Чи не найголовнішою проблемою в умовах ринкової економіки є те, що суб’єкти господарювання мають можливість самостійно визначати власну фінансову, виробничу та кадрову політику, однак не завжди і не всі з них можуть якісно та повноцінно її реалізовувати.

Бухгалтерський облік носив, як правило, формальний характер і практично керівництво підприємства не цікавив, увага якого зосереджувалась на фінансово-господарській діяльності підприємства, на кількості випущених тонн, штук, метрів і т.п., оскільки саме ними оцінювалася робота керівників вищестоящими органами[1]. Однак, при переході економіки України на ринкові принципи ведення господарської діяльності ситуація змінилася: переорієнтація мети виробництва на кінцеві фінансові результати зробила неможливою управління без облікової інформації. У свою чергу, формування інформаційних потоків у системі бухгалтерського обліку без використання системи бюджетів буде неповноцінним, оскільки втрачаються контрольні функції як самого обліку, так і частина даних для прийняття управлінських рішень менеджерами.

У загальному розумінні бюджетування – технологія фінансового планування, обліку й контролю витрат і результатів діяльності господарюючих суб’єктів. Звідси, бюджет – своєрідний фінансовий план. Головне призначення бюджетування полягає у координації зусиль підприємства на досягнення очікуваного максимального результату господарювання.

“Тобто для того, щоб приймати рішення, робити це усвідомлено і вчасно, а не коли потяг уже пішов, потрібна система координат, потрібен прогноз, за яким можна оцінити всі можливі проблеми чи ймовірні труднощі і виробити систему заходів для їх виправлення. Без такої системи координат у керівника підприємства не буде навіть можливості оцінити, куди рухається його підприємство, чи вірною дорогою крокує його бізнес. Система бюджетів дозволяє заздалегідь оцінювати фінансову спроможність окремих видів бізнесу і продукції, що виробляється, забезпечуючи фінансову стійкість усього підприємства”[2].

Бюджетування як метод управлінського обліку, використовує облік за центрами відповідальності. Подібний облік розкриває роль людського фактору в управлінні та використанні бюджетів.

Керівництво підприємства розробляє організаційну структуру та визначає відповідальність підрозділів і осіб, відповідальних за їхню роботу. Організаційна структура встановлює ієрархічну градацію, де нижчестоящий менеджер звітує про здійснену роботу перед вищестоящим. Кожен менеджер є центром відповідальності. Центр відповідальності – це сегмент підприємства, менеджери якого відповідальні за певну ділянку робіт. Облік відповідальності – це система, що оцінює плани та дії за кожним центром відповідальності[3].

Бюджетування, як елемент планування сприяє комунікації та координації структурних підрозділів підприємства. Координація — це урахування та балансування всіх факторів виробництва по цехах і функціональних відділах з метою досягнення підприємством намічених цілей. Концепція координації припускає, що служба постачання інтегрує свої плани з виробничими потребами, а служба керування виробництвом використовує бюджет продажів для планування потреб у персоналі та використанні обладнання[4].

На наш погляд, бюджетування як особлива технологія ефективного господарювання, разом з тим, насамперед націлена на процес збуту. Саме процес збуту є першим, вихідним, бюджетом. підприємства. Зазначене означає переорієнтацію суб’єктів підприємницької діяльності у ринковому середовищі з виробничого принципу (коли головним було виробити продукцію) на максимальне задоволення потреб покупців, замовників, клієнтів чи замовників.

В такому контексті бюджетування, на думку російських вчених О.П. Дугельного та В.Ф. Комарова, сприймається не як технологія планування, а як технологія управління господарською діяльністю підприємства, в рамках якої виконуються функції планування, обліку, контролю, аналізу і регулювання. Впровадження цих технологій на підприємстві вимагає:

• визначення складу бюджетних форм, а також сукупності планових показників і методів їх розрахунків для кожної форми бюджету;
• побудови системи обліку у розрізі прийнятої на підприємстві сукупності бюджетних форм;
• розробки методів контролю й аналізу виконання бюджетів;
• запровадження регламентів розгляду та коректування бюджетів посадовими особами та керівними органами підприємства, включаючи процедури прийняття рішень по регулюванню відхилень, виявлених за результатами аналізу фактичного виконання бюджетів[5].

Очевидно, що у зазначеному переліку виключно важливе місце належить бухгалтерському обліку, контролю й аналізу господарської діяльності.

