Витрати підприємства та їх вплив на формування операційного прибутку

Вступ.

Розділ 1. Теоретичні основи управління структурою витрат підприємства та їх вплив на формування прибутку.

1.1. Сутність, класифікація витрат підприємства.

1.2. Нормативно-правове регулювання витрат підприємства.

1.3. Роль калькулювання собівартості в управлінні витратами.

1.4. Аналіз взаємозв’язку витрат, обсягу діяльності та прибутку.

Розділ 2. Аналіз фінансово-економічного стану та управління структурою витрат ДП «Молочний завод» ТОВ «Молочна фабрика «Рейнфорд».

2.1. Аналіз системи управління витратами підприємства.

Розділ 3. Удосконалення управління структурою витрат ДП «Молочний завод» ТОВ «Молочна фабрика «Рейнфорд».

3.1. Шляхи удосконалення управління структурою витрат підприємства та їх вплив на формування прибутку.

Висновки та рекомендації.

Список використаних джерел.

Вступ

На сьогоднішній день кожне підприємство намагається не тільки вижити на ринку, але й бути процвітаючим і отримувати високі прибутки.Найкращий спосіб збільшити прибутки — це знизити витрати на виробництво продукції (робіт, послуг).

Собівартість продукціїє одним з найважливіших показників діяльності підприємства. В сучасних економічних умовах дозволити собі певноюмірою ігнорувати облік, аналіз, планування та контроль витрат виробництва може лише підприємство-монополіст, доходи якого значно перевищують затрати, і для якого не має значення питання розробки цінової політики. З цієї причини собівартість продукції стала об'єктом наукових досліджень багатьох вчених, а її калькулювання — однією зі сфер, яка зазнала істотного реформування з прийняттям Національних стандартів бухгалтерського обліку.

Одним з елементів цілісної системи управління є управління витратами підприємств і організацій. Раціональне управління витратами є запорукою фінансової стабільності та стійкості у роботі вітчизняних товаровиробників. Недооцінка ролі управління витратами зумовлює значні витрати підприємств і організацій, що у кінцевому випадку негативно впливає на рівень виробничих витрат та на результати господарювання.

Управління витратами передбачає управління процесами та факторами, що впливають на формування витрат, їх рівень та склад, головне в якому –попередження нераціонального використання ресурсів.

Актуальністьпроблем, пов’язаних з управлінням витратами, калькулюванням собівартості продукції та формуванням прибутку підприємства обумовили вибір теми, мету, завдання, предмет і структуру роботи.

Предметом дослідженняє методологічні й прикладні аспекти аналізу та організації управління витратами виробництва.

Метою дослідженняє обгрунтування теоретичних та методичних положень, а також розробка практичних рекомендацій щодо удосконалення системи управління структурою витрат виробництва.

Для досягнення поставленої мети в роботі визначені для вирішення наступні завдання:

з’ясувати економічний зміст та структуру витрат виробництва;
критично проаналізувати діючий порядок обліку витрат виробництва в Україні;
проаналізувати фінансово-економічний стан та управління структурою витрат підприємства;
розробити рекомендації щодо удосконалення системи управління витратами.

Об`єктом дослідження обрано ДП „Молочний завод” ТОВ „Молочна фабрика „Рейнфорд”, що спеціалізується на виробництві та реалізації молочної продукції широкого асортименту.

Робота складається з вступу, 3-х розділів, висновків та рекомендацій, списку використаної літератури.

Розділ 1. Теоретичні основи управління структурою витрат підприємства та їх вплив на формування прибутку

1.1. Сутність, класифікація витрат підприємства

Витрати виробництва — витрати на придбання основних чинників виробництва: робочої сили, засобів виробництва (засобів і предметів праці, в тому числі землі) та інших для виготовлення продукції протягом певного періоду.

У західній економічній літературі витратами виробництва вважають витрати на придбання землі, найманої праці, капіталу і праці підприємців, яка вимірюється величиною прибутку, або підприємницьким доходом.

Витрати виробництва, як правило, менші за величину авансованого капіталу, тому що до нього належить вся вартість основного капіталу, а до витрат виробництва — лише вартість їх зношування (амортизація).

Витрати виробництва підприємства поділяють на явні та неявні. Явні витрати — витрати на відшкодування використаних чинників виробництва, які підлягають безпосередній грошовій оплаті. До них належать витрати на оплату робочої сили (заробітна плата), капіталу (основного та оборотного), землі (орендна плата), а також оплата транспортних витрат, комунальних послуг, відсотків за кредит та ін. Сукупність усіх явних витрат ще називають собівартістю продукції. Явні платежі повністю відображаються в бухгалтерському обліку, внаслідок чого їх називають бухгалтерськими витратами. В ці витрати прибуток підприємця не входить.

Неявні (або альтернативні) витрати — витрати, які підприємством не виплачуються. До них належать нормальний прибуток підприємця та гроші, які б могло отримати підприємство у разі вигіднішого використання власних ресурсів. Витрати виробництва, до яких належать нормальний прибуток підприємця та інші неявні витрати, називають економічними витратами. Загалом вони складаються з бухгалтерських та неявних витрат.

Для підприємця із такого розуміння сутності альтернативних витрат випливають конкретні висновки. Він повинен орієнтуватися передусім на те, щоб альтернативні витрати при виробництві певного товару або послуги були якомога меншими.

На підставі висновку про мінімізацію витрат вирішується перше з трьох конкретних ключових питань, які стоять перед економікою: що виготовляти (які з можливих товарів і послуг варто виробляти в певний період). Два інших питання — як виробляти (з використанням яких техніки і технології, за якої комбінації виробничих ресурсів) і для кого виробляти (для якої групи споживачів, що буде спроможною їх купити).

Найефективніше комбінування ресурсів (найраціональніше використання) можливе за умови їх повної зайнятості (економічного використання у виробництві всіх придатних ресурсів) та повних обсягів виробництва (максимально можливих за даного рівня розвитку техніки і технології, а також за умови їх використання на виробничі цілі).

Розрізняють також постійні та змінні витрати. Постійні витрати — витрати на заробітну плату, на сплату оренди (якщо орендують приміщення, основні фонди тощо), на освітлення, опалення, сплату відсотків за кредит та ін. їх відносять до постійних тому, що вони незмінні для діючого підприємства. До змінних витрат належать витрати на сировину, матеріали, паливо, електроенергію.

Структура собівартості передбачає витрати за економічними елементами, класифікація яких використовується для розроблення кошторису витрат на виробництво. Основними елементами планової калькуляції виготовлюваної продукції є: матеріальні витрати, витрати на оплату робочої сили, відрахування до різноманітних фондів (пенсійного, фонду зайнятості), на амортизацію основних фондів, інші витрати. Ці елементи витрат формують повну собівартість продукції.

Таким чином, до витрат виробництва належать: витрати на сировину, паливо та матеріали, транспорт, заробітну плату, амортизаційні відрахування, витрати на поточний ремонт, підготовку кадрів, на рекламу, канцелярські та поштово-телеграфні витрати, на електроенергію, відрахування на соціальне страхування, плата за трудові та природні ресурси, відсотки за кредит, послуги сторонніх організацій (крім витрат на капіталовкладення), допоміжних виробництв[24, с. 49].

Товаровиробники в умовах конкуренції повинні прагнути до скорочення витрат виробництва, або собівартості продукції (тобто вартості для себе, для даного підприємства). Це зумовлено тим, що зниження собівартості є основою зниження цін, що, у свою чергу, дає змогу підприємцю отримати більший прибуток. Так, для зниження витрат, пов'язаних з використанням основних фондів, необхідно поліпшувати якість машин, устаткування, споруд, зменшувати частку пасивної частини основних фондів (кількість складських приміщень, інших споруд, тари та ін.). Особливо слід дбати про зниження непродуктивних витрат (штрафів, відшкодування збитків тощо), пов'язаних із невикористанням підприємством своїх договірних зобов'язань. До таких витрат відносять також прогули працівників на підприємстві.

Національний стандарт бухгалтерського обліку П(С)БО 1 визначає витрати як зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення власного капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками) [24, с. 51].

За натурально-речовим складом витрати виробництва представляють собою витрати засобів виробництва і засобів існування працівників виробництва. Для відтворення процесу виробництва необхідно відновити обов’язкові елементи процесу праці. Затрачені засоби виробництва відновлюються за рахунок знов створеного продукту в натурі. Жива праця не відновлюється, а витрачається заново в новому циклі виробництва. Із знов створеного продукту виділяють кошти на відновлення робочої сили, які і складають необхідний елемент натурально-речових витрат виробництва.

Головним об’єктом аналізу в процесі управління підприємством є витрати. Тому класифікація витрат є важливою для розуміння того, як ними управляти. Виділяють три напрямки класифікації витрат (рис.1.1).

На практиці не всі витрати, що відносяться до звітного калькуляційного періоду (вичерпані витрати), безпосередньо пов’язані з виробництвом продукції, тому для визначення собівартості продукції або товарів розрізняють витрати, які формують собівартість продукції (товарів) та витрати періоду (табл. 1.1).

Собівартість продукції (товарів) – це витрати, безпосередньо пов’язані з виробництвом продукції або з придбанням товарів для реалізації.

У виробничій сфері до таких витрат належать витрати (сировина, матеріали, заробітна плата виробничих робітників з відрахуваннями від неї, амортизація верстатів тощо), пов’язані з функцією виробництва продукції, що формують її історичну собівартість [13, с. 97].

На торговельному підприємстві витратами на продукцію є чиста вартість придбання товарів для реалізації.

Витрати періоду – це витрати, що не включаються до собівартості продукції та запасів і розглядаються як витрати того періоду, в якому вони були здійснені.

Підприємства, що виробляють продукцію, до таких витрат відносять витрати на здійснення всіх інших своїх функцій (управління, маркетинг, дослідження, розробки тощо) вартісного ланцюжка.

На торговельних підприємствах витратами періоду є витрати обігу.

Залежно від способу віднесення до конкретного об’єкта витрат витрати поділяються на прямі і непрямі.

Прямими вважаються витрати, що пов’язані з виробництвом певних видів продукції та можуть бути безпосередньо включені до їх собівартості за даними первинних документів (лімітно-забірних карток і вимог на відпуск матеріалів, нарядів на відрядну оплату праці робітників, маршрутних листів, рапортів про виробіток і заробітну плату виробничих робітників тощо).

До прямих матеріальних витрат в більшості галузей промисловості можна віднести вартість сировини і основних матеріалів, що складають основу виготовлюваної продукції, купівельних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів.

До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати працівникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт і наданні послуг.

Усі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація тощо, включаються до складу інших прямих витрат.

Непрямі витрати – це витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об’єкта витрат економічно доцільним шляхом.

Виробничі витрати пов’язані з безпосереднім перетворенням сировини і матеріалів на готову продукцію за допомогою праці виробничих робітників з використанням виробничого обладнання називаються основними.

Основні витрати – це сукупність прямих витрат на виробництво продукції. Вони поділяються на три групи: прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці та інші прямі витрати.

Виробничі накладні витрати – це витрати, пов’язані з процесом виробництва, які не можуть бути віднесені до певних виробів економічно можливим шляхом.

Прикладом цих витрат є допоміжні матеріали, заробітна плата обслуговуючого персоналу (непряма зарплата), витрати на утримання і ремонт будівель, приміщень, устаткування, амортизація і страхування основних засобів, орендна плата, оплата комунальних послуг тощо.

Виробничі накладні витрати розподіляються між виробами пропорційно до обраної бази.

Для прийняття управлінських рішень вкрай необхідно розрізняти релевантні та нерелевантні витрати. Релевантні витрати – це витрати, величина яких може бути змінена внаслідок прийняття рішення. Нерелевантні витрати – це витрати величина яких не залежить від прийняття рішення.

Різницю між витратами, які виникають при прийнятті альтернативних рішень, називають диференційними витратами.

У вищезазначеному прикладі диференційні витрати – це різниця між вартістю верстату і сумою орендної плати за період його експлуатації.

Розглядаючи різні альтернативні варіанти рішень необхідно враховувати не лише дійсні (реальні), а й можливі витрати (втрати).

Дійсні витрати – це витрати, які вимагають сплати грошей або витрачання інших активів. Ці витрати відображаються в бухгалтерських регістрах в міру їх виникнення.

Можливі витрати (втрати) – це вигода, яка втрачається, коли вибір одного напрямку дії вимагає відмовитись від альтернативного рішення.

Наприклад, підприємство розглядає альтернативу використання вільних коштів: придбати цінні папери або придбати комп’ютер і здати його в оренду.

У цьому разі релевантні витрати для наведених варіантів становлять:

Можливі витрати не відображаються в облікових регістрах і беруть до уваги тільки в разі використання обмежених ресурсів.

Маржинальні витрати – це витрати на виробництво додаткової одиниці продукції.

Змінними називають витрати, загальний розмір яких зростає або зменшується прямо пропорційно зміні обсягу виробництва. Основними прикладами таких витрат є: витрати на сировину й матеріали, купівельні напівфабрикати, комплектуючі вироби, технологічне паливо й енергію, основну заробітну плату виробничих робітників з відрахуваннями на соціальні заходи, а також інші витрати, спричинені безпосередньо технологічним процесом виробництва продукції.

Постійні витрати – це витрати загальна величина яких залишається незмінною при зміні обсягу діяльності. До них відносяться витрати на утримання апарату управління цехів, витрати на опалення і освітлення приміщень, амортизаційні відрахування тощо.

Для контролю діяльності окремих підрозділів та оцінки роботи їх керівників виділяють контрольовані та неконтрольовані витрати.

Контрольовані витрати – це витрати, які менеджер може контролювати або чинити на них значний вплив.

Неконтрольовані витрати – це витрати, які менеджер не може контролювати або впливати на них.

Одні й ті самі витрати можуть бути контрольованими з боку керівника цеху підприємства та неконтрольованими для керівника цеху іншого підприємства.

Прикладом традиційно контрольованих витрат з позиції начальника цеху є основні матеріальні витрати і основна заробітна плата, а неконтрольованих – амортизація верстатів.

З метою визначення фінансового результату в Україні використовується інша класифікація витрат, у відповідності із П(С)БО 3 “Звіт про фінансові результати”[17, с. 283].

Передусім, витрати класифікуються за видами діяльності, внаслідок якої вони виникають – на витрати від звичайної та надзвичайної діяльності.

Витрати пов’язані з основною (операційною) діяльністю розрізняють за функціями – витрати виробництва, витрати на управління, збут та інші.

Витрати операційної діяльності групуються за економічними елементами.

Групування витрат за економічними елементами наведено на рисунку 1.2.

відповідно до П(С)БО16

До складу елемента "Матеріальні витрати" включаються витрати на:

— сировину й матеріали, які використані як основні та допоміжні матеріали в операційній діяльності підприємства при виготовленні продукції (робіт, послуг) або для господарських потреб, технічних цілей та сприяння у виробничому процесі;

— купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби, які використані в операційній діяльності підприємства;

— придбане у сторонніх підприємств і організацій будь-яке паливо та енергію всіх видів, які використані на технологічні та інші операційні цілі, в тому числі на експлуатацію транспортних засобів, опалення та освітлення приміщань, на вироблення з палива тепло- та електроенергії, що спожиті в операційній діяльності підприємства.

Витрати на власне виробництво електричної та інших видів енергії, а також на трансформацію та передачу придбаної енергії до місця її споживання включаються до відповідних елементів витрат:

— тару й тарні матеріали, що використані в операційній діяльності підприємства;

— будівельні матеріали, які використані як основні та допоміжні матеріали в операційній діяльності підприємства;

— запасні частини, які використані для ремонту основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та малоцінних і швидкозношуваних предметів підприємства;

— інші матеріальні витрати, які відображають вартість виконаних для підприємства робіт і послуг виробничого та невиробничого характеру (здійснення окремих операцій з виробництва продукції;

— обробку сировини й матеріалів;

— проведення іспитів з випробування сировини й матеріалів, які використовуються у виробництві; транспортні послуги, які є складовою технологічного процесу виробництва тощо);

— малоцінні й швидкозношувані предмети (МШП), що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року, в операційній діяльності підприємства, зокрема: інструмент, господарський інвентар, спеціальне оснащення;

— спеціальний одяг, спеціальне взуття та інші засоби індивідуального захисту;

— мило та інші миючі засоби, знешкоджувальні засоби, молоко і лікувально-профілактичне харчування тощо;

— відшкодування витрат працівникам за придбання ними спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту у випадках невидачі їх адміністрацією.

З витрат на матеріальні цінності, що включаються до собівартості продукції, вираховується вартість зворотних відходів.

Зворотні відходи — це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, теплоносіїв та інших видів матеріальних цінностей, що утворилися в процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково споживчі властивості початкового матеріалу (хімічні та фізичні) і через це використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або зовсім не використовуються за прямим призначенням.

До складу елемента "Витрати на оплату праці" включаються:

— заробітна плата за окладами й тарифами;

— надбавки та доплати до тарифних ставок та посадових окладів у розмірах, передбачених діючим законодавством:

— премії та заохочення;

— матеріальна допомога;

— компенсаційні виплати:

— оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу;

— інші витрати на оплату праці.