Взаємозв’язок між зазначеними категоріями у свій час найкраще показав проф. В.В. Сопко. На його думку, яка заслуговує на увагу, “План — це те, що я хотів, факт — це те, що я зробив. Далі: беру на контроль — чи правильно я зробив? Якщо не так, то починаю аналізувати, а потім і оцінювати. Цей процес не можна так грубо ділити. Це — єдиний процес управлінської системи”[6].

З наведеного можна зробити висновок про те, що бюджетування й планування — все ж не одне і теж. На наш погляд, якщо планування визначає загальні напрямки діяльності господарюючого суб’єкта, то бюджетування регламентує конкретні ресурсні і фінансові її параметри. Традиційно ціль фінансування співвідносять з рівнем прибутку і фінансовим станом підприємства, оскільки саме це становить інтерес для більшості залучених у ділове співробітництво з підприємством юридичних і фізичних осіб[7]. На рисунку 1 відображена схема формування прибутку від основної діяльності на підприємстві з використанням бюджетів, з якої видно взаємозв’язок систем бюджетування й обліку. Не дивлячись на те, що на схемі бухгалтерський облік як функція управління не відображений, очевидно, що підрахувати виручку від реалізації продукції, виконання робіт чи надання послуг, визначити їх собівартість, а, в кінцевому підсумку, й величину валового прибутку від основної діяльності поза обліковою системою неможливо.

Бюджетування – одна з найбільш прогресивних інтегрованих управлінських технологій, яка сприяє забезпеченню раціонального управління фінансовими результатами, рухом грошових коштів, активами та пасивами, удосконалення інформаційної системи підприємства, організаційних зв’язків, аналізу, контролю та регулюванню діяльності підприємства.

Бюджетування спрямоване на задоволення потреб внутрішнього управління в інформації, яка відіграє роль сигнальної системи в механізмі управління та досягненню корпоративних цілей. Мова йде про інформацію, на основі якої будуть прийматися управлінські рішення задля ефективної діяльності підприємств в цілому, структурних підрозділів і господарських одиниць, забезпечується раціональне використання матеріальних, трудових, фінансових ресурсів. Позитивною властивістю бюджету є координація всіх напрямів діяльності, зусиль усіх підрозділів на досягнення високого кінцевого результату.

У загальному вигляді бюджетування можна розглядати як інформаційну підсистему внутрішнього управління фінансово-господарською діяльністю підприємства на базі функціонування центрів відповідальності за допомогою визначених фінансових інструментів, які називаються бюджетами.

Розглядаючи облік в контексті двох систем господарюючих суб’єктів — керівної та керованої, вже згадувані нами О.П. Дугельний і В.Ф. Комаров вважають облік початковою, вихідною функцією управління. В кібернетичному розумінні він є зворотнім зв’язком, у процесі якого виявляються нові проблеми, що вимагають нових управлінських рішень, нових організаційних зусиль, тобто в результаті обліку актуалізується функція планування[8]. Польський вчений Едіта Дуда-Пєхачек взагалі вважає бюджетування технічним прийомом (елементом) управлінського обліку, який полегшує прийняття довготермінових рішень у підприємствах, а, одночасно, вимагає застосування правильних методик оцінки ефективності інвестиційних проектів[9].

Управлінський підхід до розробки системи бюджетів підприємства полягає у створенні алгоритму формування даної системи. Вона повинна узгоджувати діяльність усіх структурних підрозділів, посилювати організаційну цілісність і забезпечувати його ефективне використання. В управлінському аспекті формування системи бюджетів є поетапним процесом, стандартизованим за допомогою інструкцій і процедур.

Очевидно, що та система бухгалтерського обліку, яка функціонує нині на рівні господарюючих суб’єктів, вимагає удосконалення. Однак, основним її завданням все ж має бути формування інформаційних потоків про фактичний стан виконання бюджетів (продаж, виробництва, грошових коштів, витрат, доходів і витрат тощо). На наш погляд, у цьому зв’язку, насамперед, вимагає свого вирішення організація обліку виконання бюджетів у розрізі центрів виникнення витрат і центрів відповідальності. Якщо проблеми перших з них в економічній літературі були об’єктами дослідження і, в принципі, зусиллями науковців вже сформовані як концептуальні підходи, так і реальний їх перелік. Складніше з визначенням центрів відповідальності.

В першу чергу слід мати на увазі, що бюджетування за центрами відповідальності може бути запроваджене лише за умови не просто виділення окремих підрозділів у центри відповідальності, але й закріплення за менеджерами персональної відповідальності за досягнення результативних показників.