Витрати на оплату праці складаються з основної заробітної плати, додаткової заробітної плати та інших заохочувальних і компенсаційних виплат.

Основна заробітна плата- це винагорода за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норм часу, виробітку, обслуговування, посадових обов'язків). Вона встановлюється у вигляді тарифних ставок (окладів) і відрядних розцінок для робітників та посадових окладів для службовців, а також суми процентних або комісійних нарахувань в залежності від обсягу доходів (прибутку), отриманих від реалізації продукції (робіт, послуг) [17, с. 289].

Додаткова заробітна плата- це винагорода за працю понад установлені норми за трудові успіхи та винахідливість, за особливі умови праці. Вона включає доплати, надбавки, гарантійні та компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством, премії, пов'язані з виконаннямвиробничих завдань та функцій.

Інші заохочувальні та компенсаційні виплати.До них належать виплати у формі винагород за підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями, компенсаційні та інші грошові та матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства або які провадяться понад встановлені зазначеними актами норми.

Однак наведене групування не дозволяє здійснити контроль і аналіз витрат за їх цільовим призначенням у процесі виробництва (по цехах, дільницях, за видами робіт), тобто не відповідає на запитання, на які цілі або потреби здійснено такі витрати.

Отже, для контролю і аналізу здійснюваних витрат поряд з обліком їх за економічними елементами застосовується групування витрат на виробництво за статтями калькуляції, за якими і обчислюється собівартість продукції. Класифікація витрат за калькуляційними статтями собівартості розкриває цільове призначення витрат та їх зв’язок з технологічним процесом. Це групування використовується для обчислення витрат за видами виготовлюваної продукції та місцем виникнення витрат (по цехах, дільницях тощо) і залежить від багатьох факторів: методу планування витрат, технологічного процесу і виготовлюваної продукції. Саме тому встановлення переліку і складу статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) тепер віднесене до компетенції підприємства і має бути регламентоване його обліковою політикою.

1.2. Нормативно-правове регулювання витрат підприємства

Розглянемо законодавчі та нормативні акти, що регулюють питання формування витрат на виробництво продукції на підприємствах в Україні.

Закон України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.99 р. №996-ХІV визначає правові засади регулювання, організації ведення бухгалтерського обліку та подання фінансової звітності в Україні[19, с. 21].

Закон України “Про оподаткування прибутку підприємства”зі змінами і доповненнями від 22.05.97 р. №238/97-ВР визначає порядок нарахування податку на прибуток, визначається база оподаткування, базові ставки оподаткування, пільги, порядок розрахунку амортизаційних відрахувань[19, с. 21].

Закон України “Про податок на додану вартість” від 3.04.97 р. зі змінами і доповненнями визначає платників податку на додану вартість, об'єкти, базу та ставки оподаткування, перелік неоподаткованих та звільнених від оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 „Витрати” затв. наказом МФУ від 31.12.1999 р. №318 визначає методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства і її розкриття в фінансовій звітності.

Бухгалтерський облік і звітність в Україні здійснюються з дотриманням єдиних методологічних принципів, визначених Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», прийнятих Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, національного Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, законодавчих і нормативних активів з урахуванням специфіки діяльності підприємств.

Методичні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства визначаються П(С)БО 16 „Витрати”.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визначаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати:

–платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо;

–попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;

–погашення одержаних позик;

–інші зменшення активів або збільшення зобов’язань, що не відповідають ознакам, наведеним в п.6 П (С)БО 16;

–витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Відповідно до п 11. П(С)БО 16 «Витрати» до складу виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включають статті витрат:

— прямі матеріальні витрати,

— прямі витрати на оплату праці,

— інші прямі витрати,

— змінні загально виробничі і постійні розподілені загально виробничі витрати.

Приведене групування витрат за калькуляційними статтями покликано забезпечити виділення витрат, що можуть бути прямо включені в собівартість окремих видів продукції. Це дасть змогу точніше визначати собівартість одиниці продукції й організовувати облік виробничих витрат.

Однак у П(С)БО 16 не дано визначення собівартості продукції, не приведено класифікацію витрат на виробництво, що має велике значення як для організації обліку виробничих витрат, здійснення політики ціноутворення, так і для впровадження внутрішньогосподарського розрахунку, проведення аналізу і прийняття управлінських рішень.

Склад (перелік) витрат, що їх можна відносити на собівартість, регламентований законодавством. Наказом Державного комітету промислової політики України 02.02.2001 р. затверджені Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості. Для цілей обліку Методичні рекомендації визначають основні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати, які утворюють операційну собівартість робіт (послуг), розкриття її в фінансовій звітності та надає класифікацію витрат для використання при створенні системи внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, формулює об’єкти і одиниці калькулювання. Витрати операційної діяльності групуються за економічними елементами витрат відповідно до п.21 П(С)БО 16 “Витрати”[19, с.27].

У Законі «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22 травня 1997 року і прийнятих до нього доповненнях та змінах не згадується категорія „собівартість”, бо розрахунок оподаткованого прибутку базується на обчисленні валового доходу і його наступному коригуванні. Однак з цього не слід робити висновок про ліквідацію собівартості як показника діяльності підприємства, що поспішили оголосити деякі економісти після прийняття названого закону.

Слід зазначити, що нині підприємства всіх форм власності отримали більше самостійності в прийнятті рішень щодо формування собівартості. Однак вони не можуть порушувати чинних законодавчих і нормативних документів, що регламентують ці питання.

Відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що набули чинності з 2000 року (зокрема за положенням бухгалтерського обліку 9 «Запаси») [19, с.28], собівартість реалізованої продукції складається з виробничої собівартості продукції, яку було реалізовано протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загально виробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включають:

— прямі матеріальні витрати;

— прямі витрати на оплату праці;

— інші прямі витрати;

— загально виробничі витрати.

Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) встановлюється підприємством.

Витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до виробничої собівартості реалізованої продукції (товарів. робіт, послуг), поділяються на:

— адміністративні витрати,

— витрати на збут;

— інші операційні витрати.

Взаємозвя`зок бухгалтерського обліку з нормами податкового законодавства є однією з найважливіших проблем сьогодення, котра вже декілька років обговорюється науковцями та практиками. Проблема щодо формування податкового зобов`язання з податку на прибуток лежить в двох площинах:

не визначені способи формування валових доходів і витрат та , відповідно прибутку до оподаткування в обліку;
невідповідність податкового законодавства принципам бухгалтерського обліку.

Конфлікт норм податкового законодавства з принципами бухгалтерського обліку є наріжним каменем формування зобов`язання з податку на прибуток. Він змушує бухгалтерів та економістів піднімати питання про виділення податкового обліку із єдиної системи бухгалтерського обліку, визначення єдиної методики розрахунку податкового зобов`язання за даними бухгалтерського обліку тощо. Головними причинами, що спричиняють розбіжності показників фінансової та податкової звітності є:

— дата визнання доходів і витрат у бухгалтерському обліку та відповідно до податкового законодавства;

— обмеження щодо віднесення затрат до валових витрат;

— фіскальний підхід щодо формування доходів і витрат тощо.

Таким чином, протиріччя норм податкового законодавства і національних стандартів обліку значно утруднюють роботу підприємств і призводять до зайвої трудомісткості облікових робіт, штучного збільшення витрат на їх здійснення, а також виникнення помилок.

1.3. Роль калькулювання собівартості в управлінні витратами

Слово “калькуляція” (лат. calculatio – обчислення) почали вживати в другій половині XIX ст. для позначення розрахунку собівартості. Калькуляція – це визначення собівартості одиниці продукції вцілому та в розрізі окремих статей витрат[7, с.26].

Калькуляція представляє собою розрахунок у грошовому вимірнику результату будь-якого господарського процесу – заготівлі матеріальних ресурсів, виробництва продукції в основному та допоміжних цехах, реалізації продукції або матеріальних цінностей, визначення втрат від браку тощо.

Проте основним призначенням калькуляції є отримання інформації про собівартість для організації та управління процесом виробництва і контрою за рівнем витрат.

Під калькулюванням витрат розуміють систему економічних розрахунків собівартості одиниці окремих видів продукції (робіт, послуг). В процесі калькулювання вимірюються витрати на виробництво та кількість випущеної продукції, та собівартість одиниці виробу, визначається економічна вигідність виробництва.

Завдання калькулювання – визначити витрати на одиницю їх носія, тобто на одиницю продукції (робіт, послуг), призначених для реалізації, а також для внутрішнього споживання.

В процесі калькулювання розв’язуються два основні завдання управлінського обліку:

— на основі витрат на виробництво конкретного виду продукції визначити адекватну, справедливу і конкурентноздатну продажну ціну;

— дані про собівартість продукції використовуються для прогнозування і управління виробництвом та витратами.

Калькулювання дозволяє вивчити собівартість отриманих в процесі виробництва конкретних продуктів.

Об’єктом калькулювання є витрати пов’язані з виробництвом конкретного продукту. А отже, передумовою калькулювання є облік виробничих витрат (виробничий облік). Він є первинним по відношенню до калькулювання.

Між калькулюванням і виробничим обліком існує тісний взаємозв’язок та взаємозалежність. Так, базою для розрахунку собівартості одиниці продукції є інформація, зібрана в системі виробничого обліку. Калькулювання собівартості кінцевого продукту визначається системою і організацією виробничого обліку. З іншого боку ступінь деталізації виробничого обліку залежить від завдань, які стоять перед підприємством в галузі калькулювання.

Калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) умовно можна поділити на три етапи. На першому етапі вираховується собівартість всієї випущеної продукції в цілому, на другому – фактична собівартість по кожному при управлінні виду продукції, на третьому — собівартість одиниці продукції, виконаної роботи або наданої послуги [11, с. 95].

Калькулювання собівартості продукції є об’єктивно необхідним процесом виробництва.

Своєчасне калькулювання лежить в основі оцінки виконання прийнятого підприємством або його підрозділом плану. Воно необхідне для аналізу причин відхилень від планових завдань за собівартістю. Дані фактичних калькуляцій використовуються для наступного планування собівартості, для обгрунтування економічної ефективності впровадження нової техніки, вибору сучасних технологічних процесів, проведення заходів по підвищенню якості продукції, перевірки проектів будівництва і реконструкції підприємств.

Таким чином, виробничий облік і калькулювання є основними елементами системи управління не тільки собівартості продукції, але й виробництвом вцілому.

З системою калькулювання пов’язаний ряд робіт, які вимагають методологічного вирішення. До них зокрема відносять:

— визначення переліку витрат, які включаються до собівартості продукції, і тих, що відносяться за рахунок інших джерел фінансування: прибутку, фондів, бюджетних асигнувань тощо);

— визначення переліку статей витрат на виробництво, що прийняті для обліку і калькулювання;

— обгрунтування методики відображення витрат та їх оцінка по кожній статті калькуляції;

— встановлення принципів розподілу витрат між готовою (товарною) продукцією і незавершеним виробництвом;

— розробка обгрунтованих способів розподілу непрямих витрат між окремими видами продукції, робіт і послуг;

оцінка незавершеного виробництва;
визначення переліку об’єктів калькуляції і калькуляційних одиниць;
розробка форми калькуляційного листа;
встановлення центрів витрат і сфер відповідальності та видів продукції, по яких складаються стандартні (нормативні) та фактичні калькуляції.

Як видно з наведеного переліку, обсяг калькуляційної роботи досить великий, а характер робіт складний, тому до цієї роботи повинні залучатись висококваліфіковані працівники.

Сучасний рівень управління ставить нові вимоги до організації обліку витрат, що пов’язано з розширенням групування витрат виробництва. Так, необхідно розширити точки контролю за формуванням собівартості за центрами витрат, технологічними переділами, видами продукції, деталями. Виникає необхідність визначити вплив витрат на впровадження нових виробів, на підвищення якості продукції, на охорону навколишнього середовища тощо.

Калькулювання собівартості продукції залежить від ступеня відповідності об’єкта обліку витрат на виробництво об’єкту калькулювання. Необхідність визначення собівартості продукції вимагає обгрунтування виділення об’єктів калькулювання і калькуляційних одиниць.

В залежності від технології і характеру продукції об’єктами калькулювання можуть бути:

один продукт (комплекс продуктів) вцілому по виробництву;
один продукт (комплекс продуктів) по окремих процесах, стадіях, переділах, фазах виробництва;
виріб (група виробів) по підприємству;
виріб (група виробів) в розрізі цехів, дільниць, бригад;
вид робіт, послуг по структурних підрозділах підприємства;
напівфабрикат;
деталі, вузли.

З об’єктом калькулювання тісно пов’язані калькуляційні одиниці, які є вимірниками об’єкту калькулювання. Калькуляційна одиниця дає можливість розрахувати витрати на виробництво по кожній статті окремо і вцілому на одиницю випущеної продукції. Економічне призначення калькуляційних одиниць полягає в забезпечені адекватного відображення споживчих якостей товару та їх кількісних характеристик. При виборі калькуляційної одиниці враховуються умови виробництва і споживання продукту, якісні та кількісні параметри.

Калькуляційна одиниця повинна відображати кількісну одиницю певної якості, споживчу вартість, бути економічно однорідною і забезпечувати зіставлення калькуляцій однакової продукції, бути стійкою в часі, практично зручною для розрахунків, відповідати одиниці ціноутворення, відповідати калькулюванню, бути корисною для планування та управління.

Розглянемо, як вливає вибір системи калькулювання на порядок формування фінансового результату та форму звіту про фінансові результати.

При калькулюванні повної собівартості всі виробничі витрати за мінусом вартості незавершеного виробництва та запасів готової продукції (тобто собівартість реалізації) списуються на рахунок фінансових результатів, формуючи валовий прибуток. Витрати діяльності також відносяться на зменшення доходів звітного періоду (рис. 1.3).

При калькулюванні змінних витрат до собівартості реалізації відносяться тільки виробничі прямі витрати. Частина постійних загальновиробничих витрат в цьому випадку не розподіляється, а включається до витрат звітного періоду і відноситься на зменшення доходів звітного періоду. В результаті порівняння змінної виробничої собівартості із доходом від реалізації продукції отримують маржинальний дохід. Такий показник не передбачений формою 2 “Звіт про фінаснові результати”, а тому для власних потреб підприємство може розробити форму звіту про прибутки та збитки з урахуванням показника маржинального доходу[11, с. 104].

Необхідно зазначити що, при відсутності незавершеного виробництва і залишків готової продукції на початок та кінець року вибір тієї чи іншої систем калькулювання не впливає на фінансовий результат.

Обчислений чистий прибуток при будь-якому методі калькулювання може бути тотожним за умови рівності суми виготовленої та реалізованої продукції, при незмінній ціні і собівартості одиниці продукції, а також при рівності вартості товарних запасів на початок і кінець року.

Застосування обох методів калькулювання витрат виробництва дає різні результати лише в тому випадку, коли обсяг реалізованої продукції більший або менший за обсяг виготовленої.

1.4. Аналіз взаємозв’язку витрат, обсягу діяльності та прибутку

Аналіз “витрати-обсяг-прибуток” – це метод системного дослідження взаємозв’язку витрат, обсягу реалізації та прибутку підприємства заради визначення: обсягу реалізації, який забезпечує відшкодування всіх витрат та отримання бажаного прибутку; величини прибутку при певному обсязі реалізації; впливу змін величини витрат, обсягу та ціни реалізації на прибуток підприємства; оптимальної структури витрат [26, с. 179].

Аналіз беззбитковості побудований на основі розподілу витрат на змінні та постійні, а також розрахунку точки беззбитковості, яка визначає критичний обсяг реалізації.

Точка беззбитковості – це обсяг реалізації (діяльності), при якому доходи підприємства дорівнюють його витратам, а прибуток відповідно дорівнює нулю.

Точка беззбитковості може бути виражена в натуральних одиницях (кількості продукції), грошових одиницях (виручка) або у відсотках до нормальної потужності. Точка беззбитковості розраховується наступним чином:

Розрахунок точки беззбитковості за допомогою рівняння

Точка беззбитковості у грошових одиницях може бути виведена з рівняння:

Дохід від реалізації = Змінні витрати + Постійні витрати + Прибуток

Оскільки прибуток у точці беззбитковості дорівнює нулю, то відповідно:

Загальні витрати = Змінні витрати + Постійні витрати (2.1)

Виходячи з цього рівняння, можна визначити точку беззбитковості в натуральних одиницях:

Точка беззбитковості в натуральних одиницях = Точка беззбитковості в грошових одиницях : Ціна за одиницю(2.2)

2. Розрахунок точки беззбитковості за допомогою показника маржинального доходу:

Перетворимо рівняння 2.1 таким чином:

(Ціна за одиницю ´Кількість одиниць реалізованої продукції) = (Змінні витрати на одиницю продукції ´Кількість одиниць реалізованої продукції) + Загальні постійні витрати

(Ціна за одиницю ´Кількість одиниць реалізованої продукції) — (Змінні витрати на одиницю продукції ´Кількість одиниць реалізованої продукції) = Загальні постійні витрати

Звідси:

Кількість одиниць реалізованої продукції = Постійні витрати : (Ціна за одиницю – Змінні витрати на одиницю).