Система центрів відповідальності в організації виконує дві важливих функції — інформаційну та контрольну: з одного боку, вона відіграє роль своєрідної сигнальної системи, оскільки дозволяє оперативно відслідковувати процес досягнення центрами відповідальності цільових показників і таким чином задовольняє інформаційні потреби вищого керівництва. З другого боку, вона дозволяє оцінювати результативність управлінської діяльності менеджерів і таким чином виконує контрольну функцію, важливість якої виключно висока в умовах відносної самостійності центрів відповідальності та їх менеджерів[10].

Відомий польський економіст Едвард Новак проблемі формування центрів відповідальності центрів відповідальності присвятив цілий розділ своєї фундаментальної монографії, у якому досліджує історію та параметри обліку за центрами відповідальності, критерії визначення останніх, порядок оцінки виконання бюджетів тощо. Чітко визначив місце обліку за центрами відповідальності в системі управлінського обліку також і інший польський економіст М. Добія, який стверджує, що управлінський облік представляє у вигляді рапортів оцінку діяльності через виділення частин підприємства, за результати діяльності яких відповідають визначені управлінці.

Однак, не дивлячись на окремі дослідження проаналізованих нами як російських, так і польських економістів, усі вони при цьому обходять увагою таке принципове питання, як наявність інших, окрім виконання бюджетів, об’єктів бухгалтерського обліку на рівні господарюючих суб’єктів.

Отже, роль бюджетування у діяльності підприємств насамперед полягає у тому, що воно сприяє росту ефективності використання ресурсів та витрат. Ця задача бюджетування є першочерговою, оскільки визначає ефективність діяльності, використання ресурсів і витрат та відбувається їх порівняння із досягнутим результатом у попередньому періоді. Застосування методів управлінського аналізу дозволить правильно прогнозувати майбутні бюджети. Саме тому дуже важливо правильне та аргументоване відображення динаміки планових і фактичних витрат у звітності.

Проведені нами дослідження дозволяють зробити висновок про важливість проблеми управління промисловими підприємствами через систему бюджетування й органічне поєднання при цьому таких основних функцій управління, як планування, контроль, облік та аналіз господарської діяльності.

Для реального запровадження принципів бюджетування у практику господарюючих суб’єктів, насамперед, необхідно чітко визначити перелік і зміст бюджетів, основні параметри контролю їх виконання, порядок відображення в обліку зазначеної інформації, прийоми та методи економічного аналізу усіх відхилень від нормального (запланованого) ходу виробничо-господарських процесів.
Список використаної літератури

1. Барабаш Ю.О. Необхідність бюджетування на підприємстві [Текст] / Ю.О.Барабаш // Вісник Хмельницького національного університету. — Серія «Економічні науки». — 2007. -№3. -Т.1. -С. 110-112.
2. Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський управлінський облік: Навч. посібн./ Ф.Ф.Бутинець, ЛВ.Чижевська, Н.В.Герасимчук. — Житомир: ЖГГІ, 2006. — 448 с.
3. Вербовецька С. Г. Принципи бюджетування підприємства/С. Г.Вербовецька // Зб. наук. пр. «Економічний простір». -2008. -№19. -С. 267-273.
4. Волкова О.Н. Бюджетирование и финансовый контроль в коммерческих организациях/ О.Н. Волкова. — М.: Финансы и статистика, 2005. — 272 с.
5. Дугельный А.П. Бюджетное управление предприятием/ А.П. Дугельный, В.Ф. Комаров. — М.: Дело, 2004. — 432 с.
6. Ковтун С. Бюджетування на сучасному підприємстві, або як ефективно управляти фінансами/ С. Ковтун. — Харків: Фактор, 2005. — 340 с.
7. Лень В. С. Управлінський облік [Текст]: Навч. посібн. / B.C. Лень. -К., 2006. — 162 с.
8. Петришина Я.О. Етапи бюджетування в системі фінансового управління підприємством [Текст] / Я.О. Петришина // [Електронний ресурс]. — Режим доступу: http://udau.edu.ua/ library ,php?pid= 1076.
9. Стенограма всеукраїнської наукової конференції “Система бухгалтерського обліку в в Україні: напрямки трансформації”( Тернопіль, Інститут економіки і підприємництва, 14-14 квітня 2006 року)// Галицький економічний вісник. — 2006. — № 2. — 139-158.