Оскільки знаменник означає маржинальний дохід на одиницю реалізованої продукції, то:

Точка беззбитковості в натуральних одиницях = Постійні витрати : Маржинальний дохід на одиницю (2.3)

Для визначення формули розрахунку точки беззбитковості в грошових одиницях за допомогою маржинального доходу використаємо формулу 2.2, в яку підставимо формулу 2.3:

Постійні витрати : Маржинальний дохід на одиницю = Точка бекззбитковості в грошових одиницях ´Ціна за одиницю

Звідси:

Точка беззбитковості в грошових одиницях = (Постійні витрати : Маржинальний дохід на одиницю) ´Ціна за одиницю

Або:

Точка беззбитковості в грошових одиницях = Постійні витрати : (Маржинальний дохід на одиницю : Ціна за одиницю)

Знаменник цього дробу має назву коефіцієнту маржинального доходу.

Отже, коефіцієнт маржинального доходу – це відношення маржинального доходу від реалізації одиниці продукції до її ціни.

Виходячи з цього:

Точка беззбитковості в натуральних одиницях = Постійні витрати : Коефіцієнт маржинального доходу (2.4)

Розрахунок точки беззбитковості є важливим елементом аналізу, але на практиці менеджера більше цікавить обсяг та ціна реалізації, які забезпечать отримання бажаного прибутку.

Обсяг реалізації в грошових одиницях, необхідний для отримання бажаного прибутку може бути розрахований за допомогою рівняння:

Дохід від реалізації = Змінні витрати + Постійні витрати + Бажаний прибуток (2.5)

Або:

Дохід від реалізації = (Постійні витрати + Бажаний прибуток) : Коефіцієнт маржинального доходу (2.6)

Відповідно обсяг реалізації у натуральних одиницях може бути розрахований за формулою:

Обсяг реалізації = (Постійні витрати + Бажаний прибуток) : Маржинальний дохід на одиницю (2.7)

Для визначення прибутку при певному обсязі реалізації можна застосувати рівняння 2.5:

Прибуток = Дохід від реалізації – (Змінні витрати + Постійні

витрати) (2.8)

або перетворити формули 2.6 та 2.7

Прибуток =( Дохід від реалізації ´ Коефіцієнт маржинального доходу) — Постійні витрати (2.9)

Прибуток = (Обсяг реалізації ´Маржинальний дохід на одиницю) – Постійні витрати (2.10)

Аналіз взаємозв’язку “витрати-обсяг-прибуток” може бути здійснений за допомогою графіків:

беззбитковості;
взаємозв’язку “прибутки-обсяг”;
маржинального доходу.

На графіку беззбитковості по вісі абцис відображають обсяг діяльності (реалізації) у грошових або в натуральних одиницях виміру, або відсоток використання виробничої потужності. По вісі ординат відображають витрати (з розподілом їх на змінні та постійні) та дохід від реалізації [26, с. 185].

Точка перетину лінії загальних витрат на лінії доходу від реалізації є точка беззбитковості (див. рис. 1.4).

Графік взаємозв’язку “прибуток-обсяг” ілюструє залежність прибутку від обсягу реалізації в натуральних або грошових одиницях (див. рис 1.5).

На відміну від графіка беззбитковості, на графіку маржинального доходу спочатку проводиться лінія змінних витрат, до якої потім додаються постійні витрати. Це забезпечує можливість ілюстрації величини маржинального доходу від реалізації та змінних витрат (див. рис. 1.6).

Застосовуючи аналіз “витрати-обсяг-прибуток” слід враховувати припущення, покладені в його основу:

— аналіз припускає, що головним фактором витрат є обсяг діяльності (обсяг реалізації), а решта факторів (ціна, технологія тощо) не змінюються протягом періоду, що аналізується;

— аналіз може бути застосований в умовах виробництва одного продукту або постійного співвідношення декількох продуктів у комбінації їх продажу. Тому, якщо мають місце зміни в комбінації продажу, слід внести відповідні корективи в результати первинних розрахунків;

— аналіз базується на методі калькулювання змінних витрат. В умовах використання методу калькулювання повних витрат такий аналіз може бути застосований тільки за умови, що обсяг виробництва дорівнює обсягу реалізації;

— слід пам’ятати, що лінійний зв’язок між змінними витратами на одиницю, ціною та обсягом діяльності, а також незмінність величини постійних витрат зберігаються тільки в умовах релевантного діапазону діяльності підприємства. Застосування аналізу щодо діяльності за межами цього діапазону може призвести до хибних результатів;

— оскільки в основі аналізу лежить розподіл витрат на змінні та постійні, то точність аналізу залежить від того, чи правильно визначена функція витрат;

Наведені припущення певною мірою обмежують можливості аналізу “витрати-обсяг-прибуток”. Проте обмежене застосування такого аналізу дозволяє отримати необхідну інформацію для планування, ціноутворення та прийняття поточних рішень.

Розділ 2. Аналіз фінансово-економічного стану та управління структурою витрат ДП «Молочний завод» ТОВ «Молочна фабрика «Рейнфорд»

2.1. Аналіз системи управління витратами підприємства

Управління витратами– система цілеспрямованого формування витрат за місцем виникнення і різновидом випуску продукції.

Витрати являються важливим елементом в економічному механізмі підприємства, функціональна система управління витратами включає: нормування; планування; облік; аналіз витрат; стимулювання їх зниження.

В процесі планування собівартості в першу чергу обраховується планова величина показників, які також входять в кошторис виробництва та в собівартість товарної та реалізованої продукції. Обчислення цих показників потребує ряду проміжних розрахунків і складання кошторисів по окремих підрозділах підприємства (за місцем витрат). Також може обраховуватись загальний рівень витрат по всьому підприємству і зростання прибутку в залежності від собівартості, порівняльної товарної продукції та витрат на 1 грошову одиницю.

При обчисленні собівартості продукції велике значення має визначення складу витрат. Витрати підприємства відшкодовуються за рахунок собівартості та прибутку. Загальний принцип цього розмежування полягає у тому, що через собівартість повинні відшкодовуватись витрати підприємства, які забезпечують процес відтворення усіх факторів виробництва. Відповідно до цього створюються методи формування витрат.

Суб'єктом управління витратами на підприємстві є вищий управлінський персонал, до його функціонування входить:

1. Планування витрат: визначення потреб у матеріальних, трудових і фінансових ресурсах, складання кошторисів, розрахунок очікуваного прибутку, розрахунок можливої економії за рахунок впровадження техніко-організаційних заходів по підвищенню технічного рівня виробництва, рівня продуктивності праці тощо. Цю функцію в «Рейнфорд» виконує планово-економічний відділ на чолі з головним економістом підприємства.

2. Облік витрат та калькуляція собівартості продукції. Цю функцію виконує бухгалтерія підприємства.

3. Контроль та аналіз витрат. Ця функція виконується бухгалтерією підприємства разом з іншими економічними службами. Дані контролю та аналізу є вихідною базою для подальшого планування діяльності підприємства, розробки заходів по підвищенню ефективності виробництва.

4. Розробка заходів по зниженню собівартості продукції (робіт, послуг). Розрахунок річної економії (перевитрати) від впровадження заходів по підвищенню технічного рівня виробництва, підвищенню продуктивності праці, зниженню матеріало- та енергомісткості продукції. Ці функції виконує планово-економічний відділ на чолі з головним економістом підприємства.

Кошторис виробництва узагальнюючи поелементні витрати підприємства, показує їх ресурсну структуру, що надзвичайно важливо для аналізу факторів формування і зниження собівартості продукції.

Кошторис виробництва складається за економічними елементами витрат.

Матеріальні витрати як елемент кошторису містять витрати на:

— сировину і основні матеріали, які є матеріальною субстанцією продукції;

— купівельні вироби для укомплектування продукції (двигуни, прилади тощо);

— купівельні напівфабрикати (штамповки, відливки то що);

— виробничі послуги сторонніх підприємств і організацій по виготовленню продукції;

— допоміжні матеріали, які використовуються в технологічному процесі, при його обслуговуванні (ремонт, утримання устаткування тощо), на господарські та управлінські потреби (утримання будов, канцелярські товари тощо);

— паливо та енергію зі сторони (електроенергію, пару, газ тощо).

Витрати на власне виробництво енергії включаються у кошторис по окремих елементах.

Витрати на матеріали обчислюються на підставі норм їх витрачання їх з урахуванням транспортно-заготівельних витрат, які не є складовими інших елементів кошторису (плата за транспортування, вантажно-розвантажувальні роботи, комісійні заготівельні організації тощо). З вартості матеріалів віднімаються відходи по ціні їх використання або продажу.

Заробітна плата включає всі форми основної плати праці штатного й позаштатного виробничого персоналу, зайнятого виробництвом продукції, обслуговуванням виробничого процесу і управління. Не включаються у собівартість виплати працівників, що фінансуються із прибутку або інших джерел соціального призначення.

Відрахування на соціальні потреби містять відрахування на соціальне страхування, у Пенсійний фонд та інші заходи. Величина відрахування обчислюється у встановлених нормах від витрат на оплату праці незалежно від джерел її фінансування.

Амортизація основних фондів у формі амортизаційних відрахувань на повне їх відтворення обчислюється за встановленими нормами від балансової вартості. При цьому амортизація машин, устаткування, транспортних засобів і відповідно нарахування амортизаційних відрахувань припиняється після закінчення нормативного терміну їх служби, якщо їх вартість повністю перенесена собівартість продукції.

Інші витрати містять ті з них, які за змістом не можна віднести до певних елементів. До них належить широке коло витрат різного призначення, а саме: оплата послуг зв'язку, обчислювальних центрів, охорони, витрати на відрядження, страхування майна, винагорода за винаходи та раціоналізацію, оплата робіт по сертифікації продукції, витрати на гарантійний ремонт продукції, зношення нематеріальних активів, орендна плата за окремі об'єкти основних фондів тощо.

Розглянемо порядок розробки кошторису виробництва «Рейнфорд».

На стадії прогнозних оцінок величини витрат кошторис виробництва складається коригуванням фактичних витрат за минулий період. Елементи фактичних витрат коригуються на прогнозні коефіцієнти зміни обсягу виробництва, кількості персоналу і вартості основних фондів з урахуванням закономірності динаміки витрат, ймовірності зміни норм та цін (тарифів). Кошторис виробництва обчислюється по кожному елементу на підставі планових обсягів продукції (послуг), норм та цін (тарифів). Кошторис виробництва складають, підсумовуючи кошториси місць витрат (цехів, служб, загальногосподарських витрат). Кошторис виробництва узагальнює поелементні витрати підприємства, показує їх ресурсну структуру (витрати на матеріали, персонал, основні фонди), що надзвичайно важливо для аналізу факторів формування і зниження собівартості продукції.

Собівартість валової продукції як показник застосовується для внутрішніх потреб підприємства. По валовій продукції обчислюється виробнича собівартість, по товарній і реалізованій — повна. Основним є показник собівартості продукції, її величина обумовлює собівартість реалізованої і валової продукції.

Управління витратами на «Рейнфорд» передбачає їхню диференціацію за місцями та центрами відповідальності. Місце витрат- це місце їхнього формування (робоче місце, група робочих місць, дільниця, цех). Під центром відповідальності розуміють організаційну єдність місць витрат з центром, відповідальним за їхній рівень.

Формування місць витрат і центрів відповідальності здійснюється за функціональною ознакою — витрати локалізуються в певній функціональній сфері діяльності (маркетинг, дослідження й підготовка виробництва, матеріально-технічне забезпечення, виробництво, технічне обслуговування виробництва, управління).

Розрахунок планових витрат за окремими елементами в «Рейнфорд» здійснюється наступним чином:

1. Матеріальні витрати (МВ)

МВ = НПО х ННВ х ОЦ;

МВ = НПО х НВН;

МВ = ВПО х НВВ,

деНПО і ВПО — плановий обсяг господарської діяльності відповідно в натуральному (кількість продукції, робіт, послуг) та вартісному виразі;ННВ, НВВ і НВН — норма витрат сировини і матеріалів відповідно у натуральному виразі на натуральну одиницю продукції, вартісному виразі на вартісну одиницю продукції, грн. коп. та вартісному виразі на натуральну одиницю;ОЦ — облікова ціна натуральної одиниці сировини і матеріалів, грн. коп.

2. Витрати на оплату праці (ВОП)

ВОП = НПО х ЗП х РПО;

ВОП = НПО х РОП;

ВОП = ВПО х РОД, деЗП — затрати праці на одиницю продукції (робіт, послуг), господарську операцію, люд.-год.;РПО — розцінка оплати праці за одиницю затрат праці, грн. коп.;РОП — розцінка оплати праці за одиницю продукції (робіт, послуг), грн. коп.;РОД — розцінка оплати праці за одиницю обсягу господарської діяльності у вартісному виразі, грн. коп.

3. Витрати на соціальні заходи (ВСЗ) ВСЗ = БН х СТ;

ВСЗ=ВПОхСО,

деБН — база для нарахування витрат на соціальні заходи;СТ — ставка платежів на одиницю бази для нарахування витрат на соціальні заходи, грн. коп.;СО — ставка платежів на соціальні заходи на одиницю обсягів господарської діяльності у вартісному виразі.

4. Амортизація (А)

А = ВОЗ х НАВ : 100;

А = НПО х НАП;

А=ВПОхНВА,

деВОЗ — вартість основних засобів (необоротних активів) як база для визначення амортизації, які планують використовувати при здійсненні господарської діяльності, грн.;НАВ — норма амортизації основних засобів до їх вартості, %;НАП — норма амортизації основних засобів на одиницю виготовленої продукції в натуральному виразі, грн. коп,;НВА — норма амортизації основних засобів на одиницю виготовленої продукції у вартісному виразі, грн. коп.

Планові калькуляції складаються на всі об'єкти діяльності підприємства.

В «Рейнфорд» використовується нормативний метод обліку витрат виробництва.

При нормативному методі обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції підставою для визначення фактичної собівартості є нормативна калькуляція. Чинні норми – це обумовлені технологічним процесом норми, за якими виконуються відпуск сировини й матеріалів та оплата виконаних робіт. Відхиленням від норм вважаються як економія, так і додаткові витрат сировини, матеріалів, заробітної плати та інші додаткові витрат (в тому числі викликані заміною сировини й матеріалів, оплатою робіт, не передбачених технологічним процесом, доплатами за відхилення від нормальних умов роботи). Нормативні калькуляції складаються на всі види виробів, які випускає підприємство. При виготовленні ж окремих видів виробів в різних виконаннях нормативна собівартість визначається для кожного варіанту виконання окремо. Нормативні калькуляції можуть складатись послідовно на деталі, вузли, складальні з’єднання і вироби в цілому або, тільки на вироби в цілому. Калькуляція на деталі та вузли складається тільки за статтями основних витрат. При цьому в калькуляціях на виріб в цілому додаються витрати на обслуговування виробництва і управління, а витрати на матеріали розшифровуються по окремих групах матеріалів[9, с. 418].

Система нормативного обліку, що використовується в умовах «Рейнфорд» не зорієнтована на процес реалізації (зосереджена на виробництві), тому не дозволяє обґрунтувати ціни та забезпечувати беззбитковість виробництва.

В умовах «Рейнфорд» необхідно застосовувати аналіз „витрати-обсяг-прибуток” – це метод системного дослідження взаємозв”язку витрат, обсягу діяльності та прибутку підприємства заради визначення:

— обсягу реалізації, який забезпечує відшкодування всіх витрат та отримання бажаного прибутку;

— величини прибутку при певному обсязі реалізації;

— впливу зміни величини витрат, обсягу та ціни реалізації на прибуток підприємства;

— оптимальної структури витрат.

На думку експертів, вироблена продукція «Рейнфорд» відрізняються досить високою якістю. Проблема збільшення обсягів господарської діяльності полягає в дуже високій собівартості. Це пов'язано з високими цінами на ресурси, що закуповуються для виробництва продукції. Формування витрат на виробництво продукції в 2004-2006 рр. представлено в табл. 2.7.

Як бачимо з табл. 2.7, витрати на виробництво продукції в 2006 р. збільшились порівняно з 2004 р. на 7511,8 тис. грн., або на 306 %. Збільшення витрат відбулось за всіма статтями, а особливо по матеріальним витратам. Інші операційні витрати підприємства в 2006 р. зменшились.

Змінилась і структура витрат: збільшилась доля матеріальних витрат, витрат на оплату праці, на соціальні заходи , а частка амортизації та інших операційних витрат зменшилась.

Тому найголовніша задача для даного підприємства – управління прибутком через зниження собівартості виробництва.

Витоком формування продажної ціни на «Рейнфорд» є калькуляція. Незважаючи на докорінні зміни в системі ціноутворення через певну лібералізацію, калькуляційний метод формування цін залишається на підприємстві головним, оскільки ціна має забезпечувати покриття всі витрат і крім цього ще й отримання прибутку. Якщо розрахована калькуляційним методом ціна вища тієї, що склалася на ринку, на підприємстві шукають шляхи зниження витрат чи взагалі відмовляються від виробництва даного товару.

Наприклад, за калькуляцією (табл 2.8.), витрати на виробництво 1 кг сиру становлять 6,00 грн., націнка на даний вид продукції встановлена на рівні 17%, що складає 1,00 грн.. Враховуючи ПДВ, оптово-відпускна ціна підприємства становить – 8,40 грн.

В «Рейнфорд» використовується затратний метод формування ціни. Оскільки підприємство понесло витрати, природно, що планово-економічний відділ насамперед бажає визначити рівень ціни, що забезпечує покриття змінних і постійних витрат і одержання прибутку.

Призначення ціни тільки з позиції рентабельності може створювати ілюзію стабільного одержання прибутку.Головний недолік ціни, яка визначається виключно з точки зору витрат, — це ігнорування залежності між ціною і обсягом продажу. Немає ніяких гарантій, що ця ціна забезпечить той обсяг продаж, виходячи з якого вона була розрахована.

Небезпечна ситуація, коли реальний обсяг продаж виявляється нижчим від бажаного рівня: це зазвичай підштовхне управлінців до додаткового підвищення ціни для збереження рентабельності.

При еластичному попиті ця поведінка цін призводить до подальшого зменшення обсягу продаж. Постійні витрати при цьому розподіляться на меншу кількість товару і виявиться, що при орієнтації на фіксовану рентабельність необхідно буде знову підвищити ціни.

Використовуючи в ціноутворенні поняття беззбитковості, можна виключити помилкові рішення.

Аналіз витрат дозволяє бачити наслідки різних нових стратегій, що розглядає підприємство. Спираючись на результати аналізу, легше перейти до аспектів ціноутворення, що мають якісний характер і пов'язані з чуттєвістю попиту і реакцією конкурентів.

В процесі управління витратами не досліджується взаємозв’язок між обсягом виробництва, витратами і ціною продукції. Тому пропонується проводити операційний аналіз, який дозволяє забезпечувати залежність прибутку від витрат і обсягу реалізації, тобто визначати чутливість прибутку до різних напрямів планування виробничо-господарської діяльності. Застосовуючи операційний аналізу, можна передбачати всі варіанти впливу зміни обсягу реалізації ціни, витрат на величину прибутку і обрати прийнятний для підприємства варіант[9, с. 433].

Розділ 3. Удосконалення управління структурою витрат ДП «Молочний завод» ТОВ «Молочна фабрика «Рейнфорд»

3.1. Шляхи удосконалення управління структурою витрат підприємства та їх вплив на формування прибутку

Важливим, визначальним моментом для побудови системи управління витратами є визначення стратегії підприємства. Важливість стратегії і стратегічного планування для успішного функціонування і конкурування підприємства сьогодні очевидна для більшості фахівців. Однак багато підприємств розглядають стратегію як щось відірване від практики управління, і управління витратами зокрема. Особливо це стосується, на наш погляд, так званих базових конкурентних стратегій, що визначають спосіб поводження підприємств у зовнішньому середовищі. Важливість цих стратегій полягає в тому, що вони є не тільки основою стратегічного управління витратами, але й обумовлюють вибір необхідної системи для ефективного поточного управління витратами. При цьому велика небезпека прихована в прагненні підприємства використовувати кілька базових конкурентних стратегій (чим дуже часто, самі того не підозрюючи, "грішать" українські підприємства, у тому числі і розглянуте).

В основі концепції базової конкурентної стратегії лежить ідея про те, що кожна з таких стратегій базується на визначеній конкурентній перевазі. Для того, щоб домогтися такої переваги, підприємству необхідно вибрати свою конкурентну стратегію. У реальному бізнесі практикують наступні три базові конкурентні стратегії:

1. Стратегія диференціації. Метою стратегії є додання товару (продукту) відмітних властивостей, що важливі для покупця і відрізняють даний товар від пропозицій конкурентів. Незважаючи на те, що наявність відмітних якостей вимагає, як правило, більш високих витрат, успішна диференціація дозволяє компанії домогтися більшої рентабельності за рахунок того, що ринок готовий прийняти більш високу ціну.

2. Стратегія лідерства по витратах. У центрі уваги стратегії — низькі витрати в порівнянні з конкурентами. Перевага у відношенні витрат створює відносно ефективний захист проти всіх конкурентних сил.

3. Стратегія фокусування, тобто спеціалізація на потребах одного сегмента або конкретної групи споживачів без прагнення охопити весь ринок. Її ціль — задовольнити потреби обраного цільового сегмента краще, ніж конкуренти. Така стратегія може спиратися як на диференціацію, так і на лідерство по витратах, але тільки в рамках цільового сегмента[15, с. 144].

Наше підприємство („Рейнфорд") є підприємством молочної промисловості. З цієї причини підприємство не має можливості істотно впливати на якість своєї продукції, тому що її якість визначається головним чином природними якісними характеристиками сировини — молока, що формує промислові запаси підприємства. Це значить, що вибирати за основу стратегію диференціації не можна, тому що в сформованих умовах господарювання (як внутрішніх, так і зовнішніх) вона, на наш погляд, не дозволить підприємству досягти конкурентної переваги. З огляду на те, що ціни на молочну продукцію контролюються державою, а собівартість виробництва на підприємстві (і це загальна тенденція для всіх підприємств даної галузі) росте, можна стверджувати, що єдиною виправданої для підприємства стратегією є стратегія лідерства по витратах (або її різновид).

Безумовно, вибір базової стратегії вимагає більш серйозних обґрунтувань, чим загальні міркування. Однак питання про стратегії підприємства — не дозвільна розмова. Аналіз господарської діяльності підприємства наштовхує на висновки про те, що, не дивлячись на усю важливість контролю витрат для нашого підприємства, розглянуте підприємство не має ніякої чітко вираженої стратегії свого поводження в економічному середовищі, а віддається лише рішенню постійно відтворених у процесі виробництва поточних проблем.

У зв'язку з цим управлінню собівартістю (поточними витратами), як ефективному в умовах даного підприємства інструменту підвищення ефективності, конкурентноздатності, не приділяється належної уваги. Підприємство зосереджене головним чином на підвищенні обсягу виробництва і на технічному переозброєнні. Однак ні підвищення обсягів виробництва (домагатися якого підприємству стає усе складніше через велику конкуренцію), ні технічне переозброєння, на наш погляд, не можуть забезпечити стійке положення підприємства в перспективі. Тому ми вважаємо, що концентрація підприємства на своїх витратах (тобто стратегія лідерства по витратах), узгодження усіх видів господарських процесів і діяльності з головною метою, з основним принципом — ефективним контролем витрат, є необхідною умовою підвищення ефективності управління поточними витратами, та й ефективності функціонування підприємства в цілому.

Таким чином, якщо ми хочемо, щоб система управління витратами була ефективною, то вона повинна відповідати обраній підприємством стратегії.

З огляду на це, для нашого підприємства було б дуже корисним застосування стратегічного аналізу витрат. Стратегічний аналіз витрат — аналіз відносної позиції по витратах, займаної підприємством серед конкурентів. Стратегічний аналіз витрат ведеться шляхом вивчення структури витрат власного ланцюга і порівняння її з ланцюгом витрат виробництва конкуруючих підприємств. Такий аналіз дозволяє зрозуміти не тільки має або не має підприємство переваги по витратах перед конкурентами, але і визначити джерела переваг і недоліків у власному ланцюзі витрат виробництва.

Розподілимо витрати підприємства на постійні і змінні. При аналітичних розрахунках необхідно розрізняти перші витрати від других за допомогою проміжного результату діяльності підприємства. Цю величину називають валовою маржею. Головною метою підприємства має бути максимізація валової маржі, оскільки саме вона є межею покриття постійних витрат і формування прибутку. Операційний аналіз дозволить розрахувати таку суму або кількість продаж, при яких надходження дорівнює витрачанню. Запас фінансової міцності показує, як виручка від реалізації віддаляється від межі рентабельності. Розрахунок показників по видам продукції наводиться в таблиці 3.1.

Як видно з табл.3.1., в 2006 р. виручка від реалізації перевищує змінні витрати підприємства на 2692,6 тис. грн., що є головною причиною прибуткової діяльності підприємства.

Шляхом розрахунку можливих змін витрат і ціни складено план на 2007 р. На основі моделювання різних варіантів змін витрат і ціни визначено, що середня ціна підприємства має бути підвищена на 10%, а витрати на виробництво і реалізацію продукції знижені на 5%.

Як видно з табл.3.2., збільшення середньої ціни на 10 % та зменшення витрат виробництва на 5 % приведе до зростання валового прибутку підприємства на 1623 тис.грн, або в 2,2 рази, порівняно з 2006 р.

До шляхів зниження суми і питомої ваги постійних витрат на „Рейнфорд” належать:

— суттєве скорочення накладних витрат (витрат на управління) при неблагонадійній кон'юнктурі ринку;

— продаж частини обладнання і нематеріальних активів, що не використовується, з метою зниження потоку амортизаційних відрахувань;

— широке використання короткострокових форм лізингу машин і обладнання замість їхнього залучення до власності;

— скорочення обсягів ряду комунальних послуг, що споживаються та інші.

До шляхів економії змінних витрат у „Рейнфорд” можна віднести:

— зниження чисельності робітників основного і додаткового виробництва за рахунок забезпечення зростання продуктивності праці;

— скорочення обсягів запасу сировини, матеріалів готової продукції в період неблагонадійної кон'юнктури ринку;

— забезпечення для підприємства вигідних умов постачання сировини і матеріалів, і таке інше.

Управління структурою витрат має базуватись на врахуванні комерційних ризиків: зменшення обсягу продажу внаслідок підвищення ціни, зростання цін на матеріальні і енергетичні ресурси і т.д. Будь-яке зниження виручки завжди викличе зменшення прибутку і підприємство може отримати збиток. Сила впливу операційного важеля показує на скільки відсотків зміниться прибуток при змінні виручки на 1%.

Сила впливу операційного важеля : валова маржа/прибуток = 4245,1 / 2905,6 = 1,46. Це означає, що при скороченні виручки на 10% прибуток знизиться на 14,6% (10*1,46).

Таким чином, потрібно постійно контролювати запас фінансової міцності підприємства, знаходити шляхи зменшення витрат, проводити гнучку цінову політику, що сприятиме збільшенню обсягу реалізації продукції та надання послуг. Як тільки підприємство досягне межі рентабельності (3903,9 тис. грн.), можна використовувати систему знижок, інші заходи по стимулюванню збуту.

Стабільність фінансово-господарської діяльності підприємства у „Рейнфорд” може бути забезпечена тільки за умови постійної реалізації продукції (робіт, послуг) та одержання виручки, достатньої за обсягом, щоб виконати свої зобов`язання. Водночас для розвитку підприємства необхідно, щоб після здійснення всіх розрахунків і зобов`язань у нього залишався такий розмір прибутку, який би дав змогу розвивати виробництво й виводити його на конкурентоздатний рівень. Загальна стійкість підприємства передбачає насамперед такий рух його грошових потоків, який забезпечив би постійне перевищення доходів над витратами.

Висновки та рекомендації

На основі теоретчного огляду досліджуваної проблеми удосконалення структури витрат „Рейнфорд” можна зробити наступні висновки та пропозиції:

1. З теоретичних позицій, витрати виробництва -витрати на придбання основних чинників виробництва: робочої сили, засобів виробництва (засобів і предметів праці, в тому числі землі) та інших для виготовлення продукції протягом певного періоду. Структура собівартості передбачає витрати за економічними елементами, класифікація яких використовується для розроблення кошторису витрат на виробництво. Основними елементами планової калькуляції виготовлюваної продукції є: матеріальні витрати, витрати на оплату робочої сили, відрахування до різноманітних фондів (пенсійного, фонду зайнятості), на амортизацію основних фондів, інші витрати. Ці елементи витрат формують повну собівартість продукції.

Згідно з П(С)БО 16 під витратами розуміється зменшення економічних вигод внаслідок вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок внесків власників). Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

2. Аналізуючи діяльність підприємства „Рейнфорд”, відмічено, що за 2006 р. виробнича і фінансова ситуація на підприємстві значно покращилась: зросли темпи росту обсягу виробництва і реалізації продукції, а також темпи росту балансового і чистого прибутку. Підвищились і показники використання ресурсів підприємства: продуктивність праці, фондовіддача, коефіцієнт оборотності і оборотних засобів.

3. Аналіз складу та структури активів і пасивів «Рейнфорд» дозволяє стверджувати, що структура фінансових ресурсів підприємства за останні роки була задовільною (це пов'язано з перевищенням власного капіталу в структурі пасивів), незважаючи на наявність значної дебіторської заборгованості, яка пов'язана з традиційними труднощами збуту продукції в нашій економіці і кредиторської заборгованості, що в свою чергу пов’язано з відсутністю грошових коштів у суб’єктів підприємницької діяльності. Аналіз ліквідності балансу «Рейнфорд» засвідчує, що високі показники загальної ліквідності свідчать не про стабільний фінансовий стан підприємства і про ефективність його діяльності, а про наявність у підприємства понаднормативних виробничих запасів, що не є негативною рисою в фінансовому стані підприємства.

4. Аналіз системи управління витратами на «Рейнфорд» дозволив виявити наступні недоліки. Управління витратами не відповідає тим вимогам, що до нього висувають сучасні умови господарювання. Управління витратами на підприємстві носить безсистемний, періодичний характер, причини відхилень навіть у загальному кошторисі витрат підприємства не досліджуються, не приділяється достатньої уваги вивченню поводження витрат підприємства по місцях виникнення (ділянкам і цехам підприємства), виявлені резерви зниження витрат підприємства найчастіше не використовуються повною мірою через відсутність чіткого взаємозв'язку між визначеними видами витрат і відповідальними за їхній рівень особами. Це далеко не повний перелік проблем, що стоять перед підприємством, однак навіть зараз стають видні основні напрямки, рухаючись по яких можна змінити ситуацію в кращу сторону. Як видно, головною задачею підприємства є не тільки і не стільки використання наявних і виявлення нових резервів зниження поточних витрат, а формування діючої системи управління витратами, що відповідає потребам підприємства.

5. Удосконалення системи управління витратами на „Рейнфорд” передбачає проведення робіт у кілька етапів: діагностика сформованої системи управління витратами; розробка пропозицій по застосуванню "директ-костингу" або "стандарт-костингу"; удосконалення методології формування планових калькуляцій; коректування нормативів запасів готової продукції, матеріально-технічних ресурсів; розподіл підприємства на центри відповідальності; формування регламенту взаємодії центрів відповідальності; адаптація бухгалтерського обліку до вимог системи управління витратами (уведення шифрів виробничих витрат, розширення аналітики по рахунках та ін.); розробка форм управлінської звітності.

6. Найважливішим напрямком пошуку шляхів зниження загальної суми витрат на виробництво є пошук шляхів економії матеріалів і організація ефективного контролю за їхньою витратою. Насамперед, повинна бути вся система контролю за матеріалами — починаючи з відповідних складів і до місць споживання матеріалів. Підвищенню ефективності контролю матеріальних витрат (та й не тільки них) буде сприяти організація обліку і контролю витрат по центрах відповідальності, різновидом яких можуть на початковому етапі виступати кошториси витрат по ділянках. Важливим моментом для підвищення ефективності управління матеріальними витратами може стати обмежене застосування нормативного методу управління витратами. Для цього підприємству необхідно розробити систему нормативів за матеріалами, установити максимальні межі відхилень по різних групах матеріалів, розробити класифікатор значимих причин відхилень і коди таких причин, чітко установити, хто встановлює причини тих або інших відхилень і їхніх винуватців, розробити первинну документацію для обліку відхилень матеріалів. Особливу увагу слід звернути на попередження крадіжок на виробництві. Для боротьби з цим явищем на досліджуваному підприємстві доцільно створити службу безпеки.

Економії за статтею „Основна та додаткова заробітна плата персоналу” можна досягти, зменшивши заробітну плату (переглянувши систему тарифів на надбавок) або скоротивши необхідний робочий час (трудомісткість продукції).

7. Заходи, спрямовані на зниження витрат виробництва, доцільно здійснювати на основі нуль-базис-бюджетування (ZВВ -Zеrо-Ваsе-Вudgeting). Нуль-базис-бюджетування є складовою частиною контролінгу витрат на підприємстві. Основна відмінність ZВВ від звичайного планування витрат полягає в тому, що останнє значною мірою зорієнтоване на показники рівня витрат попередніх періодів (які можуть бути невиправдано завищеними). Базою для ZВВ є так звана «точка-нуль», тобто показники обчислюються на підставі нового обрахунку всіх норм та нормативів витрат, їх складу та структури. У межах ZВВ аналізуються всі статті витрат і за кожною з них визначаються можливості економії.

8.Важливим, визначальним моментом для побудови системи управління витратами є визначення стратегії підприємства. З огляду на те, що ціни на молочну продукцію контролюються державою, а собівартість виробництва на підприємстві (і це загальна тенденція для всіх підприємств даної галузі) росте, можна стверджувати, що єдиною виправданої для підприємства стратегією є стратегія лідерства по витратах (або її різновид).

9. Розподілено витрати підприємства на постійні і змінні. Шляхом розрахунку можливих змін витрат і ціни складено план на 2007 р. На основі моделювання різних варіантів змін витрат і ціни визначено, що середня ціна підприємства має бути підвищена на 10%, а витрати на виробництво і реалізацію продукції знижені на 5%. Це приведе до зростання валового прибутку підприємства на 1623 тис.грн., або в 2,2 рази, порівняно з 2006 р.

10. До шляхів зниження суми і питомої ваги постійних витрат на „Рейнфорд” належать: