Теоретико-правові питання координації державного фінансового контролю

ВСТУП

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГІЧНІ ПИТАННЯ КООРДИНАЦІЇ ДЕРЖАВНОГО ФІНАНСОВОГО КОНТРОЛЮ

1.1 Контролюючі та підконтрольні суб'єкти – основні елементи системи фінансового контролю

1.2. Зміст та юридична природа координації фінансового контролю

1.3. Форми, процедури та методи координації фінансового контролю

Висновки до розділу 1

РОЗДІЛ 2. ОРГАНІЗАЦІЙНО-ПРАВОВІ ЗАСАДИ ВЗАЄМОВІДНОСИН ОРГАНІВ, ЩО НАДІЛЕНІ КОНТРОЛЬНИМИ ПОВНОВАЖЕННЯМИ

2.1. Особливості співпраці органів фінансового контролю з іншими контролюючими суб’єктами

2.2. Взаємовідносини органів фінансового контролю з органами державної влади та місцевого самоврядування

2.3. Правові підстави взаємодії контролюючих суб’єктів з правоохоронними органами

Висновки до розділу 2

ВИСНОВКИ

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

ВСТУП

Актуальність теми.Держава не може належним чином реалізувати свою політику, не маючи у розпорядженні відповідних фінансових ресурсів, за рухом яких повинен здійснюватися контроль. Складовою частиною контролю будь-якої держави є фінансовий контроль, який забезпечує своєчасність і точність фінансового планування, наповнення дохідної частини бюджетів, розподіл, перерозподіл коштів та їх законне, ефективне, цільове використання.Контрольна діяльність в Україні малоефективна, бо не зменшується кількість правопорушень, що вчиняються у сфері публічних фінансів, ефективне попередження, оперативне виявлення яких можливе завдяки скоординованості дій органів, які наділені контрольними повноваженнями. Це вказує на необхідність координації фінансового контролю, що передбачає узгодження функцій усіх контролюючих суб’єктів та концентрацію їх зусиль на пріоритетних напрямах контролю, впровадження передового вітчизняного та зарубіжного досвіду, оперативний обмін інформацією між ними.

Координація відіграє важливу роль у забезпеченні ефективності, дієвості і результативності контрольних дій. Про це свідчить те, що три цілі діяльності Міжнародної організації вищих органів державного фінансового контролю – ІНТОСАІ, передбачені у її Стратегічному плані, безпосередньо стосуються координації фінансового контролю.

Фінансовий контроль у різні періоди досліджувався багатьма вченими як юристами, так і економістами: О.О.Анісімовим[1], М.Ф.Базасем[3; 95], Е.О.Вознесенським[6], О.Ю.Грачовою[10; 32], Н.Д.Погосяном[24], Л.А.Савченко[27; 92], І.П.Устиновою[93], О.П. Пащенко[99], С.О.Шохіним[36]та іншими. Економісти свої наукові праці присвячують в основному теоретичним питанням фінансового контролю, методиці й організації його здійснення. Представники юридичної науки розглядають фінансовий контроль як інститут фінансового права, приділяють увагу його правовому регулюванню, завданням та методам, виникненню і розвитку, правовому статусу окремих суб’єктів тощо. Особливо слід виділити дисертаційне дослідження В.Т.Білоуса[96], яке стосується координації управління правоохоронними органами.

Важливе значення для з’ясування теоретичних питань дослідження мають праці з фінансового права відомих науковців: Л.К.Воронової[8; 46], М.В.Карасьової[14; 45], М.П.Кучерявенка[7], П.С.Пацурківського[22], Н.І.Хімічевої[33]та інших.

Разом з тим, аналіз наукової літератури, нормативних актів, що стосуються правового статусу органів, які наділені контрольними повноваженнями та організації і здійснення фінансового контролю, дає підстави зробити висновок про те, що питання координації фінансового контролю залишилися поза увагою вчених та не чітко визначені у чинному законодавстві. А отже вони потребують глибокого вивчення, детального дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Тема дослідження обрана з урахуванням заходів, що проводяться в Україні і стосуються вдосконалення координації фінансового контролю. Так, у Плані заходів щодо реалізації положень Концепції розвитку державного внутрішнього фінансового контролю на 2005–2009 роки (схвалена розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.05.2005 № 158) вказується на необхідність визначення процедури взаємодії органів, що здійснюють державний фінансовий контроль та координації централізованого внутрішнього аудиту. Планом дій Україна-Європейський Союз (схвалений Кабінетом Міністрів України 12.02.2005 та Радою з питань співробітництва між Україною і Європейським Союзом 21.02.2005) встановлено комплексний перелік пріоритетів, що мають важливе значення, до яких віднесено і фінансовий контроль, вдосконалення якого передбачає: створення ефективно діючих структур співробітництва із залученням усіх відповідних національних суб’єктів; забезпечення ефективного співробітництва з відповідними інституціями та установами ЄС у сфері перевірок на місцях та перевірок, пов’язаних з управлінням та контролем фондів ЄС. Напрям дослідження знайшов підтвердження і у Стратегії розвитку системи державного фінансового контролю, що здійснюється органами виконавчої влади (затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 24.07.2003 № 1156), Концепції реформування податкової системи України (схвалена розпорядженням Кабінету Міністрів України від 19.02.2007 № 56–р).

Мета і завдання дослідження. Мета дисертаційного дослідження полягає в тому, щоб на основі аналізу літературних джерел, чинних нормативно-правових актів, законопроектів, міжнародно-правових документів, реального стану координації розкрити теоретико-методологічні засади координації державного фінансового контролю, особливості взаємодії, співпраці органів, що наділені контрольними повноваженнями та внести пропозиції щодо поліпшення її правового регулювання.

Поставлена мета досягається завдяки вирішенню таких завдань:

дослідити основні елементи системи фінансового контролю – контролюючий суб’єкт та підконтрольний суб’єкт;
з’ясувати сутність координації фінансового контролю, її види та принципи;
уточнити визначення поняття “публічнийфінансовий контроль”;
охарактеризувати форми, методи та процедури координації фінансового контролю;
проаналізувати правове забезпечення співпраці контролюючих суб’єктів між собою, їх взаємовідносин з органами державної влади і місцевого самоврядування та взаємодії з правоохоронними органами;
з’ясувати причини ускладнення координації фінансового контролю;
розробити пропозиції щодо вдосконалення чинного законодавства.

Об’єктом дослідженняє суспільні відносини, що виникають у процесі координації державного фінансового контролю.

Предметом дослідженняє нормативно-правові акти, які регулюють координацію державного фінансового контролю.

Методи дослідження.Методологічну основускладають загальнонаукові та спеціальні методи пізнання, що обрані з урахуванням мети та завдань дисертаційного дослідження, зокрема порівняльно-правовий, історичний, формально-догматичний, системний, метод системно-структурного аналізу.

За допомогою системного методу та методу системно-структурного аналізу вдалося з’ясувати зміст понять “форма координації фінансового контролю”, “процедури координації фінансового контролю”, “методи координації фінансового контролю” та дати їх визначення (підрозділи 1.2, 1.3).

Порівняльно-правовий та історичний методи застосовувалися під час аналізу вітчизняних нормативних актів, законопроектів, міжнародних документів, які стосуються організації здійснення та безпосередньо координації фінансового контролю (підрозділи 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3), що дозволило сформулювати визначення певних понять та запропонувати внесення змін і доповнень до чинного законодавства.

Формально-догматичний метод дав можливість дослідити сутність координації фінансового контролю, її види, принципи, сформулювати мету та завдання, визначити форми взаємодії контролюючих суб’єктів між собою, з правоохоронними органами, взаємовідносин з органами державної влади і місцевого самоврядування (підрозділи 1.2, 2.1, 2.2, 2.3).

Наукова новизна роботи полягає перш за все в тому, що дисертація є одним із перших в Україні комплексним дослідженням, яке присвячене теоретико-правовим проблемам координації державного фінансового контролю, в результаті якого сформульовано ряд нових наукових положень та висновків. Основними з яких є такі:

вперше:

визначено поняття, мету і завдання координації фінансового контролю, виділено її види та сформульовано основні принципи;
дано тлумачення понять “форма координації фінансового контролю”, “процедури координації фінансового контролю”, “методи координації фінансового контролю”;
поглиблено вивчено форми координації фінансового контролю та доведено необхідність їх законодавчого закріплення;
охарактеризовано методи координації фінансового контролю, тобто способи, засоби, які застосовуються контролюючими суб’єктами та іншими уповноваженими на те органами чи організаціями для організації контрольних відносин з метою досягнення мети, завдань координації фінансового контролю;

дістали подальший розвиток:

теоретичні засади визначення сутності понять “публічний фінансовий контроль”, “комунальний фінансовий контроль”, “контролюючий суб’єкт” та “підконтрольний суб’єкт”;
підходи, щодо створення Міжвідомчих рад – дорадчих органів, метою яких є координація фінансового контролю у певній сфері;
правове забезпечення питань координації фінансового контролю, яке передбачає: необхідність розробки певних нормативних актів, що врегульовуватимуть питання координації фінансового контролю; внесення змін і доповнень до чинного законодавства, що стосується організації та здійснення фінансового контролю взагалі та його координації зокрема.

у новому аспекті:

досліджено такі основні елементи системи фінансового контролю, як контролюючий суб’єкт та підконтрольний суб’єкт;
охарактеризовано особливості співпраці контролюючих суб’єктів між собою, їх взаємовідносини з органами державної влади і місцевого самоврядування та взаємодію з правоохоронними органами, виділено форми і процедури взаємодії та координації, які застосовуються при цьому;

уточнено причини ускладнення координації фінансового контролю, усунення яких сприятиме підвищенню його дієвості.

Практичне значення отриманих результатів. Результати дисертаційного дослідження можуть бути використані:

у науково-дослідній сфері – для подальших досліджень фінансового контролю як інституту фінансового права;
у сфері правотворчості – для внесення змін та доповнень до Бюджетного кодексу України, нормативно-правових актів, що врегульовують правовий статус контролюючих суб’єктів, правоохоронних органів, іншого законодавства, що стосується організації та здійснення фінансового контролю, та для вдосконалення норм законопроектів “Про фінансовий контроль”;
у практичній діяльності органів, що здійснюють фінансовий контроль;
у навчальному процесі – під час викладання фінансового права, підготовці підручників та навчальних посібників з указаної дисципліни.

Деякі положення дослідження використовувалися автором у практичній діяльності під час роботи в органах державної податкової служби України. Певні пропозиції реалізовані ДПА України під час підготовки відомчих нормативно-правових актів (довідка про реалізацію наукових досліджень №99-11 від 25.10.2007) та Інститутом законодавства Верховної Ради України при здійсненні аналізу законопроектів, що подавалися на розгляд до Верховної Ради України (довідка про реалізацію наукових досліджень №22/546-1-21 від 24.10.2007).

Особистий внесок здобувача. Наукові положення, висновки, які виносяться на захист, одержані автором самостійно. Ідеї та розробки, що містяться у тезах доповідей, які надруковані за матеріалами науково-практичних конференцій та належать співавторам, у дисертації не використовувалися.

Апробація результатів дослідження.Дисертація виконана і обговорена на кафедрі фінансовогоправа Національного університету державної податкової служби України. Основні висновки та узагальнення дисертаційного дослідження доповідалися автором на науково-практичних конференціях “Митна політика України в контексті Європейського вибору: проблеми та шляхи їх вирішення” (20–21 листопада 2003 р., м. Дніпропетровськ), “Бюджетно-податкова політика: теорія, практика, проблеми” (18–19 грудня 2003 р., м. Ірпінь), міжнародних науково-практичних конференціях “Фінансово-правова доктрина постсоціалістичної держави” (22–24 вересня 2003 р., м. Чернівці), “Російська правова держава: підсумки формування і перспективи розвитку” (14–15 листопада 2003 р., Російська Федерація, м. Воронеж), “10 років Конституції Росії в дзеркалі юридичної науки і практики” (18–19 грудня 2003, Російська Федерація, м. Москва), “Проблеми гармонізації законодавства країн СНД та Європейського Союзу” (16 квітня 2004 р., м. Ірпінь), “Україна в євроінтеграційних процесах” (17–18 лютого 2007 р., м. Київ) та на семінарі “Проблеми нормативно-правового забезпечення бюджетно-податкової політики держави” (22 листопада 2002 р., м. Ірпінь) і круглихстолах: “Федеральні і регіональні аспекти фінансового права” (2–3 жовтень 2003, Російська Федерація, м. Саратов), “Реформування держави і права України у контексті євроінтеграції” (19 травня 2006 р., Ірпінь).

Публікації. За темою дисертаційного дослідження опубліковано одинадцять наукових праць, п’ять з яких – наукові статті у фахових виданнях.

Структура дисертації.Дисертація складається з вступу, двох розділів, що поділені на шість підрозділів, висновків, списку використаних джерел. Загальний обсяг праці 206 сторінок, з яких 181 – основний текст.

РОЗДІЛ 1ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГІЧНІ ПИТАННЯ КООРДИНАЦІЇ ДЕРЖАВНОГО ФІНАНСОВОГО КОНТРОЛЮ

1.1 Контролюючі та підконтрольні суб'єкти – основні елементи системи фінансового контролю

Діяльність будь-якої організації повинна бути підпорядкована спільній меті, завданню забезпечити ефективне функціонування всіх її структурних підрозділів. Так, держава, як своєрідна організація, що має відповідну структуру та функції, здійснює свою фінансову діяльність, яка на думку професора Л.К.Воронової [8, с.21], є заснованим на нормах права планомірним процесом управління публічними централізованими і децентралізованими фондами коштів, необхідними для здійснення завдань і функцій, що поставлені Конституцією України перед державою, органами місцевого самоврядування та іншими публічними утвореннями дозволеними нею.

Одним із завдань фінансової діяльності держави і органів місцевого самоврядування, як зазначається у підручнику з фінансового права, є державний і муніципальний контроль за фінансовою діяльністю усіх суб’єктів грошово-кредитних відносин. У свою чергу державою та органами місцевого самоврядування в процесі фінансової діяльності вирішується наступне завдання: контроль за законним і доцільним використанням грошових коштів [8, с.16-20]. Для виконання цього завдання в нашій державі створені і функціонують державні, муніципальні та інші публічні органи, які виконують різні функції, використовуючи свої форми, методи діяльності, але в той же час мають однакову мету, яку намагаються досягти, що випливає із мети фінансового контролю – забезпечення законності, яка є умовою досягнення стабільності, урегульованості нормами права фінансових відносин, та досягнення правопорядку, бо фінансовий контроль сприяє уникненню помилок при прийнятті відповідних рішень під час здійснення фінансової діяльності. Очевидно й те, що певною мірою співпадають і ключові завдання зазначених органів, так як вони здійснюють фінансовий контроль до основних завдань якого можна віднести: перевірку своєчасності й точності планування, обґрунтованості і повноти надходження коштів у відповідні фонди, правильності та ефективності їх використання, перевірку виконання фінансових зобов’язань перед державою та органами місцевого самоврядування тощо.

Існуюча система фінансового контролю з моменту проголошення незалежності нашої держави, розвивалася певною мірою стихійно, при відсутності плану, або Концепції розвитку, в якій були б визначені потреби такої системи, проведений аналіз її функціонування на відповідному етапі розвитку держави, намічені стратегічні напрямки подальшого розвитку і реформування з врахуванням законодавства Європейського Союзу, зарубіжного досвіду та заходи по створенню найбільш прийнятної моделі забезпечення її функціонування. Лише у 2005 році розпорядженням Кабінету Міністрів України схвалено Концепцію розвитку державного внутрішнього фінансового контролю [118], у якій розглядаються питання організації та функціонування державного внутрішнього фінансового контролю в системі органів державного сектору шляхом визначення: понятійної бази державного внутрішнього фінансового контролю та проведення аналізу його системи; основних завдань з реформування системи державного внутрішнього фінансового контролю; стратегічних напрямів, основних етапів розвитку державного внутрішнього фінансового контролю та очікуваних результатів від реалізації її положень. На жаль, у Концепції не порушуються питання зовнішнього фінансового контролю (аудиту), що здійснюється Рахунковою палатою відповідно до законодавства, та питання стосовно державного нагляду і контролю за діяльністю інших, ніж державні та комунальні підприємства, установи та організації (крім їх діяльності, пов’язаної з використанням державних ресурсів) і функціонування їх систем внутрішнього контролю або внутрішнього аудиту.

Більшість науковців відмічають, що на сьогодні в Україні система органів, що наділені контрольними повноваженнями в сфері фінансової діяльності держави, вже склалася. Але деякі вчені, практики мають іншу думку.

Так, Голова Рахункової палати України зазначає, що державний контроль являє собою простий набір міністерств, відомств і установ, які виконують неузгоджені, невпорядковані контрольні функції. Ці функції, статус і сфери контрольної діяльності, визначаються різними законами, указами Президента України, постановами Уряду й іншими нормативно-правовими актами. Перефразувавши відому народну мудрість, можна сказати, що в семи няньок – фінанси без хазяїна. Часто такі нормативні акти не лише не забезпечують системності державного фінансового контролю, а навпаки призводять до дублювання і паралелізму в його здійсненні. Все це свідчить про те, що назріла необхідність створення єдиної системи державного фінансового контролю в державі [79].

На наш погляд, коли йдеться про органи, які здійснюють фінансовий контроль, не слід вживати слово “система” і не варто говорити про те, що система органів фінансового контролю вже сформувалася, оскільки, як зазначається у Філософському енциклопедичному словнику [57, с.415] “система” – об’єднання деякого різновиду в єдине і чітко поділене ціле, елементи якого щодо цілого і його частин займають визначені місця.

Тому слід зробити висновок про те, що на сьогодні в Україні існує сукупність органів, які здійснюють фінансовий контроль, а не їх система. Однією з ознак такої сукупності є недостатній рівень координації або навіть, можливо, її відсутність і як наслідок недостатня ефективність, результативність діяльності відповідних суб’єктів.

Можна погодитися із вказаною вище думкою Голови Рахункової палати, але слід зазначити, що оскільки фінансовий контроль здійснюють поряд з державними органами, органи місцевого самоврядування та інші публічні органи, то вдосконалення потребує не лише система державного фінансового контролю, а й цілісна система фінансового контролю, який доцільно називати публічним.

Цілісна система фінансового контролю може існувати та злагоджено функціонувати лише за наявності внутрішньої впорядкованості, узгодженості, тобто відсутності суперечностей у діяльності органів фінансового контролю, що мають спільну мету, але різні функції. Отже особливістю системи фінансового контролю має бути єдність, яка обов’язково передбачає наявність координації.

Важливе значення для координації фінансового контролю має чітке визначення основних складових системи фінансового контролю, а точніше її елементів, до яких слід віднести контролюючих та підконтрольних суб’єктів.

Будь-яке наукове дослідження потребує з’ясування змісту та значення певних термінів, оскільки саме від правильного тлумачення понять залежить їх використання як вченими, так і практиками. Як зазначалося у вступі, загальним питанням організації та здійснення фінансового контролю присвячували свої праці як українські, так і російські науковці. Але, що стосується суб’єктів, які наділені контрольними повноваженнями чи суб’єктів господарювання, державних органів, підприємств, установ, організацій тощо, на які спрямовуються контрольні дії, то вчені не класифікують їх, не чітко визначають поняття “контролюючий суб’єкт”, “контролюючий орган”, “підконтрольний суб’єкт” та деякі інші, відносять до зазначених категорій різноманітні органи, організації тощо.

З’ясувати суб’єктів, що наділені контрольними повноваженнями, розмежувати поняття “контролюючий суб’єкт” та “підконтрольний суб’єкт”, уточнити визначення “публічний фінансовий контроль”, розкрити зміст координації фінансового контролю, виділити її форми, методи тощо, можливо лише шляхом приділення уваги фінансовому контролю. Враховуючи те, що фінансовий контроль є своєрідним видом контролю, який має складну структуру, бо досліджується як економістами так і юристами, у науковій літературі це поняття трактується неоднозначно.

Оскільки історичний розвиток поняття “фінансовий контроль” описано у працях О.Ю.Грачової [10], Л.А.Савченко [27; 92], Л.М.Касьяненко [97], М.Ф.Базася [3; 95] та інших, то нами буде зосереджено увагу саме на тих визначеннях даної категорії, що дають науковці, практики, які містяться у нормативно-правових актах, проектах законів, що подані на розгляд до Верховної Ради України, в яких йдеться саме про суб’єктів контролю, органи, організації, установи тощо та те, на що спрямовані контрольні дії, з метою з’ясування змісту понять “контролюючий суб’єкт”, “підконтрольний суб’єкт”.

Питання стосовно змісту фінансового контролю має не лише теоретичний інтерес, але і важливе практичне значення. Саме від того, наскільки точно буде його встановлено, залежить визначення суб’єктів, що його здійснюють, окреслення комплексу їх прав, обов’язків, а також запропоновано шляхи та методи взаємодії між собою, співпраці з органами державної влади, місцевого самоврядування, правоохоронними органами. У результаті – це забезпечить ефективність координації фінансового контролю.

Формування і розвиток фінансового контролю в Україні відбувається в умовах відсутності комплексного законодавства, яке б врегульовувало основні питання його організації та здійснення. При створенні нормативної бази необхідно враховувати те, що саме фінансовий контроль є важливою умовою реалізації фінансової політики і засобом боротьби з правопорушеннями у сфері фінансів. Отже в правовому регулюванні цього інституту потрібно забезпечити баланс інтересів держави, органів місцевого самоврядування та суб’єктів, що підлягають контролю, оскільки вони потребують захисту від неправомірного втручання в їх діяльність.

Визначення поняття “фінансовий контроль”, що даються науковцями можна поділити на дві групи. До першої слід віднести ті, в яких автори вказують на суб’єктів, що наділені контрольними повноваженнями, до другої – визначення, в яких взагалі не йдеться про органи чи організації, що здійснюють фінансовий контроль.

Так, Ю.А.Вознесенський [6, с.43] вважає фінансовий контроль діяльністю державних і громадських органів, яка полягає у перевірці обґрунтованості процесів формування і використання централізованих і децентралізованих фондів грошових коштів з метою дотримання планових пропорцій у розширеному відтворенні. Про державні і громадські органи йдеться й у визначенні фінансового контролю, що дають Л.І.Вороніна та С.О.Шохін [36, с.14], які вказують, що фінансовий контроль є багатоаспектною, міжгалузевою системою нагляду наділених контрольними повноваженнями державних і громадських органів за фінансово-господарською діяльністю підприємств, установ, організацій з метою об’єктивної оцінки економічної ефективності цієї діяльності, визначення законності, доцільності господарських і фінансових операцій та виявлення резервів доходів державного бюджету.

Представники сучасної економічної науки у своїх визначеннях теж вживають слова “державні” та “громадські” органи. Так, Є.В.Калюга [13, с.6] визначає фінансовий контроль як діяльність державних і громадських органів, що спрямована на перевірку обґрунтованості процесів формування і раціонального використання коштів з метою встановлення вірогідності, законності і доцільності операцій.

А.М.Козирін [41, с.48] стверджує, що під фінансовим контролем слід розуміти здійснювану з використанням специфічних організаційних форм і методів діяльність державних органів, а в певних випадках і недержавних органів, наділених законом відповідними повноваженнями з метою встановлення законності і достовірності фінансових операцій, об’єктивної оцінки економічної ефективності фінансово-господарської діяльності і виявлення резервів її підвищення, збільшення доходів бюджету та збереження державної власності.

Аналізуючи зазначені вище визначення фінансового контролю можна зробити висновок, що вчені, досліджуючи цю категорію, вважають, що суб’єктами фінансового контролю є завжди державні, громадські або недержавні органи. На нашу думку, не зрозумілим є визначення в якості суб’єктів контролю недержавних органів. Краще звичайно говорити про недержавні організації, зазначене поняття охоплює більш широке коло суб’єктів. Це ж стосується і таких суб’єктів як громадські органи, які науковці не зовсім чітко визначають у своїх працях. У той же час, враховуючи реалії сьогодення і те, що існують органи місцевого самоврядування, які наділені відповідними повноваженнями по здійсненню фінансового контролю у різних сферах, зокрема бюджетній, податковій тощо, то їх слід також виділяти у якості окремого суб’єкта.

Деякі вчені, даючи визначення фінансового контролю, намагаються в ньому вказати всіх суб’єктів, які на їх думку здійснюють контрольні дії в сфері фінансової діяльності. М.С.Малеін [18, с.108] розглядає фінансовий контроль як діяльність фінансових, кредитних і господарських органів (організацій), що регламентується нормами права, спрямована на забезпечення фінансової, бюджетної, податкової, кредитної, розрахункової і касової дисципліни в процесі виконання планів і полягає в перевірці законності, обґрунтованості і раціональності грошових витрат. Із даного визначення незрозуміло чи відносить автор до органів, що здійснюють фінансовий контроль, органи державної влади та управління, органи місцевого самоврядування.

С.Т.Кадькаленко [46, с.81] визначає фінансовий контроль як цілеспрямовану діяльність законодавчих і виконавчих органів публічної влади і недержавних організацій, спрямовану на забезпечення законності, фінансової дисципліни і раціональності в ході мобілізації, розподілу і використання коштів централізованих і децентралізованих грошових фондів з метою найбільш ефективного соціально-економічного розвитку всіх суб’єктів фінансових правовідносин. Нажаль автор у визначенні не згадав про органи місцевого самоврядування, як суб’єкти фінансового контролю та не зрозуміло, які органи він відносить до “законодавчих”, оскільки загальновідомо, що єдиним законодавчим органом у нашій державі на сьогодні є Верховна Рада України. Тому вживати термін “законодавчих” у множині не зовсім вірно.

Фінансовий контроль тлумачиться економістами [38] як комплексна і цілеспрямована фінансово-правова діяльність органів фінансового контролю або їхніх підрозділів чи представників, а також осіб, уповноважених здійснювати контроль, що базується на положеннях актів чинного законодавства. Автори такого визначення не згадали чомусь про інші органи, що наділені контрольними повноваженнями, оскільки ні Верховну Раду України, ні Кабінет Міністрів України, ні органи місцевого самоврядування тощо не можна віднести до органів фінансового контролю чи їх підрозділів або представників, оскільки вони лише здійснюють фінансовий контроль поряд з виконанням інших функцій.

Важко погодитися і з М.П.Кучерявенко [7, с.53], який визначає фінансовий контроль як спеціальний державний контроль, діяльність фінансових органів та їх посадових осіб по забезпеченню законності, фінансової дисципліни і раціональності при мобілізації, розподілі і використанні централізованих і децентралізованих грошових фондів та пов’язаних з ними матеріальних ресурсів. Таке визначення вказує на те, що фінансовий контроль може бути лише державним, а це не так, оскільки контрольними повноваженнями наділені безпосередньо і певні підрозділи самого підприємства, установи. При такому розумінні фінансового контролю не зрозуміло, куди відноситься аудит. Автор зазначає, що його здійснюють фінансові органи та їх посадові особи, тобто визначає коло контролюючих суб’єктів, з яким не можна погодитися, оскільки контрольними повноваженнями наділені також державні органи, такі як Верховна Рада України, Кабінет Міністрів України, Президент України, яких не можна віднести до категорії „фінансові органи”.

М.Ф.Базась [3, с.12] фінансовий контроль у широкому розумінні трактує, як багатоаспектну міжгалузеву систему контролю та нагляду наділених контрольними функціями державних та громадських органів фінансово-господарської діяльності підприємств, установ та організацій з метою об’єктивної оцінки економічної ефективності їх діяльності, встановлення законності і доцільності фінансово-господарських операцій та виявлення резервів зростання доходів державного бюджету. Вчений виділяє, як видно з визначення, в якості суб’єктів державні та громадські органи фінансово-господарської діяльності підприємств, установ і організацій. З наявністю саме і лише таких суб’єктів, що здійснюють фінансовий контроль, важко погодитися. Швидше всього зазначені органи здійснюють фінансово-господарський контроль, який можна вважати різновидом фінансового.

Деякі вчені не перераховують суб’єктів, що наділені контрольними повноваженнями, а намагаються узагальнити їх перелік вживаючи у своїх визначеннях фінансового контролю такі терміни, як “учасники”, або “система органів”. Наприклад, з нашої точки зору, широке визначення контролю, яке не відображає його зміст, дає Н.Д.Погосян [24, с.109], який відмічає, що контроль у сфері фінансів можна визначити як сукупність регулярних і безперервних процесів, шляхом яких учасники в легітимній формі забезпечують ефективне функціонування державного сектору, а також діяльність інших господарюючих суб’єктів незалежно від форм власності. Вчений звертає увагу на характеристику фінансового контролю як процесу.

В.М.Родіонова [25, с.37] вважає, що державний фінансовий контроль в умовах демократичного суспільства і ринкової економіки – це заснована на нормах фінансового права система органів і підприємств по перевірці законності і доцільності дій в сфері утворення, розподілу і використання грошових фондів держави, одна із форм державного контролю, що сприяє забезпеченню законності, охороні державної власності, цільовому, ефективному і економному використанню державних коштів, яка допомагає виявити порушення встановленої державою фінансової дисципліни. На наш погляд, у такому визначенні не вказані ні суб’єкти контролю, ні його об’єкти, отже воно не відображає самої сутності фінансового контролю.

Деякі науковці взагалі у визначеннях поняття фінансового контролю не вказують на наявність будь-яких суб’єктів, що наділені контрольними повноваженнями, тлумачать його як управлінську функцію.

А.В.Румянцев вважає, що фінансовий контроль являє собою систему нагляду і перевірки фінансової діяльності об’єкта, що управляється, з метою оцінки обґрунтованості та ефективності прийнятих рішень, виявлення відхилень від затверджених нормативів та застосування заходів для їх ліквідації [26, с.8]. Із визначення випливає, що автор говорить про контроль як про функцію державного управління, в той же час звужуючи його об’єкти, оскільки ними можуть бути проекти бюджетів і т.д., тобто ще не “затверджені нормативи”, а не лише “прийняті рішення”. Крім цього тут йдеться про об’єкт, що управляється, а не згадується, про суб’єкт фінансового контролю.

Б.Ф.Усач [31, с.10] відмічає, що фінансовий контроль – одна із форм управління фінансами, особлива сфера контролю, зумовлена формуванням і використанням фінансових ресурсів у всіх структурних підрозділах економіки держави.

Інші автори, представники економічної науки та практики вважають, що державний фінансовий контроль – це особлива управлінська функція держави, реалізація якої передбачає встановлення правових норм, що визначають порядок використання суб’єктами господарювання фінансових ресурсів, проведення моніторингу чи інших дій за дотриманням цих норм, виявлення правопорушень у частині використання фінансових ресурсів, їх усунення, блокування незаконних фінансових операцій і здійснення заходів щодо компенсації збитків, завданих державі, суб’єктам господарювання та громадянам [37, с.2-23]. Таке визначення фінансового контролю є занадто широким, хоч воно і відображає його сутність, але не вказує на існування будь-яких суб’єктів.

Цікаве та таке, що заслуговує на увагу поняття фінансового контролю дається у підручнику з фінансового права О.Ю.Грачовою: фінансовий контроль – це регламентована нормами права діяльність державних, муніципальних, громадських органів та організацій, інших господарюючих суб’єктів по перевірці своєчасності і точності фінансового планування, обґрунтованості та повноти надходження доходів у відповідні фонди грошових коштів, правильності та ефективності їх використання [44, с.37-38]. У цьому визначенні чітко зазначені контролюючі суб’єкти, до яких віднесено державні, муніципальні, громадські органи і організації та інші господарюючі суб’єкти. Але якщо вказувати на правильність та ефективність використання грошових ресурсів, то потрібно згадувати і такі категорії як законність, раціональність. Зазначаючи, що контроль здійснюється під час надходження доходів, їх використання, також необхідно розглядати і стадію розподілу грошових ресурсів.

У навчальному посібнику, автори О.Ю.Грачова, Г.П.Толстопятенко, К.О.Рижкова [32, с.121-122], дещо по-іншому визначають фінансовий контроль: діяльність уповноважених державою органів і організацій за дотриманням законності в процесі мобілізації, розподілу, перерозподілу і використання грошових фондів держави і муніципальних утворень з метою здійснення ефективної фінансової політики в суспільстві для забезпечення прав і свобод громадян. У такому визначенні, суб’єктів фінансового контролю зведено до поняття „уповноважені державою органи і організації”. Нажаль цим не охоплюються всі органи, що наділені контрольними повноваженнями.

Л.К.Воронова у підручнику “Фінансове право України” [8, с.82] визначає фінансовий контроль як регламентовану правовими нормами діяльність державних і муніципальних та інших публічних органів з перевірки своєчасності і точності планування, обґрунтованості й повноти надходження коштів у відповідні фонди, правильності та ефективності їх використання. Як видно, професор виділяє такі суб’єкти як державні і муніципальні органи, а також вперше у науковій літературі звертає увагу на наявність так званих „інших публічних органів”, що наділені контрольними повноваженнями. Далі з тексту параграфу зрозуміло, що автор до органів, що наділені контрольними повноваженнями відносить громадські органи (аудит) і самих господарюючих суб’єктів. Але не чітко визначає, які саме публічні органи здійснюють фінансовий контроль.

Н.Д.Еріашвілі [12,с.43] визначає фінансовий контроль як контроль за фінансовою діяльністю всіх економічних суб’єктів, що здійснюється законодавчими і виконавчими органами влади всіх рівнів, а також спеціально створеними установами за допомогою особливих методів, що включають набір спеціальних прийомів і способів дій контролерів, який дозволяє їм вирішити поставлені завдання. А також вказує на те, що фінансовий контроль можна розглядати у двох аспектах, зокрема, як суворо регламентовану діяльність спеціальних контролюючих органів за дотриманням фінансового законодавства і фінансової дисципліни всіх економічних суб’єктів. Нажаль не зрозуміло, чому думки вченого розходяться, адже під поняття “спеціальні контролюючі органи” не підпадають зазначені ним у визначенні поняття “фінансові контрольні органи” суб’єкти.

Оскільки у чинному законодавстві не дається визначення поняття “фінансовий контроль”, не вказуються чітко його суб’єкти, перед тим, як запропонувати власне бачення шляхів вирішення проблеми, що існує, проаналізуємо законопроекти, які були подані на розгляд до Верховної Ради України та стосуються сфери фінансового контролю.

У законопроекті № 1131 від 03.06.2002 “Про систему державного фінансового контролю в Україні”, що був поданий народним депутатом Ю.А.Кармазіним [178] (далі законопроект № 1131), фінансовий контроль визначається як комплексна і цілеспрямована фінансово-правова діяльність органів фінансового контролю або їх підрозділів чи представників, а також осіб, уповноважених здійснювати контроль, що базується на положеннях актів чинного законодавства, полягає у встановленні фактичного стану справ на підконтрольному об’єкті щодо його фінансово-господарської діяльності і спрямована на забезпечення законності, фінансової дисципліни і раціональності в ході формування, розподілу, володіння, використання та відчуження активів з метою найбільш ефективного соціально-економічного розвитку всіх суб’єктів фінансових правовідносин, а державний фінансовий контроль як різновид фінансового контролю, що здійснюється відповідними органами державного фінансового контролю, полягає у встановленні фактичного стану справ щодо дотримання вимог чинного законодавства на підконтрольному об’єкті, спрямований на забезпечення законності, фінансової дисципліни і раціональності в ході формування, розподілу, володіння, використання та відчуження активів, що належать державі, а також використання коштів, що залишаються у суб’єкта фінансових правовідносин у зв’язку з наданими пільгами за платежами до бюджетів чи державних позабюджетних фондів, та кредитів, отриманих під гарантії Кабінету Міністрів України.

Автор законопроекту, на наш погляд, не враховує ту обставину, що фінансовий контроль здійснюється не лише органами фінансового контролю або їх підрозділами чи представниками, чи особами, уповноваженими здійснювати контроль, а й іншими державними органами, що здійснюють фінансову діяльність, органами місцевого самоврядування. Таке занадто вузьке визначення суб’єктів контролю не буде сприяти його належному здійсненню, а відповідно і координації фінансового контролю та взаємодії органів, що наділені контрольними повноваженнями.

У законопроекті №1131-1 від 30.08.2002 року “Про фінансовий контроль”, що подавався до Верховної Ради України Кабінетом Міністрів України [179] (далі законопроект №1131-1), фінансовий контроль визначено як функцію дослідження суб’єктом фінансового контролю об’єкта фінансового контролю, спрямовану на забезпечення дотримання законності, ефективності і економності в ході формування, володіння, використання і відчуження об’єктів права власності незалежно від її форми, а також повноти і своєчасності виконання зобов’язань. У такому визначенні об’єднано всі органи, що здійснюють фінансовий контроль під поняттям “суб’єкт фінансового контролю”. Таке бачення можна підтримати, але у той же час не можна погодитися із тлумаченням фінансового контролю, як функції дослідження.

Народним депутатом К.Т.Ващуком на розгляд до Верховної Ради України було подано законопроект №3154 від 24.02.03 “Про основні засади державного контролю (нагляду) за господарською діяльністю в Україні” [180] (далі законопроект №3154). Автор визначає державний контроль (нагляд) як сукупність заходів, що здійснюються контролюючими органами в межах наданих законами повноважень з метою забезпечення додержання норм чинного законодавства. Важко підтримати думку автора, оскільки ним ототожнюються поняття “контроль” та “нагляд”. Це різні поняття. Наділення органів, що здійснюють фінансовий контроль, функцією нагляду означатиме, що всі вони матимуть владні повноваження. Але, як відомо контрольні функції мають і незалежні аудитори, які аж ніяк не мають владних повноважень. У даному законопроекті йдеться саме про контролюючі органи, але не зрозуміло які саме суб’єкти, що здійснюють фінансовий контроль, до них відносяться.

Враховуючи розвиток фінансового контролю як інституту фінансового права та те, що фінансовий контроль має публічний характер, його доцільно називати публічним – це сприятиме розумінню сутності цього поняття

Викладене вище дозволяє визначити публічний фінансовий контроль як діяльність державних органів, органів місцевого самоврядування, інших публічних органів і недержавних організацій, господарюючих суб’єктів, їх структурних підрозділів, а також осіб, наділених відповідними контрольними повноваженнями, чи правами, яка спрямована на перевірку законності фінансового планування, забезпечення фінансової дисципліни в процесі мобілізації, розподілу, перерозподілу і використання публічних фінансових ресурсів.

З’ясування переліку суб’єктів, що наділені контрольними повноваженнями вказує на необхідність дослідження та визначення як їх, так і підконтрольних суб’єктів.

До речі, на сьогодні у чинних нормативних актах, які визначають правовий статус певних державних органів або містять норми, що стосуються організації та здійснення фінансового контролю, можна зустріти різноманітні поняття “контрольний орган”, “орган стягнення”, “податковий орган” тощо, тлумачення яких не зовсім зрозумілі.

Недостатня розробленість теоретичних положень негативно впливає на координацію фінансового контролю та взаємодію різноманітних органів, що його здійснюють. На сьогодні одним із основних напрямів державної фінансової політики є організація та функціонування чіткої системи фінансового контролю [142]. Все це вказує на необхідність зосередження уваги на понятті та видах контролюючих і підконтрольних суб’єктів.

Так як вчені у визначеннях, як зрозуміло із викладеного вище, неоднозначно називають органи, що здійснюють фінансовий контроль, є необхідність висвітлити їх позиції щодо переліку та видів зазначених органів.

Так, у підручнику “Фінансове право” за загальною редакцією Л.К.Воронової [46, с.90-116] міститься параграф, що має назву “Організація та органи фінансового контролю”. Із змісту його можна зробити висновок, що тут йдеться не суто про органи фінансового контролю, а про органи, які здійснюють фінансовий контроль, до яких віднесено: органи законодавчої влади, органи виконавчої влади, спеціальні органи державного фінансового контролю, а також недержавні спеціалізовані організації. Як вже зазначалося вище, не зрозуміло, які саме органи відносить С.Т.Кадькаленко до органів законодавчої влади, оскільки у даному параграфі йдеться лише про такий законодавчий орган як Верховна Рада України. До інших органів, що наділені контрольними повноваженнями, віднесено Президента України, Кабінет Міністрів України, Верховну Раду Автономної Республіки Крим, Раду Міністрів Автономної Республіки Крим, Рахункову палату та інші регіональні і місцеві органи самоврядування, Міністерство фінансів України та місцеві і регіональні фінансові органи, Державне казначейство України, Державну контрольно-ревізійну службу України (далі ДКРС України), органи державного пробірного нагляду, Національний банк України (далі НБУ), Аудиторську палату України.

Розглядаючи види фінансового контролю деякі вчені [7, с.57-58] звертають увагу на суб’єкти, що його здійснюють, поділяючи його на державний – здійснюється органами загальної компетенції (Верховною Радою України, Кабінетом Міністрів України, НБУ) та органами спеціальної компетенції, що створені спеціально для фінансового контролю (Рахункова палата, податкові органи, Державне казначейство, контрольно-ревізійні органи) та незалежний фінансовий контроль (здійснюють громадські організації, аудиторські організації, аудитори).

Аналогічну, на нашу думку, помилку роблять й інші вчені. Так, М.В.Карасьова у підручнику з фінансового права [14, с.164-177] також називає параграф – види та органи державного і муніципального фінансового контролю, у той же час із тексту зрозуміло, що професор розглядає досить широке коло органів, які здійснюють фінансовий контроль і поділяє його на види (державний і муніципальний) залежно від органів, виділяючи фінансовий контроль: представницьких органів влади і місцевого самоврядування; Президента Російської Федерації; виконавчих органів влади загальної та спеціальної компетенції; відомчий фінансовий контроль (який здійснюють міністерства і відомства відносно підпорядкованих їм організацій); внутрігосподарський фінансовий контроль (який, до речі, у цьому параграфі детально не розкрито). Такий же параграф містить і підручник з фінансового права Російської Федерації 2002 року, в якому М.В.Карасьова є відповідальним редактором [45, с.158-172]. Дещо по-іншому, але знову ж на наш погляд не вірно, занадто вузько називають параграф російські вчені у підручнику з фінансового права за загальною редакцією О.М.Горбунової [41, с.48-62] – “Органы финансового контроля”, оскільки в ньому йдеться як про органи державної влади, державного управління, так і про спеціальні контрольні органи. Зрозуміло, що під поняттям “спеціальні контрольні органи” тут маються на увазі Рахункова палата, Контрольно-ревізійне управління і його органи на місцях, Федеральне казначейство і його органи, податкова служба.

Більшість науковців відходять від поняття “органи фінансового контролю” і називають параграфи, глави у навчальній чи науковій літературі так: фінансовий контроль, його сутність і види та органи, що здійснюють державний фінансовий контроль [12, с.43]. Нажаль, вказуючи на органи, що здійснюють державний фінансовий контроль, автор розкриває повноваження саме органів фінансового контролю таких як Рахункова палата Російської Федерації, Міністерство фінансів Російської Федерації, Федеральне казначейство, Міністерство Російської Федерації з податків і зборів, Федеральні органи податкової поліції, Державний митний комітет Російської Федерації. Окремо виділяється недержавний фінансовий контроль – аудит. Не зрозуміло, чому не приділяється увага іншим державним органам, зокрема органам законодавчої влади, Президенту, які також мають певні повноваження в сфері фінансового контролю і відносяться саме до органів, що здійснюють державний фінансовий контроль.

Іншої позиції дотримуються вчені, які намагаються відійти від не зовсім зрозумілих словосполучень у назвах розділів, параграфів тощо. Так, у підручнику з фінансового права за загальною редакцією О.Ю.Грачової [43, с.69-82] у параграфі “Виды финансового контроля и органы, его осуществляющие” йдеться про суб’єкти, що здійснюють фінансовий контроль, залежно від статусу яких фінансовий контроль поділений на певні види. Зокрема, згадується про представницькі органи державної влади і місцевого самоврядування, Президента або апарат Президента Російської Федерації, виконавчі органи влади загальної компетенції, фінансово-кредитні органи, фінансові органи, аудиторські організації (аудиторів).

О.Ю.Грачова [11, с.32-51] у параграфі “Понятие и виды финансового контроля”, як і в попередньому підручнику, визначає суб’єктів, на яких покладено здійснення фінансового контролю, через визначення видів останнього у той же час, не зовсім вірно, на нашу думку тут вказується на конкретних суб’єктів державного фінансового контролю, до яких віднесено Рахункову палату Російської Федерації, Центральний Банк Російської Федерації, Міністерство фінансів Російської Федерації ( Головне управління федерального казначейства, Департамент страхового нагляду, Департамент державного фінансового контролю та ін.), Міністерство Російської Федерації з податків та зборів, Державний митний комітет Російської Федерації, контрольно-ревізійні органи федеральних органів виконавчої влади, інші органи, що здійснюють контроль за надходженням і витрачанням коштів федерального бюджету і федеральних позабюджетних фондів. У той же час окремо виділяються органи представницької (законодавчої) і виконавчої влади суб’єктів Федерації, які, як зазначає автор, також здійснюють державний фінансовий контроль.

Автори навчально-методичного комплексу з фінансового права [33, с.149-168] відходять від загальних узагальнюючих понять і вказують на те, що фінансовий контроль здійснюється системою органів державної влади і місцевого самоврядування, в тому числі спеціальними контрольними органами при участі громадських організацій, трудових колективів і громадян. Окремо визначено компетенцію державних і муніципальних органів у сфері фінансового контролю (зокрема представницьких (законодавчих) органів, Рахункової палати Російської Федерації, Президента Російської Федерації, Уряду Російської Федерації, Міністерства фінансів Російської Федерації, Федеральної митної служби, Федеральної служби по фінансовим ринкам, комітету Російської Федерації з фінансового моніторингу, органів федерального казначейства контрольно-ревізійних управлінь Міністерства фінансів Росії в суб’єктах Російської Федерації, Федеральної служби фінансово-бюджетного нагляду, банків, податкових органів, бухгалтерських та інших служб підприємств, установ, організацій, аудиторів). Але у параграфі “Компетенция государственных и муниципальных органов в области финансового контроля” розкриваються функції бухгалтерської служби підприємств, установ, організацій. Виникає питання, до яких саме органів: державних чи муніципальних науковці відносять бухгалтерську службу? Отже ми вважаємо, що назва параграфу не зовсім відповідає його змісту.

Цікаво, на наш погляд, також визначено суб’єктів фінансового контролю у підручнику “Методика та організація фінансового контролю” [3], автор якого М.Ф.Базась у пункті “Суб’єкти та організаційна структура фінансового контролю” (назва відповідає його змісту) поділяє суб’єктів фінансового контролю відповідно до видів фінансового контролю:

1) органи державної влади та управління (Рахункова палата Верховної Ради України, Державна податкова адміністрація України (далі ДПА України), Міністерство фінансів України та його підрозділи (ДКРС України, Державне казначейство України), Фонд державного майна України, Міністерство економіки, Міністерство фінансів України, Міністерство праці та соціальної політики України, Державний комітет статистики України, Антимонопольний комітет України, НБУ;

2) спеціалізовані органи контролю (Державний комітет України із стандартизації, метрології та сертифікації, Державний митний комітет України, Державний комітет України у справах захисту прав споживачів, Державна інспекція України з контролю за цінами, Державна автомобільна інспекція, Державна пожежна інспекція, Державна санітарна інспекція;

3) ради народних депутатів різних рівнів та їхні комісії, незалежні профспілки, члени партій та рухів;

4) незалежні спеціалізовані фірми (аудиторські фірми), окремі фізичні особи (аудитори);

5) контрольно-ревізійні служби міністерств, відомств, концернів, асоціацій, акціонерних виробничих об’єднань;

6) утворені власником органи, бухгалтерська та фінансово-економічна служби, аудиторські фірми (аудитори) [3, с. 59].

Вчений не вірно вказує назву такого органу фінансового контролю, як Рахункова палата. Ця інституція не є органом Верховної Ради України.

У новому підручнику Л.К. Воронової “Фінансове право України” академік вживає словосполучення “контролюючі органи” [8, с.82], не даючи трактування даного поняття та не вказуючи, які саме органи слід віднести до контролюючих органів. Далі відмічається, що у контрольних правовідносинах є дві групи суб’єктів, одна з яких – „це контролюючі органи, які виконують свої функції в інтересах держави, органи місцевого самоврядування або інші дозволені державою органи. Ця група суб’єктів – контролюючих органів – наділена владними повноваженнями для досягнення цілей контролю” [8, с.86]. Із тексту зрозуміло, що професор виділяє окремо контролюючі органи і органи місцевого самоврядування, але не ясно, що мається на увазі під поняттям “інші дозволені державою органи”. Нажаль органи, що наділені контрольними повноваженнями, визначено не всі. Увага приділяється лише Верховній Раді України, Рахунковій палаті України, Президенту України, Кабінету Міністрів України, Міністерству фінансів України, Державному казначейству, органам державної податкової служби України (далі органи ДПС України), Аудиторській палаті, хоча вказується на те, що “фінансовий контроль провадиться не тільки державними та муніципальними органами, а й громадськими (аудит) і самими господарюючими суб’єктами…” [8, с. 82].

З метою розмежування повноважень органів, що наділені контрольними функціями, особливу увагу слід приділити тлумаченню таких понять як “органи фінансового контролю”, “органи, що здійснюють фінансовий контроль”, “контролюючі суб’єкти”, “контролюючі органи”, “підконтрольні суб’єкти”, оскільки, як видно із викладеного вище, в науковій літературі ці поняття застосовуються по-різному. Неоднозначність тлумачень цих термінів, та визначень органів, що наділені контрольними повноваженнями можна спостерігати як в чинних нормативно-правових актах, так і в законопроектах.

Так, у Законі “Про державну податкову службу в Україні” [106] у статті 4 йдеться про взаємодію органів ДПС України з фінансовими органами, органами Державного казначейства, державними митною та контрольно-ревізійною службами, установами банків та з іншими контролюючими органами. У Законі “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” [105] (стаття 4) зазначається, що ДКРС України координує свою діяльність з фінансовими органами, державною податковою службою, іншими контролюючими органами. Як видно із зазначеного, вживається поняття “контролюючі органи”. У Законі “Про Рахункову палату” [115] (стаття 21) вказується, що всі контрольні органи зобов’язані сприяти діяльності Рахункової палати. Тут йдеться про “контрольні органи”, під якими розуміються ті органи, що створені в системах Міністерства фінансів України, Міністерства внутрішніх справ України, Служби безпеки України, НБУ, Антимонопольного комітету України, Фонду державного майна України, а також інші державні контрольні органи. Тобто поняття “контрольний орган” у даному нормативному акті вживається у двох значеннях: як безпосередньо контрольні органи, що здійснюють саме функцію контролю, так і структурні одиниці інших державних органів, що наділені контрольними повноваженнями. На нашу думку, якщо говорити про останні, то їх не слід називати контрольними органами.

У Бюджетному кодексі України [101] вживається поняття “органи стягнення”, до яких віднесено податкові, митні та інші державні органи, яким, відповідно до закону надано право стягнення до бюджету податків, зборів (обов’язкових платежів) та інших надходжень. На нашу думку, така назва не відповідає проведенню демократичних реформ в Україні, оскільки ми говоримо про добровільність сплати платежів, а отже про їх справляння, а не стягнення.

Цікаве поняття міститься в Указі Президента України “Про зміцнення фінансової дисципліни та запобігання правопорушенням у бюджетній сфері” [140] – “фінансово-фіскальні органи”. Що ж мається на увазі під даним поняттям? Із тексту пункту 3 зазначеного Указу не зрозуміло, які ж саме органи можна назвати фінансово-фіскальними. Але, Міністерство фінансів України відповідно до Указу повинно внести пропозиції щодо вдосконалення контролю за бюджетним процесом на загальнодержавному та місцевому рівнях, зокрема шляхом посилення координації роботи саме фінансово-фіскальних органів. Отже, можливо Міністерство фінансів України своїми нормативними актами роз’яснить, які органи відносяться до фінансово-фіскальних. Якщо буквально трактувати це поняття і звернутися до словників, де слово “фіск” означає “казна”, то до цих органів мабуть будуть віднесені органи, що забезпечують надходження коштів до бюджетів. На нашу думку, саме словосполучення “фінансово-фіскальні” не зовсім вдале.

У Законі України “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” [113] виділяються поняття: “контролюючий орган” – державний орган, який у межах своєї компетенції, визначеної законодавством, здійснює контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування податків і зборів (обов’язкових платежів) та погашенням податкових зобов’язань чи податкового боргу, до яких віднесено митні органи, установи Пенсійного фонду України, установи Фонду соціального страхування України, податкові органи; “орган стягнення” – державний орган, уповноважений здійснювати заходи із забезпечення погашення податкового боргу у межах компетенції, встановленої законами.

Одночасно перелік контролюючих органів містить Указ Президента України “Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності” [139], до яких включені також органи Державного казначейства та державної контрольно-ревізійної служби. Але нажаль визначення поняття “контролюючий орган” цей нормативний акт не містить.

Аналіз норм зазначеного закону дає підстави зробити висновок, що під поняттям “контролюючий орган” розуміються не лише ті органи, які контролюють своєчасність, достовірність, повноту нарахування податків і зборів (обов’язкових платежів), а й ті, які зацікавлені в остаточних результатах виконання платниками їх обов’язків чи зобов’язань.

Звичайно, словам повинен надаватися той зміст, в якому вони вживалися під час написання того чи іншого нормативного акту. Недоцільно в кожному документі давати визначення того чи іншого поняття. Як зазначалося вище, на розгляді у Верховній Раді України знаходяться декілька законопроектів, що визначають основні засади організації та здійснення фінансового контролю. Але нажаль, на наш погляд, вони не повною мірою відображають вимоги сьогодення, зокрема терміни, що в них вживаються, потребують корегування.

У законопроекті № 1131-1 дається визначення суб’єкта фінансового контролю – орган чи особа, які відповідно до визначених законодавством повноважень, мають право здійснювати фінансовий контроль, до яких віднесено Рахункову палату, НБУ, Міністерство фінансів України, ДПА України, Державну митну службу України (далі ДМС України), Головне контрольно-ревізійне управління України (далі ГоловКРУ України), Державне казначейство України та інші центральні органи виконавчої влади, які уповноважені відповідно до законодавства здійснювати фінансовий контроль. Фінансовий контроль за роботою підприємств, установ та організацій, що належать до сфери управління міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, здійснюється контрольно-ревізійними підрозділами цих органів [179]. Окремо виділяються суб’єкти комунального фінансового контролю, зокрема тимчасові контрольні комісії, рішення про утворення і порядок діяльності яких приймається органами місцевого самоврядування, та утворювані суб’єктом господарювання фінансово-економічні служби. На нашу думку, поняття “суб’єкт фінансового контролю”, що дається у законопроекті, є широким і охоплює як органи, що наділені контрольними повноваженнями, зокрема такі, як Верховна Рада України, Кабінет Міністрів України тощо, так і контролюючі суб’єкти, про які йдеться у ньому. Нажаль повного переліку суб’єктів державного фінансового контролю не дається, автори обмежуються поняттям „та інші центральні органи виконавчої влади, які уповноважені відповідно до законодавства здійснювати фінансовий контроль”.

Законопроектом №1131-2 від 18.02.04 “Про державний фінансовий контроль” [181] (законопроект №1131-2 ) також визначено термін “суб’єкт державного фінансового контролю” – орган, його підрозділ чи їх службові особи, які відповідно до чинного законодавства уповноважені на здійснення державного фінансового контролю та прийняття управлінських рішень щодо адміністративної та фінансової відповідальності порушників фінансового, у тому числі бюджетного законодавства. Таке визначення не зовсім зрозуміле, так як не всі органи, що наділені контрольними повноваженнями приймають управлінські рішення щодо адміністративної чи фінансової відповідальності порушників законодавства, а отже підпадають під таке поняття. На нашу думку, таке тлумачення суб’єктів державного фінансового контролю занадто звужує їх перелік та зміст самого поняття державного фінансового контролю. Хоча, у той же час, автори законопроекту дають досить розширене коло суб’єктів. До суб’єктів державного фінансового контролю вони відносять Президента України, Верховну Раду України, Верховну Раду АРК та відповідні ради, Кабінет Міністрів України, Рахункову палату України, ДКРС України, місцеві адміністрації та виконавчі органи відповідних рад, Міністерство фінансів України, ДМС України, ДПА України, Державне Казначейство України, Державну комісію з цінних паперів і фондового ринку, Фонд державного майна України, Агентство з питань банкрутства, служби контролю, які є самостійними структурними підрозділами (департаменти, головні управління, управління, відділи, відділення, сектори, групи) у складі центральних органів виконавчої влади.

У законопроекті № 1131 [178] міститься термін “орган державного фінансового контролю” – це державний орган або його підрозділ чи посадова особа, уповноважені державою на здійснення функції державного фінансового контролю. Крім цього автор у визначенні спеціалізований контроль вживає поняття “спеціалізовані уповноважені органи контролю”, визначення якого не дається. У той час у законопроекті виділено суб’єктів державного фінансового контролю: Верховна Рада України, Президент України, Кабінет Міністрів України, Рахункова палата України, Верховна Рада АРК та відповідні ради, Рада міністрів АРК, місцеві державні адміністрації та виконавчі органи відповідних рад, місцеві фінансові органи, НБУ, Міністерство фінансів України, ДКРС України, ДМС України, Державне Казначейство України, ДПС України, Державна комісія з цінних паперів і фондового ринку, Фонд державного майна України, Агентство з питань банкрутства, служби відомчого контролю. На нашу думку, автору доцільно було б у статті першій дати визначення не органу державного фінансового контролю, а саме суб’єкта державного фінансового контролю, бо про них йдеться в тексті законопроекту.

Законопроект № 3154 [180] містить поняття “контролюючі органи” (органи контролю) – це вищі, центральні та місцеві органи державної виконавчої влади, їх територіальні відділення та представництва, виконавчі органи місцевого самоврядування, цільові страхові фонди, інші органи, уповноважені відповідними законами здійснювати державний контроль (нагляд) за діяльністю суб’єктів господарювання. У той же час не визначено коло таких органів, що нашу думку не сприятиме застосуванню норм правого акту.

Із зазначеного вище можна зробити висновок, що поняття “органи, що здійснюють фінансовий контроль”, ширше ніж поняття “органи фінансового контролю”, оскільки воно включає в себе як органи законодавчої і виконавчої влади, органи місцевого самоврядування, інші організації, що наділені контрольними функціями, так і безпосередньо ті органи, основною функцією яких є здійснення контролю. Поняття “органи фінансового контролю” і “контролюючі органи” є синонімами. У свою чергу, поняття “податковий орган” повинно стосуватися лише органів державної податкової служби, а поняття “органи стягнення” взагалі недоцільно вживати [67].

Із викладеного зрозуміло, що фінансовий контроль здійснюють органи державної влади і управління, які поряд з виконанням інших функцій наділені контрольними, а також спеціальні контролюючі органи.

Нажаль, ні в науковій літературі, ні в нормативних актах чітко не перераховуються ті суб’єкти, що наділені контрольними повноваженнями. Відсутній і перелік контролюючих органів. На нашу думку, до контролюючих органів слід віднести ті державні органи та недержавні організації, основною функцією яких є контрольна. Отже до органів із спеціальним статусом, що безпосередньо вважаються контролюючими органами або органами фінансового контролю можна віднести: Рахункову палату України, органи ДПС України, ДМС України, Державне казначейство, ДКРС України, Аудиторську палату України, Державний комітет фінансового моніторингу (далі Держфінмоніторинг). Контрольні повноваження цих органів визначають спеціальні нормативно-правові акти. Повноваженнями в сфері фінансового контролю наділені Верховна Рада України, Президент України, Кабінет Міністрів України, НБУ, органи місцевого самоврядування та інші державні органи, недержавні організації, також відповідні служби підприємств, установ, організацій. Правовий статус органів, що здійснюють фінансовий контроль, окремі їх повноваження більш детально будуть розкриті у другому розділі дисертаційної роботи.

Поняття “контролюючі суб’єкти” ширше ніж поняття “контролюючий орган”, оскільки до перших відносяться і спеціальні служби підприємств, установ, організацій, що утворені власниками чи органами управління і уповноважені на здійснення фінансового контролю, в межах визначених повноважень [67].

Підсумовуючи викладене, слід визначити контролюючі суб’єкти як державні органи та недержавні організації, органи місцевого самоврядування, спеціальні служби підприємств, установ і організацій, що утворені власниками чи органами управління і уповноважені на здійснення фінансового контролю [67].

Існує ще одна проблема стосовно визначення так званих “підконтрольних суб’єктів” або “підконтрольних об’єктів”. У науковій літературі, коли йдеться про те, на що спрямовані дії контрольних органів або контролюючих суб’єктів, досить часто використовується поняття “суб’єкт” і “об’єкт”.

Так, автори інтегрованого навчально-атестаційного комплексу “Державний фінансовий контроль: ревізія і аудит”, розглядаючи сутність складників державного фінансового контролю, вказують на наявність об’єкта і предмета контролю та виділяють підконтрольний об’єкт – це суб’єкт господарювання, на діяльність якого спрямовано контрольні дії [37, с.24].

М.Ф.Базась суб’єкти господарювання, всі юридичні та фізичні особи, діяльність яких пов’язана з використанням суспільної власності, відносить до об’єктів фінансового контролю [3, с.17].

Деякі вчені намагаються не застосовувати невизначену термінологію і зазначають саме суб’єктів, на які поширюються контрольні повноваження [12, с.48; 33, с.155].

У навчальному посібнику з фінансового права Л.К.Воронової, М.П.Кучерявенка йдеться про “контролируемый субъект” [7, с.55], або “підконтрольний суб’єкт” [8, с.86].

На нашу думку, коли йдеться про відповідні служби підприємства, установи чи організації або особу, яка підлягає контролю, доцільно вживати термін „підконтрольний суб’єкт”.

Оскільки фінансовий контроль здійснюють різноманітні суб’єкти, то ми можемо говорити і про різноманітність підконтрольних суб’єктів. Відповідно до Закону України “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” ними є міністерства, відомства, державні комітети, бюджетні установи, підприємства, організації, які отримують кошти з бюджетів усіх рівнів та державних валютних фондів.

Повноваження Рахункової палати поширюються на Верховну Раду України, органи виконавчої влади, в тому числі їх апарати, НБУ, Антимонопольний комітет України, Фонд державного майна України та інші державні органи і установи, створені згідно з законодавством України. Вона має право контролювати також місцеві державні адміністрації та органи місцевого самоврядування, підприємства, установи, організації, банки, кредитні установи, господарські товариства, страхові компанії, інші фінансові установи і їх спілки, асоціації та інші об’єднання незалежно від форм власності, об’єднання громадян, недержавні фонди та інші недержавні, некомерційні організації у тій частині їх діяльності, яка стосується використання коштів Державного бюджету України.

Вчені-юристи до підконтрольних суб’єктів відносять підприємства, установи, організації, фізичні особи, діяльність яких пов’язана з рухом публічних грошових фондів і у яких виникають імперативні обов’язки щодо формування подібних фондів [7, с.55]. Як видно, у даному визначенні не враховані державні органи, які також можуть бути підконтрольними суб’єктами.

У законопроектах також по-різному визначається те, на що спрямовані контрольні дії. Так, у законопроекті № 1131 [178] йдеться про підконтрольний об’єкт, до яких віднесено державний орган або його підрозділ, державні установи та організації України, в тому числі ті, що діють за кордоном, адміністративно-територіальні утворення, інші юридичні особи, незалежно від форм власності, їх філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, в тому числі ті, що не мають статусу юридичної особи, громадські організації, а також фізичні особи, які мають статус суб’єктів підприємницької діяльності, чи не мають такого статусу, щодо яких здійснюються контрольні заходи. Автори законопроекту намагаються визначити окремо об’єкти державного фінансового контролю, якими, на їх думку, є підконтрольні об’єкти, що беруть участь у формуванні, розподілі, володінні, використанні та відчуженні активів, що належать державі, коштів, що залишаються у їх розпорядженні у зв’язку з наданими пільгами за платежами до бюджетів чи державних позабюджетних фондів та отримання кредитів під гарантії Кабінету Міністрів України, а також операції, що проводяться підконтрольними об’єктами з такими активами та предмет фінансового контролю – це безпосередньо активи, що належать державі у формуванні, розподілі, володінні, використанні та відчуженні яких бере участь підконтрольний об’єкт, а також кошти, що залишаються у розпорядженні підконтрольного об’єкта у зв’язку з наданими пільгами за платежами до бюджетів чи державних позабюджетних фондів, кредити, отримані під гарантії Кабінету Міністрів України, а також нормативно-правова діяльність підконтрольних об’єктів. На нашу думку, дійсно доцільно виділяти об’єкт фінансового контролю та предмет фінансового контролю, але в той же час говорити про те, що об’єктами державного фінансового контролю є підконтрольні об’єкти не вірно.

Законопроект № 1131-1 [179] містить визначення об’єкта фінансового контролю – повний комплекс (система) або окремі процеси (етапи) фінансово-господарської діяльності суб’єкта господарювання, на які спрямовуються контрольні заходи суб’єкта фінансового контролю та суб’єкта господарювання. Із змісту законопроекту зрозуміло, що контрольні дії суб’єктів фінансового контролю спрямовані на суб’єктів господарювання (стаття 8). На наш погляд, автори такого нормативного акту обмежують коло суб’єктів, щодо яких можуть вчинятися контрольні дії суб’єктів фінансового контролю, оскільки ними є не лише суб’єкти господарювання, а й державні органи, організації тощо.

У законопроекті №1131-2 [181] йдеться про підконтрольних об’єктів (статті 5, 12). Нажаль у статті 1 “Визначення термінів” не дається їх тлумачення, але у той же час стаття 12 містить їх перелік: органи виконавчої влади всіх рівнів, підприємства, установи та організації згідно з цим законом, щодо фінансово-господарської діяльності яких здійснюються контрольні заходи суб’єктами державного фінансового контролю. Автори ототожнюють поняття “підконтрольні об’єкти” і “об’єкти державного фінансового контролю”, що на нашу думку є не вірним.

На наш погляд, підконтрольний суб’єкт – це підприємства, установи, організації, державні органи, органи місцевого самоврядування, тощо на які поширюються повноваження контролюючих суб’єктів [67].

З метою однозначного розуміння основних термінів, що стосуються фінансового контролю, у Законі України “Про фінансовий контроль”, про необхідність прийняття якого йдеться вже декілька років, але на сьогодні він ще не прийнятий, слід чітко визначити набір понять, які будуть використовуватися в ньому і в інших нормативних актах, що визначатимуть правовий статус інших суб’єктів контролю. Цей Закон буде базовим для інших нормативних актів. У свою чергу, він повинен складатися з матеріальних і процесуальних приписів. Визначення, що в ньому міститимуться, мають бути чіткими й лаконічними, що дасть змогу їх однозначно трактувати.

Формування цілісної системи контролю, що забезпечить визначення всіх складових системи контролю з вичерпним переліком органів, організацій, які уповноважені здійснювати фінансовий контроль надасть змогу чітко визначити об’єкт контролю, його види, сприятиме координації фінансового контролю.

Враховуючи те, що наше дослідження присвячене координації державного фінансового контролю, та неможливість охопити ним всі взаємовідносини, що виникають в даному випадку, в подальшому в роботі під поняттям контролюючий суб’єкт, яке ми будемо вживати, слід розуміти Рахункову палату, органи ДПС України, ДМС України, Державне казначейство, ДКРС України, Держфінмоніторинг.

1.2. Зміст та юридична природа координації фінансового контролю

Важливе значення для організації та здійснення фінансового контролю, розмежування методів та форм координації фінансового контролю, має визначення змісту та юридичної природи координації, що у свою чергу передбачає з’ясування її мети, завдань, видів та принципів.

Як зазначалося вище фінансовий контроль здійснюють відповідні контролюючі суб’єкти. Професор Л.А.Савченко [27, с.43] поділяє органи, що здійснюють фінансовий контроль на дві групи: органи загальної компетенції, до яких належать Верховна Рада України, Президент України, Кабінет Міністрів України та органи спеціальної компетенції, які складаються з Міністерства фінансів України, Рахункової палати, ДПС України, ДКРС України, Державного казначейства України. На жаль із такої класифікації незрозуміло до якої групи автор відносить органи місцевого самоврядування, які здійснюють як фінансову діяльність так і наділені відповідними повноваженнями в сфері фінансового контролю, а також інші органи й організації, що проводять перевірки, наприклад аудиторів. Але навіть при наявності такої великої кількості органів, які здійснюють фінансовий контроль, тобто контролюючих суб’єктів, проаналізувавши ситуацію, що склалася в сфері фінансової діяльності, можна зазначити, що не зменшилася кількість правопорушень, які завдають суттєву шкоду фінансовим інтересам держави. Так, у звіті Рахункової палати України за 2006 [182] зазначається, що аналіз результатів проведених впродовж 2006 року контрольно-аналітичних заходів свідчить, що більшість бюджетних правопорушень продовжують мати системний характер, вони повторюються з року в рік.

У своїй більшості правопорушення, що вчиняються в сфері фінансової діяльності, одночасно можуть бути спрямовані на порушення як бюджетного чи банківського або валютного законодавства так і нормативно-правових актів в сфері оподаткування. Отже з метою їх належного, швидкого, ефективного попередження, виявлення та недопущення вчинення в подальшому, необхідно скоординувати діяльність різних органів, які наділені контрольними повноваженнями.

Наприклад, на виконання доручення уряду, було проведено позапланові перевірки державних підприємств – холдингів, що мають стратегічне для функціонування держави значення, спільно працівниками ДКРС України, ДПС України, Антимонопольного комітету, Міністерства економіки, тощо, в ході яких зафіксовано величезну кількість порушень фінансового законодавства, які призвели до збитків на суму майже мільярд гривень [78]. Виявити такі значні фінансові порушення вдалося завдяки об’єднанню зусиль різних контрольних органів. Координація посилить і профілактичну спрямованість фінансового контролю, дозволить перейти від контролю, що носить каральний характер, за результатами якого застосовуються певні заходи впливу до правопорушників, до контролю, що спрямований на попередження вчинення цих правопорушень і відповідно попередження нанесення шкоди фінансовим інтересам держави, органів місцевого самоврядування. Такий контроль на сьогодні прийнято називати аудитом, основною метою якого має бути попередження вчинення правопорушень у фінансовій сфері. У результаті координації фінансового контролю зміцнюється фінансова дисципліна, вимоги якої поширюються як на підприємства, установи, організації так і на державні органи, органи місцевого самоврядування.

З розвитком суспільних відносин, розширюється сфера фінансової діяльності і відповідно зароджуються нові правопорушення, які в подальшому, якщо їх своєчасно не попередити спільними зусиллями різноманітних органів, які наділені контрольними повноваженнями, можуть набути широкого масштабу. Варто погодитися з тезисом О.В.Мелкадзе [76, с.23], викладеним у 1986 році, який не втратив своєї актуальності на сьогодні, що недостатня скоординованість контролю позбавляє його гнучкості, чим очевидно можна пояснити і орієнтацію окремих підрозділів системи на просту фіксацію порушень, ніж на їх викорінення. До речі, як зазначає автор [76, с.22], досліджуючи координаційну функцію органів народного контролю, проблема координації діяльності контрольних органів не є новою, ще у 1924 році тринадцятий з’їзд РСП(б) у резолюції “О работе контрольных комиссий” визнав необхідним покласти на певні органи обов’язки розробки заходів по сконцентруванню в руках контрольних комісій і відповідних органів практичного узгодження їх контрольних і ревізійних дій та роботи по вивченню держапарату.

Як відмічає М.Я.Азаров і його позицію можна підтримати, що після набуття незалежності Україна досягла значного прогресу в розвитку своєї системи фінансового управління і контролю, хоч вона певною мірою розвивалася стихійно, без наявності плану, в якому б визначалися її потреби, а потім намічалися заходи по створенню найбільш сприйнятної моделі забезпечення функціонування. Сьогодні існує значна кількість державних органів, що відповідають за фінансовий моніторинг і певною мірою дублюють один одного, що призводить до неекономного використання фінансових ресурсів держави [60, с.9]. Отже, зазначене дозволяє зробити висновок, що на всіх етапах розвитку нашої держави незалежно від її форми правління, державного устрою, державного режиму тощо, необхідним і невід’ємним елементом управлінського процесу була і залишається координація.

Разом з тим, важко сприйняти твердження [60, с.9] відносно того, що фінансові кошти, які український платник податку довіряє уряду, знаходяться в надійних руках, а управління ними, як правило, здійснюється належним чином із дотриманням вимог економічності і ефективності використання цих ресурсів, оскільки матеріали Рахункової палати вказують на інше. Так, проведені впродовж 2006 року Рахунковою палатою контрольно-аналітичні заходи [182] свідчать про наявність у 2006 році випадків неефективного використання коштів державного бюджету: внаслідок необгрунтованих управлінських рішень; шляхом тривалого їх утримання без використання; через відсутність обгрунтованого прогнозування і планування; на сплату відсотків і штрафних санкцій за залученими кредитами та заподіяння втрат державного бюджету від сплати різного виду зборів та платежів тощо. Крім цього, у той час як нормативно-правове поле використання коштів резервного фонду державного бюджету у 2006 році було достатньо врегульоване для забезпечення їх ефективного і цільового використання та обсяг видатків резервного фонду державного бюджету, визначений для вирішення питань щодо ліквідації наслідків надзвичайних ситуацій, задовольняючи потреби, Міністерство економіки, Міністерство фінансів України, Міністерство України з питань надзвичайних ситуацій та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи, Мінбуд допускали порушення чинного законодавства. Підготовка проектів рішень Кабінету Міністрів України з питань виділення коштів з резервного фонду державного бюджету проводилася без вивчення ситуації на місцях, що створювало умови для безпідставного виділення коштів. Навіть самим Міністерством фінансів України у 2006 році допущено неефективне управління коштами резервного фонду державного бюджету [184].

Можна погодитися з експертом проекту Тасіс “Аудит державних фінансів” паном Андрієм Литвином, що розвиток як законодавчої основи, так і безпосередньо діяльності органів державного фінансового контролю був не скоординованим, ні в часі, ні в понятійних підходах, ні в концепції розподілу їх функцій і повноважень. Він виділяє риси, що притаманні аудиту державних фінансів, серед яких недостатній рівень співробітництва і довіри між Рахунковою палатою та урядовими структурами фінансового контролю. Збіг значної частки функцій і повноважень зовнішнього і внутрішнього контролю і аудиту при перевірках використання коштів державного бюджету на практиці є результатом недосягнення найбільш прийнятного розподілу завдань, а дублювання і навіть конкуренції під час реалізації функцій перевірок законності використання коштів [60, с.14-15].

Оскільки метою фінансового контролю, і органів, що його здійснюють, незалежно від того до якої групи вони належать чи кому підпорядковуються, як зазначалося вище, є забезпечення законності у фінансовій і господарській діяльності, недопущення правопорушень у фінансовій сфері, їх попередження, виявлення та припинення, особливо якщо вони призводять чи можуть призвести до значних втрат фінансових ресурсів, то важливого значення набуває об’єднання їх зусиль – це сприятиме дієвості і ефективності фінансового контролю та забезпечить тотальний контроль. З іншої сторони, фінансовий контроль вважатиметься дієвим лише тоді, коли він позитивно впливатиме на зміст діяльності підконтрольного суб’єкта. Від ефективності фінансового контролю залежить і соціально-політична, фінансова стабільність держави, її економічний розвиток, так як критеріями ефективності є його результативність (передбачає досягнення саме максимального позитивного результату, а це вказує на необхідність поглибленого аналізу фінансово-господарської діяльності, розробки органами, що здійснюють фінансовий контроль пропозицій щодо покращення діяльності підконтрольних суб’єктів) й економічність (витрати на здійснення фінансового контролю повинні співвідноситися з його результатами). Чим менше зусиль і засобів буде витрачатися на досягнення позитивного результату тим вищою буде ефективність фінансового контролю. А цього можливо досягти лише при координації фінансового контролю, яка в свою чергу сприятиме зменшенню витрат на його проведення. У той же час координація фінансового контролю повинна відповідати вимогам сьогодення. Нажаль існують причини, які не сприяють координації фінансового контролю: недосконалість чинного законодавства, в якому по-різному визначено види, форми, а в основному методи фінансового контролю, нечіткість визначення стадій процесу фінансового контролю, їх початок і закінчення, різноманітність актів, що приймають органи фінансового контролю, за результатами контрольних дій, невизначеність та відсутність систематизації фінансових правопорушень і санкцій, які застосовуються за їх вчинення, не розмежування об’єктів, щодо яких здійснюються контрольні дії, тощо і звичайно не достатня розробленість теоретичних питань стосовно координації фінансового контролю.

Необхідною умовою з’ясування юридичної природи координації фінансового контролю є розкриття сутності поняття “координація”. Щодо визначення поняття “координація”, то в літературі можна зустріти різні позиції вчених. В основному про неї йдеться як про управлінську функцію та визначається її місце в системі цих функцій і в самій системі управління. Хоча позиції науковців щодо її місця серед функцій управління дещо розходяться. Деякі вчені [53, с.76-77] вказують на те, що координація є функцією управління, її змістом є забезпечення взаємозв’язків між організаціями тощо, з метою узгодження дій щодо реалізації рішень, об’єднання спільних зусиль при вирішенні загальних завдань. Інші [47, с.117] відмічають, що координація властива будь-якій функції управління, а це означає, що вона не має самостійного статусу, а є допоміжною, або інакше додатковою функцією. З такою позицією важко погодитися, оскільки кожна функція управління має свою мету, завдання, призначення тощо. Більш прийнятною є точка зору науковців [29, с.127], які вважають, що координація є самостійною функцією управління. Координація, як функція управління, означає узгодження, впорядкування діяльності, покликана забезпечити правильне співвідношення дій різних учасників, суб’єктів [28, с.18-19].

Професор О.М.Бандурка [4] також відносить координацію до управлінських функцій. В.І.Махінін [19] відмічає, що координація є методикою здійснення функцій управління. Файоль А. у своїх працях приділяв увагу координації як складовій єдиної адміністративної функції [49, с.363-364]. Зарубіжні вчені стверджують, що сутність координації полягає саме у створенні умов для виконання певних дій з метою досягнення мети, яку ставить перед собою відповідна організація [90, с.18-19].

Питанням координації діяльності правоохоронних органів присвячене дисертаційне дослідження В.Т.Білоуса, в якому координацію визначено як спеціальну систему теоретико-методологічних і праксеологічних засад інтерпретації методів і методик, упорядкування і взаємоузгодження організаційно-управлінської діяльності, правоохоронних та інших державних і недержавних органів і організацій з метою створення ефективної організаційно-управлінської і правової системи перманентного контролю за криміногенними процесами у сфері економіки та превентивної протидії економічній злочинності [96]. Приділяючи увагу характеру, формам координації в управлінні правоохоронними органами по боротьбі з економічною злочинністю професор вживає як термін “координація” так і “взаємодія”. Але не чітко вказує на співвідношення координації і взаємодії, що на нашу думку не дозволило розмежувати ці категорії.

Цікаво трактується поняття “координація дій правоохоронних органів” – діяльність, погоджена метою, часом, місцем, виконавцями і програмами дій, у навчально-методичному посібнику “Координаційна функція прокуратури України” [15, с. 10].

В Юридичній енциклопедії є досить вдале, на наш погляд, визначення поняття “координація” (пізньолат. coordinatio, від лат. со… – префікс, що означає спільність, сумісність, і ordination – упорядкування) – узгодження, поєднання, приведення до певного порядку чи відповідно до поставлених завдань складових частин чогось (понять, дій, речей тощо). Вона є функцією соціального управління, яка полягає в узгодженні, впорядкуванні різних частин системи управління. Координація у державному управлінні – одна з основних управлінських функцій, зміст якої полягає у забезпеченні впорядкування взаємозв’язків і взаємодій між учасниками процесу державного управління з метою узгодження дій та об’єднання зусиль на вирішення загальних завдань [58, с.345].

У чинному законодавстві нашої держави немає як визначення поняття координації як функції управління взагалі, так і поняття координації фінансового контролю зокрема. Якщо звернутися до Глосарію міжнародних термінів контролю [50], що розроблений у 1989 році в рамках ІНТОСАІ – міжнародної організації вищих органів фінансового контролю та містить основні терміни і вираження, які використовуються при зовнішній ревізії державного сектору, то в ньому теж не дається тлумачення цих понять. У той час він містить визначення поняття “скоординована ревізія” (“coordinated auditing”), в якому йдеться про координацію між внутрішньою і зовнішньою ревізіями.

У нормативних актах, що стосуються організації чи здійснення фінансового контролю, лише вживається слово “координація”. Так, у Плані заходів щодо реалізації положень Концепції розвитку державного внутрішнього фінансового контролю на 2005-2009 роки [120] вказується на створення у Міністерстві фінансів України спеціального підрозділу з питань реформування системи державного внутрішнього фінансового контролю та оцінки ефективності функціонування систем внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту, спрямування та координації централізованого внутрішнього аудиту і відповідно очікуваний результат – координація централізованого внутрішнього аудиту. У самій Концепції розвитку державного внутрішнього фінансового контролю [118] визначається понятійна база державного внутрішнього фінансового контролю, але нажаль про координацію лише згадується при визначенні поняття “централізований внутрішній аудит” як про функцію, яку здійснює Міністерство фінансів України.

Про координацію дій чи діяльності певних державних органів або їх підрозділів йдеться у багатьох нормативно-правових актах. Наприклад, у Законі України “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні”[105] (стаття 2) зазначено, що ДКРС України координує свою діяльність з місцевими радами народних депутатів та органами виконавчої влади, фінансовими органами, ДПС України, іншими контролюючими органами; у постанові Кабінету Міністрів України “Про здійснення міністерствами, іншими центральними органами виконавчої влади внутрішнього фінансового контролю” від 22.05.2002 №685 [131] підкреслюється, що за координацію діяльності контрольно-ревізійних підрозділів центральних органів виконавчої влади відповідає ГоловКРУ України), але тлумачення поняття “координація” не дається.

У деяких нормативно-правових актах безпосередньо в їх назві можна зустріти слово “координація” (Порядок координації проведення планових виїзних перевірок органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів) [133]; Про вдосконалення координації діяльності правоохоронних органів по боротьбі з корупцією та організованою злочинністю [138]), хоча в більшості вживається термін “взаємодія” (Порядок взаємодії та обміну інформацією між органами Державного казначейства України та органами Державної митної служби України в процесі казначейського обслуговування державного бюджету за доходами, що контролюються митними органами [162]; Порядок взаємодії митних і податкових органів при організації та проведенні планових і позапланових виїзних перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності [159] тощо). Нажаль не зрозуміло, який зміст вкладається суб’єктами, що займаються правотворчістю, у поняття “координація” чи “взаємодія”, оскільки в назві нормативного акту вживається одне слово, а в його тексті може йтися про інше. Крім цього, інколи в назві нормативно-правових актів міститься слово “взаємодія”, а в відповідних пунктах, де зазначається мета його прийняття чи впровадження йдеться про координацію. Наприклад у п.1.2 Порядку взаємодії органів державної контрольно-ревізійної служби з контрольно-ревізійними підрозділами міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів при здійснення планових та позапланових контрольних заходів [166] зазначено, що метою впровадження цього порядку є налагодження координації роботи ДКРС та контрольно-ревізійних підрозділів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів при здійснення планових та позапланових контрольних заходів у суб’єктів господарювання. У “Загальних положеннях” Інструкції про взаємодію та розмежування функцій щодо здійснення контролю на державному кордоні [147] відмічається, що Інструкція призначена для вдосконалення взаємодії, координації зусиль та розмежування функцій на кордоні Державного комітету у справах охорони державного кордону України, Державного митного комітету, Міністерства внутрішніх справ, Служби безпеки, Головного управління командуючого Національною гвардією, Міністерства транспорту, Міністерства закордонних справ, Міністерства охорони здоров'я, Міністерства сільського господарства і продовольства, Міністерства охорони навколишнього середовища. Зрозуміло, що в Інструкції поєднано два поняття “координація” та “взаємодія”. Детальний аналіз нормативно-правових актів, які врегульовують питання координації і взаємодії, буде проведено у другому розділі дисертаційного дослідження.

У науковій літературі як і у нормативних актах теж не зовсім чітко розмежовуються зазначені категорії. Для розуміння змісту координації, тлумачення поняття “координація” слід зосередити увагу на понятті “взаємодія”. Позиції вчених щодо співвідношення зазначених категорій різноманітні і залежать, на наш погляд, від напрямку їх дослідження.

Автори монографії “Організація правової роботи в органах державної податкової служби України: теорія, методологія, практика” зазначають, що деякі науковці називають взаємодію та координацію словами-синонімами, які означають погодження; інші стверджують, що взаємодія – це більш широке поняття, ніж координація; на думку третіх, навпаки, більш широким поняттям є координація; четверті відзначають, що саме координація є організацією взаємодії [39, с.85-86]. Можна знайти і поєднання цих термінів. Так, Н.С.Барабаш та М.О.Никонович [61, с.46] зазначають, що до питань, які потребують першочергового розв’язання належить координація взаємодії контрольних органів різних рівнів, що здійснюють внутрішній та зовнішній контроль.

Юристи, які досліджували проблемні питання науки криміналістики, зосереджувалися саме на взаємодії та визначали її як взаємозв’язок органів і посадових осіб, які забезпечують правильне співвідношення повноважень, методів і засобів, притаманних кожному суб’єкту, учаснику взаємодії [40, с.62]. Цікавим на наш погляд є визначення взаємодії, що дає у своїй дисертаційній роботі Г.П.Цимбал, яка вважає, що взаємодія – це узгоджена (взаємозацікавлена) діяльність правоохоронних, контролюючих і інших державних органів, направлена на досягнення загальної мети, із правильним співвідношенням повноважень, засобів і методів, які передбачені законом (відомчими нормативними актами) для виявлення, розкриття і розслідування злочинів у сфері оподаткування [94, с.35]. Із визначень, які вказані вище, зрозуміло, що взаємодія розглядається як діяльність або як взаємозв’язок. Нажаль коли йдеться про співвідношення методів, засобів, тощо, автори вважають, що воно має бути правильним. На нашу думку співвідношення повинно бути не лише правильним, а і доцільним, щоб досягти відповідної мети з мінімальними витратами.

Окремі науковці, приділяючи увагу взаємодії, трактують її у широкому розумінні як співробітництво, а у вузькому – як координацію. Так, наприклад, В.Лисенко вважає, що взаємодія у широкому розумінні являє собою співробітництво правоохоронних і контролюючих органів у сфері протидії злочинам на певній території, а її змістом є розробка відповідних програм, наказів, інструкцій, що регламентують координацію діяльності учасників взаємодії у ході спільних заходів. У вузькому аспекті взаємодією на його думку є координація діяльності правоохоронних і контролюючих органів у конкретних фактах протидії злочинним посяганням (виявлення, розслідування, профілактика злочинів тощо [73]. Дещо іншою є позиція В.Усенка та А.Супруненка, які визначають взаємодію у широкому аспекті як ділове співробітництво податкової міліції ДПС України із органами державної влади у країні і за кордоном в інтересах забезпечення економічної безпеки України, у вузькому як координацію оперативно-розшукових заходів (дій) державних органів податкової міліції із підрозділами інших правоохоронних і контролюючих органів щодо конкретних епізодів боротьби із злочинами у сфері оподаткування, правопорушеннями і корупцією [85, с.224-230]. Таку думку важко підтримати. На наш погляд, визначення взаємодії як координації є спірним.

Не можна погодитися з висловленням, що “причина (координація) – наслідок (взаємодія) з урахуванням того, що не завжди наслідком координації може бути взаємодія, також причиною останнього – координація, і що можливе взаємопроникнення їх одне в одне” [39, с.91]. На наш погляд поняття “координація” ширше ніж поняття “взаємодія”. Координація передбачає наявність взаємодії, інакше не можлива реалізація її мети та досягнення завдань. Основні напрямки взаємодії контролюючих суб’єктів визначаються залежно від їх завдань та повноважень.

Координація контролю теж привертала увагу вчених. Так, О.В.Мелкадзе вказував, що координація і в управлінні і в системі контрольних органів – це розпорядча діяльність, що регулює взаємодію об’єктів координації [76, с.21]. У даному визначенні поєднані та тісно переплетені два поняття “координація” і “взаємодія”, що на нашу думку є неправильно. Крім цього, координацію не можна вважати розпорядчою діяльністю, як зазначає вчений, оскільки розпорядження означає підпорядкування, у той час як досить часто узгоджується діяльність з рівними за правовим статусом суб’єктами, де не існує субординації.

Шевчук В.О. [87, с.30] трактує координацію фінансового контролю як узгодження контрольних функцій, що дає змогу охопити всі підконтрольні об’єкти. Лунєв А.Є. [74, с.69] зазначав, що координація контролю в державному управлінні означає узгодження і встановлення доцільного співвідношення дій різних органів, що займаються контролем, їх структурних підрозділів і посадових осіб для досягнення певної мети з найменшими витратами сил і засобів. Останнє визначення координації на нашу думку є найбільш прийнятним.

Очевидно, що із думкою вчених, які ототожнюють поняття “координація” і “взаємодія” важко погодитися. Ці терміни не є словами–синонімами, оскільки мають дещо різний зміст. На наш погляд вони співвідносяться як загальне та часткове (особливе), оскільки координація завжди спрямована на впорядкування взаємодії.

Координація фінансового контролю повинна мати конкретну мету. Основною умовою для здійснення координації фінансового контролю є також чітке визначення завдань, які сприятимуть її досягненню. Якщо говорити про координацію фінансового контролю, що забезпечує поєднання зусиль різних органів, то цю мету слід визначити враховуючи мету фінансового контролю та його завдання. Уточнюючи мету фінансового контролю слід зазначити, що вона полягає у виявленні відхилень від прийнятих норм і порушень принципів законності, ефективності при формуванні, розподілі та використанні фінансових і матеріальних ресурсів держави та органів місцевого самоврядування, вжиття коригувальних заходів та попередження вчинення фінансових правопорушень, притягнення винних до відповідальності, забезпечення відшкодування завданих збитків та інше. Звідси метою координації фінансового контролю є забезпечення впорядкування та узгодження контрольної діяльності в сфері публічних фінансів.

Завдання фінансового контролю конкретизують його мету. Основними завданнями фінансового контролю є: перевірка стану і ефективності використання фінансових, матеріальних ресурсів (контроль за законністю, доцільністю, повнотою, своєчасністю і цільовим використанням фінансових ресурсів держави і органів місцевого самоврядування; контроль за законністю і ефективністю розпорядження нематеріальними об’єктами державної власності і власності органів місцевого самоврядування; контроль за ефективністю використання державних запасів; контроль за правильністю збереження та використання матеріальних цінностей тощо); виявлення резервів зростання фінансових ресурсів (зокрема доходів бюджетів, інших публічних фондів коштів); контроль за організацією грошового обігу, за станом, обслуговуванням та погашенням державного боргу, за законністю надання пільг, за надходженням коштів до відповідних публічних фондів, їх розподілом тощо.

Виходячи із вказаних вище завдань фінансового контролю до основних завдань координації фінансового контролю можна віднести: забезпечення узгодженості діяльності суб’єктів, наділених відповідними повноваженнями, чи певними правами, які здійснюють фінансовий контроль та проведення спільних контрольних дій, що передбачає розробку спільних планів їх діяльності, спрямованих на досягнення мети фінансового контролю; розробка правових засад для спільної діяльності контролюючих суб’єктів, що передбачатиме усунення дублювання та паралелізму в їх роботі та забезпечення єдиною інформаційною, правовою, методологічною базою; зосередження зусиль на пріоритетних напрямках контролю і відповідно оцінка результативності дій; скорочення кількості контрольних заходів та недопущення необґрунтованого втручання у фінансову і господарську діяльність підконтрольних суб’єктів; визначення напрямків реорганізації фінансового контролю, шляхів його розвитку та вдосконалення. Крім цього неможливе досягнення мети координації фінансового контролю без виконання такого завдання як вивчення та узагальнення практики координаційної діяльності [71].

Зосереджуючи увагу на координації, як методі державного управління вчені виділяли її види, відмічаючи, що для контролю найбільш важливе значення має загальна і галузева координація, горизонтальна і територіальна [35, с.274]. Стосовно так званої загальної координації, науковці вказують, що вона проводиться перш за все представницькими органами влади і органами державного управління загальної компетенції. Інтерпретуючи їх бачення, можна вважати, що відносно координації фінансового контролю, органами, які її здійснюють, є Верховна Рада України, Кабінет Міністрів України, органи місцевого самоврядування. Але зазначені суб’єкти є лише органами, що здійснюють фінансовий контроль поряд з виконанням інших функцій, для яких контрольна функція не є основною. Отже відносити їх до суто координуючих суб’єктів в сфері фінансового контролю навряд чи можливо.

Суб’єктами, що наділені контрольними повноваженнями, чи певними правами як зазначалося вище, є як державні органи, органи місцевого самоврядування, інші публічні органи так і недержавні організації.

Галузева та вертикальна координація контрольної діяльності по лінії міністерств і відомств, систем функціональних контрольних органів здійснюється в ієрархічному порядку, в порядку субординації. В даному випадку кожен із вищестоящих органів використовує координацію для об’єднання і направлення контрольної діяльності, діяльності з організації перевірки фактичного виконання по лінії підпорядкованих координатору нижчестоящих контрольних чи інших органів, для керівництва проведенням контролю [16, с.152]. У той же час існування такої ієрархічної структури координації має як позитивні так і негативні моменти. До позитиву можна віднести те, що чітка система, яка має визначену структуру, сприяє виконанню всіма суб’єктами їх завдань, які забезпечують обов’язковість координаційних дій. З іншої сторони, певні контролюючі суб’єкти знаходяться у підпорядкуванні інших. Отже існує залежність одних органів, що підлягають контролю, від інших. У такому випадку зменшується, або зовсім може зникнути ініціатива перших суб’єктів, тобто підпорядкованих, що в свою чергу відобразиться на якості контролю, його ефективності чи результативності. Очевидно, що повинні бути чітко визначенні межі такої координації з метою забезпечення їх прав. Так, згідно чинного законодавства, від імені Верховної Ради України здійснює контроль Рахункова палата, але нажаль у нормативно-правових актах не визначено межі впливу парламенту на зазначену інституцію, що відповідно може відобразитися і на здійсненні фінансового контролю. Крім цього досить часто збільшується структура органів, створюються нові структурні підрозділи, які також потребують координації. Можна погодитися з думкою [48, с.50], що із зростанням поверхів управлінської ієрархії збільшуються витрати на координацію діяльності і відповідно необхідно вже координувати дії осіб, які беруть участь у вертикальній координації.

Підтримуємо позицію практиків, що контроль у контрольному органі хоч і є тавтологією, але не є каламбуром, адже будь-який контролюючий орган не може обійтися без комплексної та дієвої системи контролю за власною діяльністю. Без такої системи навряд чи вдасться забезпечити належну об’єктивність та ефективність контрольних заходів [63, с.27].

Важливе значення має координація фінансового контролю, яка має назву – горизонтальна, що здійснюється відносно суб’єктів, які наділені контрольними повноваженнями і не підпорядковуються один одному. Такій координації властиві рівноправність суб’єктів, які на договірних засадах реалізують спільні програми, плани. Вона полягає в узгодженні діяльності з рівними за правовим статусом контролюючими суб’єктами, чітко визначена нормативними актами, що видаються спільно і передбачають наприклад, механізм проведення спільних контрольних дій, постійний обмін інформацією, відповідними нормативними документами тощо. Досить часто у науковій літературі та нормативно-правових актах під такою координацією розуміється взаємодія.

Враховуючи зазначене можна умовно виділити види координації: координація – субординація (має місце у випадках існування вертикальної координації контрольної діяльності по лінії міністерств і відомств, систем функціональних контрольних органів, що здійснюється в ієрархічному порядку) та координація – взаємодія ( наявна при горизонтальній координації). У той же час слід зазначити, що координація – це не підпорядкування, а спільні дії [68].

Із викладеного вище можна зробити висновок, що координацію фінансового контролю можна розуміти у двох значеннях. У широкому розумінні координація фінансового контролю охоплює взаємовідносини між органами, що здійснюють фінансовий контроль, які не підпорядковуються один одному. Координація фінансового контролю у вузькому розумінні – це так звана галузева координація, яка не виходить за межі системи відповідного контролюючого суб’єкту (наприклад, координація в системі Міністерства фінансів України) [68].

Контакти, що виникають в процесі контрольної діяльності різноманітні і багатогранні. Вони притаманні кожній самостійній системі контролю, в якій всі частини взаємодіють між собою та властиві різним контрольним системам та контрольним функціональним органам з однієї сторони і всім іншим державним і громадським органам, що наділенні контрольними повноваженнями з іншої. Робочі контакти і зв’язки всередині самостійних контрольних систем та інших органів, що виникають з приводу контролю – це відносини взаємної допомоги, підтримки, які при необхідності можуть бути підкріплені зобов’язанням підпорядкування нижчестоящих органів, вищестоящим, зобов’язанням виконання вказівок. Що ж стосується взаємовідносин між різними самостійними контрольними системами, ними й іншими органами, що здійснюють фінансовий контроль, то для них характерні виключно засади взаємної допомоги, співпраці і підтримки при відсутності елементів одностороннього керівництва чи контролю відносно один одного. Взаємодія між цими групами органів будується на основі рівноправності і самостійності учасників спільних контрольних дій [35, с.277].

Враховуючи зазначене, аналізуючи визначення координації, що містяться у працях вчених, інтерпретуючи ці тлумачення координації до умов сьогодення можна дати наступне визначення координації фінансового контролю – система форм і методів впорядкування, узгодження і встановлення доцільного співвідношення дій контролюючих суб’єктів, що передбачає розробку правових засад та спільних планів їх діяльності, спрямованих на досягнення мети фінансового контролю, забезпечення суб’єктів, що наділені контрольними функціями єдиною інформаційною, методологічною базою, зосередження зусиль на пріоритетних напрямках контролю і відповідно оцінку результативності дій, скорочення кількості контрольних заходів та недопущення необґрунтованого втручання у фінансову і господарську діяльність підконтрольних суб’єктів, визначення напрямків реорганізації фінансового контролю, шляхів його розвитку та вдосконалення.

У свою чергу взаємодія – це поєднання зусиль суб’єктів, що наділені повноваженнями чи мають відповідні права щодо здійснення фінансового контролю, які не знаходяться у підпорядкуванні один одного з метою ефективного виконання поставлених перед ними завдань. Якщо здійснюється безпосередньо взаємодія між різними суб’єктами, що наділені контрольними повноваженнями, то слід чітко визначити її межі, об’єм тощо.

При координації фінансового контролю функції координуючого суб’єкта може виконувати спеціально створений з цією метою орган чи вони можуть бути покладені на будь-якого контролюючого суб’єкта, що бере участь у контрольних заходах і про це має бути зазначено у відповідних нормативно-правових актах. Наприклад, відповідно до Порядку координації проведення планових виїзних перевірок органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов’язкових платежів) [133] органом на який покладено функцію координації, є відповідний орган ДПС України, з яким контролюючий орган погоджує плани-графіки щодо одночасного проведення планових виїзних перевірок. Щодо взаємодії, то особливості її здійснення контролюючі суб’єкти визначають у спільних нормативно-правових актах.

Якщо ж функція координації покладена на якийсь контролюючий суб’єкт, то необхідно більш конкретно закріпити його права і обов’язки в чинному законодавстві. Так, в Законі України “Про Рахункову палату” (ст.2) міститься норма із змісту якої слідує, що Рахункова палата здійснює організацію контролю, але в даному нормативному акті чітко не визначено повноваження цієї інституції при її здійсненні, що призводить до невизначеності дій. На нашу думку, законодавці під поняттям “організація” розуміли саме координацію, а це вказує на необхідність тлумачення даного поняття .

Саме координація фінансового контролю дозволяє об’єднати зусилля всіх суб’єктів, що здійснюють фінансовий контроль, для його ефективності і дієвості, при цьому дотримуються права координаційних органів, підтримується ініціатива тих органів і організацій, що підлягають координації, враховується їх досвід, знання. І дійсно координація не самоціль, а засіб об’єднання зусиль, органів, що займаються контролем [17, с.148-149].

З метою уточнення змісту координації фінансового контролю доцільно звернути увагу на її види. Проблемам класифікації фінансового контролю приділяли увагу науковці, тому ми не будемо зосереджувати на цьому увагу. У той же час поза межами їх досліджень залишилося питання саме видів координації фінансового контролю. На наш погляд воно має науковий інтерес, оскільки дозволяє зрозуміти сутність координації фінансового контролю. В основу класифікації можна покласти різні критерії, зокрема суб’єкт який здійснює координацію. Якщо координація здійснюється всередині одного органу чи організації, що здійснює фінансовий контроль та має структурні підрозділи наділені контрольними повноваженнями, то така координація називається внутрішньою. Так, координація фінансового контролю, що здійснюється в системі Міністерства фінансів України, яке є координаційним органом є внутрішньою. Координацію, в якій беруть участь не підпорядковані один одному структурні підрозділи, тобто контролюючі суб’єкти слід визначити як зовнішню. На думку автора, класифікацію координації фінансового контролю можна проводити за правовими підставами її організації і відповідно виділити координацію обов’язкову (у нормативно-правових актах вказано на необхідність її проведення) та ініціативну (здійснюється на підставі власних рішень контролюючих суб’єктів). Залежно від організаційної побудови, координація фінансового контролю може бути централізованою (існує відповідний загальнодержавний орган, що наділений функціями по її здійсненню та його структурні підрозділи на місцях) і децентралізованою (відсутній загальнокоординаційний орган, її функції здійснюють різні контролюючі суб’єкти). Відомо, що фінансовий контроль залежно від сфери фінансової діяльності в якій він здійснюється, може бути бюджетним, податковим, банківським, валютним, тощо. Отже, можна дійти висновку, що координація фінансового контролю може бути в бюджетній, валютній, банківській, податковій сфері. Крім цього координація може здійснюватися на будь-якому етапі фінансової діяльності, тобто під час формування публічних фондів коштів, їх розподілу та використання.

З метою забезпечення законності в сфері фінансової діяльності і попередження правопорушень, органи, що наділені контрольними повноваженнями, нашої держави, координують свої зусилля з контролюючими суб’єктами зарубіжних країн. Враховуючи це, на наш погляд, доцільно виділити рівні координації фінансового контролю – внутрішньодержавний або державний (здійснюється всередині держави) і міжнародний (упорядкування, узгодження діяльності органів, що наділені контрольними повноваженнями різних держав). Як зазначалося вище, наше дослідження присвячене саме координації державного фінансового контролю.

Координація фінансового контролю передбачає визначення її суб’єктів. Так, суб’єктами координації державного фінансового контролю, тобто на внутрішньодержавному рівні, є Міністерство фінансів України, Рахункова палата України. Нажаль Рахункова палата чинним законодавством не визнана такою, що здійснює координацію фінансового контролю. Певними координаційними функціями наділене ГоловКРУ України.

Щодо міжнародного рівня, то тут слід говорити не стільки про координацію фінансового контролю як про взаємодію певних органів України і зарубіжних країн між собою. Так, у Зверненні учасників наради керівників вищих органів фінансового контролю держав-учасниць Співдружності Незалежних Держав [152], що відбулася 2-3 листопада 2000 року у місті Москва, вказано на необхідність забезпечення спільними зусиллями координації позицій вищих органів фінансового контролю (далі ВОФК) в межах Співдружності Незалежних Держав (далі СНД). На нараді, з метою координації діяльності ВОФК держав-учасниць СНД і посилення співробітництва між ними було створено Раду керівників вищих органів фінансового контролю держав-учасниць Співдружності Незалежних Держав (далі Рада керівників ВОФК) та затверджено Положення, на підставі якого вона діятиме [155]. В ньому зазначається, що Рада керівників ВОФК створена з метою зміцнення взаємодії і координації діяльності в сфері державного фінансового контролю і обміну досвідом роботи. Планом дій Україна – Європейський Союз (схвалений Кабінетом Міністрів України 12.02.2005 та Радою з питань співробітництва між Україною і Європейським Союзом 21.02.2005) [121], передбачається: сприяння розвитку ефективної адміністративної спроможності запобігання та боротьби з шахрайством та іншими порушеннями стосовно національних та міжнародних фондів, включаючи створення ефективно діючих структур співробітництва із залученням всіх відповідних національних суб’єктів; забезпечення ефективного співробітництва з відповідними інституціями та установами ЄС у сфері перевірок на місцях та перевірок, пов’язаних з управлінням та контролем фондів ЄС.

Координація фінансового контролю має здійснюватися на основі певних принципів, яких повинні дотримуватися і контролюючі суб’єкти. Їх необхідно закріпити у чинному законодавстві. У науковій літературі під принципами розуміють загальні керівні положення, які властиві певному виду діяльності.

Фінансовий контроль, як специфічний вид діяльності, здійснюється на підставі відповідних принципів, до яких Лімська Декларація керівних принципів контролю [150] відносить: незалежність, об’єктивність, гласність, компетентність. На другій сесії Ради керівних вищих органів фінансового контролю держав-учасниць СНД було прийнято Декларацію про загальні принципи діяльності вищих органів фінансового контролю держав-учасниць СНД [145], в якій йдеться про такі принципи діяльності вищих органів фінансового контролю як законність, незалежність, об’єктивність, компетентність, оперативність, доказанність, гласність, дотримання професійної етики.

Принципам координації як функції діяльності прокуратури, присвячений окремий параграф навчально-методичного посібника “Координаційна функція прокуратури України” [15, с.17 – 21].

На нашу думку, деякі з принципів вказані у зазначених нормативно-правових актах щодо фінансового контролю та у навчально-методичному посібнику, також властиві та можуть бути інтерпретовані до координації фінансового контролю.

Одним із основних принципів, який вважається конституційним, бо про нього йдеться у Конституції України (ч. 2 ст. 19) є принцип законності. Координація фінансового контролю повинна здійснюватися при суворому дотриманні законності. Цей принцип чітко виражений у нормативно-правових актах, що регламентують діяльність контролюючих суб’єктах, у яких закріплено вимогу щодо необхідності дотримання чинного законодавства при проведенні перевірок, ревізій та інших контрольних дій, при аналізі та узагальненні їх результатів, при прийнятті відповідних рішень, при розробці спільних заходів та їх реалізації тощо. Також слід дотримуватися нормативно-правових актів при визначенні форм і методів впорядкування, узгодження і встановлення доцільного співвідношення дій контролюючих суб’єктів.

До принципів координації фінансового контролю можна також віднести: системність (координація повинна бути постійною, а не епізодичною); плановість (координація має здійснюватися на підставі відповідних планів, а не носити стихійний характер); своєчасність (наявність даного принципу дозволить саме попереджувати вчинення правопорушень у фінансовій сфері), економічність (витрати на проведення координації повинні бути мінімальними, а ефект від її здійснення максимальним); комплексність (передбачає комплексне використання сил і засобів всіх контролюючих суб’єктів), повнота (при здійсненні координації не повинно залишатися не з’ясованих питань, недосліджених об’єктів), об’єктивність (інформація, що отримується внаслідок координації має бути істинною, достовірною). Важливе значення мають принципи оперативності та результативності при проведенні координації, оскільки саме від швидкого її здійснення залежить отримання достовірних, реальних, точних результатів контролю [68].

Позитивно впливає на результати контрольних дій, а відповідно і координацію фінансового контролю гласність (заходи координації, її результати повинні бути доступними для населення). Характерно, що принцип гласності передбачено не у всіх нормативних актах, які регламентують діяльність органів, що наділені контрольними повноваженнями. Так, у Законі “Про Рахункову палату” [115] міститься стаття, в якій зазначаються принципи здійснення контролю, серед них є принцип гласності. У Законах України “Про державну податкову службу в Україні” [106], “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” [105] нажаль не має окремої статті, в якій би містилися принципи їх діяльності, але із змісту цих нормативних актів можна зробити висновок про гласність роботи цих органів.

На сьогодні необхідно здійснювати координацію фінансового контролю, що спиратиметься на самостійність контролюючих суб’єктів, їх відповідальність, а це в свою чергу забезпечить досягнення бажаного остаточного результату. Отже до принципів координації фінансового контролю слід віднести і принцип самостійності. Із зазначеним принципом тісно пов’язаний принцип рівності всіх контролюючих суб’єктів, зміст якого полягає в тому, що суб’єкти, які беруть участь у координації, мають рівні права при прийнятті спільних рішень, проведенні відповідних дій, розробці спільних планів діяльності тощо. Об’єм прав та відповідних обов’язків визначається нормативними актами, які регламентують діяльність цих контролюючих суб’єктів. У той же час кожен з учасників спільного заходу повинен не виходити за межі своєї компетенції і не підмінювати (замінювати, дублювати) один одного. Координація фінансового контролю передбачає, що дії контролюючих суб’єктів мають бути спрямовані на виконання завдань, що покладені саме на них. Також кожен орган, що наділений контрольними повноваженнями, повинен самостійно виконувати покладені на нього завдання і не перекладати їх виконання на інші суб’єкти. Такий розподіл повноважень повинен бути раціональним. Крім цього важливе значення має принцип професійності, тобто до виконання координаційних заходів повинні залучатися професіонали, особи, які мають достатній досвід роботи. Належне здійснення координації не можливе без існування відповідальності за своєчасне, належне, на відповідному рівні виконання узгоджених заходів, за дотримання спільних планів інше. Нажаль у чинному законодавстві про це не йдеться. Чітке визначення відповідальності контролюючих суб’єктів є однією із обов’язкових умов ефективної, дієвої координації фінансового контролю. Забезпечення виконання зазначених вище принципів координації фінансового контролю є одним із основних завдань координації.

Координація фінансового контролю повинна сприяти усуненню дублювання в діяльності суб’єктів, що наділені контрольними повноваженнями, створювати можливості для об’єднання їх зусиль з метою досягнення ефективності, дієвості, результативності контрольних дій, забезпечувати правильність вибору форм і методів контролю. У свою чергу важливе значення для координації фінансового контролю має визначення її форм та методів.

1.3. Форми, процедури та методи координації фінансового контролю

Аналіз літературних джерел, фактичного стану координації фінансового контролю, нормативних актів, що врегульовують питання координації та взаємодії контролюючих суб’єктів свідчить про низьку ефективність застосування координації на практиці, що обумовлює необхідність визначення, а відповідно і дослідження її форм, методів, процедур.

На сьогодні не має єдиного погляду вчених щодо форм, методів фінансового контролю, у той же час форми та методи координації фінансового контролю взагалі не були предметом їх дослідження. Можливо, це пов’язано з тим, що більшість науковців присвячують свої дослідження різним видам, формам взаємодії, не зосереджуючи увагу на координації та не проводячи розмежування між формами та методами координації і взаємодії. Це, звичайно, призводить до негативного впливу як на здійснення взаємодії між окремими контролюючими суб’єктами, так і на координацію фінансового контролю взагалі.

З метою з’ясування форм, методів, процедур координації фінансового контролю необхідно приділити увагу визначенню зазначених категорій. У Словниках та наукових публікаціях термін “форма” трактується по-різному, як зовнішній вираз якогось змісту [56, с.947], форма існування і вираження змісту [57, с.595]. На наш погляд, найбільш вдало визначено поняття “форма” у Великому тлумачному словнику сучасної української мови, як спосіб організації чого-небудь, зовнішній вияв якого-небудь явища, пов’язаний з його сутністю [52, с.68]. Одним із класифікаційних критеріїв фінансового контролю є його форма. Щодо поняття форм фінансового контролю, то не існує єдиної точки зору науковців. Одні [3, с.22] визначають форми як способи здійснення фінансового контролю, інші [43, с.88] як способи вираження змісту контролю, внутрішня організація, які модифікуються зі змінами змісту, треті [8, с.79-108] взагалі не згадують про них при розкритті змісту фінансового контролю. Такими різноманітними є позиції представників науки фінансового права тому, що на сьогодні не існує комплексного нормативно-правового акту, який би врегульовував питання організації та здійснення фінансового контролю. І відповідно у чинному законодавстві ці категорії тлумачаться по-різному залежно від органу, який здійснює той чи інший контрольний захід і видає нормативно-правовий акт.

У більшості, науковці звертають увагу саме на форми взаємодії, визначаючи їх як спосіб організації, що включає в себе комплекс способів і прийомів взаємодії, систему зв’язків і правовідносин, суб’єктів, які взаємодіють між собою [30, с.6]. На наш погляд вчені досить широко трактують форми взаємодії. Цікаво та вдало розкриваються форми координації діяльності прокуратури у навчально-методичному посібнику “Координаційна функція прокуратури України”, але нажаль не дається визначення поняття “форми координації” [15, с.21-36].

Нам імпонує визначення форми, яке дається у Великому тлумачному словнику сучасної української мови, застосовуючи його можна визначити форми координації фінансового контролю як способи організації, впорядкування контрольної діяльності.

У нормативно-правових актах, які стосуються організації та здійснення фінансового контролю [173] вказані окремі форми взаємодії, які застосовуються контролюючими суб’єктами – це на нашу думку не сприяє розумінню їх змісту. Але нажаль жоден з них не містить повного переліку цих форм. Питання щодо видів форм координації фінансового контролю на сьогодні залишається малодослідженим та дискусійним. У процесі координації фінансового контролю можуть використовуватися різні форми. При виборі форм координації фінансового контролю слід враховувати мету, яку необхідно досягти під час координації та завдань, що потребують вирішення. Крім цього важливе значення має врахування функцій та повноважень контролюючих суб’єктів.

Г.П.Цимбал, у своєму дисертаційному дослідженні, звертає увагу на форми взаємодії і виділяє такі її форми як внутрішня і зовнішня зазначаючи, що необхідність внутрішньої взаємодії особливо гостро проявляється в відповідних умовах відсутністю поглибленої спеціалізації по виявленню злочинів у сфері оподаткування. На її думку, зовнішня взаємодія дозволяє забезпечити успішне вирішення завдань, усунути дублювання в діяльності взаємодіючих суб’єктів; раціонально використовувати сили і засоби, а також специфічні для них форми і методи діяльності, тощо [94, с.42]. На наш погляд такий поділ форм взаємодії не відповідає її сутності і не розкриває зміст. Внутрішня і зовнішня взаємодія – це види взаємодії, а ніяк не форми.

В юридичній літературі виділяються процесуальні і організаційні форми взаємодії, та відмічається, що перша регламентується законом, а друга – відомчими нормативними актами [20, с.38]. Можна погодитися щодо існування зазначених форм та їх регламентації в тих випадках, коли сформувалася відповідна процесуальна галузь права (можливо інститут права), яка врегульована законодавчо, зокрема у кримінальному чи цивільному процесах тощо. У той же час фінансовий процес на сьогодні не виділено в самостійний інститут фінансового права, не чітко сформовані його стадії чи етапи, не існує комплексного нормативно-правового акту в якому містилися б і контрольно-процесуальні норми.

Аналіз чинних нормативно-правових актів, які визначають загальні питання організації і здійснення фінансового контролю, правовий статус органів, що наділені контрольними повноваженнями, безпосередньо регламентують взаємовідносини, взаємодію контролюючих суб’єктів, літературних джерел, зокрема щодо форм координації дій правоохоронних органів [15, с.21-36] дозволив виділити наступні форми координації фінансового контролю: визначення напрямів спільної, сумісної діяльності; розробка Стандартів організації та проведення контрольних заходів і експертно-аналітичної діяльності; обмін інформацією з питань, що мають взаємний інтерес, зокрема взаємне інформування про напрямки своєї контрольної діяльності та її результати; обмін методичними рекомендаціями, інформаційно-довідковими матеріалами; організація та проведення спільних нарад, семінарів, робочих зустрічей, тематичних засідань, конференцій, на яких розглядаються проблемні питання, здійснюється обмін досвідом впровадження нових інформаційних технологій і науково-технічних розробок; спільні контрольні дії, що передбачає створення спільних груп, тобто використання трудових і матеріальних ресурсів, які є в розпорядженні відповідних контролюючих суб’єктів; проведення скоординованих контрольних заходів; спільна реалізація результатів контролю; здійснення спільних профілактичних заходів, узгодження планів діяльності, обмін планами; взаємна допомога при проведенні фінансового контролю, тобто вирішенні завдань, які визначені нормативно-правовими актами, зокрема проведення взаємних консультацій з питань, що входять до компетенції контролюючих суб’єктів, надання правових висновків з питань в яких вони зацікавлені; розробка спільних нормативних актів, методичних вказівок, наказів, рекомендацій, розпорядчих документів; спільне проведення підвищення кваліфікації працівників органів фінансового контролю, в тому числі організація стажувань, спільна підготовка, перепідготовка кадрів; створення робочих груп, дорадчих та експертних органів, організацій; аналіз, узагальнення і розповсюдження передового, позитивного досвіду; тощо [72].

До організаційних форм координації фінансового контролю можна віднести визначення напрямів спільної, сумісної діяльності. У більшості випадків такі напрями визначаються в нормативно-правових актах, що або видаються відповідними державними органами, які наділені повноваженнями врегульовувати даний вид фінансової діяльності (наприклад, постанова Кабінету Міністрів України № 383 від 26.03.2003. “Деякі питання координації дій органів виконавчої влади щодо забезпечення податкових та інших надходжень до державного бюджету” [117]), або приймаються спільно органами, які об’єднують свої зусилля з метою підвищення ефективності контрольної діяльності (наприклад, Інструкція про взаємодію та розмежування функцій щодо здійснення контролю на державному кордоні [147]).

Важливе значення для виконання завдань координації фінансового контролю має така форма як розробка Стандартів організації та проведення контрольних заходів і експертно-аналітичної діяльності. ГоловКРУ України, з метою приведення контрольно-ревізійної роботи в міністерствах, інших центральних органах виконавчої влади до єдиних норм і правил для створення дієвого механізму протидії правопорушенням і зловживанням у сфері використання бюджетних коштів, державного і комунального майна, розроблено та затверджено Стандарти державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна [173]. Видання таких стандартів позитивно впливає на контрольний процес. Але нажаль вони стосуються лише такого одного напрямку фінансової діяльності як використання бюджетних коштів, державного і комунального майна. Оскільки фінансовий контроль охоплює і процес формування публічних фондів коштів, їх розподіл, тощо, то на наш погляд доцільно було б розробити Стандарти, що містили б інформацію стосовно організації та проведення різноманітних контрольних заходів та експертно – аналітичної діяльності. Враховуючи те, що відповідно до понятійної бази Європейського Союзу фінансовий контроль може бути внутрішнім і зовнішнім, доцільно розробити два види Стандартів: Стандарти організації та здійснення внутрішнього фінансового контролю і Стандарти організації та здійснення зовнішнього фінансового контролю. Так як Міністерство фінансів України є центральним органом виконавчої влади, завданням якого є забезпечення реалізації єдиної державної політики у сфері внутрішнього фінансового контролю, та здійснення контролю за її проведенням ДПА України, ДМС України, ГоловКРУ України, Державним казначейством, то Стандарти організації та здійснення внутрішнього фінансового контролю повинні бути розроблені та затверджені саме ним. Одним із основних базових документів, на якому повинна базуватися розробка зазначених Стандартів має бути Концепція розвитку державного внутрішнього фінансового контролю [118], відповідно до якої основним завданням з реформування системи державного внутрішнього фінансового контролю є визначення Міністерства фінансів України органом, уповноваженим здійснювати нагляд за станом реформування системи державного внутрішнього фінансового контролю, спрямовувати та координувати централізований внутрішній аудит. Інше основне завдання з реформування системи державного внутрішнього фінансового контролю про яке йдеться в Концепції: створення єдиного правового поля розвитку системи державного внутрішнього фінансового контролю як складової частини державного фінансового контролю та внесення відповідних змін до законодавства сприятиме належній координації фінансового контролю і відповідно виконання одного з її завдань – усунення та недопущення паралелізму і дублювання контрольних функцій.

Зовнішній фінансовий контроль, відповідно до зазначеної Концепції, повинен здійснюватися Рахунковою палатою. Отже питання розробки та затвердження Стандартів організації та здійснення зовнішнього фінансового контролю слід віднести до компетенції цієї інституції. Стандарти повинні містити як матеріальні норми, що характеризуватимуть особливості організації фінансового контролю, координації фінансового контролю, її мету та завдання, вказуватимуть контролюючих суб’єктів тощо, так і процесуальні, які мають визначати загальні положення щодо проведення контрольних заходів, стадії процесу фінансового контролю, права та обов’язки учасників контрольного процесу, порядок здійснення контрольних дій, особливості експертно-аналітичної діяльності, тощо. У Стандартах державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна, розкривається сутність таких етапів контрольного процесу як планування фінансового контролю (Стандарт державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–2), організація та виконання контрольних заходів (Стандарт державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–3), документування результатів та формування матеріалів контрольних заходів, порядок їх опрацювання та використання (Стандарт державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–4 ), оприлюднення результатів державного фінансового контролю (Стандарт державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–8). Вважаємо, що до стадій координації фінансового контролю і відповідно контрольного процесу слід віднести ще й таку як контроль за виконанням рішень, що приймаються в процесі спільної контрольної діяльності, адже необхідно здійснювати перевірку виконання тих завдань, які містяться в документації, що складена за результатами контрольної діяльності. Тому ще один окремий Стандарт–10, що матиме назву “Контроль за реалізацією рішень, що прийняті за результатами контрольної діяльності” повинен чітко визначити: суб’єкт, що зобов’язаний буде здійснювати контроль за реалізацією прийнятих спільно рішень, можливо такими повноваженнями слід наділити всіх суб’єктів, що проводили спільно контрольні заходи, а навіть краще такий обов’язок покласти на одного; терміни повторної перевірки виконання рішень, при необхідності; порядок звітування підконтрольного суб’єкта про виконання покладених на нього завдань тощо.

З іншого боку можливо доцільним є видання Стандартів залежно від сфер фінансової діяльності в якій здійснюється фінансовий контроль, тобто розробка Стандартів, що визначатимуть особливості організації та здійснення фінансового контролю і відповідно координації фінансового контролю в бюджетній, банківській, податковій, митній, валютній сфері тощо [72].

Ефективне здійснення фінансового контролю неможливе без обміну інформацією, з питань його організації і здійснення, що мають взаємний інтерес, між контролюючими суб’єктами. Тому можна вважати обмін інформацією конструктивною формою координації фінансового контролю. Взаємне інформування суб’єктів про напрямки своєї контрольної діяльності, її результати, про підконтрольних суб’єктів, виявлені порушення в фінансовій сфері тощо, позитивно впливає як на захист прав підконтрольних суб’єктів, так і на дієвість самого фінансового контролю. У той же час, з одного боку, така процедура має позитивне спрямування, оскільки сприятиме дотриманню принципу гласності при координації фінансового контролю, а з іншого – може негативно вплинути на діяльність підконтрольного суб’єкта, так як може бути розголошена інформація, яка містить певні відомості, що становлять, наприклад, комерційну таємницю і порушуватимуть його права. Отже до визначення кола інформації, що підлягатиме обміну, слід підходити обережно. На нашу думку обов’язковому обміну має підлягати інформація про вчинені правопорушення у фінансовій сфері – це надасть змогу проаналізувати причини вчинення правопорушень та визначити методи і форми їх попередження, дозволить своєчасно їх виявити. Обмін інформацією може здійснюватися в усній або письмовій формі. Усна форма ефективна тоді, коли необхідно дуже швидко здійснити передачу інформації, в той час як письмова потребує витрачання певного часу. Хоча перевага повинна надаватися письмовій формі. Обмін інформацією, особливо щодо вчинення правопорушень у фінансовій сфері, повинен здійснюватися постійно, що передбачає ведення банку даних про правопорушення, які вчиняють підконтрольні суб’єкти та відповідальність, яка застосовується до них. На наш погляд, необхідно використовуючи зарубіжний досвід [77], розробити і розпочати використання в практичній роботі суб’єктами державного внутрішнього контролю України Класифікацію фінансових порушень – документ, що має затверджуватися Кабінетом Міністрів України і міститиме як перелік всіх правопорушень, що вчиняють підконтрольні суб’єкти у сфері фінансової діяльності так і їх особливості. Наявність такої класифікації допоможе знайти спільні підходи до визначення складу правопорушень, їх основних характеристик, так як економісти, які в більшості працюють в органах фінансового контролю і юристи, що є працівниками, наприклад правоохоронних органів, по-різному визначають неефективність використання бюджетних коштів і відповідно трактують його ознаки. Прийняття Класифікації сприятиме запровадженню єдиного підходу до вирішення спільних проблем в контрольній діяльності.

У нормативно-правових актах йдеться про таку форму координації як обмін методичними рекомендаціями, інформаційно-довідниковими матеріалами, що має важливе значення, оскільки в подальшому дозволяє скоординувати дії контролюючих суб’єктів.

Однією із основних форм координації, що сприяє більш повному обміну інформацією, методичними рекомендаціями, інформаційно-довідниковими матеріалами, тощо, між відповідними суб’єктами, взаємному обміну позитивним та негативним досвідом, встановленню дружніх стосунків та довіри один до одного є проведення спільних нарад, робочих зустрічей, семінарів, тематичних засідань, конференцій, на яких обговорюються актуальні проблемні питання, що стосуються фінансового контролю, удосконалення його організації і здійснення. Здійснюється обмін досвідом впровадження нових інформаційних технологій і науково-технічних розробок, а також у разі необхідності приймаються узгоджені заходи з метою забезпечення об’єднаних дій по досягненню загальної мети і вирішенню завдань координації фінансового контролю. Обов’язково визначається коло учасників таких нарад. Можуть запрошуватися й представники органів державної влади та управління, які не відносяться до органів, організацій, що здійснюють фінансовий контроль, але наділені повноваженнями видавати відповідні нормативно-правові акти в сфері фінансового контролю чи здійснюють певну діяльність, яка сприятиме впровадженню нових інформаційних технологій і науково-технічних розробок в діяльність контролюючих суб’єктів, якщо цього вимагає досягнення мети координації. На таких спільних нарадах узгоджуються плани діяльності контролюючих суб’єктів, проводиться обмін планами, що в подальшому дозволяє скоординувати їх дії по контролю в сфері публічних фінансів.

Важливого значення останнім часом набуває така форма координації як взаємна допомога при проведенні фінансового контролю, тобто вирішенні завдань, які визначені нормативно-правовими актами, зокрема проведення взаємних консультацій з питань, що входять до компетенції контролюючих суб’єктів, надання правових висновків з питань в яких вони зацікавлені. Така форма об’єднання зусиль дозволяє уникнути помилок при здійсненні контрольних дій та підвищує їх якість і рівень достовірності отриманих результатів.

Оскільки органи фінансового контролю мають спільну мету – забезпечення законності в сфері фінансової діяльності, то підвищити ефективність контрольних заходів можливо лише при об’єднанні їх зусиль. Для цього чинне законодавство, у визначених випадках, зобов’язує органи, які наділені контрольними повноваженнями, спільно проводити контрольні заходи, що потребує координації їх дій. У певних випадках, навіть якщо про це чітко не йдеться у законодавстві, контролюючі суб’єкти самостійно визначають форми співпраці, до яких відноситься й організація та проведення спільних контрольних заходів. Про це свідчить велика кількість нормативно-правових актів, які стосуються саме координації і взаємодії контролюючих суб’єктів. Дійсно, найбільш ефективною формою є проведення спільних перевірок, ревізій інших контрольних заходів, тощо. Це в свою чергу передбачає створення однієї контрольної групи за участі фахівців відповідних контролюючих суб’єктів, що оформляється спільним офіційним розпорядчим документом (наказом чи розпорядженням). Призначається керівник робочої групи, формується єдина програма та робочий план. У такому випадку потребують узгодження терміни перевірки, час її проведення, мета, завдання, підконтрольний суб’єкт, на який спрямовується контрольна діяльність, слід визначити і форми та методи, що використовуватимуться контролюючими суб’єктами. Об’єднання зусиль в цьому напрямку підвищує результативність контрольних дій, під час яких особи, що їх здійснюють, переймають досвід один у одного, збагачуються знаннями. Такі дії розширюють можливість вжиття ефективних заходів за їх результатами, прийняття доцільних рішень. Узагальнення матеріалів контрольних заходів здійснює керівник контрольної групи. При об’єднанні зусиль суб’єктів, що здійснюють фінансовий контроль він стає системним, дієвим. Саме координація сприяє проведенню спільних контрольних дій, що підвищує ефективність фінансового контролю. Спільні контрольні заходи можуть бути плановими, тобто включеними до планів роботи відповідних контролюючих суб’єктів та позаплановими, не включені до планів їх роботи та проводяться за дорученням або зверненням ініціаторів контрольних заходів. Наприклад, у Інструкції про порядок взаємодії підрозділів митної варти Державної митної служби України та підрозділів Державної прикордонної служби України [149] зазначається, що планові спільні заходи щодо протидії порушенням чинного законодавства України з митних та прикордонних питань, проводяться за погодженими планами спільних заходів, спрямованих на врегулювання оперативної обстановки в регіоні або на окремих ділянках (у зонах) діяльності підрозділів Державної прикордонної служби України та митних органів України, а позапланові – відповідно до обставин, що раптово виникають, за спільним рішенням керівників митних органів України та структурних підрозділів Державної прикордонної служби України на місцях.

Проведення скоординованих контрольних заходів є окремою формою координації фінансового контролю на якій слід зупинити увагу. На відміну від попередньої форми, тобто організації і проведення спільних контрольних заходів, зазначені контрольні заходи проводяться декількома контролюючими суб’єктами одночасно, без створення спільної робочої групи. Для їх проведення визначається дата, яка узгоджується. Кожен контролюючий суб’єкт, що бере участь у здійсненні скоординованих контрольних заходах, формує окремо свою ревізійну групу та визначає відповідальних працівників, затверджує програму та робочий план проведення контрольного заходу. Після закінчення контрольного заходу керівники кожної робочої групи окремо формують та підписують офіційну документацію. За рішенням ініціаторів контрольних заходів, матеріали складені одними контролюючими суб’єктами можуть надаватися іншим, в порядку обміну інформацією. Скоординовані контрольні заходи можуть бути плановими (включені до планів контрольних заходів відповідних контролюючих суб’єктів) та позаплановими (не містяться в планах роботи контролюючих суб’єктів та здійснюються у передбачених випадках за дорученням або зверненням ініціаторів контрольних заходів, за зверненням суб’єктів господарювання і громадян).

Наступною формою координації є спільна реалізація результатів контролю, яка може здійснюватися після проведення як спільних контрольних заходів так і скоординованих. Крім цього у випадках передбачених чинним законодавством, або за домовленістю чи проханням відповідних контролюючих суб’єктів, також може відбуватися спільна реалізація результатів контролю. Важливе значення має і здійснення спільних профілактичних заходів з метою попередження вчинення фінансових правопорушень.

Особливою формою координації фінансового контролю, яка є однією з умов ефективної діяльності контролюючих суб’єктів є аналіз, узагальнення і поширення позитивного, передового досвіду серед всіх контролюючих суб’єктів. Попередження правопорушень у фінансовій сфері можливе лише при наявності аналізу зібраної всіма органами, що наділені контрольними повноваженнями інформації і проведенні відповідних узагальнень. Спільна аналітична робота, тобто спільне проведення аналізів (узагальнень) сприяє як вдосконаленню законодавства, яке врегульовує питання організації і здійснення фінансового контролю та інших нормативно-правових актів, так і узагальненню та розповсюдженню передового, позитивного досвіду. Вона повинна здійснюватися всіма органами, що наділені контрольними повноваженнями. Такими функціями можуть бути наділені спеціально створювані органи чи організації. Так, у 1953 році, з метою вивчення і поширення позитивного досвіду щодо діяльності вищих органів фінансового контролю, була створена позаурядова організація – Міжнародна організація вищих органів державного фінансового контролю – ІНТОСАІ. Україна стала її членом лише з 1998 року. Нажаль до міжнародних документів, що приймаються цією організацією (Лімська Декларація керівних принципів контролю, Стандарти з аудиту державних фінансів), ми почали звертатися лише останнім часом. Їх вивчення на початку здобуття незалежності нашою державою сприяло б уникненню певних помилок у організації фінансового контролю.

До форм координації фінансового контролю можна віднести і спільне проведення підвищення кваліфікації працівників органів фінансового контролю з метою підвищення їх фахового рівня, у тому числі організація стажувань, а можливо і спільна підготовка, перепідготовка кадрів, що передбачає створення спільних, об’єднаних науково-навчальних комплексів, які включатимуть навчальні заклади, науково-дослідні та наукові установи, Центри підвищення кваліфікації тощо. Це відповідно спонукатиме і до спільного проведення наукових досліджень. Наприклад, з метою забезпечення держав-учасниць СНД результатами централізованих досліджень у галузі державного і міжнародного фінансового контролю, з урахуванням розвитку інтеграційних процесів у державах-учасницях Співдружності, Державній науковій установі “Державний науково-дослідний інститут системного аналізу Рахункової палати Російської Федерації” надано статус Базової організації держав-учасниць Співдружності Незалежних Держав з досліджень у галузі державного і міжнародного фінансового контролю [153].

Для формування однакового підходу до організації і здійснення контрольних заходів, контролюючі суб’єкти розробляють та видають спільні накази, розпорядження, методичні вказівки, інструкції, рекомендації, інформаційні листи й інші організаційно-розпорядчі та методичні документи, що сприятимуть досягненню мети фінансового контролю, запровадженню передового досвіду, нових методів і форм діяльності, уніфікації організації і проведення контрольних заходів. Завдяки цьому можлива безпроблемна організація і проведення спільних контрольних заходів.

Координація фінансового контролю повинна передбачати постійний обмін інформацією щодо досвіду застосування чинного законодавства і відповідно обговорення проблем, що існують при його застосуванні та підготовку пропозицій по його вдосконаленню, узгодження планів роботи, методичних рекомендацій, розпорядчих та інших документів. А це у свою чергу вказує на створення спільних робочих груп, дорадчих та експертних органів, організацій, які працюватимуть у данному напрямку, готуватимуть зміни та доповнення до нормативно-правових актів, узгоджуватимуть необхідну документацію, тощо та відповідно відіграватимуть важливу роль в процесі координації. Наприклад, у постанові Кабінету Міністрів України “Деякі питання координації дій органів виконавчої влади щодо забезпечення податкових та інших надходжень до державного бюджету” від 26.03.2003 №383 [117], яка втратила чинність, йшлося про створення робочої групи з координації дій центральних органів виконавчої влади щодо забезпечення податкових та інших надходжень до державного бюджету. Така робоча група здійснювала оперативний розгляд питань, що стосувалися стану поточних розрахунків платників податків з державним і місцевими бюджетами та готувала пропозиції щодо вжиття заходів для зменшення податкового боргу. Рішення, що приймалися в межах її компетенції, були обов’язковими для розгляду відповідними органами виконавчої влади, підприємствами, установами, організаціями всіх форм власності. За результатами засідань робочої групи подавалися в установленому порядку Кабінету Міністрів України пропозиції щодо: застосування адміністративних та дисциплінарних заходів до керівників підприємств-боржників; внесення змін до нормативно-правових актів з питань оподаткування; запровадження заходів з легалізації “тіньових” грошових потоків. Досить часто створюються не дорадчі чи експертні органи, організації, а Міжвідомчі ради, метою яких є здійснення координації.

Наприклад, проблеми, пов’язані зі збиранням і витрачанням державних фінансових ресурсів у Московській області Російської Федерації, обумовили створення Міжвідомчої ради з державного фінансового контролю, забезпеченню своєчасності і повноти збирання податків і інших платежів у федеральний бюджет. Метою діяльності Ради є координація і посилення контролю за надходженням і витрачанням коштів федерального бюджету, федеральних позабюджетних фондів і інших державних коштів. До складу Ради включені керівники фінансово-контрольних і економічних органів. Її основними завданнями є: формування тактики і методології державного фінансового контролю; визначення його основних напрямків і механізму; узгодження практичних заходів по здійсненню державного фінансового контролю; затвердження програми спільних ревізій, перевірок; підготовка пропозицій щодо розширення джерел коштів федерального бюджету і позабюджетних державних фондів, стосовно ефективності державного фінансового контролю; узагальнення і поширення досвіду державного фінансового контролю. Відповідно до вказаних завдань Рада має певні права: запрошувати від міністерств і інших органів виконавчої влади необхідні матеріали і інформацію; обговорювати результати ревізій і перевірок, що проводилися федеральними органами виконавчої влади, заслуховувати пояснення їх керівників; вносити пропозиції до Уряду Російської Федерації [62].

Використання тієї чи іншої форми координації залежить від мети координації та мети, яку ставлять перед собою органи, що наділені контрольними повноваженнями, специфіки завдань координації та її стадій, особливостей функцій чи повноважень суб’єктів координації тощо.

Наприклад, Рада керівників ВОФК, про яку йшлося у попередньому підрозділі, наділена певними функціями, аналіз яких надав змогу визначити форми координації фінансового контролю: розробка контрольних чи ревізійних стандартів, нормативів і методичних вказівок; правове сприяння контрольно-ревізійним заходам; організація проведення багатосторонніх консультацій, семінарів, конференцій, спеціалізованих курсів, спільних досліджень з актуальних теоретичних і практичних проблем державного фінансового контролю; вдосконалення механізму обміну інформацією і методологічними матеріалами з питань державного фінансового контролю; поширення досвіду діяльності ВОФК в різних сферах (публікації у спеціалізованих виданнях (бюлетенях, журналах та ін.) матеріалів про роботу ВОФК); сприяння використанню інформаційних технологій в контрольно-ревізійній діяльності; сприяння проведенню спільних і/або паралельних контрольно-ревізійних заходів у рамках двосторонніх чи багатосторонніх угод; сприяння організації професійного навчання, стажувань і підвищення кваліфікації кадрів контрольно-ревізійних органів; забезпечення взаємодії ВОФК з принципово важливих теоретичних і практичних питань та проблем державного фінансового контролю.

Аналогічно з поняттям “форма”, у словниках та науковій і навчальній літературі тлумачиться по-різному і поняття “процедура”. Взагалі процедура (від фр. – procedure, від лат. procedo – просуваюсь) – це встановлений порядок ведення, розгляду певних справ [51, с.502; 21, с.175]. У Словнику іноземних слів “процедура” визначається як офіційно встановлений чи прийнятий за звичаєм порядок, послідовність дій для здійснення або оформлення певних справ [55, с. 557], у Словнику іншомовних слів як офіційно встановлений порядок дій при обговоренні чого-небудь, здійсненні прав [56, с.772]. У юридичній літературі, в більшості, вживається поняття “юридична процедура”– складова частина юридичного процесу, що визначає порядок здійснення певної процесуальної дії [54,с.131]. Пащенко О.П. [99], розглядаючи процес фінансового контролю, вказує на існування фінансово-контрольної процедури – сукупність контрольних дій, які спрямовані на досягнення конкретної мети в рамках стадії фінансового контролю.

Враховуючи вище викладене, на нашу думку, процедури координації – це певні дії, що мають організаційний характер і спрямовані на забезпечення здійснення, реалізацію форм координації фінансового контролю. Чітке визначення процедур координації надасть можливість визначити те, на чому необхідно зосередити увагу в першу чергу, що в подальшому сприятиме швидкому досягненню мети фінансового контролю, забезпечить його якісну організацію та проведення тощо. Процедури різноманітні, вони залежать від форми координації, функцій, повноважень контролюючих суб’єктів, мети, яку вони ставлять перед собою і намагаються досягти шляхом об’єднання зусиль [72].

Так, процедурою координації щодо проведення спільних контрольних заходів, зокрема, наприклад, планових виїзних перевірок є погодження планів-графіків проведення контрольних дій з контролюючим суб’єктом, наділеним координуючими повноваженнями, а також створення спільних оперативних груп, визначення її керівника, спільне видання відповідного офіційного розпорядчого документу, розробка програми та робочого плану, його погодження та затвердження тощо. У свою чергу процедура створення оперативних груп повинна мати чіткий план та складатися з декількох етапів: визначення та пошук необхідних фахівців, які можуть якісно, оперативно і ефективно виконати поставлені завдання; їх навчання у разі потреби; формування власне самої групи; визначення мети та складання плану роботи групи; визначення суб’єкта, який здійснюватиме координацію, якщо це не встановлено чинним законодавством, а також форм, методів фінансового контролю тощо [72].

Важливе значення для виконання завдань координації фінансового контролю і досягнення її мети мають методи координації. Незважаючи на таку провідну роль методів координації, вони комплексно не досліджувалися вченими. В наукових джерелах розглядаються методи управління і лише в деяких з них згадується про методи координації, як їх різновид.

Поняття “метод”, його походження досить вдало досліджено у працях таких науковців як В.Т.Білоус, Л.А.Савченко. Нам імпонує визначення методу, що дається у Великому тлумачному словнику сучасної української мови, де під методом розуміється прийом або система прийомів, що застосовуються у будь-якій галузі діяльності [52, с.522]. При визначенні методів координації фінансового контролю доцільно звернутися до поняття “методи управління”, що містить Юридична енциклопедія [58, с.617] – способи або засоби досягнення поставлених управлінських цілей, що визначають якісну складову управління.

Фінансовий контроль, як специфічний вид діяльності, також характеризують відповідні методи. Під методом фінансового контролю розуміють спосіб (прийом), що застосовується при виконанні контрольних функцій [6, с.69; 10, с.118; 42, с.134]. Враховуючи викладені вище тлумачення понять, які впливають на зміст поняття “методи координації фінансового контролю”, його можна визначити як способи, засоби, які застосовуються контролюючими суб’єктами та іншими уповноваженими на те органами чи організаціями для організації контрольних відносин з метою досягнення мети, завдань координації фінансового контролю.

У чинному законодавстві методи координації фінансового контролю, не знайшли чіткого відображення. У більшості випадків коли в ньому йдеться про методи взаємодії, то вважається, що вони є методами координації. На наш погляд “методи координації фінансового контролю” більш ширше поняття ніж “методи взаємодії”, оскільки як зазначалося нами вище, поняття “координація” включає в себе поняття “взаємодія”.

Ми погоджуємося з науковцями [2, с.174], які вважають, що методи управління повинні бути здатними формувати і забезпечувати реалізацію управлінських впливів та бути різноманітними і пристосованими до використання в управлінні, доступними й пластичними [5, с.198].

Завдання методів координації фінансового контролю полягає у тому, щоб шляхом здійснення відповідного впливу на свідомість осіб, які беруть участь у контрольному процесі активізувати їх діяльність для досягнення мети координації.

Оскільки координацію можна розглядати і як функцію управління, то слід звернути увагу на деякі методи управління, зокрема на загальновідомі методи переконання та примусу, які взаємопов’язані, взаємодоповнюють один одного, є універсальними та відносяться до загальних методів. Саме завдяки правильному їх застосуванню можна досягти мети та виконання завдань координації фінансового контролю.

Так, переконання – це система заходів виховного, роз’яснювального та заохочувального характеру, які спрямовані на забезпечення виконання норм чинного законодавства. Виховний характер виражається у здійсненні морального впливу на свідомість особи з метою забезпечення її належної поведінки, роз’яснення чинного законодавства, що стосується стягнень, які можуть бути накладені у випадку його порушення, з метою попередження порушень у фінансовій сфері. До роз’яснювальних заходів можна віднести надання консультацій, рекомендацій щодо застосування тих чи інших норм, які регулюють фінансову діяльність, організацію та здійснення фінансового контролю. Оголошення подяки, нагородження грамотами, надання премій чи цінних подарунків є заходами заохочувального впливу, що позитивно впливають на свідомість особи з метою забезпечення належної поведінки.

На сьогодні змінюється основна мета фінансового контролю. Від фіскальної спрямованості, тобто від встановлення вимог, здійснюється перехід до надання рекомендацій. Так, у Концепції розвитку державного внутрішнього фінансового контролю [118] йдеться про внутрішній аудит – форма контролю, що забезпечує функціонально незалежну оцінку діяльності органів державного сектору, метою якого є надання рекомендацій з удосконалення діяльності органу державного сектору, підвищення ефективності процесів управління, що сприяє досягненню мети органом державного сектору. Здатність надання незалежних та об’єктивних рекомендацій є основною відмінністю внутрішнього аудиту від інших форм контролю.

У Стандартах державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–3 “Організація та виконання контрольних заходів” [173] зазначається, що належне виконання контрольних заходів суб’єктами державного фінансового контролю забезпечується завдяки повному дотриманню норм законодавства та відповідної компетенції посадових осіб суб’єктів державного фінансового контролю. Координація також передбачає, що працівники органів, організацій, які наділені контрольними повноваженнями чи мають права щодо здійснення фінансового контролю, повинні дотримуватися відповідних вимог, розуміючи їх значення, при проведенні спільних чи скоординованих контрольних дій. Стандарт державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–7 “Попередження правопорушень з боку суб’єктів державного фінансового контролю та їх службових осіб” [173] визначає загальні вимоги до заходів, спрямованих на попередження порушень суб’єктами державного фінансового контролю та їх службовими особами вимог законодавства з питань державного фінансового контролю, прав та законних інтересів суб’єктів господарювання і громадян. До таких заходів, які можна віднести до методів переконання, забезпечення виконання яких покладено на керівників суб’єктів державного фінансового контролю, належать: ознайомлення підлеглих з нормативно-правовими актами, які передбачають відповідальність працівників за неправомірні дії або бездіяльність; періодичне проведення з підлеглими навчань та атестацій з питань дотримання вимог законодавства про державний фінансовий контроль, про дотримання прав та законних інтересів суб’єктів господарювання і громадян.

Щодо примусу, як методу державного впливу, то він вважається допоміжним та застосовується лише на підставі чинного законодавства, у межах, і порядку, що ним передбачені, у випадках, якщо застосування методу переконання не дало позитивного результату.

До загальних методів відносяться методи адміністративного і економічного впливу, які також властиві координації фінансового контролю. Адміністративний вплив виражається в тому, що внаслідок координації фінансового контролю, суб’єктом, що її здійснює, в межах його компетенції, приймаються рішення, які зобов’язані виконати інші контролюючі суб’єкти. Наприклад, до основних завдань Міністерства фінансів України, відповідно до чинного законодавства, віднесено здійснення державного контролю і координація діяльності державних органів у цій сфері. Крім цього цей орган дає оцінку функціонуванню систем внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту, а Міністр координує діяльність центральних органів виконавчої влади в частині розроблення та опрацювання ними проектів актів законодавства у сфері державного внутрішнього контролю. Міністерство фінансів відповідно до покладених на нього завдань і повноважень видає накази, організовує і контролює їх виконання, а отже має право застосовувати адміністративні методи впливу до контролюючих суб’єктів. Стосовно застосування економічних методів – засобів впливу контролюючих суб’єктів, які здійснюють координацію, то слід відмітити, що з розвитком аудиту, як специфічної форми контролю, який спрямований на попередження вчинення правопорушень, можливе поєднання зусиль державних аудиторів і незалежних аудиторів, які діють відповідно до Закону України “Про внесення змін до Закону України “Про аудиторську діяльність” (в редакції від 14.09.2006) [104], і оскільки аудит – від латинського “audio” означає “він слухає”, “слухач” – це консультативно-дорадча діяльність, отже можна вважати, що за результатами проведення спільних контрольних заходів використовуються економічні стимули. Крім цього координація фінансового контролю передбачає зменшення витрат на проведення контрольних дій, отже в ній мають бути зацікавлені самі контролюючі суб’єкти, тому можна говорити про наявність економічного методу впливу. На нашу думку економічні методи на сьогодні фактично не застосовуються. Але випадки застосування економічних стимулів були наявні в історії розвитку державної податкової служби України. У 1991 році, був прийнятий Закон України “Про державну податкову службу в Україні” [106, с.50], який містив норму якою передбачалося, що державні податкові інспекції спрямовують на розвиток матеріально-технічної бази 30 відсотків донарахованих і стягнутих за результатами документальних перевірок сум податків, інших платежів і внесків, фінансових санкцій (за вирахуванням сум, що повертаються платникам за їх позовами до державних податкових інспекцій на підставі рішень суду чи арбітражного суду та в інших випадках, передбачених законодавством). Вважаємо, що оскільки координація фінансового контролю передбачає комплексне використання сил і засобів, що є в розпорядженні контролюючих суб’єктів і відповідно економію фінансових ресурсів, то необхідно у чинному законодавстві передбачити певні економічні стимули для них. Навіть якщо один відсоток від стягнутих за результатами контрольних перевірок сум, буде спрямовано на розвиток матеріально-технічної бази контролюючих суб’єктів, чи стимулювання їх працівників, якщо дійсно відбулася економія фінансових ресурсів внаслідок координації, то це сприятиме ефективності фінансового контролю.

Ми погоджуємося з професором В.Т.Білоусом, який відмічає, що методи координації яскраво проявляються у самому процесі забезпечення координації, що пов’язане, у першу чергу, з пріоритетом тих дій, які необхідні; по-друге, – при проектуванні, створенні або удосконаленні організаційних структур, на які покладається координація; по-третє, – це методи, що використовуються командою, яка виконує координацію та інші процедури [5, с.215]. До методів координації більшість науковців відносять інформаційно-аналітичний метод, який полягає у збиранні інформації певного змісту, її обробці з використанням відповідних методів, різноманітних прийомів [59, с.167]. Такий метод властивий і координації фінансового контролю, оскільки як зазначалося вище, формами координації є обмін інформацією з питань, що мають взаємний інтерес, та аналіз, узагальнення і поширення позитивного, передового досвіду серед всіх контролюючих суб’єктів. Це в свою чергу вимагає застосування відповідних прийомів для відбору інформації, що підлягає обміну, її оцінки. Завдяки своєчасному обміну певними документами, які містять інформацією, в якій зацікавлені контролюючі суб’єкти, можливо попередити вчинення фінансових правопорушень. Так, у Стандартах державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–4 “Документування результатів та формування матеріалів контрольних заходів, порядок їх опрацювання та використання” [173] зазначено, що за умови, коли на одному суб’єкті господарювання одночасно проводяться контрольні заходи службовими особами різних суб’єктів державного фінансового контролю, матеріали контрольних заходів, складені ними, за рішеннями ініціаторів контрольних заходів можуть надаватися в порядку обміну інформацією. Механізм надання матеріалів визначається керівником органу, що надає матеріали, з урахування положень звернення органу – одержувача матеріалів або відповідно до визначеного порядку взаємодії цих органів. Якщо отримані в порядку обміну інформацією матеріали контрольних заходів містять дані, які їх доповнюють і сприяють розкриттю теми власного контрольного заходу, допускається їх використання та включення до офіційної документації з обов'язковим посиланням на джерело інформації. Основним принципом використання матеріалів контрольних заходів, що надаються в порядку обміну інформацією між органами, суб’єкти державного фінансового контролю яких одночасно проводили контрольні заходи в одного суб’єкта господарювання, є дотримання конфіденційності та інші обмеження, визначені законодавством. У той же час службова особа, яка очолює контрольний захід (керівник контрольного заходу), повинна детально ознайомитися з матеріалами контрольних заходів, підготовленими кожним учасником контрольного заходу, та розглянути їх на предмет змісту і форми документування результатів контрольних заходів та дотримання основних принципів викладення інформації. За результатами розгляду керівник контрольного заходу оцінює повноту та якість розкриття теми контрольного заходу та приймає відповідне рішення щодо достатності або необхідності доопрацювання матеріалів контрольних заходів. У разі проведення спільних контрольних заходів службовими особами суб’єктів державного фінансового контролю декількох міністерств, інших центральних органів виконавчої влади або експертами з окремих питань матеріали передаються керівнику контрольного заходу, який відповідає за узагальнення всіх матеріалів контрольних заходів.

Можна погодитися і щодо існування експертно-аналітичного методу, що полягає в аналітичному вивченні ситуації, опрацюванні матеріалів контрольних заходів, проведенні відповідних експертних дій кваліфікованими фахівцями координуючого органу чи відповідного контролюючого суб’єкта, на який покладено здійснення координації, з метою розробки необхідних рекомендацій для ефективної і раціональної організації роботи контролюючих суб’єктів та усунення виявлених проблем і недоліків у процесі проведення спільних чи скоординованих контрольних дій, з метою якнайшвидшого досягнення поставлених цілей. Так, ГоловКРУ України, контрольно-ревізійні управління в АРК, областях, містах Києві і Севастополі здійснюють наступні функції: узагальнюють досвід проведення державного фінансового контролю і поширюють його серед контрольно-ревізійних служб, розробляють пропозиції щодо удосконалення державного фінансового контролю.

До важливих методів координації професор В.Т.Білоус відносить метод прогнозування. Він зазначає, що прогнозування, відрізняючись від інших форм передбачення, враховує змінний характер людської діяльності, яка активно формує майбутнє. Прогноз – це інформація про майбутнє, яка відображається у формі управлінського рішення. Таким чином, прогнозування є активним посередником між науковими дослідженнями і потребами практики. Добре відпрацьований прогноз і його практична реалізація при безпосередньому контакті з керівником, який ставить мету і приймає рішення, призводить до того, що потрібне майбутнє “падає до рук, як дозрілий плід” [5, с.220]. З такою позицією науковця можна погодитися, оскільки дійсно досягнення мети координації фінансового контролю та її завдань неможливо без передбачення шляхів розвитку взаємовідносин між контролюючими суб’єктами, нових форм і напрямків координації і відповідно взаємодії, наслідки їх використання. Цей метод тісно пов’язаний з експертно-аналітичним, оскільки прогноз можливо будувати на основі аналізу інформації, проведення її експертизи, порівняння необхідних показників. Прогнозування дозволить спрогнозувати вчинення правопорушень у фінансовій сфері в майбутньому, а це допоможе знайти шляхи і методи їх попередження

Досягти ефективності фінансового контролю можливо лише якщо будуть чітко визначені функції органів фінансового контролю, розмежовані їх повноваження, функціонуватиме система координації їх діяльності та будуть встановлені форми і процедури їх взаємодії. На цьому більш детально буде зосереджена увага нами у другому розділі дисертаційного дослідження.

Враховуючи викладене вище можна зробити висновок, що координація фінансового контролю повинна забезпечувати: запровадження нових підходів до здійснення фінансового контролю та його дієвості, ефективності, доцільності; створення єдиного правового поля для розвитку системи фінансового контролю, єдиних підходів до проведення спільних та скоординованих контрольних заходів та здійснення інших функцій контролюючими суб’єктами, наприклад, експертно-аналітичної; оптимізацію організаційних структур фінансового контролю; узгодження функцій всіх контролюючих суб’єктів та концентрацію їх зусиль на пріоритетних напрямках контролю; мінімальне втручання в фінансову, господарську та іншу діяльність підконтрольних суб’єктів та максимальну ефективність контрольних заходів; підвищення фахового рівня працівників контролюючих суб’єктів. Це потребує розробки відповідного механізму координації фінансового контролю, закріплення його у відповідних нормативно-правових актах. Отже, у Концепції розвитку фінансового контролю необхідно передбачити питання координації фінансового контролю: визначити її форми, методи, особливості та підстави щодо взаємозаміни одних контролюючих суб’єктів іншими на випадок необхідності, узгодження їх інтересів, усунення дублювання тощо.

Висновки до розділу 1

1. Аналіз літературних джерел, нормативно-правових актів, законопроектів щодо організації і здійснення фінансового контролю, його координації, дозволив зробити висновок про те, що система фінансового контролю, з моменту проголошення незалежності нашої держави, розвивалася певною мірою стихійно, за відсутності плану, або Концепції розвитку, де були б визначені потреби такої системи, здійснений аналіз її функціонування на відповідному етапі розвитку держави, намічені стратегічні напрями її подальшого розвитку і реформування з врахуванням законодавства Європейського Союзу, зарубіжного досвіду та запропоновано заходи створення найбільш прийнятної моделі забезпечення її функціонування. Це в свою чергу не сприяло розкриттю сутності координації фінансового контролю, її правовому забезпеченню і відповідно ефективному здійсненню.

2. Враховуючирозвиток фінансового контролю як інституту фінансового права та те, що фінансовий контроль має публічний характер, його доцільно називати публічним – це сприятиме розумінню сутності цього поняття. У законопроекті “Про фінансовий контроль” публічний фінансовий контроль доречно визначити як діяльність державних органів, органів місцевого самоврядування, інших публічних органів і недержавних організацій, господарюючих суб’єктів, їх структурних підрозділів, а також осіб, наділених відповідними контрольними повноваженнями чи правами, яка спрямована на перевірку законності фінансового планування, забезпечення фінансової дисципліни в процесі мобілізації, розподілу, перерозподілу і використання публічних фінансових ресурсів.

3. У нормативних актах, які визначають правовий статус певних державних органів або містять норми, що стосуються організації та здійснення фінансового контролю, законопроектах та літературних джерелах можна зустріти різноманітні поняття “контрольний орган”, “орган стягнення”, “податковий орган”, “органи фінансового контролю”, “органи, що здійснюють фінансовий контроль”, “контролюючі суб’єкти”, “суб’єкти, що здійснюють фінансовий контроль”, “фінансово-фіскальні органи” тощо, тлумачення яких не зовсім зрозумілі. А коли йдеться про те, на що спрямовані дії контролюючих суб’єктів, містяться поняття “підконтрольні суб’єкти”, “підконтрольні об’єкти”. Вони не повною мірою відображають вимоги сьогодення, застосовуються по-різному, а отже потребують корегування.Доцільно вживати поняття: “контролюючі суб’єкти” – це державні органи та недержавні організації, органи місцевого самоврядування, спеціальні служби підприємств, установ, організацій, що утворені власниками чи органами управління і уповноважені на здійснення фінансового контролю; “підконтрольні суб’єкти” – підприємства, установи, організації, державні органи, органи місцевого самоврядування тощо, на які поширюються повноваження контролюючих суб’єктів.

4. У законодавстві, науковій та навчальній літературі чітко не перераховуються суб’єкти, що наділені контрольними повноваженнями. Відсутній і повний перелік контролюючих органів. До контролюючих органів або органів фінансового контролю слід віднести державні органи та недержавні організації, основною функцією яких є контрольна, зокрема Рахункову палату України, органи ДПС України, ДМС України, Державне казначейство, ДКРС України, Держфінмоніторинг. Повноваженнями в сфері фінансового контролю наділені Верховна Рада України, Президент України, Кабінет Міністрів України, НБУ, органи місцевого самоврядування та інші державні органи, недержавні організації, також відповідні служби підприємств, установ, організацій.

5. Ефективності фінансового контролю можна досягти лише при координації фінансового контролю. Важливе значення має з’ясування причин, що ускладнюють координацію фінансового контролю, усунення яких сприятиме підвищенню його дієвості. До них належать: недосконалість чинного законодавства, в якому по-різному визначено види, форми, а в основному методи фінансового контролю; нечіткість визначення стадій процесу фінансового контролю, їх початок і закінчення; різноманітність актів, що приймають органи фінансового контролю, за результатами контрольних дій; невизначеність та відсутність систематизації фінансових правопорушень і санкцій, які застосовуються за їх вчинення; нерозмежування об’єктів, щодо яких здійснюються контрольні дії; недостатня розробленість теоретичних питань стосовно координації фінансового контролю.

6. Позиції вчених щодо визначення поняття “координація” розходяться. В основному про неї йдеться як про управлінську функцію. Законодавство не містить як визначення координації як функції управління взагалі, так і поняття координації фінансового контролю зокрема. У нормативних актах, що стосуються організації чи здійснення фінансового контролю, лише вживається слово “координація”, але в більшості міститься термін “взаємодія”. Зазначене вказує на необхідність законодавчого розмежування цих понять. Так, координація фінансового контролю – система форм і методів впорядкування, узгодження і встановлення доцільного співвідношення дій контролюючих суб’єктів, що передбачає розробку правових засад та спільних планів їх діяльності, спрямованих на досягнення мети фінансового контролю, забезпечення суб’єктів, що наділені контрольними функціями єдиною інформаційною, методологічною базою, зосередження зусиль на пріоритетних напрямках контролю і відповідно оцінку результативності дій, скорочення кількості контрольних заходів та недопущення необґрунтованого втручання у фінансову і господарську діяльність підконтрольних суб’єктів, визначення напрямків реорганізації фінансового контролю, шляхів його розвитку та вдосконалення. У свою чергу взаємодія – це поєднання зусиль суб’єктів, що наділені повноваженнями чи мають відповідні права щодо здійснення фінансового контролю, які не знаходяться у підпорядкуванні один одного з метою ефективного виконання поставлених перед ними завдань.

7. Координація фінансового контролю має мету та завдання, які сприяють її досягненню, що випливають і залежать від мети та завдань фінансового контролю. Метою координації фінансового контролю є забезпечення впорядкування та узгодження контрольної діяльності в сфері публічних фінансів. Завдання координації фінансового контролю полягають у: виробленні правових засад для спільної діяльності контролюючих суб’єктів, що передбачатиме усунення дублювання та паралелізму в їх роботі та забезпечення єдиною інформаційною, правовою, методологічною базою; забезпеченні узгодженості діяльності суб’єктів, наділених відповідними повноваженнями, які здійснюють фінансовий контроль та проведенні спільних контрольних дій, що включає розробку спільних планів їх діяльності, спрямованих на досягнення мети фінансового контролю; зосередженні зусиль на пріоритетних напрямах контролю і відповідно оцінці результативності дій; скороченні кількості контрольних заходів та недопущенні необґрунтованого втручання у фінансово-господарську діяльність підконтрольних суб’єктів; визначенні напрямів реорганізації фінансового контролю, шляхів його розвитку та вдосконалення. Крім цього, неможливе досягнення мети координації фінансового контролю без виконання такого завдання, як вивчення та узагальнення практики координаційної діяльності.

.8. Поза межами досліджень вчених залишилося питання видів координації фінансового контролю. Доведено, що належному правовому забезпеченню координації фінансового контролю сприятиме встановлення і тлумачення її видів, якими є: координація – субординація та координація – взаємодія. Залежно від суб’єкта, який здійснює координацію, вона може бути внутрішньою та зовнішньою; за правовими підставами організації – обов’язковою та ініціативною; залежно від організаційної побудови – централізованою і децентралізованою. Координація фінансового контролю може бути в бюджетній, валютній, банківській, податковій сфері. Крім цього координація може здійснюватися на будь-якому етапі фінансової діяльності, тобто під час формування публічних фондів коштів, їх розподілу та використання.

9. Доцільно виділяти рівні координації фінансового контролю: внутрішньодержавний (здійснюється всередині держави), у даному випадку слід говорити про координацію державного фінансового контролю; міжнародний (упорядкування, узгодження діяльності органів, що наділені контрольними повноваженнями різних держав), тобто йдеться про координацію міжнародного фінансового контролю. Наголошується, що дисертаційне дослідження присвячене саме координації фінансового контролю на внутрішньодержавному рівні, тобто координації державного фінансового контролю.

10. Координація фінансового контролю має здійснюватися на основі певних принципів: законності; системності; плановості; своєчасності; економічності; комплексності; повноти; об’єктивності; оперативності; результативності; гласності; самостійності та рівності контролюючих суб’єктів, їх відповідальності; професійності осіб, що задіяні в ній, які потребують законодавчого закріплення.

11. Важливе значення для розкриття сутності координації фінансового контролю мають її форми, процедури та методи, які доцільно визначити у законодавстві. Форми координації фінансового контролю – це способи організації, впорядкування контрольної діяльності, до них відносяться: визначення напрямів спільної, сумісної діяльності; розробка Стандартів організації та проведення контрольних заходів і експертно-аналітичної діяльності; обмін інформацією з питань, що мають взаємний інтерес, зокрема взаємне інформування про напрямки своєї контрольної діяльності та її результати; обмін методичними рекомендаціями, інформаційно-довідковими матеріалами; організація та проведення спільних нарад, семінарів, робочих зустрічей, тематичних засідань, конференцій, на яких розглядаються проблемні питання, здійснюється обмін досвідом впровадження нових інформаційних технологій і науково-технічних розробок; спільні контрольні дії, що передбачає створення спільних груп, тобто використання трудових і матеріальних ресурсів, які є в розпорядженні відповідних контролюючих суб’єктів; проведення скоординованих контрольних заходів; спільна реалізація результатів контролю; здійснення спільних профілактичних заходів, узгодження планів діяльності, обмін планами; взаємна допомога при проведенні фінансового контролю, тобто вирішенні завдань, які визначені нормативно-правовими актами, зокрема проведення взаємних консультацій з питань, що входять до компетенції контролюючих суб’єктів, надання правових висновків з питань в яких вони зацікавлені; розробка спільних нормативних актів, методичних вказівок, наказів, рекомендацій, розпорядчих документів; спільне проведення підвищення кваліфікації працівників органів фінансового контролю, в тому числі організація стажувань, спільна підготовка, перепідготовка кадрів; створення робочих груп, дорадчих та експертних органів, організацій; аналіз, узагальнення і розповсюдження передового, позитивного досвіду; тощо.

Процедури координації – це певні дії, що мають організаційний характер і спрямовані на забезпечення здійснення, реалізацію форм координації фінансового контролю. Вони залежать від мети, завдань, форми координації, функцій контролюючих суб’єктів.

Методи координації фінансового контролю – це способи, засоби, які застосовуються контролюючими суб’єктами та іншими уповноваженими на те органами чи організаціями для організації контрольних відносин з метою досягнення мети, завдань координації фінансового контролю. До яких відносяться: переконання та примус; адміністративного і економічного впливу, інформаційно-аналітичний, експертно-аналітичний, прогнозування.

12. Стандарти державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна нажаль стосуються лише такого одного напрямку фінансової діяльності як використання бюджетних коштів, державного і комунального майна. Оскільки фінансовий контроль охоплює і процес формування публічних фондів коштів, їх розподіл, тощо, то необхідно розробити Стандарти, що містили б інформацію стосовно організації та проведення різноманітних контрольних заходів та експертно-аналітичної діяльності.

Доцільно розробити два види Стандартів: Стандарти організації та здійснення внутрішнього фінансового контролю і Стандарти організації та здійснення зовнішнього фінансового контролю, що міститимуть як матеріальні норми, що характеризуватимуть особливості організації фінансового контролю, координації фінансового контролю, її мету та завдання, вказуватимуть контролюючих суб’єктів тощо, так і процесуальні, які мають визначати загальні положення щодо проведення контрольних заходів, стадії процесу фінансового контролю, права та обов’язки учасників контрольного процесу, порядок здійснення контрольних дій, експертно-аналітичної діяльності, тощо.

У Стандартах державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна, розкривається сутність таких етапів контрольного процесу як планування фінансового контролю, організація та виконання контрольних заходів, порядок їх опрацювання та використання, оприлюднення результатів державного фінансового контролю. Необхідно прийняти ще один Стандарт, що матиме назву “Контроль за реалізацією рішень, що прийняті за результатами контрольної діяльності”. З іншого боку можливо доцільним є видання Стандартів залежно від сфер фінансової діяльності в якій здійснюється фінансовий контроль, тобто розробка Стандартів, що визначатимуть особливості організації та здійснення фінансового контролю і відповідно координації фінансового контролю в бюджетній, банківській, податковій, митній, валютній сфері тощо.

13. Враховуючи зарубіжний досвід, необхідно: розробити Класифікацію фінансових правопорушень – документ, що має затверджуватися Кабінетом Міністрів України і міститиме як перелік усіх правопорушень, що вчиняють підконтрольні суб’єкти у сфері фінансової діяльності так і їх особливості; частіше застосовувати таку форму координації фінансового контролю, як створення Міжвідомчих рад – дорадчих органів, метою яких є координація контролю у певній сфері.

РОЗДІЛ 2ОРГАНІЗАЦІЙНО-ПРАВОВІ ЗАСАДИ ВЗАЄМОВІДНОСИН ОРГАНІВ, ЩО НАДІЛЕНІ КОНТРОЛЬНИМИ ПОВНОВАЖЕННЯМИ

2.1. Особливості співпраці органів фінансового контролю з іншими контролюючими суб’єктами

Основну роль в організації та здійсненні фінансового контролю відіграють саме органи фінансового контролю. Не зважаючи на наявність спільної мети, кожен з них має специфічні завдання та функції, що сприяють її досягненню. До контролюючих суб’єктів, які можна назвати органами фінансового контролю, відносяться: Міністерство фінансів України, Державне казначейство України, ДКРС України, ДПС України, Рахункова палата, ДМС України, Держкомфінмоніторинг. Ми не будемо розкривати сутність всіх контрольних повноважень зазначених суб’єктів, оскільки вони досліджувалися як представниками юридичної так і економічної наук, а зосередимо увагу лише на тих, що стосуються координації фінансового контролю та дозволяють визначити особливості, форми їх співпраці. Саме від чіткої і нормативно врегульованої координації їх діяльності, тісної взаємодії, об’єднання зусиль залежить результативність, ефективність та дієвість фінансового контролю, а отже і виконання завдань фінансової діяльності.

Єдиним органом фінансового контролю, про який йдеться у Конституції України [100], є Рахункова палата, що здійснює від імені Верховної Ради України контроль за надходженням коштів до Державного бюджету України та їх використанням. Правовий статус Рахункової палати визначено Законом України “Про Рахункову палату” [115]. Завданнями цієї інституції відповідно до Закону є: організація і здійснення контролю за своєчасним виконанням видаткової частини Державного бюджету України, витрачанням бюджетних коштів, зокрема коштів загальнодержавних цільових фондів, за обсягами, структурою та їх цільовим призначенням; здійснення контролю за утворенням і погашенням внутрішнього і зовнішнього боргу України, визначення ефективності та доцільності видатків державних коштів, валютних та кредитно-фінансових ресурсів; контроль за фінансуванням загальнодержавних програм економічного, науково-технічного, соціального і національно-культурного розвитку, охорони довкілля; контроль за дотриманням законності щодо надання Україною позик і економічної допомоги іноземним державам, міжнародним організаціям, передбачених у Державному бюджеті України; контроль за законністю та своєчасністю руху коштів Державного бюджету України та коштів фондів в установах НБУ та уповноважених банках; аналіз встановлених відхилень від показників Державного бюджету України та підготовка пропозицій про їх усунення, а також про вдосконалення бюджетного процесу в цілому, інше. Нажаль, у вказаному Законі не відображені завдання Рахункової палати щодо контролю за надходженням коштів до Державного бюджету України, отже він потребує внесення доповнень. У Бюджетному кодексі України визначено повноваження Рахункової палати щодо контролю за дотриманням бюджетного законодавства.

Досліджуючи функції Рахункової палати професор Л.А.Савченко вважає, що ця інституція здійснює координаційну функцію, оскільки у Законі України “Про Рахункову палату” відмічається, що одним із її завдань є організація контролю [92, с.326]. Таку позицію слід підтримати, дійсно із змісту Закону не зрозуміло, що розуміється під поняттям “організація…контролю”. Так як створені територіальні представництва Рахункової палати, які здійснюють контроль за використанням коштів Державного бюджету України, цільових бюджетних та державних позабюджетних фондів установами, організаціями, підприємствами, розташованими на території АРК, областей, у містах Києві та Севастополі, місцевими державними адміністраціями та органами місцевого самоврядування цих територій, то тлумачити вказаний термін доцільно як координацію.

На VII сесії Ради керівників вищих органів фінансового контролю держав-учасниць СНД, яка проходила 5–6 вересня 2006 року у Мінську, було прийнято Резолюцію про взаємодію вищих органів фінансового контролю держав-учасниць СНД з правоохоронними та іншими контролюючими органами під час здійснення контрольних заходів [172] у якій визнається важливість ефективної взаємодії ВОФК з іншими контролюючими органами для виконання своїх функцій та відмічається, що взаємодія сприяє розробці дієвих методів виявлення, попередження і припинення порушень у фінансовій сфері, а також повній реалізації підсумків контрольних заходів, підвищенню якості підготовки рекомендацій по вдосконаленню законодавства, що врегульовує сферу управління державними ресурсами.

У Законі України “ Про Рахункову палату” [115] є спеціальна стаття 21: “Взаємодія Рахункової палати з іншими державними контрольними органами”, в якій зазначається, що всі контрольні органи, створені відповідно до законів України в системах Міністерства фінансів України, тощо та інші державні контрольні органи зобов’язані сприяти діяльності Рахункової палати, надавати за її запитами інформацію про результати перевірок та ревізій, які ними проведено. У межах своєї компетенції, Рахункова палата може залучати до участі у здійсненні контрольно-ревізійної діяльності державні контрольні органи та їх представників. Вважаємо за доцільне: по-перше не вживати у тексті статті словосполучення “всі контрольні органи”, а чітко перерахувати їх, бо як зазначалося у першому розділі, у поняття “контрольний орган“ як законодавці так і науковці вкладають різний зміст; по-друге змінити її назву, оскільки на наш погляд поняття “взаємодія“ передбачає тісну співпрацю, у той час як із змісту вказаної статті не зовсім зрозуміло про яку форму взаємодії у ній йдеться, не визначено й основних її питань, а вказується на обов’язок певних органів надавати Рахунковій палаті відповідну інформацію. Тому доцільно вживати у даному випадку термін “взаємовідносини“.

У статті 26 вказаного Закону, зазначається, що якщо перевірка чи ревізія належить до компетенції як Рахункової палати, так і іншого державного контрольного органу, то вона повинна проводитися ними спільно. Отже формою координації фінансового контролю в даному випадку є спільне проведення контрольних заходів. З іншого боку не можна не вказати й таку форму як залучення фахівців до проведення контрольних заходів. Про неї йдеться і в Стандарті Рахункової палати “Порядок підготовки та проведення перевірок та оформлення їх результатів” [175], де до суб’єктів перевірки віднесено посадових осіб Рахункової палати та осіб, залучених нею до проведення перевірки як спеціалістів або експертів, але в ньому неврегульованими залишаються питання прав останніх, їх відповідальності за результати роботи. Вважаємо, що у даному випадку відповідальність за результати роботи залучених фахівців має нести контролюючий суб’єкт, що залучив їх до проведення контрольних заходів – це необхідно вказати у законодавстві. Нажаль вказаний Закон не містить чіткої норми щодо форм, методів та процедур координації фінансового контролю.

До суб’єктів фінансового контролю відноситься Міністерство фінансів України, повноваження якого в сфері контролю визначено у Бюджетному кодексі України [101] та Положенні про Міністерство фінансів України [127], відповідно до якого Міністерство фінансів України забезпечує реалізацію єдиної державної фінансової, бюджетної, податкової, митної політики, політики в сфері державного внутрішнього фінансового контролю та здійснення контролю за її проведенням ДПА України, ДМС України, ГоловКРУ України, Державним казначейством. Із зазначеного зрозуміло, що координацію внутрішнього фінансового контролю здійснює саме Міністерство фінансів України. Крім цього, відповідно до покладених на нього завдань, Міністерство фінансів України визначає основні організаційно-методичні засади державного внутрішнього фінансового контролю, дає оцінку функціонуванню систем внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту та має право одержувати від центральних і місцевих органів виконавчої влади інформацію про здійснення внутрішнього фінансового контролю і внутрішнього аудиту. У Положенні про Міністерство фінансів України окремим пунктом відмічено, що Міністерство фінансів під час виконання покладених на нього завдань взаємодіє з іншими центральними органами виконавчої влади, але нажаль не уточнюється з якими саме. Координація діяльності центральними органами виконавчої влади в частині розроблення та опрацювання ними проектів актів фінансового, бюджетного, податкового і митного законодавства та законодавства у сфері державного внутрішнього фінансового контролю покладена безпосередньо на Міністра фінансів України.

У складі Міністерства фінансів України діють Державне казначейство України та ДКРС України.

Контрольні повноваження Державного казначейства України визначає Бюджетний кодекс України, в якому лише йдеться про контроль за дотриманням бюджетного законодавства та Положення про Державне казначейство України [124], яким до основних його завдань віднесено: забезпечення казначейського обслуговування державного та місцевих бюджетів на основі ведення єдиного казначейського рахунка; управління наявними фінансовими ресурсами, що ним обліковуються; визначення механізму казначейського обслуговування державного та місцевих бюджетів, установлення єдиних правил бухгалтерського обліку і звітності про виконання державного та місцевих бюджетів, кошторисів розпорядників бюджетних коштів, визначення порядку і строків надання звітів про виконання кошторисів державних цільових фондів. Стосовно співпраці з іншими контролюючими суб’єктами нашої держави, то в Положенні нажаль не має жодної чіткої норми, хоч із змісту повноважень Державного казначейства слідує, що вона існує і про це свідчать нормативно-правові акти, які видаються спільно ним і органами фінансового контролю, про які буде йтися далі.

Як зазначалося вище, у складі Міністерства фінансів України діє ДКРС України, правовий статус якої визначає Закон України “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” [105]. Головним завданням ДКРС України є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяття зобов’язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності в міністерствах та інших органах виконавчої влади, у державних фондах, у бюджетних установах і у суб’єктів господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах і в організаціях, які отримують (отримували в періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі – підконтрольні установи), виконанням місцевих бюджетів, розробка пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і порушень та запобігання їм у подальшому. У Законі зазначається, що ДКРС України координує свою діяльність з ДПС України, іншими контролюючими органами. Із змісту Закону не зрозуміло, які ж органи відносяться до поняття “інші контролюючі органи”.

Контролюючі суб’єкти мають право звертатися з пропозиціями до органів ДКРС про проведення ними контрольних заходів. Так, основними підставами для включення заходів з проведення державного фінансового аудиту та інспектування до планів контрольно-ревізійної роботи органів ДКРС відповідно до Порядку планування контрольно-ревізійної роботи органами державної контрольно-ревізійної служби [134], є пропозиції Рахункової палати, Міністерства фінансів України, ДПА України, ДМС України, Державного казначейства, прийняті ГоловКРУ України до виконання.

На відміну від вказаного Закону, Положення про Головне контрольно-ревізійне управління України [122] вказує на таку форму взаємодії ГоловКРУ України і Міністерства фінансів як обмін інформацією, у порядку, визначеному Міністром фінансів.

У нормативно-правових актах, які визначають особливості здійснення контрольних дій органами ДКРС, наявні положення, стосовно співпраці. Так, Порядок проведення інспектування державною контрольно-ревізійною службою [135] містить норму щодо можливості залучення до участі в ревізії, за письмовим зверненням керівника органу служби, спеціалістів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних підрозділів. У Порядку проведення органами державної контрольно-ревізійної служби державного фінансового аудиту виконання бюджетних програм [136], який визначає механізм здійснення органами ДКРС державного фінансового аудиту виконання бюджетних програм зазначається, що до проведення аудиту ефективності можуть залучатися в установленому порядку працівники органів виконавчої влади. У той же час у Порядку проведення органами державної контрольно-ревізійної служби державного фінансового аудиту діяльності суб’єктів господарювання [137] нажаль про будь-яке залучення фахівців не йдеться.

Важливу роль у здійсненні контролю за формуванням доходної частини бюджету відіграють органи ДПС України, основним завданням яких є здійснення контролю за додержанням податкового законодавства, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків і зборів (обов’язкових платежів), а також неподаткових доходів, установлених законодавством тощо. У Законі України “Про державну податкову службу в Україні” [106], зазначається, що органи ДПС України координують свою діяльність з фінансовими органами, органами Державного казначейства України, державними митною та контрольно-ревізійною службами, іншими контролюючими органами. На жаль, в даному нормативному акті не пояснюється в чому полягає така координація, не визначаються можливі її форми та методи. Лише у ст. 11-1 Закону відмічається, що проведення планових виїзних перевірок здійснюється органами ДПС одночасно з іншими органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов’язкових платежів), тобто наводиться одна форма координації – проведення спільних чи можливо скоординованих контрольних заходів. Порядок координації проведення таких планових виїзних перевірок органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов’язкових платежів) визначається Кабінетом Міністрів України.

Воронова Л.К. [8, с.92] відзначає, що на органи ДПС України покладена координація фінансового контролю всіма державними органами. У такому реченні не вказано сферу в якій вона відбувається. Мабуть мається на увазі координація фінансового контролю в межах покладених на службу завдань. З такою позицією професора важко погодитися, оскільки внесення змін до Конституції України щодо повноважень Рахункової палати стосовно здійснення нею контролю за надходженням коштів до Державного бюджету України вказує на те, що саме вона має стати координатором у даному випадку. Але це можливо лише тоді, коли територіальним представництвам Рахункової палати буде надано право контролю місцевих бюджетів.

Відповідно до Положення про Державний комітет фінансового моніторингу України [125] Держфінмоніторинг, який є центральним органом виконавчої влади із спеціальним статусом, взаємодіє під час виконання покладених на нього завдань з центральними та місцевими органами виконавчої влади, іншими державними органами. Держфінмоніторинг: співпрацює з центральними органами виконавчої влади та державними органами, які відповідно до законодавства виконують функції регулювання і нагляду за діяльністю суб’єктів первинного фінансового моніторингу, а також іншими державними органами з питань запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, і фінансуванню тероризму; координує заходи, що проводяться ними в цій сфері. Нажаль зазначене Положення, інші нормативно-правові акти, не розкривають сутність такого співробітництва, взаємодії та не уточнюють, проведення яких саме заходів він координує, форми і процедури такої координації.

ДМС України є специфічним органом контролю. До основних її завдань в сфері контролю, відповідно до Положення про Державну митну службу України [126] належить: організація і забезпечення здійснення митного контролю та митного оформлення товарів і транспортних засобів, що переміщуються через митний кордон України, удосконалення митних процедур з метою створення сприятливих умов для прискорення товарообігу та пасажиропотоку через митний кордон України; забезпечення контролю за дотриманням правил переміщення валютних цінностей через митний кордон України; забезпечення своєчасної та у повному обсязі сплати до державного бюджету податків і зборів (обов’язкових платежів), контроль за справлянням яких покладено відповідно до законодавства на митні органи, у разі ввезення (пересилання) товарів і транспортних засобів на митну територію України або їх вивезення (пересилання) з митної території України та інші. У Митному кодексі України (у редакції від 01.01.2007) [103] є окрема стаття щодо взаємовідносин митних органів України та їх службових осіб з іншими органами, але не відзначається з якими саме. Положення про Державну митну службу України також містить норму щодо взаємодії, яка певною мірою уточнює з якими органами вона здійснюється. Так, ДМС України, відповідно до покладених на неї завдань, організовує взаємодію митних органів з іншими органами виконавчої влади, які здійснюють передбачені законодавством види державного контролю товарів і транспортних засобів у пунктах пропуску через державний кордон та в зонах митного контролю на митній території України. Вона має право залучати спеціалістів центральних і місцевих органів виконавчої влади (за погодженням з їх керівниками) до участі у виконанні завдань, що належать до її компетенції. В Інструкції з підготовки, проведення контрольних заходів з питань фінансово-господарської діяльності та реалізації їх матеріалів у митній службі України [148], яка визначає порядок підготовки й проведення посадовими особами контрольно-ревізійних підрозділів ДМС України, регіональних митниць, митниць, спеціалізованих митних установ та організацій (далі – митні органи), яких наділено відповідними повноваженнями, контрольних заходів і реалізації їх матеріалів у митній службі України вказано, що до участі в проведенні контрольних заходів можуть залучатися спеціалісти інших органів державної влади з питань, що входять до компетенції таких органів (за згодою їх керівників). У Митному кодексі йдеться про залучення спеціалістів центральних і місцевих органів виконавчої влади до виконання завдань, що належать до компетенції ДМС України, а у вказаній Інструкції – про залучення спеціалістів інших органів державної влади до участі у проведенні контрольних заходів з питань, що входять до компетенції таких органів. Доцільно уточнити, фахівці, яких саме державних органів можуть залучатися до контрольних заходів, що проводяться органами митної служби, та узгодити положення Інструкції з Митним кодексом України.

Аналіз Положення про Державну митну службу України дає можливість виділити наступні форми взаємодії митних органів з іншими органами виконавчої влади (нажаль не вказано з якими саме), як проведення спільних контрольних заходів та розробка і видання, у разі потреби, разом з іншими центральними та місцевими органами виконавчої влади спільних нормативно-правових актів. Не можна погодитися з тим, що проекти нормативно-правових актів ДМС України має погоджувати з Міністром фінансів. Таку норму слід відмінити, ДМС України повинна самостійно приймати рішення. У зазначеній Інструкції є положення щодо обов’язковості погодження контрольно-ревізійними підрозділами регіональної митниці, митниці, спеціалізованої митної установи з відповідними регіональними органами ГоловКРУ України проектів планів проведення контрольних заходів – це своєрідна форма взаємодії.

Підсумовуючи вище викладене, можна зазначити, що в нормативно-правових актах, які визначають правові основи діяльності Рахункової палати, Міністерства фінансів України, ДПС України та ДКРС України, Державного казначейства, ДМС України, Держфінмоніторингу, недостатньо висвітлені питання координації та взаємодії органів фінансового контролю між собою. У документах, що видаються ними самостійно і врегульовують порядок проведення контрольних дій, також ці питання не повністю відображені.

На сьогодні правове регулювання взаємовідносин Міністерства фінансів України, ДПС, ДМС є недосконалим – це відзначено у Концепції реформування податкової системи України [119]. Враховуючи важливість податкового контролю та взаємодії суб’єктів у цій сфері, відповідно до Концепції основними формами координації є: створення єдиних правил контролю за нарахуванням та сплатою податків і зборів (обов’язкових платежів); постійний обмін інформацією, необхідною для проведення належного аналізу фінансово-господарської діяльності платників податків. У ній зазначається, що недоліком податкової системи є те, що діяльність Міністерства фінансів України, ДПС та ДМС України щодо реалізації державної податкової політики, збирання податків і зборів (обов’язкових платежів), їх акумуляції в державному і місцевих бюджетах є недостатньо узгодженою та ефективною внаслідок недосконалого правового регулювання їх взаємовідносин, відсутності цілісного інформаційного простору. Крім цього відмічається, що стратегічними цілями податкової реформи є зменшення кількості контролюючих органів з одночасним створенням єдиних правил контролю за нарахуванням та сплатою податків і зборів (обов’язкових платежів). У той же час сучасна система адміністраторів складається з ДПА України, ДМС, адміністраторів окремих зборів та обов’язкових платежів. Це призводить до погіршення координації роботи різних адміністраторів, наявності значної кількості контролюючих органів. Пропонується здійснити об’єднання адміністраторів за принципом спільного запровадження реалізації механізмів адміністрування податків і зборів (обов’язкових платежів) та проведення єдиної державної податкової, митної та бюджетної політики, зокрема передбачається: контроль за нарахуванням та сплатою податків і зборів при здійсненні експортно-імпортних операцій (при переміщенні товарів через митний кордон України) повинна здійснювати ДМС, а ДПА контролюватиме нарахування і сплату податків, зборів (обов’язкових платежів) за операціями, що здійснюються на території України; передати ДПА функцію контролю за нарахуванням та сплатою усіх податків і зборів (обов’язкових платежів), крім тих, що контролюються ДМС та внесків на соціальне страхування; визначити, що інші адміністратори податків і зборів(обов’язкових платежів) здійснюватимуть адміністрування тих платежів, що вносяться як плата за державні послуги, надання дозволів або як внески до державних цільових фондів [119]. Нажаль розробники Концепції забули про те, що певні функції щодо контролю за надходження коштів до Державного бюджету України має Рахункова палата, необхідно визначити її роль цьому процесі.

Слід відмітити, що на практиці, взаємодія органів фінансового контролю між собою вийшла за межі, які визначені в згаданих вище нормативно-правових актах. Більш детально особливості здійснення взаємодії, координації фінансового контролю відображені в документах, які або приймаються одним суб’єктом, що наділений повноваженнями врегульовувати ці відносини (наприклад, Кабінетом Міністрів України, ГоловКРУ України, тощо), або розробляються спільно декількома органами фінансового контролю у формі положень, порядків, регламентів тощо, що затверджуються їх наказами.

Так, окремі питання контрольної діяльності міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів, які наділені повноваженнями на здійснення фінансового контролю, їх самостійних контрольно-ревізійних підрозділів або інших їхніх підрозділів (осіб), які наділені такими повноваженнями (далі суб’єкти державного фінансового контролю), визначені у Стандартах державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна [173] (далі Стандарти). Загальна характеристика Стандартів давалася у підрозділі 1.3 першого розділу дисертаційної роботи, отже ми зосередимо увагу лише на деяких їх особливостях.

Стандартами визначено таку форму взаємодії як проведення спільних контрольних заходів – це контрольні заходи, що здійснюються одночасно декількома суб’єктами державного фінансового контролю і мають спільні або взаємопов’язані теми контрольних заходів, які можуть бути плановими (контрольні заходи, що включені до відповідних планів контрольних заходів суб’єктів державного фінансового контролю) та позаплановими (контрольні заходи, що не включені до відповідних планів суб’єктів державного фінансового контролю і здійснюються в межах їх компетенції та повноважень за дорученнями ініціаторів контрольних заходів і зверненнями органів державної влади (у тому числі правоохоронних органів) та органів місцевого самоврядування, суб’єктів господарювання і громадян. У Стандарті зазначається, що метою планування контрольних заходів суб’єктами державного фінансового контролю є: забезпечення оптимальної концентрації трудових, фінансових та матеріальних ресурсів суб’єктів державного фінансового контролю при реалізації визначених напрямів контролю; усунення паралелізму та дублювання в роботі суб’єктів державного фінансового контролю шляхом забезпечення належного виконання вимог законодавства щодо державної регуляторної політики. На наш погляд – це не мета планування, а загальна мета взаємодії.

З аналізу певних норм Стандарту можна зрозуміти, що суб’єктами державного фінансового контролю можуть здійснюватися як спільні так і скоординовані контрольні заходи. Щодо спільних контрольних заходів, то їх існування не ставиться під сумнів, оскільки у Стандарті державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–1 [173], дається визначення цього поняття, з яким можна погодитися. Про можливість проведення скоординованих контрольних заходів чіткої норми вони не містять. У той же час у Стандарті державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–4 [173], який стосується документування результатів та формування матеріалів контрольних заходів, порядку їх опрацювання і використання зазначається, що: за умови, коли на одному суб’єкті господарювання одночасно проводяться контрольні заходи службовими особами різних суб’єктів державного фінансового контролю, матеріали контрольних заходів, складені ними, за рішеннями ініціаторів контрольних заходів можуть надаватися в порядку обміну інформацією; механізм надання матеріалів визначається керівником органу, що надає матеріали, з урахування положень звернення органу-одержувача матеріалів або відповідно до визначеного порядку взаємодії цих органів; основним принципом використання матеріалів контрольних заходів, що надаються в порядку обміну інформацією між органами, суб’єкти державного фінансового контролю які одночасно проводили контрольні заходи в одного суб’єкта господарювання, є дотримання конфіденційності та інші обмеження, визначені законодавством; у разі одночасного проведення контрольних заходів службовими особами декількох суб’єктів державного фінансового контролю при умові визначення органу, який відповідає за узагальнення всіх матеріалів контрольних заходів, матеріали направляються цьому органу в офіційному порядку із супровідною документацією. Зрозуміло, що в даному випадку йдеться про проведення одночасно суб’єктами державного фінансового контролю контрольних заходів, відповідно їх дії мають бути скоординованими. Отже доцільно доповнити Стандарти визначенням поняття “скоординовані контрольні заходи” та вказати на особливості їх проведення. Про важливість внесення таких змін свідчить і наявність Порядку взаємодії органів державної контрольно-ревізійної служби з контрольно-ревізійними підрозділами міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів при проведенні планових та позапланових контрольних заходів [165], що розроблений відповідно до Стандартів і в якому закріплюються особливості організації і проведення як спільних так і скоординованих контрольних заходів. На зазначеному Порядку ми зосередимо увагу в наступному підрозділі.

Про таку форму координації фінансового контролю як спільне проведення контрольних заходів, тобто одночасне проведення планових виїзних перевірок, ревізій органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов’язкових платежів) йдеться у Порядку координації проведення планових виїзних перевірок органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов’язкових платежів) [133]. Необхідно відмітити, що в Порядку досить детально виписані процедури координації, до яких відносяться: формування планів-графіків контролюючими органами та їх узгодження з відповідним органом державної податкової служби; встановлення та погодження строків проведення планових виїзних перевірок, що не перевищують відповідні строки, передбачені статтею 11-1 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”; внесення змін до планів-графіків. Проведення планових виїзних контрольних заходів розпочинається одночасно всіма контролюючими органами, які за їх результатами окремо складають акт чи довідку.

Наступною формою співпраці контролюючих суб’єктів є спільне виконання нормотворчої функції, зокрема, підготовка та видання спільних нормативно-правових актів, що врегульовують особливості їх взаємодії у певних сферах діяльності. Так, відповідно до чинного законодавства право спільно розробляти і видавати з іншими органами виконавчої влади нормативно-правові акти, в межах визначеної компетенції, має Міністерство фінансів України. ДПА України та ДМС України, також наділені повноваженнями, у разі потреби, видавати разом з іншими органами виконавчої влади спільні акти. У той же час проекти нормативно-правових актів і ДПА України і ДМС України підлягають погодженню з Міністром фінансів. На сьогодні спільними нормативно-правовими актами контролюючих суб’єктів врегульовані різні форми взаємодії, які ми і розглянемо.

Як зазначалося у попередньому розділі, важливе значення має така форма взаємодії як усний і письмовий обмін інформацією. На жаль, її використання, на наш погляд, відбувається не в повному обсязі, адже в чинному законодавстві не досконало визначається порядок її здійснення, оскільки не існує бажаної довіри контролюючих суб’єктів один до одного. Ефективність контролю залежить і від якості отриманої інформації, яка має бути достовірною, повною та об’єктивною. Необхідно встановити відповідальність за ненадання чи неповне або несвоєчасне надання інформації, та надання недостовірної інформації, так як це може негативно відобразитися на здійсненні контролю.

Ми погоджуємося з Л.А. Савченко [92, с.374], що для належної взаємодії необхідно створити постійно діючу базу для обміну необхідною інформацією та визначити основні напрями її захисту.

Порядок взаємного інформування органів державної контрольно-ревізійної служби України та органів державної податкової служби України про факти фінансових порушень та вжиті заходи [157], встановлює механізм надання органами ДКРС інформації про факти виявлених за результатами ревізій та перевірок порушень фінансової дисципліни, та зворотного інформування органами ДПС щодо вжитих заходів за цими фактами, що стосуються: порушень норм з регулювання обігу готівки; порушень порядку ведення бухгалтерського обліку, які свідчать про можливе заниження об’єкта та/або бази оподаткування, а також ухилення від сплати податків і зборів (обов’язкових платежів); проведення з порушенням законодавства операцій із заставленими активами. Застосування такої форми взаємодії – обмін інформацією, та чітке визначення у Порядку процедур, зокрема термінів надання інформації, дозволяє своєчасно вжити заходів до винних у вчиненні вказаних фінансових правопорушень, організувати проведення спільної ревізії (перевірки) і відповідно забезпечити інтереси держави та сприяє зміцненню фінансової дисципліни.

У більшості нормативно-правових актів, що спільно видаються контролюючими суб’єктами, визначається не одна, а декілька форм взаємодії, які тісно між собою пов’язані. У Порядку взаємодії між органами державної податкової служби України, Міністерства фінансів України та Державного казначейства України в процесі відшкодування податку на додану вартість за висновками органів державної податкової служби України та погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість шляхом видачі облігацій внутрішньої державної позики [164] як і у більшості таких документів, форми взаємодії органів ДПС України, Міністерства фінансів України та Державного казначейства України в процесі відшкодування податку на додану вартість за висновками органів ДПС України та погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість шляхом видачі облігацій внутрішньої державної позики чітко не визначені. Основними формами взаємодії між зазначеними органами є обмін інформацією та спільна підготовка, узгодження певної документації, наприклад уточненого реєстру інвентаризації платників податків на оформлення облігацій внутрішньої державної позики, формування якого забезпечує ДПА України, що погоджується з Державним казначейством України, передається Міністерству фінансів України, яке забезпечує надання розпорядження до НБУ на переказ облігацій внутрішньої державної позики, випущених для погашення простроченої бюджетної заборгованості.

Спільним наказом ДПА України, Міністерства фінансів України та Державного казначейства України затверджено Порядок взаємодії органів державної податкової служби України, фінансових органів та органів Державного казначейства України в процесі повернення помилково та/або надміру сплачених податків, зборів (обов’язкових платежів) платникам податків [165] яким регламентовано взаємовідносини органів ДПС України, районних (міських) фінансових органів та органів Державного казначейства України в процесі повернення помилково та/або надміру сплачених податків, зборів (обов’язкових платежів), надходження яких контролюється органами ДПС України. Основною формою такої взаємодії є обмін документацією, зокрема висновками про повернення помилково та/або надміру сплачених податків, зборів (обов’язкових платежів), які перевіряються зазначеними вище органами. На підставі таких висновків, у встановленому порядку, органи Державного казначейства України здійснюють повернення помилково та/або надміру сплачених податків, зборів (обов’язкових платежів) платникам податків. Така форма співпраці дозволяє попередити незаконне відшкодування зазначених платежів, отже її можна називати і як спільне здійснення профілактичних заходів. Але цей Порядок також містить недолік – у назві вживається термін “взаємодія”, а в тексті зазначено, що він регламентує взаємовідносини.

Особливості координації дій органів ДПС та Державного казначейства в процесі судового розгляду позовних заяв платників податку на додану вартість, оскарження прийнятих господарськими судами рішень та виконання рішень суду щодо безспірного списання коштів з рахунків, на яких обліковуються надходження Державного бюджету України з податку на додану вартість визначає Порядок взаємодії між органами державної податкової служби України та Державного казначейства України в процесі судового розгляду та виконання рішень суду щодо безспірного списання коштів з рахунків, на яких обліковуються надходження Державного бюджету України з податку на додану вартість [161]. У назві Порядку міститься термін “взаємодія”, а в тексті визначено мету його прийняття – забезпечення координації дій. Оскільки у першому розділі роботи зазначалося, що з нашої точки зору поняття “координація” ширше ніж поняття “взаємодія”, то доцільно внести зміни до назви документу. Формою взаємодії зазначених суб’єктів є обмін інформацією, що стосується судового розгляду та виконання рішень суду із вказаних питань, зокрема інформування про наявність пред’явленого до суду позову з питання відшкодування з бюджету податку на додану вартість. Спільна участь у судовому засіданні представників двох суб’єктів – сприяє повному інформуванню суду щодо позовних вимог та є формою взаємодопомоги. Особливою формою взаємодії є спільне оскарження одного і того ж рішення як органами ДПС так і органами Державного казначейства, залежно від встановленої компетенції, що сприяє захисту інтересів держави.

З метою вдосконалення державного контролю за здійсненням експортних операцій з окремими видами товарів, профілактики порушень митного та податкового законодавства при здійсненні таких операцій, недопущення нанесення збитків державі шляхом застосування фіктивних та сумнівних експортних операцій з метою безпідставного відшкодуванняз державного бюджету податку на додану вартість при експорті товарів розроблено Порядок взаємодії митних і податкових органів при здійсненні державного контролю за експортом окремих видів товарів суб’єктами зовнішньоекономічної діяльності [160]. Порядок регламентує окремі аспекти взаємодії митних і податкових органів у процесі здійснення митного контролю та митного оформлення окремих видів товарів, що експортуються з митної території України окремими суб’єктами ЗЕД згідно з зовнішньоекономічними угодами (контрактами), що мають ознаки сумнівності. Формою взаємодії є обмін інформацією між: ДПА України та ДМС України; регіональними митницями, митницями; Управлінням інформаційного забезпечення та митної статистики ДМС України до Департаменту автоматизації процесів оподаткування ДПА України; Департаментом автоматизації процесів оподаткування ДПА України і відповідними державними податковими адміністраціями в АРК, областях, містах Києві та Севастополі. Вдало визначено у Порядку і таку форму взаємодії як проведення спільних заходів, що спрямована на попередження правопорушень. Рішення про необхідність, та доцільність проведення спільних з митними органами координованих дій з контролю за конкретною експортною операцією (митним оформленням партії товарів, задекларованої за окремими ВМД) приймають Державні податкові адміністрації в АРК, областях, містах Києві та Севастополі. Як видно із зазначеного, йдеться про проведення спільних дій, але чомусь вони трактуються як спільні скоординовані дії. У разі, якщо експортна операція (партія товарів за окремо взятими ВМД) підпадає хоча б під один Критерій ризику, митницею оформлення застосовуються: здійснення огляду товарів з обов'язковим складанням акта про проведення митного огляду товарів, що переміщуються за ВМД; відбір зразків товарів для подальшого проведення експертних досліджень; проведення митного оформлення партії товарів із залученням спеціалізованих підрозділів митних органів, на які покладено функції із здійснення контролю митної вартості та номенклатури. Із змісту Порядку випливає, що посадові особи ДПС України можуть бути присутніми під час здійснення вказаного огляду, на підставі рішення керівника органу ДПС в АРК, областях, містах Києві та Севастополі (в зоні діяльності яких зареєстрований суб’єкт ЗЕД як платник податку). Цікавим є й те, що рішення про доцільність та необхідність організації взаємодії податкових та митних органів при здійсненні митного контролю та митного оформлення товарів в пунктах пропуску через державний кордон приймається керівником органу ДПС в АРК, областях, містах Києві та Севастополі в разі неможливості організації такої взаємодії в митниці оформлення, у зв’язку з завершенням процедур митного оформлення. Така форма взаємодії як використання матеріалів проведення спільних заходів для організації подальших перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності має місце у випадку коли працівники відповідних органів ДПС не прибули до митниці призначення в пункт пропуску через державний кордон України для реалізації спільних заходів з митними органами, і відповідно митниця призначення самостійно здійснювала передбачені законодавством процедури для завершення митного контролю та митного оформлення товарів та транспортних засобів, що виконують зовнішньоекономічні перевезення цих товарів, для пропуску їх через державний кордон України та здійснювала пропуск таких товарів для їх вивезення. Із тексту Положення, по-перше не зрозуміло, про які матеріали спільних контрольних заходів йдеться, якщо органи ДПС не брали участь у перевірці, по-друге, правом на використання копій документів і матеріалів для проведення перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності у даному випадку, наділені органи ДПС, але не дається їх перелік.

Необхідність вдосконалення координації дій органів Державного казначейства України і ДКРС України при здійсненні контролю за порядком ведення бухгалтерського обліку, складанням звітності про виконання бюджетів та кошторисів, проведенням операцій з бюджетними коштами призвела до видання Державним казначейством України та ГоловКРУ України спільного наказу „Про окремі питання взаємодії органів Державного казначейства України та державної контрольно-ревізійної служби в Україні” [171], яким так звані окремі питання взаємодії, чітко не визначені, хоча в ньому повинні були знайти відображення саме форми координації, оскільки зазначається, що наказ приймався з метою вдосконалення координації дій вказаних суб’єктів, тому він потребує уточнень. Аналіз норм дає можливість говорити про такі форми взаємодії як обмін інформацією з питань, що мають взаємний інтерес. Зокрема, за результатами річних звітів органи Державного казначейства України надають інформацію щодо наявності небюджетних зобов’язань та вжитих заходів у розрізі розпорядників бюджетних коштів до органів ДКРС. У свою чергу органи ДКРС надають органам Державного казначейства та Міністерству фінансів України інформацію про факти порушень бюджетного законодавства, порядку ведення бухгалтерського обліку та достовірності звітності про виконання державного та місцевого бюджетів за видатками, які допущені розпорядниками або одержувачами коштів у разі неналежного виконання контрольних функцій Державним казначейством України або його територіальним органом. До особливої форми взаємодії відноситься взаємна допомога, прикладом якої є надання письмових роз’яснень, відповідної бази з питань проведення контрольних заходів. Спільна реалізація результатів контрольних заходів, як форма контролю, проявляється у проведенні органами ДКРС та органами Державного казначейства щоквартальних звірок щодо надходжень до бюджетів та бюджетних установ платежів, які стали наслідком проведених контрольних заходів органами ДКРС.

Як зазначалося, формою співпраці органів фінансового контролю є надання у межах компетенції взаємної допомоги. Порядком взаємодії Державної податкової адміністрації України, Міністерства фінансів України та Державного казначейства України при відшкодуванні сум податку на додану вартість у рахунок погашення простроченої заборгованості за кредитами, залученими державою або під державні гарантії, бюджетними позичками та фінансовою допомогою на зворотній основі [163] визначаються особливості взаємодії ДПА України, Міністерства фінансів України та Державного казначейства України при відшкодуванні сум податку на додану вартість у рахунок погашення простроченої заборгованості за кредитами, залученими державою або під державні гарантії, бюджетними позичками та фінансовою допомогою на зворотній основі. Основна її форма – взаємна допомога при проведенні контрольних дій, виконання покладених на кожен орган функцій, що полягає у спільній підготовці протокольного рішення щодо проведення відшкодування сум податку, яке в разі, якщо сума податку перевищує 100 тис. гривень, погоджується з Міністерством фінансів України, Державним казначейством України та ДПА України, а у разі, якщо становить до 100 тис. гривень включно, – з відповідним територіальним органом Державного казначейства України та органом ДПС. До суб’єктів, які беруть участь в цьому процесі, віднесено і платника податку. Погоджене протокольне рішення подається відповідному органу Державного казначейства України разом із необхідними документами. Така форма взаємодії слугує засобом попередження порушень при відшкодуванні податку на додану вартість, тобто є профілактичним заходом, який проводиться спільно органами фінансового контролю.

Формою взаємодії контролюючих суб’єктів, яка на наш погляд має певні переваги перед іншими, оскільки дозволяє безпосередньо здійснювати координацію фінансового контролю, є створення спільних робочих груп.

Із змісту Порядку взаємодії митних органів і органів державної податкової служби під час проведення звіряння даних щодо обігу, обліку та погашення податкових векселів та здійснення контролю за цільовим використанням імпортованих товарів, митне оформлення яких здійснюється із застосуванням податкового векселя [129], слідує, що формами взаємодії митних органів і органів ДПС є :

спільні контрольні дії, які полягають у проведенні звіряння даних щодо обігу, обліку та погашення податкових векселів та у проведенні спільних планових виїзних перевірок фінансово-господарської діяльності суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності;
створення спільних робочих груп з перевірки цільового використання імпортованих товарів, митне оформлення яких здійснюється із застосуванням податкового векселя, на які покладено: складання щоквартально планів-графіків проведення спільних планових виїзних перевірок фінансово-господарської діяльності суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності, в яких передбачається проведення перевірок у тих суб’єктів, які для митного оформлення імпортованих товарів застосовували податковий вексель; визначення напрямів та обсягів перевірки діяльності вказаних суб’єктів; складання акту та розробка проекту плану заходів щодо усунення виявлених під час проведення планової виїзної перевірки порушень митного і податкового законодавства, складання звіту про виконання плану заходів.

Такі форми координації дозволяють попередити вчинення фінансових правопорушень, своєчасно їх виявити. А співпраця фахівців органів ДПС і ДМС в одній робочій групі сприяє обміну знаннями та набуттю досвіду. Вважаємо, що зазначеним органам доцільно спільно проводити підвищення кваліфікації посадових осіб з тих напрямків діяльності служб, в яких відбувається взаємодія. У назві Порядку вживається слово “взаємодія”, а в першому пункті, де вказується, які питання він врегульовує міститься термін “взаємовідносини”. Слід використовувати один термін – це сприятиме правильному розумінню відповідних норм.

Порядок взаємодії митних і податкових органів при організації та проведенні планових і позапланових виїзних перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності [159] розроблений з метою взаємодії митних та податкових органів при організації та проведенні планових і позапланових виїзних перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності, забезпечення належного контролю з боку податкових та митних органів за дотриманням вимог чинного законодавства зазначеними суб’єктами шляхом проведення перевірок. Зазначений Порядок окремим пунктом визначив такі форми взаємодії митних та податкових органів:

обмін інформацією, яка становить взаємний інтерес;
створення спільних груп для відпрацювання конкретних фактів, пов’язаних з незаконним обігом товарів, завищенням (заниженням) вартості товарів при їх ввезенні (вивезенні) на митну територію України, безпідставним застосуванням пільг із сплати податків при імпорті та експорті товарів (процедури такої форми, тобто порядок створення і організації роботи спільних груп не визначені у Порядку);
проведення одночасних планових та позапланових виїзних перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності (така форма взаємодії передбачає здійснення наступних процедур: узгодження планів-графіків; спільний відбір суб’єктів, що потребують включення до них тощо);
аналіз умов і причин, що сприяють порушенню законодавства, внесення пропозицій щодо їх усунення до відповідних міністерств та інших центральних органів виконавчої влади. Процедури щодо цієї форми взаємодії у Порядку не відображені. У ньому лише зазначено, що у разі встановлення митними та податковими органами під час здійснення планових та позапланових виїзних перевірок суб’єктів зовнішньо економічної діяльності порушень законодавства щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів (обов’язкових платежів), стосовно яких вони не є контролюючими органами, про зазначені порушення вони повідомляють відповідні онтролюючі органи, до компетенції яких належить контроль, для вжиття ними заходів відповідно до законодавства. Але ж відомо, що повідомлення про порушення аж ніяк не означає внесення пропозицій щодо їх усунення;
узагальнення підсумків виконання спільних завдань. Хоч і визначена така форма у Порядку, але про неї не йдеться у його тексті, тому не зрозуміло як податкові і митні органи здійснюють узагальнення підсумків, оскільки навіть за результатами проведених одночасних планових виїзних перевірок зазначені суб’єкти складають окремі акти (довідки).

Обмін інформативними листами щодо стану взаємодії між податковими і митними органами, а також проблемних питань, що виникають при здійсненні одночасних планових та позапланових виїзних перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності як форма взаємодії, не виділена окремим рядком у пункті 2 Порядку, в якому визначено всі форми, а міститься після такої форми як проведення одночасних планових та позапланових виїзних перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності. Вона може самостійно існувати, а не бути похідною. Але її місце поряд із зазначеною іншою формою означає, що обмін інформативними листами щодо стану взаємодії між податковими і митними органами здійснюється лише з питань проведення одночасних планових та позапланових виїзних перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності. У таких випадках слід уточнювати, яку саме інформацію мають містити інформативні листи, оскільки у вказаному Порядку така форма взаємодії не розкрита, хоча в ньому зазначається, що узгоджуються плани-графіки перевірок, перелік суб’єктів, що потребують включення до них, здійснюється у необхідному обсязі обмін інформацією стосовно діяльності суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності. З метою деталізації, визначення процедур у Порядку виділено окремим пунктом “Порядок взаємодії при проведенні планових та позапланових виїзних перевірок”, із змісту якого не зрозуміло в чому він полягає. У ньому зазначається лише про обмін інформацією і про інформування відповідних суб’єктів стосовно виявлених порушень. Крім цього при згадуванні про перевірки відсутнє слово “одночасних”. Хоч у Порядку вдало визначено окремим пунктом форми взаємодії, але нажаль взагалі не описано процедури певних форм про що йшлося вище, тому зазначений порядок потребує внесення змін і доповнень, оскільки може призвести до неефективності контрольних заходів.

Порядок взаємодії між органами Державного казначейства України та державної податкової служби України в процесі виконання державного та місцевих бюджетів за доходами [168], установлюється з метою забезпечення повноти надходжень до бюджету та контролю за погашенням заборгованості за кредитами, залученими державою або під державні гарантії та бюджетними позичками. Суб’єктами вказаної взаємодії є відповідні управління, відділення Державного казначейства, Державне Казначейство України, та відповідні органи державної податкової служби, які використовують такі її форми: обмін інформацією про реквізити відкритих (перевідкритих) рахунків для зарахування платежів до державного та місцевих бюджетів, операції на яких вони здійснюватимуть; обмін документами (відомостями, звітами) з метою отримання повної інформації про виконання бюджетів за доходами. Має місце і щомісячна звірка доходів за всіма кодами бюджетної класифікації на підставі даних про надходження до державного та місцевих бюджетів та відомостей розподілу коштів, за результатами якої складаються акти. Такі звірки є формою взаємної допомоги при проведенні контрольних дій та можна розглядати як проведення спільних дій, що мають профілактичний характер. Нажаль у Порядку не чітко визначено вказані форми взаємодії, доцільно їх виділити в окремий пункт і відповідно описати їх процедури.

Крім вказаних у вище згаданих нормативно-правових актах форм взаємодії, органи фінансового контролю використовують й інші, про них йшлося у першому розділі роботи, наприклад спільна підготовки і проведення різноманітних нарад та семінарів, з метою обміну досвідом та визначення і удосконалення форм взаємодії, обмін методичними рекомендаціями тощо. Але оскільки процедури цих форм є досить простими і не потребують чіткого нормативного врегулювання, то на них фактично не звертається увага контролюючими суб’єктами.

Із зазначеного вище видно, що Рахункова палата не врегульовує питання взаємодії з іншими контролюючими суб’єктами шляхом прийняття спільних нормативно-правових актів. Можна погодитися з С.О.Шохіним та Л.І.Вороніною [36, с.79], які досліджували питання взаємодії Контрольно-рахункової палати Москви з іншими контрольними органами, що для забезпечення ефективної взаємодії необхідно розробити конкретні форми і алгоритми, участі працівників контрольно-рахункових органів у контрольних заходах, що проводяться іншими контролюючими суб’єктами, обміну інформаційними, методичними і нормативними матеріалами тощо. Вважаємо, що визначати методологічні засади діяльності інших контролюючих суб’єктів, надавати їм методичну допомогу має Рахункова палата України. А спільне прийняття нею з органами фінансового контролю нормативно-правових актів лише сприятиме його ефективності.

Держфінмоніторинг має специфічні завдання та функції, в основному він взаємодіє з правоохоронними органами, до яких до речі відносяться і органи ДПС, отже питанню його взаємодії з іншими суб’єктами буде приділено увагу у наступних підрозділах даного розділу роботи.

Розглянути всі нормативно-правові акти, що видаються спільно контролюючими суб’єктами, в межах даного дослідження не можливо, тому ми зупинилися детально на документах, в яких врегульовані різні форми координації фінансового контролю, що надало можливість вказати як на безпосередньо їх недоліки так і визначити загальні, які властиві для більшості з них. Важливість форм взаємодії передбачає визначення всіх їх процедур, що не зовсім вдається зробити у тих нормативних актах, які одночасно містять дві, а то й більше складних форм.

Враховуючи те, що в нормативно-правових актах, які приймаються спільно декількома контролюючими суб’єктами, наявні певні неузгодженості, навіть якщо вони видаються одними й тими ж органами, але з різних питань взаємодії, не мають загальної форми, можливо використати досвід Російської Федерації по створенню Координаційних рад [69].

Так, з метою координації й організації спільної роботи по проведенню наступного державного фінансового контролю за цільовим використанням коштів федерального бюджету при керівниках Контрольно-ревізійного управління Міністерства фінансів Російської Федерації в Чувашській Республіці і Управління Федерального казначейства Міністерства фінансів Російської Федерації в Чувашській Республіці створено міжвідомчий координаційний орган – Координаційну Раду, яка складається із рівної кількості представників зазначених державних органів. До основних завдань Ради віднесено: підвищення ефективності контролю за цільовим використанням федерального бюджету; спільний розгляд і вирішення організаційних і методичних питань при здійсненні фінансового контролю за цільовим використанням федерального бюджету; забезпечення координації зазначених вище суб’єктів діяльності при організації і проведенні контрольно-ревізійної роботи; розробка пропозицій і рекомендацій по вдосконаленню контрольно-ревізійної роботи [154]. На наш погляд доцільно створити аналогічну Координаційну раду з метою координації і організації спільної роботи з проведення державного фінансового контролю ГоловКРУ України та Державного казначейства України.

Ідучи по шляху спрощення, можливий і інший варіант. Кабінет Міністрів України має розробити єдині вимоги до нормативно-правових актів, їх структуру, тощо, що спільно видаватимуться контролюючими суб’єктами стосовно взаємодії їх між собою. У законодавстві є положення про те, що у Міністерстві фінансів України створюється колегія, для погодженого вирішення питань, що належать до його компетенції, до складу якої входять як посадові особи Міністерства так і Голова ГоловКРУ, Голова ДПА, Голова ДМС України. Оскільки на сьогодні до завдань Міністерства фінансів України віднесено забезпечення політики у сфері державного внутрішнього фінансового контролю, то повноваження по розробці єдиних методологічних основ, вимог до нормативно-правових актів, що спільно видаватимуться такими контролюючими суб’єктами як ГоловКРУ, ДПА України, ДМС України і саме Міністерство фінансів покласти на останнє.

2.2. Взаємовідносини органів фінансового контролю з органами державної влади та місцевого самоврядування

Координація і встановлення загального напряму діяльності державних органів, їх структурних підрозділів, організацій, що наділені контрольними повноваженнями та органів державної влади і місцевого самоврядування є особливою складовою фінансового контролю і сприятиме повній та ефективній реалізації повноважень вказаних суб’єктів.

Взаємовідносини органів фінансового контролю з органами державної влади чи місцевого самоврядування мають важливий характер. Така співпраця найбільш необхідна при вирішенні питань, що стосуються формування публічних фондів коштів, розподілу і використання коштів цих фондів, в тому числі на стадіях бюджетного процесу та зумовлюється обсягом повноважень контролюючих суб’єктів та характером їх взаємовідносин з органами державної влади чи місцевого самоврядування. Вона носить інформативний, погоджувальний характер та проявляється у взаємодії з приводу організації планування та проведення контрольних дій у сфері фінансової діяльності, наданні та обміні інформацією, виконанні доручень, тощо.

Як зазначалось у першому розділі, поряд з виконанням інших функцій фінансовий контроль здійснюють Верховна Рада України, Кабінет Міністрів України. Відповідні контрольні повноваження має і Президент України. Так, Верховна Рада України відповідно до Конституції “здійснює парламентський контроль у межах, визначених цією Конституцією та законом”. Згідно із статтею 85 Конституції України до повноважень Верховної Ради України у сфері фінансового контролю належить: затвердження Державного бюджету України та внесення змін до нього; контроль за виконанням Державного бюджету України, прийняття рішень щодо звіту про його виконання; затвердження рішень про надання Україною позик і економічної допомоги іноземним державам та міжнародним організаціям, а також про одержання Україною від іноземних держав, банків, міжнародних фінансових організацій позик, не передбачених Державним бюджетом, здійснення контролю за їх використанням. Парламент реалізує контрольні повноваження самостійно або через Рахункову палату, створювані ним комітети, тимчасові контрольні, ревізійні та слідчі комісії. Нажаль повноваження комітетів Верховної Ради України та зазначених комісій Конституція не визначає. Крім цього не чітко виписані у ній і контрольні повноваження парламенту – це послаблює його положення в системі державної влади і впливає на здійснення парламентського контролю. Президент України також здійснює фінансовий контроль, підписуючи закони, що стосуються фінансів, в тому числі Закон про Державний бюджет України, а також приймаючи участь в утворенні інституцій, що здійснюють фінансовий контроль та створюючи фінансово-контрольні норми, які містяться в його указах та розпорядженнях. Контрольні повноваження Кабінету Міністрів України, відповідно до статті 116 Конституції України та Закону України “Про Кабінет Міністрів України” полягають в тому, що він розробляє проект Закону про державний бюджет, забезпечує виконання затвердженого державного бюджету, подає Верховній Раді України звіт про виконання державного бюджету та інше.

Місцеві ради народних депутатів відповідно до Конституції України, та інших нормативно-правових актів, що визначають їх повноваження та функції, також здійснюють фінансовий контроль під час бюджетного процесу, тобто за дотриманням бюджетного законодавства. Отже місцеві ради народних депутатів також взаємодіють з контролюючими органами.

Нормативно-правові акти, що регулюють правовий статус органів здійснюють фінансовий контроль, по-різному визначають їх взаємовідносини з органами державної влади та місцевого самоврядування. Так, у Положенні про Міністерство фінансів України [127] лише згадується про те, що Міністерство фінансів України взаємодіє з іншими центральними органами виконавчої влади, але з якими конкретно, законодавець, на жаль, не зазначає як і чітко не вказує на межі такої взаємодії та форми і методи координації. У Законі України “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” [105] питанню координації та взаємодії, на наш погляд, приділяється значно більше уваги. Так, ст. 4 Закону встановлює, що ДКРС координує свою діяльність з місцевими Радами народних депутатів та органами виконавчої влади, але не визначає форми координації. У Законі України “Про державну податкову службу в Україні” [106] подібних статей не має. Але відповідно до Положення про Державну податкову адміністрацію України [123] функцію взаємодії з іншими центральними та місцевими органами виконавчої влади, органами місцевого самоврядування, покладено на ДПА України. Положення про Державне казначейство України [124] чіткої норми щодо взаємовідносин Державного казначейства України з органами державної влади чи місцевого самоврядування не містить, хоч із аналізу його норм можна зробити висновок, що вона існує. Однією з функцій Державного казначейства України є надання консультаційної допомоги учасникам бюджетного процесу, з питань, що віднесені до його компетенції – це важлива форма координації. Відповідно до Положення про Державний комітет фінансового моніторингу України [125] Держфінмоніторинг взаємодіє під час виконання покладених на нього завдань з державними органами, органами місцевого самоврядування. До основних завдань Держфінмоніторингу віднесено: налагодження співробітництва, взаємодії та інформаційного обміну з органами державної влади у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, і фінансуванню тероризму. Митний кодекс України (у ред. від 01.01.2007) [103] та Положення про Державну митну службу України [126], як зазначалася вище, містять норми щодо взаємовідносин, взаємодії митних органів з іншими органами, але не вказують з якими саме.

Слід відзначити, що у Декларації про загальні принципи діяльності вищих органів фінансового контролю держав-учасниць Співдружності Незалежних Держав [145] є окремий розділ в якому йдеться про взаємовідносини ВОФК з іншими органами влади, зокрема з парламентами, урядами, органами державної влади і органами управління адміністративно-територіальних одиниць. У той же час Закон України “Про Рахункову палату” [115] лише містить норму щодо взаємовідносин Рахункової палати з Верховною Радою України. Враховуючи важливість взаємовідносин ВОФК і органів державної влади, цьому питанню приділяється увага і Радою керівників вищих органів фінансового контролю держав-учасниць СНД. Так, в Положенні про Раду керівників вищих органів фінансового контролю держав-учасниць Співдружності Незалежних Держав [155] зазначено, що Рада керівників ВОФК держав-учасниць СНД з метою реалізації своїх функцій має право обговорювати і затверджувати рекомендації з питання взаємодії ВОФК з законодавчими і виконавчими органами державної влади.

У Стандартах з аудиту також є норми щодо взаємовідносин ВОФК з іншими державними органами. Так, вказується, що ВОФК звітує про свою роботу законодавчому органу, існує і необхідність тісної співпраці з ним та із його комітетами. Доцільно, щоб ВОФК та виконавча гілка влади співпрацювали в деяких питаннях. Зокрема ВОФК може консультувати виконавчу владу стосовно правил і стандартів бухгалтерського обліку чи форми фінансових звітів [176].

На сьогодні найбільш врегульованим нормативно є бюджетний контроль, оскільки особливості його здійснення визначені у кодифікованому нормативному акті – Бюджетному кодексі України. Метою бюджетного контролю є забезпечення дотримання бюджетного законодавства на кожній стадії бюджетного процесу всіма його учасниками, а також запобігання вчиненню бюджетних правопорушень, їх виявлення та припинення. Взаємовідносини контролюючих суб’єктів, із зазначеними вище державними органами та органами місцевого самоврядування, відбуваються в основному у бюджетній сфері.

Першою стадією бюджетного процесу є складання проектів бюджетів. До особливих суб’єктів бюджетного контролю на цій стадії відноситься Кабінет Міністрів України – єдиний державний орган, який відповідно до чинних нормативно-правових актів, наділений правом розробляти і подавати до Верховної Ради України проект державного бюджету. Суттєву роль на стадії складання проекту державного бюджету України відіграють Верховна Рада України та Рахункова палата.

Досліджуючи проблеми удосконалення процедури контролю за процесом формування бюджетів, ще до прийняття Бюджетного кодексу України, В.О.Шевчук відмічав [88, с.20], що пріоритетним має стати регламентування в часі процедури контролю за послідовним складанням проекту бюджету та конкретним визначенням суб’єктів, а саме: контроль Рахункової палати за врахуванням результатів аналізу звіту про виконання державного бюджету за попередній рік при розробленні відповідних документів; контроль Президента України за внесенням урядом законопроекту про державний бюджет на наступний рік разом із необхідними документами та матеріалами на розгляд Верховної Ради України.

Нажаль у Бюджетному кодексі України не йдеться про зазначені повноваження Рахункової палати і Президента України на вказаному етапі бюджетного процесу. Хоча Закон України “Про Рахункову палату” [101] зобов’язав Рахункову палату проводити експертизу і давати висновки щодо окремих напрямів бюджетно-фінансової, грошово-кредитної політики, за дорученням Верховної Ради України. Отже вважаємо за доцільне описати у зазначеному Кодексі процедуру здійснення контролю Рахунковою палатою і Президентом України та особливості координації фінансового контролю на цій стадії бюджетного процесу.

На стадії розгляду та прийняття закону про Державний бюджет України учасниками контрольного процесу є народні депутати України, які здійснюючи парламентський контроль індивідуально, знайомляться з проектом Закону про Державний бюджет України. Важлива роль на даній стадії відводиться Комітету з питань бюджету. Проект Закону про Державний бюджет України також розглядають інші комітети, депутатські фракції та групи Верховної Ради України, які формують та передають свої пропозиції Комітету з питань бюджету, який фактично наділений координаційними функціями. Під час обговорення Висновків та пропозицій до проекту Закону про Державний бюджет України беруть участь народні депутати, представники Кабінету Міністрів України, фахівці Рахункової палати. У Законі України “Про Рахункову палату” (ст. 27) [115], яка стосується експертизи та висновків Рахункової палати зазначається, що ця інституція, здійснюючи свою діяльність, зобов’язана за дорученням Верховної Ради України проводити експертизу і давати висновки щодо: проекту Державного бюджету України, обґрунтованості його дохідної та видаткової частин щодо обсягів державного внутрішнього та зовнішнього боргу та дефіциту Державного бюджету України, затверджених законом України; а також окремих питань бюджетного процесу за прямими дорученнями Верховної Ради України. У Бюджетному кодексі України про ці повноваження не йдеться. Важливим на цій стадії є контроль парламенту, оскільки остаточне рішення щодо прийняття Закону про Державний бюджет України приймає він. Тому доцільно було б зобов’язати Верховну Раду України виконувати приписи Рахункової палати.

Останнім етапом контролю на даній стадії бюджетного процесу є підписання Закону України “Про Державний бюджет України” Президентом України та офіційне оприлюднення його, або ж застосування права вето з наступним поверненням закону до парламенту для доопрацювання. Бюджетний кодекс України не містить жодної статті стосовно повноважень Президента України у сфері бюджетного контролю. Вважаємо, що такі взаємовідносини між Президентом України та Верховною Радою України необхідно чітко врегулювати законодавчо. На наш погляд, всі пропозиції, які подаються Президентом України, з якими не погоджуються народні депутати, має розглядати Рахункова палата та готувати необхідний висновок. Такі висновки бажано було б надавати і щодо тих статей проекту Закону про Державний бюджет України, стосовно яких є спір між главою держави і парламентом.

Підписання Закону України “Про Державний бюджет України” Президентом України та його оприлюднення означає завершення процедури перевірки обгрунтованості проекту закону як документу. Зусилля органів державної влади та контролюючих суб’єктів повинні бути спрямовані на здійснення контролю за виконанням бюджету. Контрольними повноваженнями на даному етапі наділені Кабінет Міністрів України, Верховна Рада України та її комітети, Міністерство фінансів України, а також спеціалізовані органи фінансового контролю такі як Рахункова палата, Державне казначейство України, органи державної контрольно-ревізійної та податкової служб та інші.

Важлива роль щодо забезпечення виконання державного бюджету належить Кабінету Міністрів України. Бюджетним кодексом України передбачено, що саме уряд у випадку дефіциту бюджету може брати позики в межах, визначених Законом про Державний бюджет України, приймає рішення про виділення коштів з резервного фонду Державного бюджету, визначає порядок їх використання та щомісячно звітує перед Верховною Радою України про витрачання цих коштів. У вказаному Кодексі виписані повноваження Кабінету Міністрів України на кожній стадії бюджетного процесу, але нажаль нечітко визначені вони щодо контролю за дотриманням бюджетного законодавства, що не дає Уряду можливості здійснювати державний фінансовий контроль у повному обсязі.

Провідну роль на зазначеній стадії бюджетного процесу повинна відігравати Рахункова палата, яка наділена функціями здійснювати контроль як за надходженням коштів до Державного бюджету України так і їх використанням. У зв’язку з прийняттям Закону України “Про Кабінет Міністрів України” [107], контрольні повноваження Рахункової палати в бюджетному процесі та її взаємовідносини з Кабінетом Міністрів України, стали більш підкріплені законодавчо, оскільки у ньому є окрема стаття 34, що має назву: “Відносини Кабінету Міністрів України з Рахунковою палатою”, в якій зазначається, що Кабінет Міністрів України на запит Рахункової палати надає статистичну, фінансову, бухгалтерську та іншу інформацію, необхідну для виконання нею завдань, функцій та повноважень, установлених Конституцією та законами України. Така співпраця сприятиме попередженню вчинення фінансових правопорушень на всіх стадіях бюджетного процесу.

Інші органи фінансового контролю також мають право вимагати надання їх необхідної інформації, інформаційних матеріалів для виконання покладених на них завдань. Так, Державне казначейство України має право одержувати в установленому порядку довідки, інформацію від органів державної влади, органів місцевого самоврядування. ГоловКРУ України, ДМС України, Держфінмоніторинг наділені правом одержувати від центральних і місцевих органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування, інформацію, необхідні документи і матеріали. ДПА України одержує в установленому порядку від органів виконавчої влади необхідну інформацію, пов’язану з обчисленням та сплатою податків, інших платежів у випадках, передбачених законодавством, а також відомості, необхідні для проведення аналізу фінансово-господарської діяльності підприємств, установ та організацій усіх форм власності.

Формою взаємовідносин є інформування органами фінансового контролю органів державної влади про свою діяльність, її результати тощо, у межах визначених законодавством. Так, Кабінет Міністрів України інформують: ДПА України про основні показники сплати податків, інших платежів до державного бюджету; ГоловКРУ України про факти порушень фінансової дисципліни, виявлені під час здійснення державного фінансового контролю, про виконання вимог і пропозицій, наданих міністерствам іншим центральним органам виконавчої влади та органам місцевого самоврядування, за результатами здійснення органами ДКРС державного фінансового контролю. Крім цього ГоловКРУ подає щомісяця Верховній Раді України звіти про результати здійснення державного фінансового контролю. Міністерство фінансів України подає звіт Кабінету Міністрів України та Верховній Раді України про виконання Закону України про Державний бюджет України на відповідний рік.

До завдань Рахункової палати належить регулярне інформування Верховної Ради України, її комітетів про хід виконання Державного бюджету України, про результати здійснення інших контрольних функцій. Так, відповідно до законодавства Рахункова палата за встановленими формами щоквартально подає Верховній Раді України оперативний звіт про хід виконання Державного бюджету України, в якому наводяться фактичні відомості про формування доходів і проведені витрати порівняно з показниками, затвердженими Законом “Про Державний бюджет України” поточного року і показниками за відповідний період або квартал попереднього року.

Чинним законодавством передбачено, що у разі виявлення в процесі перевірок і ревізій привласнення грошових або матеріальних ресурсів, а також виявлення фактів корупції та інших зловживань Рахункова палата зобов’язана негайно за рішенням її Колегії передати матеріали до правоохоронних органів та повідомляти про це Верховну Раду України. У свою чергу Кабінет Міністрів України одержує від Рахункової палати відомості про результати перевірок, ревізій та обстежень, а також пропозиції щодо притягнення до передбаченої законом відповідальності осіб, винних у порушенні вимог законодавства, нецільовому та неефективному використанні коштів, заподіянні матеріальної шкоди державі, розглядає такі відомості та пропозиції, вживає в межах своєї компетенції відповідні заходи та інформує про них Рахункову палату. Крім цього, з метою сприяння Верховній Раді України, Кабінету Міністрів України, іншим державним органам у розгляді та вжитті заходів, які забезпечують підвищення ефективності використання державних фінансових ресурсів, Рахункова палата проводить перевірки в порядку контролю, тобто здійснює перевірку виконання пропозицій за результатами перевірки. У разі необхідності, за рішенням Колегії, про результати розгляду Звіту про проведені перевірки, Рахункова палата інформує Президента України.

Наявність багатьох контролюючих суб’єктів вимагає узгодження їх повноважень на відповідних етапах вказаної стадії бюджетного процесу та координації фінансового контролю. Як зазначалося у попередньому підрозділі, чинними нормативно-правовими актами визначено форми координації фінансового контролю безпосередньо органів фінансового контролю, а щодо їх взаємовідносин з органами державної влади, то вони не повною мірою врегульовані законодавчо.

На наш погляд, функцією координації фінансового контролю, на третій стадії бюджетного процесу (зокрема щодо взаємовідносин контролюючих суб’єктів з органами державної влади) під час формування Державного бюджету України слід наділити, як зазначалося у попередньому підрозділі, Рахункову палату України [70], а щодо використання коштів – Кабінет Міністрів України.

Бюджетний кодекс містить статтю щодо повноважень Міністерства фінансів України по контролю за дотриманням бюджетного законодавства, але нажаль вона не визначає особливості здійснення такого контролю. Враховуючи те, що відповідно до Положення про Міністерство фінансів України [127], Міністерство фінансів України координує діяльність учасників бюджетного процесу, якими є органи та посадові особи, що наділені бюджетними повноваженнями, вважаємо за необхідне чітко визначити форми такої координації та внести зміни до вказаного Кодексу.

До форм взаємовідносин органів фінансового контролю і державних органів можна віднести виконання доручень останніх. Ініціаторами контрольних заходів, що мають право проводити суб’єкти державного фінансового контролю, тобто міністерства, інші центральні органи виконавчої влади, їх територіальні органи, які наділені повноваженнями на здійснення фінансового контролю, їх самостійні контрольно-ревізійні підрозділи або інші їхні підрозділи (особи), які наділені такими повноваженнями, відповідно до Стандарту державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–1 [173], можуть бути Верховна Рада України, Президент України, Кабінет Міністрів України, інші органи державної влади щодо контрольного заходу, який здійснюється міністерством, іншим центральним органом виконавчої влади. У Стандарті зазначено, що законні звернення органів державної влади та органів місцевого самоврядування, в яких не вказується обгрунтований термін виконання контрольних заходів, включаються до планів контрольних заходів на наступне півріччя. Таке положення надає органам фінансового контролю певної незалежності при прийнятті рішень щодо планування контрольних заходів.

У Законі України “Про Рахункову палату” вказується, що Рахункова палата, здійснюючи свою контрольну діяльність, зобов’язана за дорученням Верховної Ради України проводити експертизу і давати висновки щодо: проектів законодавчих та інших нормативних актів з питань бюджетно-фінансової та грошово-кредитної систем у разі, якщо вони направлені Верховною Радою України на експертизу у встановленому порядку і повинні бути внесені на її розгляд; проектів програм Кабінету Міністрів України, на фінансування яких використовуються кошти Державного бюджету України; проектів міжнародних договорів України, що стосуються витрат з Державного бюджету України. З усіх інших питань, віднесених до функцій Рахункової палати, вона дає висновки або письмові відповіді за рішенням її Колегії про прийняття до виконання запиту і підготовку висновку на підставі: доручень комітетів Верховної Ради України, оформлених належним чином; звернень Президента України; депутатських запитів і звернень народних депутатів України; запитів Кабінету Міністрів України. Слід зобов’язати зазначені державні органи діяти відповідно до висновків цієї інституції, а за ухилення від їх виконання доцільно встановити відповідальність. Така форма координації фінансового контролю, зокрема взаємодії Рахункової палати та інших державних органів, що займаються аналізом законопроектів з фінансових питань, визначена нечітко, їх дії недостатньо скоординовані. Вважаємо за необхідне розробити окремий нормативно-правовий акт, який врегульовуватиме взаємовідносини Рахункової палати, як специфічного контрольного органу та Верховної Ради України, Кабінету Міністрів України, Президента України.

Цікавою є норма нового Положення про Головне контрольно-ревізійне управління України [122] про те, що ГоловКРУ України має право ініціювати проведення перевірок робочими групами центральних органів виконавчої влади, але на нашу думку вона потребує уточнення, зокрема щодо виду перевірок (спільні чи скоординовані).

Відповідно до Конституції України Рахункова палата здійснює контроль від імені Верховної Ради України, яка спрямовує її діяльність, періодично, але не менш як два рази на рік, доручає відповідному комітету здійснювати аналіз підсумків проведених контрольних заходів та виконання доручень, які були дані їй протягом року, заслуховує у разі необхідності інформацію про проведену роботу, здійснювані контрольні заходи, і дає оцінку стану контрольної діяльності цієї інституції у визначених Законом України “Про Рахункову палату” сферах, затверджує звіт Рахункової палати. Комітети Верховної Ради України за згодою Верховної Ради України заслуховують доповіді, інформації (повідомлення) Рахункової палати за підсумками проведених перевірок, ревізій та обслідувань відповідно до термінів, необхідних для виконання цих доручень і узгоджених з відповідними комітетами. На підставі доповідей та інформацій (повідомлень) Рахункової палати комітети Верховної Ради України можуть розробляти пропозиції щодо удосконалення чинного законодавства України, розвитку бюджетної та фінансово-кредитної системи України, а також готувати висновки з конкретних питань, що стосуються виявлених відхилень і порушень у визначених цим Законом сферах, які подаються на розгляд Верховної Ради України. На наш погляд Рахунковій палаті слід надати більше самостійності. І враховуючи норми Лімської Декларації керівних принципів контролю [150], в якій відмічається, що положення про взаємовідносини між вищим контрольним органом і парламентом мають бути визначені національною Конституцією, доцільно більш детально у Конституції України врегулювати це питання.

На сьогодні потребує врегулювання організація фінансового контролю у тих сферах фінансової діяльності, які не повністю охоплені нею – це стосується і місцевого самоврядування.

Можна погодитися з думкою, що здійснення процедури контролю бюджетного процесу в муніципальній сфері повинно враховувати специфіку місцевих фінансів [88, с. 28].

Не визначеність самого поняття “комунальний фінансовий контроль” чи інакше “муніципальний фінансовий контроль”, його завдань, суб’єктів, не дозволяє ефективно співпрацювати органам фінансового контролю і органам місцевого самоврядування. Учені, у своїх працях, по-різному називають цей контроль: О.А.Анісімов [1, с.25] та І.П.Устинова [93, с.96-97] вказують на існування місцевого фінансового контролю; інші виділяють громадський фінансовий контроль [6, с.64; 35, с.44; 98, с.10; 10, с.117; 22, с.185]. Російські науковці вживають терміни “місцевий фінансовий контроль” [44, с.79] та “муніципальний фінансовий контроль” [32, с.121]. У чинному законодавстві нашої держави вказані поняття не зустрічаються. Оскільки існує поняття “комунальна власність”, то доцільно говорити і про комунальний фінансовий контроль як діяльність місцевих рад народних депутатів, їх виконавчих органів та контрольних комісій, які наділені відповідними повноваженнями, що спрямована на забезпечення законності, фінансової дисципліни, раціональності в ході мобілізації, розподілу і використання місцевого бюджету і комунального майна [66]. Суб’єктами такого контролю є місцеві ради народних депутатів та їх виконавчі органи, які співпрацюють з такими контролюючими суб’єктами як Міністерство фінансів України, місцеві фінансові органи під час складання проектів бюджетів. Під час виконання місцевих бюджетів, органи місцевого самоврядування взаємодіють із відповідними територіальними органами Державного казначейства та іншими контролюючими суб’єктами. Функцію координації діяльності учасників бюджетного процесу з питань виконання місцевих бюджетів виконують місцеві фінансові органи.

Можна погодитися з зарубіжними фахівцями, що контроль центральних влад над місцевими може бути сприйнятним у визначених випадках, наприклад, коли він допомагає реалізації національного напрямку в галузі фінансів [91, c.405].

Підтримуємо позицію, що контроль бюджетного процесу на муніципальному рівні може стати реальністю лише за наявності відповідних контролюючих суб’єктів [88, с.28] та при їх взаємодії і відповідно чітко визначених формах і процедурах координації фінансового контролю в муніципальній сфері.

Законом України “Про місцеве самоврядування в Україні” [109] передбачається створення постійних комісій рад. На нашу думку, суб’єктами комунального фінансового контролю повинні бути і контрольні комісії, що створюватимуться органами місцевого самоврядування, відповідно до даного Закону. До повноважень контрольних комісій слід віднести взаємодію з відповідними органами фінансового контролю. Доцільно узгоджувати плани контрольно-перевірочної роботи цих комісій з органами ДКРС, оскільки об’єктами комунального фінансового контролю слід вважати операції, які здійснюють органи місцевого самоврядування, підприємства, установи, організації, що знаходяться у комунальній власності з фінансовими ресурсами. Комісії мають взаємодіяти і з органами ДПС. Взаємодія повинна відбуватися на засадах самостійності в прийнятті рішень, незалежності в діях, невтручання у сферу компетенції комісій. Все це сприятиме зміцненню як державної влади, так і місцевого самоврядування, що приведе до недопущення порушень в сфері фінансової діяльності та сприятиме ефективності системи контролю взагалі. В подальшому, враховуючи розвиток контрольно-рахункових органів в Україні доцільно існування регіональних рахункових палат, які б контролювали місцеві бюджети, або наділення цими функціями територіальних представництв Рахункової палати України.

Співпраця може полягати і в спільній підготовці плану заходів щодо підвищення ефективності фінансового контролю. Так, в Чернівецькій області між контрольно-ревізійним управлінням і облдержадміністрацією узгоджуються і затверджуються плани заходів щодо підвищення ефективності попереднього і поточного фінансового контролю [64, с.18-19]. Якщо існує така форма координації між зазначеними суб’єктами і вона є результативною, то доцільно запровадити її і щодо співпраці органів місцевого самоврядування і відповідних органів ДКРС.

Можна навести ще один позитивний приклад співпраці ДКРС з органами місцевого самоврядування – це спільне проведення ревізій фінансово-господарської діяльності комунальних підприємств [64, с.18-19]. Недостатній рівень забезпечення законного і ефективного використання бюджетних коштів, усунення виявлених ревізіями фінансових порушень, внутрігосподарського (управлінського) та внутрішнього фінансового контролю за збереженням майна, використанням бюджетних коштів зумовлює необхідність комплексних ревізій місцевих бюджетів [86, с.12-15].

Стандартом державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–1 [173] рекомендовано органам місцевого самоврядування запровадити в контрольно-ревізійній роботі на комунальних підприємствах, в установах та організаціях вказані Стандарти. На наш погляд, це також сприятиме координації комунального фінансового контролю. З врахуванням норм Стандартів, необхідно затверджувати не лише плани співпраці, а слід розробити Положення про співпрацю між органами місцевого самоврядування і відповідними контролюючими органами, в якому визначити всі можливі форми взаємодії та відповідні процедури.

Хоч у Бюджетному кодексі України зазначено, що на всіх стадіях бюджетного процесу здійснюється фінансовий контроль і аудит та оцінка ефективності використання бюджетних коштів, але аналізуючи його статті, ми дійшли висновку, що даним нормативно-правовим актом відносини з приводу координації та взаємодії органів державної влади, місцевого самоврядування та органів фінансового контролю на стадіях бюджетного процесу фактично не врегульовані. На сьогодні найбільш визначені законодавством форми та процедури координації діяльності контролюючих суб’єктів на третій стадії бюджетного процесу. Отже потребує вдосконалення координація фінансового контролю, саме щодо взаємовідносин органів державної влади, місцевого самоврядування і органів фінансового контролю на інших стадіях бюджетного процесу. На нашу думку, необхідно до Бюджетного кодексу України внести декілька статей, щодо форм взаємодії зазначених суб’єктів, тощо.

Взаємодія відповідних суб’єктів відбувається і за межами бюджетного процесу. Однією із форм координації фінансового контролю є створення робочих груп або тимчасових комісій – це дозволяє більш ефективно здійснювати функції органам державної влади і органам фінансового контролю та забезпечує дієвість контрольних заходів. Так, постановою Кабінету Міністрів України від 15.07.1997 №752 [143], яка втратила чинність, було затверджено Типове положення про тимчасові комісії з питань забезпечення своєчасності сплати податків, внесення інших обов’язкових платежів та ефективного використання бюджетних коштів, відповідно до якого створювалися тимчасові комісії, що розробляли заходи, готували проекти рішень спрямовані на забезпечення своєчасності сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) та ефективного використання бюджетних коштів, і контролю за їх виконанням; здійснювали координацію роботи відповідних органів виконавчої влади із забезпечення своєчасності сплати податків і зборів (обов’язкових платежів) та ефективного використання бюджетних коштів; вносили пропозиції органам виконавчої влади, місцевого самоврядування, підприємствам, установам та організаціям, що спрямовані на поліпшення роботи із забезпечення своєчасного надходження податків і зборів (обов’язкових платежів) до бюджету, ефективного використання бюджетних коштів, вжиття конкретних заходів; сприяли уповноваженим органам виконавчої влади у здійсненні контролю за сплатою податків і зборів (обов’язкових платежів) та ефективним використанням бюджетних коштів; забезпечували періодичне висвітлення у засобах масової інформації стану справ із сплати податків і зборів (обов’язкових платежів) та ефективного використання бюджетних коштів. Як видно із зазначеного, фактично комісії виконували функцію координації фінансового контролю щодо виконання бюджету. Нажаль, на сьогодні чинним законодавством створення таких комісій не передбачено.

З метою прийняття та виконання узгоджених рішень у 2002 році було утворено Міжвідомчу комісію з координації дій у проведенні податкової, бюджетної та грошово-кредитної політики (постанова Кабінету Міністрів України та НБУ від 29.01.2002 №103, втратила чинність) [141], як консультативно-дорадчий орган, для забезпечення координації дій центральних органів виконавчої влади з НБУ під час формування та проведення податкової, бюджетної та грошово-кредитної політики. Одним із її завдань була координація дій міністерств, інших центральних органів виконавчої влади з НБУ з питань проведення податкової, бюджетної та грошово-кредитної політики. До складу комісії входили як представники державної влади (Віце-прем’єр-міністр України, працівники на той час Адміністрації Президента України, інші ), так і органів фінансового контролю (Голова Державного казначейства, Голова ДПА України, інші).

У 2003 році відповідно до постанови Кабінету Міністрів України “Деякі питання координації дій органів виконавчої влади щодо забезпечення податкових та інших надходжень до державного бюджету” від 26.03.2003 №383 [117], яка теж втратила чинність, було утворено робочу групу з координації дій органів виконавчої влади щодо забезпечення податкових та інших надходжень до державного бюджету, на яку покладалися певні завдання, про це йшлося у першому розділі роботи. Можливо сьогодні, враховуючи політичну ситуацію в державі, необхідно повернутися до такої форми координації.

Важливою є співпраця контролюючих суб’єктів та відповідних структурних підрозділів органів державної влади під час здійснення внутрішнього фінансового контролю. На необхідність посилення внутрішнього контролю звертає увагу Президент України, видаючи укази, які вимагають поліпшення контрольно-ревізійної роботи в системі органів виконавчої влади, її координації з роботою органів ДКРС (укази Президента України “Про заходи щодо підвищення ефективності контрольно-ревізійної роботи”; “Про зміцнення фінансової дисципліни та запобігання правопорушенням у бюджетній сфері” [140]).

З метою посилення ефективності роботи контрольно-ревізійних підрозділів у міністерствах, інших центральних органах виконавчої влади, поліпшення координації їх діяльності з іншими контролюючими та правоохоронними органами, підвищення рівня відшкодування заподіяних державі збитків Кабінетом Міністрів України затверджено Порядок здійснення міністерствами, іншими центральними органами виконавчої влади внутрішнього фінансового контролю [131]. Так, контрольно-ревізійні підрозділи погоджують з ГоловКРУ України, його територіальними органами плани роботи щодо здійснення внутрішнього фінансового контролю та координують свою роботу з органами ДКРС. Така форма координації фінансового контролю дозволяє уникнути дублювання при здійсненні контрольних дій. Координацію внутрішнього фінансового контролю, як випливає із положень вказаної постанови, здійснює ГоловКРУ України, яке встановлює порядок координації та методичного забезпечення контрольно-ревізійної роботи в міністерствах, інших центральних органах виконавчої влади, їх територіальних органах, а також порядок контролю за станом цієї роботи, що здійснюється органами ДКРС. Така норма не співвідноситься з повноваженнями Міністерства фінансів України, яке відповідно до Положення про Міністерство фінансів України, визначає основні організаційно-методичні засади державного внутрішнього фінансового контролю.

Особливою формою координації фінансового контролю є проведення спільних та скоординованих контрольних заходів певними суб’єктами. Наприклад, Порядком взаємодії органів державної контрольно-ревізійної служби з контрольно-ревізійними підрозділами міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів при здійсненні планових та позапланових контрольних заходів [166] передбачається налагодження координації роботи вказаних у назві Положення суб’єктів. Так, для запобігання паралелізму і дублюванню та забезпечення ефективної взаємодії планові спільні та скоординовані контрольні заходи проводяться в терміни, визначені в планах роботи органів ДКРС та планах контрольно-ревізійних підрозділів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів, погоджених з органами ДКРС. Розмежування між спільними та скоординованими контрольними заходами проводиться залежно від тем контрольних заходів. Якщо теми є спільними, або взаємопов’язаними, то проводяться спільні контрольні заходи одночасно. У випадку коли теми є різними, здійснюються скоординовані контрольні заходи одночасно зазначеними контролюючими суб’єктами. Досить детально виписані у вказаному Порядку процедури координації фінансового контролю. Так, зазначається, що планові та позапланові спільні контрольні заходи здійснюються однією ревізійною групою, що формується за участю фахівців органів ДКРС та контрольно-ревізійних підрозділів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів. Спільний контрольний захід здійснюється за єдиною програмою та робочим планом, затвердженим органом ДКРС і погодженим з міністерствами, іншими центральними органами виконавчої влади, їх територіальними органами, які беруть участь у цьому заході. Реалізація матеріалів контрольного заходу здійснюється зазначеними суб’єктами окремо, у межах їх компетенції. Для здійснення скоординованого контрольного заходу органи ДКРС та контрольно-ревізійні підрозділи міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів окремо формують ревізійні групи (визначають працівників, відповідальних за їх проведення), затверджують програми та робочі плани проведення контрольного заходу, погоджуючи їх з органами ДКРС. Окремо формується та підписується й офіційна документація та здійснюється реалізація матеріалів контрольного заходу.

У процесі здійснення своїх функцій органи фінансового контролю мають право вимагати від керівників підконтрольних суб’єктів надання необхідної інформації, про це йдеться у нормативно-правових актах, що визначать правові основи їх діяльності, і на цьому зосереджувалася увага вище. Але слід зазначити, що питання обміну інформацією регулюють й інші документи, в яких визначаються особливості надання такої інформації, її зміст, тощо. Так, Порядок взаємодії органів виконавчої влади щодо обміну інформацією, необхідною для обчислення і справляння плати за землю [130], визначає механізм обміну інформацією, необхідною для обчислення і справляння земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності між суб’єктами інформаційного обміну, якими є:

1) на центральному рівні – ДПА України, Державний комітет земельних ресурсів, Фонд державного майна та Міністерство фінансів України;

2) на регіональному рівні:

обласні державні податкові адміністрації, Республіканський комітет земельних ресурсів АРК, обласні, Київське та Севастопольське міські головні управління земельних ресурсів та регіональні відділення Фонду державного майна;
районні державні податкові інспекції, відділи земельних ресурсів Державний комітет земельних ресурсів, регіональні відділення та представництва Фонду державного майна. Як видно із зазначеного, у Порядку виділено рівні координації – це сприяє точності визначення суб’єктів і звичайно її ефективності.

Наступною формою координації, що має місце при взаємовідносинах органів державної влади та контролюючих суб’єктів є спільна розробка нормативно-правових актів з метою вдосконалення чинного законодавства. Наприклад, наказом ДМС України від 26.04.2005 №339 затверджено Порядок взаємодії Державної митної служби України та Верховної Ради України у законопроектній роботі [167], який визначає дії посадових осіб ДМС України, які беруть участь у підготовці законопроектів, їх супроводженні у комітетах та на пленарних засіданнях Верховної Ради України. До основних напрямів взаємодії ДМС України та Верховної Ради України віднесено: проведення спільних засідань колегії ДМС України і відповідного Комітету Верховної Ради з вдосконалення законодавства з питань митної справи та розгляд інших питань; створення з представників ДМС і народних депутатів України (за згодою) робочих груп для якісної підготовки законопроектів; обов’язковий розгляд законопроектів, на засіданнях Колегії ДМС України за участю народних депутатів України, причетних до їх опрацювання; погодження щорічних планів законопроектної роботи з відповідним Комітетом Верховної Ради України; участь керівництва ДМС України у засіданнях комітетів та пленарних засіданнях Верховної Ради України під час розгляду законопроектів з питань митної справи; проведення круглих столів, спільних нарад, на яких розглядаються актуальні питання митної справи тощо.

Інші контролюючі суб’єкти також беруть участь у вдосконаленні чинного законодавства, що врегульовує їх діяльність, розробляють нормативно-правові акти чи зміни до них, та подають свої пропозиції до відповідних державних органів. Наприклад, ГоловКРУ України відповідно до Положення про Головне контрольно-ревізійне управління України [122], розробляє проекти законів, актів Президента України та Кабінету Міністрів України, які погоджуються та вносяться на розгляд Кабінету Міністрів України Міністром фінансів. ДПА України, розробляє пропозиції щодо вдосконалення законодавства з питань визначення форм та методів проведення планових та позапланових виїзних перевірок у рамках контролю за додержанням податкового законодавства та в установленому порядку теж вносить їх на розгляд уряду.

Особливе право має Голова ДМС України. Він погоджує проекти Законів України, актів Президента України та Кабінету Міністрів України з питань, що належать до компетенції ДМС. Правом погоджувати проекти нормативно-правових актів з питань, що належать до компетенції Держфінмоніторингу наділений його Голова. Вважаємо, що Голова Рахункової палати також повинен погоджувати законопроекти, щодо діяльності Рахункової палати і це слід відобразити у Законі України “Про Рахункову палату”.

Правом розробляти та вносити пропозиції щодо вдосконалення чинного законодавства на розгляд Кабінету Міністрів України має і Міністерство фінансів України. Досить часто в процесі виконання завдань, покладених на Міністерство фінансів України виникають питання під час взаємовідносин між центральним апаратом Мінфіну, Апаратом Верховної Ради України, Секретаріатом Президента України і Секретаріатом Кабінету Міністрів України, а також співпраці Мінфіну з іншими центральними органами виконавчої влади та органами місцевого самоврядування, забезпечення вирішення яких покладено на Міністра фінансів. Це важлива функція, від здійснення якої залежить і координація фінансового контролю.

На наш погляд доцільно розробити Положення про взаємодію Верховної Ради України, Кабінету Міністрів України з іншими контролюючими суб’єктами щодо спільної розробки нормативно-правових актів з метою вдосконалення чинного законодавства.

Із зазначеного зрозуміло, що взаємовідносини органів фінансового контролю з органами державної влади, місцевого самоврядування лише певною мірою регламентовані нормативно-правовими актами. Вважаємо, що особливості цих взаємовідносин, співпраці мають бути визначені у законах, чи Положеннях, які визначають правовий статус та повноваження органів фінансового контролю.

2.3. Правові підстави взаємодії контролюючих суб’єктів з правоохоронними органами

Усучасних умовах ефективність фінансового контролю не може бути забезпечена лише співпрацею контролюючих суб’єктів між собою чи з органами державної влади, місцевого самоврядування. Забезпечення фінансової дисципліни, попередження та своєчасне виявлення правопорушень в сфері фінансової діяльності, застосування заходів впливу за їх вчинення, своєчасне забезпечення відшкодування заподіяної неправомірними діями шкоди, виявлення й усунення обставин, причин, що сприяють вчиненню правопорушень вимагає тісної взаємодії контролюючих суб’єктів і правоохоронних органів.

Можна погодитися з В.Гаращуком, що одним із проблемних є питання про співвідношення контролюючих і правоохоронних органів [9, .128]. Це на наш погляд відбувається тому, що не зовсім чітко у законодавстві визначені межі їх взаємодії.

Нормативно-правові акти, що визначають правові основи діяльності відповідних правоохоронних органів, зокрема: Закони України “Про Службу безпеки України” [116], “Про міліцію” [110], “Про прокуратуру” [114], по-різному визначають їх взаємовідносини з контролюючими суб’єктами. Так як правоохоронні органи взаємодіють з контролюючими суб’єктами лише в межах виконання покладених на них функцій, то в зазначених нормативно-правових актах, не міститься спеціальних окремих статей, щодо таких взаємовідносин. У той же час норми, які визначають форми такої співпраці містяться в статтях, що визначають їх повноваження. Певні обов’язки державних органів, що мають контрольні повноваження, закріплює Закон України “Про оперативно-розшукову діяльність” [111].

На нашу думку, більш детально, хоч і не повно, взаємодія окремих суб’єктів розкрита в Законі України “Про організаційно-правові основи боротьби з організованою злочинністю” [112], у розділі 5, який має назву: “Взаємодія спеціальних підрозділів по боротьбі з організованою злочинністю та інших державних органів”.

На відміну від вказаних Законів, законодавчі акти, що визначають правовий статус контролюючих суб’єктів, хоч по-різному визначають правоохоронні органи з якими вони взаємодіють, але більш чітко вказують на особливості, форми такої співпраці. Як зазначалося вище, Закон України “Про Рахункову палату” [115] містить окрему статтю “Взаємодія Рахункової палати з іншими контрольними органами” назва якої не зовсім відповідає її змісту, ще й з тієї підстави, що в ній під поняттям “контрольні органи” розуміються як органи фінансового контролю так і правоохоронні органи, про які йдеться в тесті, але їх перелік не повний.

Відповідно до Закону України “Про державну податкову службу в Україні” [106] органи ДПС при виконанні своїх завдань і функцій, у передбачених законодавством випадках, координують свою діяльність з органами служби безпеки, внутрішніх справ, прокуратури [65]. ДКРС України згідно з Законом України “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” [105] також координує свою діяльність з органами прокуратури, внутрішніх справ, служби безпеки. Із текстів вказаних Законів видно, що тут вказується не на взаємодію відповідних контролюючих суб’єктів із правоохоронними органами, а на координацію, що на наш погляд є не зовсім вірним. У той же час, Закон України “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” [105], містить окрему статтю “Взаємовідносини державної контрольно-ревізійної служби з правоохоронними органами” в якій нажаль закріплюються лише особливості співробітництва даної служби з органами міліції. Вважаємо, що саме тут доцільно як перерахувати правоохоронні органи з якими взаємодіє служба так і визначити її форми.

Положенням про Державний комітет фінансового моніторингу України [125] визначено окремі форми взаємодії Держфінмоніторингу з правоохоронними органами, але не відмічається з якими конкретно.

У Митному кодексі України [103] є спеціальна стаття 17 “Взаємодія митних органів України з іншими правоохоронними органами”, в якій не вказані правоохоронні органи з якими відбувається взаємодія, але йдеться про певні її форми.

З метою врегулювання механізму взаємодії органів, що здійснюють фінансовий контроль з правоохоронними органами в частині планування, організації та проведення контрольних заходів, документування, передачі та розгляду їх результатів, а також механізм зворотного інформування ГоловКРУ України для створення дієвого механізму протидії правопорушенням і зловживанням у сфері використання бюджетних коштів, державного і комунального майна затверджено Стандарт державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–9 [174] “Взаємодія з правоохоронними органами” (далі, Стандарт–9), в якому визначені основні засади такої взаємодії. Але зрозуміло, що він не охоплює всіх напрямків взаємодії, оскільки стосується лише використання бюджетних коштів, державного і комунального майна, тобто процес формування бюджету залишився поза увагою.

Правоохоронні органи, які зацікавлені у проведенні певного контрольного заходу в державному органі, на підприємстві, установі чи організації, і не мають на те відповідних повноважень чи правових підстав звертаються до контролюючих суб’єктів за наданням допомоги, яка проявляється у певних формах взаємодії, зокрема в зверненні про проведення безпосередньо самими контролюючими суб’єктами контрольних заходів у межах їх компетенції. У Стандарті–9 зазначається, що правовими підставами звернення правоохоронних органів до органів, що здійснюють фінансовий контроль щодо здійснення контрольних заходів є норми законодавчих актів, які регулюють діяльність відповідного правоохоронного органу. Так, відповідно до Закону України “Про прокуратуру” [114] при здійсненні прокурорського нагляду за додержанням і застосуванням законів прокурор має право: вимагати від керівників та колегіальних органів проведення перевірок, ревізій діяльності підпорядкованих і підконтрольних підприємств, установ, організацій та інших структур незалежно від форм власності. Закон України “Про оперативно-розшукову діяльність” [103] взагалі не містить такого поняття як “взаємодія”. Хоч у ньому зазначається, що підрозділи, які здійснюють оперативно-розшукову діяльність, відповідно до обов’язку вживати у межах своїх повноважень необхідних оперативно-розшукових заходів щодо попередження, своєчасного виявлення, припинення і розкриття злочинів та викриття причин і умов, які сприяють вчиненню злочинів, мають право порушувати в установленому законом порядку питання про проведення перевірок фінансово-господарської діяльності підприємств, установ, організацій незалежно від форм власності та осіб, які займаються підприємницькою діяльністю або іншими видами господарської діяльності індивідуально. Нажаль нормативні акти, що визначають правовий статус інших правоохоронних органів не містять таких норм. У той же час у Стандарті–9 під поняттям “правоохоронний орган”, яке у ньому вживається, розуміються органи прокуратури, МВС, СБУ, підрозділи податкової міліції органів ДПС. З метою уникнення правової колізії доцільно внести відповідні положення щодо права на звернення до контролюючих суб’єктів щодо проведення контрольних заходів до Законів України “Про Службу безпеки України”, “Про міліцію”.

Крім цього, норма законодавства, яка передбачає право правоохоронного органу на звернення до контролюючих суб’єктів, вказує вимоги до нього та компетенцією відповідного правоохоронного органу. Зустрічаються випадки, коли потрібно провести контрольний захід до моменту порушення кримінальної справи. Нажаль Стандартом–9 не визначено право правоохоронних органів вимагати його проведення. Відсутність такої норми, з одного боку є позитивним моментом, оскільки захищає права підконтрольних суб’єктів, а з іншого – негативним, бо не дозволяє ефективно попереджати вчинення ними фінансових правопорушень.

Законом України “Про організаційно-правові основи боротьби з організованою злочинністю” [112], з метою боротьби з організованою злочинністю, на ДПС, ДКРС, ДМС України, а також інші державні органи, що мають право контролю за дотриманням організаціями і громадянами законодавства України, покладено обов’язок за дорученням спеціальних органів по боротьбі з організованою злочинністю проводити у межах своєї компетенції ревізії, перевірки та інші дії щодо контролю за дотриманням законодавства України організаціями і громадянами. Це положення конкретизується у нормативно-правових актах, що визначають правові основи діяльності цих служб. Так, до функцій державних податкових інспекцій в районах, містах без районного поділу, районах у містах, міжрайонних та об’єднаних віднесено проведення перевірки своєчасності подання та достовірності документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків, інших платежів в порядку, встановленому законом, за дорученням спеціальних підрозділів по боротьбі з організованою злочинністю. Митні органи проводять перевірку законності дій організацій і громадян, пов’язаних з переміщенням предметів і речовин через митний кордон і комплексний контроль разом з НБУ за їх валютними операціями.

Звернення правоохоронних органів можуть включатися до планів роботи контролюючих суб’єктів та можуть прийматися до виконання в позаплановому порядку незалежно від кількості раніше проведених у суб’єктів господарювання контрольних заходів при наданні прокурором, слідчим постанови, винесеної в ході розслідування кримінальної справи, або письмових відомостей про значні фінансові порушення, нецільове використання бюджетних коштів, недостачу державного і комунального майна. Якщо контролюючий суб’єкт приймає звернення до виконання, то з правоохоронним органом письмово узгоджуються питання програми контрольних заходів. [174]. Нажаль, в Законах України “Про організаційно-правові основи боротьби з організованою злочинністю”, “Про державну податкову службу в Україні” не уточнюється як включаються звернення правоохоронних органів в плани роботи зазначених вище органів чи приймаються до виконання в позаплановому порядку.

Прикладом чіткого визначення даного питання може слугувати законодавство про ДКРС. Так, відповідно до Порядку планування контрольно-ревізійної роботи органами державної контрольно-ревізійної служби [134] основними підставами для включення заходів з проведення державного фінансового аудиту та інспектування до планів контрольно-ревізійної роботи органів ДКРС є звернення правоохоронних органів з приводу проведення ревізій та перевірок, які можливо виконати у плановому порядку. Тобто основна умова включення звернення до планів роботи ДКРС – це можливість його виконати у плановому порядку.

Крім цього, у разі надходження доручення щодо проведення ревізій у підконтрольних установах від органів прокуратури, ДПС, МВС України, СБУ, в якому містяться факти, що свідчать про порушення підконтрольними установами законів України, перевірку додержання яких віднесено законом до компетенції органів ДКРС, останні можуть проводити позапланові контрольні заходи. Така ревізія здійснюється лише за наявності підстав для її проведення та рішення суду, винесеним за письмовим поданням прокурора або слідчого для забезпечення розслідування кримінальної справи [134].

Трапляються випадки, коли правоохоронні органи направляють звернення стосовно проведення контрольних заходів з питань, що не належать до компетенції органів, що здійснюють фінансовий контроль. У такому разі керівником органу, що здійснює фінансовий контроль дається відповідь про неможливість проведення контрольних заходів. На наш погляд встановлений у Стандарті–9 термін 10 днів, для написання обгрунтованої відмови, не є виправданим. Інколи потрібно давати відповідь терміново, оскільки в подальшому несвоєчасне проведення контрольних заходів може вплинути на розкриття злочину, так як можуть бути втрачені докази.

У Стандарті–9 детально описано процедуру документування контрольних заходів, проведених за зверненням правоохоронних органів. Посадова особа органу, що здійснює фінансовий контроль в ході проведення контрольного заходу може використовувати інформацію правоохоронного органу, яка має безпосереднє відношення до фінансово-господарської діяльності суб’єкта господарювання. Документування такої інформації проводиться лише за результатами вивчення фактично наданих документів суб’єкта господарювання. Матеріали контрольних заходів (офіційна і додаткова документація) згідно з описом передаються до правоохоронного органу із супровідним листом органу, що здійснює фінансовий контроль протягом 7 робочих днів після підписання офіційної документації або складання акта про відмову від ознайомлення і підписання, а за наявності зауважень (заперечень) суб’єкта господарювання, який підлягав контролю, – не пізніше 20 робочих днів з дня їх отримання органом, що здійснює фінансовий контроль. Правоохоронний орган розглядає матеріали контрольного заходу, які були передані органом, що здійснює фінансовий контроль, та в міру прийняття рішень надсилає інформацію про результати їх розгляду) [174].

У випадках, коли при здійсненні правоохоронними органами їх функцій, тобто під час проведення ними контрольних заходів, необхідна допомога контролюючих суб’єктів, вони звертаються до них з проханням про виділення фахівців для участі в них.

Таке прохання має бути обґрунтованим і викладеним у зверненні правоохоронних органів. Посадові особи органів, що здійснюють фінансовий контроль беруть участь як спеціалісти в перевірках, що проводяться правоохоронними органами, досліджуючи при цьому в межах своєї компетенції питання цільового використання бюджетних коштів, державного та комунального майна, а в необхідних випадках залучаються для участі як спеціалісти у проведенні слідчої дії під час розслідування кримінальної справи [174].

Наприклад, таким правом на звернення про виділення спеціалістів для проведення перевірок, відомчих і позавідомчих експертиз наділений прокурор, хоч законодавством не визначено до яких саме контролюючих суб’єктів він може направляти своє звернення. Залучати в установленому законодавством порядку до проведення перевірок, ревізій та експертиз кваліфікованих спеціалістів контрольних і фінансових органів, відповідно до законодавства, має право і СБУ.

У разі залучення посадових осіб органів, що здійснюють фінансовий контроль до участі в перевірках, що проводяться правоохоронними органами, результати таких контрольних заходів оформляються довідкою [174].

Надання допомоги може мати й інші форми. Так, митні органи України зобов’язані подавати необхідну допомогу при проведенні оперативно-розшукових заходів спеціальним органам по боротьбі з організованою злочинністю у зоні митного контролю тощо.

Контролюючі суб’єкти також можуть залучати до контрольних заходів, що ними проводяться, працівників правоохоронних органів. Так, підрозділи, які здійснюють оперативно-розшукову діяльність можуть брати участь в проведенні заходів, які проводяться контролюючим суб’єктом за їх зверненням. На відміну від чіткого визначення умов подання звернення правоохоронних органів до контролюючих суб’єктів, у законодавстві не міститься вимог щодо звернення останніх. Рахункова палата в межах своєї компетенції, може залучати до участі у здійсненні контрольно-ревізійної діяльності державні контрольні органи та їх представників, оскільки зазначені органи віднесені в даній статті до контрольних органів, то відповідно до її повноважень належить залучення до проведення ревізій, перевірок, обслідувань працівників правоохоронних органів. Комплексне використання сил та засобів контролюючих суб’єктів і правоохоронних органів дає змогу більш ефективно розкривати, попереджати правопорушення в сфері фінансової діяльності, отже всі питання такої тісної співпраці мають бути чітко визначені у чинних нормативно-правових актах.

Наступною формою взаємодії контролюючих суб’єктів і правоохоронних органів є надання допомоги як до проведення контрольних заходів чи під час їх проведення, так і за результатами їх проведення. Право на її отримання правоохоронними органами в межах своєї компетенції, закріплено у Стандартах–9. Але нажаль у них йдеться лише про її надання при здійсненні контрольних заходів. У той час як у чинних нормативно-правових актах, які визначають правовий статус контролюючих суб’єктів вказується, що вона може надаватися і до їх проведення. Так, сприяти службовим особам ДКРС, відповідно до законодавства, до проведення контрольних заходів повинні органи міліції. Зокрема, у разі недопущення працівників ДКРС на територію підприємства, установи, організації, на прохання цих осіб органи міліції зобов’язані негайно вжити відповідних заходів для припинення такої протидії.

Якщо під час проведення контрольних заходів ДКРС підконтрольний суб’єкт відмовляється надати документи для ревізії та будь-якої іншої протиправної дії, органи міліції на прохання посадових осіб служби зобов’язані негайно вжити відповідних заходів для припинення такої протидії, забезпечити нормальне проведення ревізії, їх охорону, охорону документів та матеріалів, що перевіряються, а також вжити заходів для притягнення винних осіб до встановленої законом відповідальності.

У Законі України “Про Рахункову палату” зазначено, всі контрольні органи, що створені в системах МВС України, СБУ зобов’язані сприяти діяльності цієї інституції, але не визначено у яких випадках, на якому етапі контрольної діяльності, відбувається таке сприяння, його форми. Відповідно до Стандарту–9, суб’єкти державного фінансового контролю при здійсненні фінансового контролю, наділені правом отримувати від правоохоронних органів інформацію, що сприяє прискоренню виконання та забезпеченню належної якості здійснення цих заходів їх посадовими особами. Отже можна вважати, що таке сприяння проявляється у наданні необхідної інформації. Але оскільки Рахункова палата має широкі повноваження, то доцільно більш детально в Законі описати форми її співпраці з правоохоронними органами.

Отже наступною формою взаємодії контролюючих суб’єктів з правоохоронними органами є обмін інформацією, що має взаємний інтерес. До правоохоронних органів можуть передаватися і матеріали, підготовлені контролюючими суб’єктами за результатами контрольних заходів, або надаватися певна інформація щодо вчинених правопорушень. Наприклад, якщо при здійсненні перевірки Рахунковою палатою виявлені факти, які свідчать про скоєння злочину, її працівники повинні інформувати про це правоохоронні органи. А у разі виявлення під час перевірок, ревізій та обслідувань фактів привласнення грошових і матеріальних ресурсів, фактів корупції та інших зловживань, що тягнуть за собою адміністративну або кримінальну відповідальність, передавати матеріали перевірок, ревізій та обслідувань до правоохоронних органів. Такі матеріали повинні передаватися негайно, за рішенням Колегії Рахункової палати. Нажаль вказаним Законом не визначено перелік правоохоронних органів, яким передаються матеріали. У Стандарті Рахункової палати “Порядок підготовки і проведення перевірок та оформлення їх результатів” [175] дещо уточнюються ці органи – Генеральна прокуратура, інші правоохоронні органи. Вважаємо за необхідне чітко законодавчо визначити форми взаємодії Рахункової палати і Генеральної прокуратури України (слідчим прокуратури підслідні справи щодо порушення законодавства про бюджетну систему України та видання нормативно-правових або розпорядчих актів, які змінюють доходи і видатки бюджету всупереч встановленому законом порядку (ст. 210 та 211 Кримінального кодексу України [102]) до яких доцільно віднести: обмін інформацією, що представляє взаємний інтерес і стосується вчинення правопорушень у бюджетній сфері; проведення скоординованих контрольних заходів, що спрямовані на попередження бюджетних правопорушень, їх виявлення та припинення; обмін внутрішніми нормативно-правовими актами, методичними рекомендаціями, тощо із зазначених питань; проведення спільних досліджень таких порушень та інші.

У Законі України “Про організаційно-правові основи боротьби з організованою злочинністю”, зазначається, що ДПС, ДКРС, митні органи України, а також інші державні органи, що мають право контролю за дотриманням організаціями і громадянами законодавства України зобов’язані передавати відповідним спеціальним органам по боротьбі з організованою злочинністю одержувані при здійсненні контрольних функцій і аналізі інформації, що надходить, відомості, що можуть свідчити про організовану злочинну діяльність та використовуватися для виявлення, припинення і попередження такої діяльності. У законодавчих актах, що визначають правовий статус цих служб уточнюються вказані норми. Так, у Положенні про Державну податкову адміністрацію України [123] зазначається, що: ДПА України при виявленні фактів, що свідчать про організовану злочинну діяльність, або дій, що створюють умови для такої діяльності, направляє матеріали з цих питань відповідним спеціальним органам по боротьбі з організованою злочинністю; передає відповідним правоохоронним органам матеріали за фактами правопорушень, за які передбачено кримінальну відповідальність, якщо їх розслідування не належить до компетенції податкової міліції. ГоловКРУ відповідно до покладених на нього завдань: вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб, а саме передає правоохоронним органам матеріали ревізій у разі встановлення порушень законодавства, що передбачають кримінальну відповідальність або містять ознаки корупційних діянь; інформує правоохоронні органи про факти інших виявлених порушень законодавства. Із зазначеного можна зробити висновок, що передача вказаних матеріалів та інформування правоохоронних органів є не правом, а обов’язком контролюючих суб’єктів.

Підтримується думка професора В.Т.Білоуса [5, с.136], що невиконання обов’язку направлення матеріалів або невчасне інформування останніх про виявлені економічних та фінансових правопорушень деякою мірою пояснюється тим, що в нормативно-правових актах, які регламентують діяльність контролюючих органів, відсутні вказівки про відповідальність за такі порушення певних осіб. Отже, необхідно передбачити адміністративну відповідальність за невиконання вказаного обов’язку, а у випадку якщо такою бездіяльністю заподіяна шкода інтересам держави, то зобов’язувати її відшкодувати.

Певні права щодо отримання інформації правоохоронними органами містяться у нормативних актах, які визначають правові основи їх діяльності. Так, у разі проведення заходів щодо боротьби з тероризмом і фінансуванням терористичної діяльності СБУ, її органи і співробітники мають право: одержувати в установленому законом порядку на письмову вимогу керівника органу або оперативного підрозділу СБУ від митних, фінансових та інших установ інформацію і документи про операції, стан рахунків і руху коштів на них за конкретний проміжок часу, вклади, внутрішньо- та зовнішньоекономічні угоди, а також завірені копії документів, на підставі яких було відкрито рахунок конкретної юридичної або фізичної особи. Обмін інформацією відбувається і в зворотному напрямку, тобто від правоохоронних органів до контролюючих суб’єктів. Так, правоохоронні органи повідомляють митним органам України наявні факти правопорушень, пов’язаних з порушенням митних правил або контрабандою. Держфінмоніторинг також має право одержувати в установленому законодавством порядку від правоохоронних органів, до яких надходять узагальнені матеріали про фінансові операції, інформацію про хід опрацювання та вжиття відповідних заходів на підставі зазначених матеріалів.

Обмін інформацією між зазначеними суб’єктами може здійснюватися і в інших передбачених чинними нормативно-правовими актами випадках. Так, якщо при розгляді органами ДКРС листів, заяв і скарг громадян про факти порушення законодавства з фінансових питань мають місце звернення, де повідомляється про крадіжки, розтрати, недостачі, інші серйозні правопорушення, то вони негайно пересилаються правоохоронним органам для прийняття рішення згідно з чинним законодавством.

Із викладеного вище зрозуміло, що взаємодія здійснюється як із власної ініціативи контролюючих суб’єктів так і за зверненнями правоохоронних органів. Основними формами співпраці є обмін інформацією, що має взаємний інтерес, проведення контрольних заходів органами фінансового контролю за зверненнями правоохоронних органів, взаємна участь у контрольних заходах окремих фахівців, надання іншої допомоги при здійсненні контрольних дій тощо. Важливість співпраці зазначених суб’єктів має передбачати використання такої її форми як спільне здійснення профілактичних заходів, зокрема розробка пропозицій, спрямованих на усунення причин та умов, що сприяють вчиненню фінансових правопорушень.

Координація фінансового контролю передбачає і застосування такої форми як створення робочих груп. Наприклад, організація взаємодії та координації діяльності правоохоронних та контролюючих органів у сфері протидії злочинним проявам покладена на Міжвідомчу робочу групу з дослідження методів та тенденцій у відмиванні грошей та інших доходів, отриманих злочинним шляхом, яка є постійно діючим консультативно-дорадчим органом, утвореним при Кабінеті Міністрів України. До складу робочої групи входять співробітники органів ДПС, Держфінмоніторингу, МВС України, СБУ, Міністерства фінансів України та інші. Міжвідомча робоча група відповідно до Положення про Міжвідомчу робочу групу з дослідження методів та тенденцій у відмиванні доходів, одержаних злочинним шляхом [128]: забезпечує координацію та взаємодію між окремими правоохоронними, контролюючими фінансовими органами України у сфері обміну інформацією і здійсненні протидії легалізації коштів, які здобуті злочинним шляхом; готує пропозиції щодо розроблення нормативних актів з питань організації взаємодії органів виконавчої влади у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, та фінансуванню тероризму.

Враховуючи те, що чинним законодавством не повною мірою врегульовані всі питання співпраці вказаних суб’єктів вони використовують своє право на видання спільних нормативно-правових актів, в яких уточнюють форми та процедури такої взаємодії. Так, спільним наказом ГоловКРУ України, МВС України, СБУ та Генеральної прокуратури України затверджено Порядок взаємодії органів державної контрольно-ревізійної служби, органів прокуратури, внутрішніх справ, Служби безпеки України” [158], що спрямований на забезпечення ефективної взаємодії між органами ДКРС та органами прокуратури, внутрішніх справ і СБУ (далі – правоохоронні органи) з питань розгляду звернень правоохоронних органів, призначення, організації та проведення ревізій за ними, передачі їм матеріалів ревізій за власною ініціативою органів ДКРС, зворотного інформування про результати розгляду переданих матеріалів, виділення спеціалістів органів ДКРС, інших питань, що мають місце при виконанні органами ДКРС та правоохоронними органами покладених на них завдань. У Положенні, на відміну від Стандарту–9, уточнюється поняття “звернення правоохоронного органу” – супровідний лист до постанови про призначення ревізії, винесеної слідчим, прокурором або особою, що проводить дізнання, а також письмове доручення, вимога, пропозиція керівника правоохоронного органу та детально визначені основні процедури такої взаємодії. Зазначається, що працівники правоохоронних органів не мають права зобов’язувати посадових осіб служби здійснювати інші ревізійні дії, вимагати від них надання інформації про результати ревізій у спосіб, що суперечить вимогам законодавства. На наш погляд доцільно вказати у нормативно-правових актах, що взаємодія здійснюється на засадах самостійності при прийнятті рішень, невтручання в сферу компетенції один одного. Положення уточнює випадки у яких проводиться планова та позапланова ревізії, підстави їх проведення, визначає порядок виділення спеціаліста для участі у перевірках, що проводяться правоохоронними органами за зверненням останніх, терміни такої участі. Позитивним моментом є те, що в ньому також визначено особливості взаємного інформування органів ДКРС та правоохоронних органів, дати надсилання пропозицій чи інших матеріалів, вимоги до них. Наявність такої вичерпної інформації, процедур, дозволяє ефективно здійснювати повноваження як контролюючому суб’єкту так і правоохоронним органам. Особливою формою, яка сприяє такій ефективності є проведення органами ДКРС з правоохоронними органами щоквартальних (у межах звітного року) звірок результатів розгляду переданих їм у звітному кварталі матеріалів ревізій, у яких зафіксовано факти порушень та про які у органів ДКРС немає інформації, за результатами яких ДКРС складається акт звірки, що направляється до правоохоронного органу, який ним заповнюється і повертається відповідному органу ДКРС. На наш погляд таке детальне визначення основних процедур взаємодії сприятиме результативності контрольних заходів, а отже і ефективності самого фінансового контролю.

Таким чином, співпраця органів фінансового контролю та правоохоронних органів має важливе значення для забезпечення фінансової дисципліни, тощо. Тому, мабуть, недаремно у проектах Законів України “Про фінансовий контроль” [179], які подаються на розгляд до Верховної Ради України є окремі статті, які визначають особливості взаємовідносин суб’єктів державного фінансового контролю та правоохоронних органів. Можна погодитися з розробниками законопроекту №1131-2, які виділяють такі форми взаємодії: як надання контролюючими суб’єктами матеріалів правоохоронним органам у разі виявлення фактів, що мають ознаки злочинного діяння; прийняття контролюючими суб’єктами до виконання звернення правоохоронних органів; надання правоохоронними органами сприяння службовим особам суб’єктів державного фінансового контролю у здійсненні ними контрольних заходів [181].

Враховуючи важливість таких форм співпраці як залучення окремих фахівців при проведенні контрольних заходів як контролюючими суб’єктами так і правоохоронними органами та обмін інформацією між ними, доцільно більш детально описати їх у вказаному законопроекті – це сприятиме попередженню фінансових правопорушень, своєчасному їх виявленню та застосуванню заходів впливу.

Висновки до розділу 2

1. Системний аналіз законодавства щодо правового статусу органів фінансового контролю, правоохоронних органів та органів державної влади і місцевого самоврядування, організації та здійснення контрольних заходів відповідними суб’єктами, нормативно-правових актів, що видаються спільно зазначеними суб’єктами, які містять форми, методи його координації, форми, процедури взаємодії тощо, надав можливість: зробити певні теоретичні висновки, вказати як на безпосередньо їх недоліки так і визначити загальні, які властиві для більшості з них та сформулювати пропозиції щодо вдосконалення чинного законодавства; визначити форми координації фінансового контролю, взаємодії, співпраці вказаних суб’єктів, чітке закріплення яких у законодавстві забезпечить результативність контрольних дій.

2. У нормативно-правових актах, які визначають правові основи діяльності Рахункової палати, Міністерства фінансів України, ДКРС України та ДПС України, Державного казначейства, ДМС України, Держфінмоніторингу, недостатньо висвітлені питання координації та взаємодії їх між собою, з органами державної влади і місцевого самоврядування та правоохоронними органами. Така невизначеність існує і в законодавстві, що визначає правові основи діяльності відповідних правоохоронних органів, органів державної влади та місцевого самоврядування, стосовно їх співпраці з контролюючими суб’єктами. Більш детально форми, процедури координації, взаємодії відображені в документах, які або приймаються одним суб’єктом, що наділений повноваженнями врегульовувати ці відносини (наприклад, Кабінетом Міністрів України, ГоловКРУ України, тощо), або розробляються спільно декількома органами у формі положень, порядків, регламентів тощо, що затверджуються їх наказами.

3. У більшості документів, що спільно видаються контролюючими суб’єктами, в назві вживається термін “взаємодія”, а в тексті йдеться про регламентування взаємовідносин співпраці, або визначено мету їх прийняття – забезпечення координації дій. Слід використовувати один термін “координація” – це сприятиме правильному розумінню відповідних норм. Важливість форм взаємодії передбачає визначення всіх їх процедур, що не зовсім вдається зробити у нормативних актах, які одночасно містять дві, а то й більше складних форм, отже необхідно в одному документі описувати одну форму.

4. Кабінет Міністрів України має розробити єдині вимоги до нормативно-правових актів, їх структури, тощо, що спільно видаватимуться контролюючими суб’єктами стосовно взаємодії між собою. Оскільки до завдань Міністерства фінансів України віднесено забезпечення політики у сфері державного внутрішнього фінансового контролю, то повноваження по розробці єдиних методологічних основ, вимог до документів, що спільно видаватимуться такими контролюючими суб’єктами як ГоловКРУ, ДПА України, Державне казначейство, ДМС України і саме Міністерство фінансів доцільно покласти на останнє.

5. На стадії розгляду та прийняття закону про Державний бюджет України важливим є контроль парламенту, оскільки остаточне рішення щодо прийняття Закону про Державний бюджет України приймає саме він. Тому слід зобов’язати Верховну Раду України виконувати приписи та висновки Рахункової палати щодо: проекту Державного бюджету України, обґрунтованості його дохідної та видаткової частин стосовно обсягів державного внутрішнього та зовнішнього боргу, дефіциту Державного бюджету України, затверджених законом України, а також окремих питань бюджетного процесу.

6. Взаємовідносини між Президентом України та Верховною Радою України, які виникають при застосуванні главою держави права вето з наступним поверненням закону до парламенту для доопрацювання, необхідно чітко врегулювати законодавчо. Всі пропозиції, що подаються Президентом України, з якими не погоджуються народні депутати, має розглядати Рахункова палата та готувати необхідний висновок. Такі висновки бажано було б надавати і щодо тих статей проекту Закону про Державний бюджет України, стосовно яких є спір між главою держави і парламентом.

7. Невизначеність поняття “комунальний фінансовий контроль”, його завдань та суб’єктів не дозволяє ефективно співпрацювати органам фінансового контролю і органам місцевого самоврядування. Пропонується під комунальним фінансовим контролем розуміти – діяльність місцевих рад народних депутатів, їх виконавчих органів та контрольних комісій, які наділені відповідними повноваженнями, що спрямована на забезпечення законності, фінансової дисципліни, раціональності в ході мобілізації, розподілу і використання коштів місцевого бюджету і комунального майна. Вказані суб’єкти співпрацюють з такими контролюючими органами як Міністерство фінансів України, місцеві фінансові органи під час складання проектів бюджетів. Під час виконання місцевих бюджетів, органи місцевого самоврядування взаємодіють із відповідними територіальними органами Державного казначейства та іншими контролюючими суб’єктами. Функцію координації діяльності учасників бюджетного процесу з питань виконання місцевих бюджетів виконують місцеві фінансові органи. Плани контрольно-перевірочної роботи постійних контрольних комісій рад необхідно узгоджувати з органами ДКРС, оскільки об’єктами комунального фінансового контролю є операції, які здійснюють органи місцевого самоврядування, підприємства, установи, організації, що знаходяться у комунальній власності з фінансовими ресурсами. Комісії мають взаємодіяти і з органами ДПС України.

8. До форм координації фінансового контролю, що мають місце при взаємовідносинах контролюючих суб’єктів і органів державної влади та місцевого самоврядування відносяться: спільна підготовка плану заходів щодо підвищення ефективності фінансового контролю; спільна розробка нормативно-правових актів або участь у вдосконаленні чинного законодавства, що врегульовує їх діяльність, передбачає подання пропозицій до відповідних державних органів. Контролюючі суб’єкти інформують відповідні органи державної влади про свою діяльність, її результати тощо, у межах визначених законодавством. Органи фінансового контролю мають право вимагати від органів державної влади, органів місцевого самоврядування надання необхідної інформації, інформаційних матеріалів для виконання покладених на них завдань. У свою чергу перші виконують доручення останніх, які можуть виступати ініціаторами контрольних заходів. Враховуючи політичну ситуацію в державі, необхідно повернутися до такої форми координації як створення вказаними суб’єктами спільних робочих груп або тимчасових комісій.

9. Правоохоронні органи, які зацікавлені у проведенні контрольного заходу і не мають на те відповідних повноважень чи правових підстав, звертаються до контролюючих суб’єктів. У Стандарті–9 зазначається, що правовими підставами такого звернення є норми законодавчих актів, які регулюють діяльність відповідного правоохоронного органу. Нажаль нормативні акти, що визначають правовий статус правоохоронних органів в більшості не містять таких норм. У той же час у Стандарті–9 під поняттям “правоохоронний орган”, яке у ньому вживається, розуміються органи прокуратури, МВС, СБУ, підрозділи податкової міліції органів державної податкової служби. З метою уникнення правової колізії доцільно внести відповідні положення щодо права на звернення до контролюючих суб’єктів стосовно проведення контрольних заходів до Законів України “Про Службу безпеки України”, “Про міліцію”.

Звернення правоохоронних органів можуть включатися до планів роботи контролюючих суб’єктів, та можуть прийматися до виконання в позаплановому порядку. У Законах України “Про організаційно-правові основи боротьби з організованою злочинністю”, “Про державну податкову службу в Україні” не уточнюється як включаються звернення правоохоронних органів в плани роботи ДПС України, ДМС України чи приймаються до виконання в позаплановому порядку. Прикладом чіткого визначення даного питання може слугувати законодавство про ДКРС України.

До форм взаємодії відноситься залучення фахівців контролюючих суб’єктів до участі у контрольних заходів, що проводяться правоохоронними органами. Таке прохання має бути обґрунтованим і викладено у зверненні правоохоронних органів. Контролюючі суб’єкти також можуть залучати до контрольних заходів, що ними проводяться, працівників правоохоронних органів. На відміну від чіткого визначення умов подання звернення правоохоронних органів до контролюючих суб’єктів, у законодавстві не міститься вимог щодо звернення останніх.

Формою взаємодії контролюючих суб’єктів і правоохоронних органів є надання допомоги як до проведення контрольних заходів чи під час їх проведення, так і за результатами їх проведення. Право на її отримання правоохоронними органами в межах своєї компетенції, закріплено у Стандартах–9. Але нажаль у них йдеться лише про її надання при здійсненні контрольних заходів. У той час як у чинних нормативно-правових актах, що визначають правовий статус контролюючих суб’єктів вказується, що вона може надаватися і до їх проведення. Отже Стандарт потребує внесення відповідних доповнень.

Між контролюючими суб’єктами та правоохоронними органами здійснюється обмін інформацією, що має взаємний інтерес. До правоохоронних органів можуть передаватися і матеріали, підготовлені контролюючими суб’єктами за результатами контрольних заходів, або надаватися певна інформація щодо вчинених правопорушень. Вважаємо за необхідне чітко законодавчо визначити форми взаємодії Рахункової палати і Генеральної прокуратури України до яких доцільно віднести: обмін інформацією, що представляє взаємний інтерес і стосується вчинення правопорушень у бюджетній сфері; проведення скоординованих контрольних заходів, що спрямовані на попередження бюджетних правопорушень, їх виявлення та припинення; обмін внутрішніми нормативно-правовими актами, методичними рекомендаціями, тощо із зазначених питань; проведення спільних досліджень таких порушень та інші.

10. При використанні такої форми співпраці як залучення фахівців до проведення контрольних заходів, законодавчо не врегульованими залишаються питання їх прав, відповідальності за результати роботи. На наш погляд її має нести контролюючий суб’єкт, що залучив фахівців до проведення контрольних заходів.

11. Важливе значення має така форма взаємодії як усний і письмовий обмін інформацією, але її використання відбувається не в повному обсязі, адже в чинному законодавстві не достатньо повно визначається порядок її здійснення, не існує бажаної довіри контролюючих суб’єктів один до одного. Ефективність контролю залежить і від якості отриманої інформації, яка має бути достовірною, повною та об’єктивною. Необхідно встановити відповідальність за ненадання чи неповне або несвоєчасне надання інформації та надання недостовірної інформації одними контролюючими суб’єктами іншим, так як це може негативно відобразитися на здійсненні контролю.

12. Підвищення ефективності координації фінансового контролю вимагає вдосконалення чинних нормативно-правових актів, зокрема Закону України “Про Рахункову палату” в якому необхідно: уточнити назву статті 21: “Взаємодія Рахункової палати з іншими державними контрольними органами” (слово “взаємодія” замітити на термін “взаємовідносини”, оскільки взаємодія передбачає тісну співпрацю, а із змісту ж статті не зрозуміло, про яку форму взаємодії йдеться, не визначено й основних її питань, а вказується лише на обов’язок певних органів надавати Рахунковій палаті відповідну інформацію) та її зміст (недоцільно вживати у тексті словосполучення “всі контрольні органи”, їх слід перерахувати, бо у поняття “контрольний орган” як законодавці, так і науковці вкладають різний зміст); відобразити завдання Рахункової палати щодо контролю за надходженням коштів до Державного бюджету України та визнати її координатором фінансового контролю у даній сфері; дати тлумачення поняття “організація”, що міститься у статті 2, під яким слід розуміти саме координацію; детально описати форми співпраці Рахункової палати з правоохоронними органами, визначити, у яких випадках, на якому етапі контрольної діяльності відбувається сприяння діяльності цієї інституції всіма контрольними органами, що створені в системах МВС України, Служби безпеки України, про яке йдеться у Законі; визначити правовий статус територіальних представництв Рахункової палати та надати їм право контролю місцевих бюджетів; вказати на право Голови Рахункової палати погоджувати законопроекти, що стосуються діяльності цієї інституції.

13. У Концепції реформування податкової системи України, що визначає основні форми координації в податковій сфері, звертається увага на ДПА України, ДМС, інших адміністраторів окремих зборів та обов’язкових платежів. Так як певні функції щодо контролю за надходження коштів до Державного бюджету України має Рахункова палата, необхідно визначити її роль у цьому процесі. Вона має стати координатором фінансового контролю у даному випадку. Це можливо лише тоді, коли її територіальним представництвам буде надано право контролю місцевих бюджетів.

14. У Стандартах державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна необхідно визначити поняття “скоординовані контрольні заходи” та вказати на особливості їх проведення.

15. У Бюджетному кодексі необхідно визначити: форми координації Міністерством фінансів України діяльності учасників бюджетного процесу; форми взаємодії органів державної влади, місцевого самоврядування і органів фінансового контролю на стадіях бюджетного процесу.

16. Необхідно розробити: окремий нормативно-правовий акт, який врегульовуватиме взаємовідносини Рахункової палати, як специфічного контрольного органу та Верховної Ради України, Кабінету Міністрів України, Президента України; Положення про співпрацю між органами місцевого самоврядування і відповідними контролюючими органами, в якому визначити всі можливі форми взаємодії та відповідні процедури; Положення про взаємодію Верховної Ради України, Кабінету Міністрів України з контролюючими суб’єктами щодо спільної розробки нормативно-правових актів з метою вдосконалення чинного законодавства стосовно організації та здійснення фінансового контролю.

ВИСНОВКИ

6. Різне трактування у законодавстві особливостей взаємодії, невизначеність змісту координації, у певних випадках ототожнення взаємодії і координації вказують на необхідність законодавчого розмежування цих понять. Доцільно під координацією фінансового контролю розуміти систему форм і методів впорядкування, узгодження і встановлення доцільного співвідношення дій контролюючих суб’єктів, що передбачає розробку правових засад та спільних планів їх діяльності, спрямованих на досягнення мети фінансового контролю, забезпечення суб’єктів, що наділені контрольними функціями єдиною інформаційною, методологічною базою, зосередження зусиль на пріоритетних напрямах контролю і відповідно оцінку результативності дій, скорочення кількості контрольних заходів та недопущення необґрунтованого втручання у фінансову і господарську діяльність підконтрольних суб’єктів, визначення напрямів реорганізації фінансового контролю, шляхів його розвитку та вдосконалення. У свою чергу взаємодія – це поєднання зусиль суб’єктів, що наділені повноваженнями чи мають відповідні права щодо здійснення фінансового контролю, які не знаходяться у підпорядкуванні один одного, з метою ефективного виконання поставлених перед ними завдань.

8. Належному правовому забезпеченню координації фінансового контролю сприятиме встановлення і тлумачення її видів, якими є: координація – субординація та координація – взаємодія. Залежно від суб’єкта, який здійснює координацію, вона може бути внутрішньою та зовнішньою; за правовими підставами організації – обов’язковою та ініціативною; залежно від організаційної побудови – централізованою і децентралізованою. Координація фінансового контролю може бути в бюджетній, валютній, банківській, податковій сфері. Крім цього координація може здійснюватися на будь-якому етапі фінансової діяльності, тобто під час формування публічних фондів коштів, їх розподілу та використання.

9. З метою забезпечення законності в сфері фінансової діяльності і попередження правопорушень, органи, що наділені контрольними повноваженнями, нашої держави, координують свої зусилля з контролюючими суб’єктами зарубіжних країн. Враховуючи це доцільно виділяти рівні координації фінансового контролю: внутрішньодержавний (здійснюється всередині держави), у даному випадку слід говорити про координацію державного фінансового контролю; міжнародний (упорядкування, узгодження діяльності органів, що наділені контрольними повноваженнями різних держав), тобто йдеться про координацію міжнародного фінансового контролю. Наголошується, що дисертаційне дослідження присвячене саме координації фінансового контролю на внутрішньодержавному рівні, тобто координації державного фінансового контролю.

10. Суттєвим кроком до ефективності координації фінансового контролю має бути законодавче закріплення принципів на підставі яких вона повинна здійснюватися: законності; системності; плановості; своєчасності; економічності; комплексності; повноти; об’єктивності; оперативності; результативності; гласності; самостійності та рівності контролюючих суб’єктів, їх відповідальності; професійності осіб, що задіяні в ній.

11.Покращенню координації фінансового контролю сприятиме визначення у законодавстві понять “форма координації фінансового контролю” – способи організації, впорядкування контрольної діяльності; “процедури координації фінансового контролю” – певні дії, що мають організаційний характер і спрямовані на забезпечення здійснення, реалізацію форм координації фінансового контролю; “методи координації фінансового контролю” – способи, засоби, які застосовуються контролюючими суб’єктами та іншими уповноваженими на те органами чи організаціями для організації контрольних відносин з метою досягнення мети, завдань координації фінансового контролю. До форм координації фінансового контролю належать: визначення напрямів спільної, сумісної діяльності; розробка Стандартів організації та проведення контрольних заходів і експертно-аналітичної діяльності; обмін інформацією з питань, що мають взаємний інтерес, методичними рекомендаціями, інформаційно-довідковими матеріалами тощо; організація та проведення спільних нарад, семінарів,робочих зустрічей,тематичних засідань,конференцій; проведення спільних та скоординованих контрольних заходів; спільна реалізація результатів контролю; здійснення спільних профілактичних заходів; узгодження планів діяльності; взаємна допомога при організації і проведенні фінансового контролю (участь фахівців одного суб’єкта в контрольних заходах, що проводить інший, надання правових висновків); розробка спільних документів; спільне проведення підвищення кваліфікації працівників органів фінансового контролю, в тому числі організація стажувань, спільна підготовка, перепідготовка кадрів; створення робочих груп, дорадчих та експертних органів, організацій; аналіз, узагальнення і розповсюдження передового, позитивного досвіду тощо.

Процедури координації фінансового контролю різноманітні, залежать від мети, завдань, форми координації, функцій, повноважень контролюючих суб’єктів. Координація фінансового контролю здійснюється за допомогою таких методів, як переконання та примус, адміністративного й економічного впливу, інформаційно-аналітичного, експертно-аналітичного та методу прогнозування, про які йдеться у науковій літературі як про методи координації управління.

Крім цього у Стандартах державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна необхідно визначити поняття “скоординовані контрольні заходи” та вказати на особливості їх проведення, так як з аналізу їх норм слідує, що суб’єктами державного фінансового контролю можуть здійснюватися як спільні так і скоординовані контрольні заходи, визначення перших вони містять, а щодо можливості проведення скоординованих контрольних заходів чіткої норми не має.

14. Системний аналіз законодавства щодо правового статусу органів фінансового контролю, правоохоронних органів та органів державної влади і місцевого самоврядування, організації та здійснення контрольних заходів відповідними суб’єктами, нормативно-правових актів, що видаються спільно зазначеними суб’єктами, які містять форми, методи його координації, форми, процедури взаємодії тощо, надав можливість: зробити певні теоретичні висновки, вказати як на безпосередньо їх недоліки так і визначити загальні, які властиві для більшості з них та сформулювати пропозиції щодо вдосконалення чинного законодавства; визначити форми координації фінансового контролю, взаємодії, співпраці вказаних суб’єктів, чітке закріплення яких у законодавстві забезпечить результативність контрольних дій.

15. У нормативно-правових актах, які визначають правові основи діяльності Рахункової палати, Міністерства фінансів України, ДКРС України та ДПС України, Державного казначейства, ДМС України, Держфінмоніторингу, недостатньо висвітлені питання координації та взаємодії їх між собою, з органами державної влади і місцевого самоврядування та правоохоронними органами. Така невизначеність існує і в законодавстві, що визначає правові основи діяльності відповідних правоохоронних органів, органів державної влади та місцевого самоврядування, стосовно їх співпраці з контролюючими суб’єктами. Більш детально форми, процедури координації, взаємодії відображені в документах, які або приймаються одним суб’єктом, що наділений повноваженнями врегульовувати ці відносини (наприклад, Кабінетом Міністрів України, ГоловКРУ України, тощо), або розробляються спільно декількома органами у формі положень, порядків, регламентів тощо, що затверджуються їх наказами.

16. У більшості документів, що спільно видаються контролюючими суб’єктами, в назві вживається термін “взаємодія”, а в тексті йдеться про регламентування взаємовідносин співпраці, або визначено мету їх прийняття – забезпечення координації дій. Слід використовувати один термін “координація” – це сприятиме правильному розумінню відповідних норм. Важливість форм взаємодії передбачає визначення всіх їх процедур, що не зовсім вдається зробити у нормативних актах, які одночасно містять дві, а то й більше складних форм, отже необхідно в одному документі описувати одну форму.

17. Кабінет Міністрів України має розробити єдині вимоги до нормативно-правових актів, їх структури, тощо, що спільно видаватимуться контролюючими суб’єктами стосовно взаємодії між собою. Оскільки до завдань Міністерства фінансів України віднесено забезпечення політики у сфері державного внутрішнього фінансового контролю, то повноваження по розробці єдиних методологічних основ, вимог до документів, що спільно видаватимуться такими контролюючими суб’єктами як ГоловКРУ, ДПА України, Державне казначейство, ДМС України і саме Міністерство фінансів доцільно покласти на останнє.

18. На стадії розгляду та прийняття закону про Державний бюджет України важливим є контроль парламенту, оскільки остаточне рішення щодо прийняття Закону про Державний бюджет України приймає саме він. Тому слід зобов’язати Верховну Раду України виконувати приписи та висновки Рахункової палати щодо: проекту Державного бюджету України, обґрунтованості його дохідної та видаткової частин стосовно обсягів державного внутрішнього та зовнішнього боргу, дефіциту Державного бюджету України, затверджених законом України, а також окремих питань бюджетного процесу.

19. Взаємовідносини між Президентом України та Верховною Радою України, які виникають при застосуванні главою держави права вето з наступним поверненням закону до парламенту для доопрацювання, необхідно чітко врегулювати законодавчо. Всі пропозиції, що подаються Президентом України, з якими не погоджуються народні депутати, має розглядати Рахункова палата та готувати необхідний висновок. Такі висновки бажано було б надавати і щодо тих статей проекту Закону про Державний бюджет України, стосовно яких є спір між главою держави і парламентом.

20. Невизначеність поняття “комунальний фінансовий контроль”, його завдань та суб’єктів не дозволяє ефективно співпрацювати органам фінансового контролю і органам місцевого самоврядування. Пропонується під комунальним фінансовим контролем розуміти – діяльність місцевих рад народних депутатів, їх виконавчих органів та контрольних комісій, які наділені відповідними повноваженнями, що спрямована на забезпечення законності, фінансової дисципліни, раціональності в ході мобілізації, розподілу і використання коштів місцевого бюджету і комунального майна.

Вказані суб’єкти співпрацюють з такими контролюючими органами як Міністерство фінансів України, місцеві фінансові органи під час складання проектів бюджетів. Під час виконання місцевих бюджетів, органи місцевого самоврядування взаємодіють із відповідними територіальними органами Державного казначейства та іншими контролюючими суб’єктами. Функцію координації діяльності учасників бюджетного процесу з питань виконання місцевих бюджетів виконують місцеві фінансові органи. Плани контрольно-перевірочної роботи постійних контрольних комісій рад необхідно узгоджувати з органами ДКРС, оскільки об’єктами комунального фінансового контролю є операції, які здійснюють органи місцевого самоврядування, підприємства, установи, організації, що знаходяться у комунальній власності з фінансовими ресурсами. Комісії мають взаємодіяти і з органами ДПС.

21. До форм координації фінансового контролю, що мають місце при взаємовідносинах контролюючих суб’єктів і органів державної влади та місцевого самоврядування відносяться: спільна підготовка плану заходів щодо підвищення ефективності фінансового контролю; спільна розробка нормативно-правових актів або участь у вдосконаленні чинного законодавства, що врегульовує їх діяльність, передбачає подання пропозицій до відповідних державних органів. Контролюючі суб’єкти інформують відповідні органи державної влади про свою діяльність, її результати тощо, у межах визначених законодавством. Органи фінансового контролю мають право вимагати від органів державної влади, органів місцевого самоврядування надання необхідної інформації, інформаційних матеріалів для виконання покладених на них завдань. У свою чергу перші виконують доручення останніх, які можуть виступати ініціаторами контрольних заходів. Враховуючи політичну ситуацію в державі, необхідно повернутися до такої форми координації як створення вказаними суб’єктами спільних робочих груп або тимчасових комісій.

22. Правоохоронні органи, які зацікавлені у проведенні контрольного заходу і не мають на те відповідних повноважень чи правових підстав, звертаються до контролюючих суб’єктів. У Стандарті–9 зазначається, що правовими підставами такого звернення є норми законодавчих актів, які регулюють діяльність відповідного правоохоронного органу.

Нажаль нормативні акти, що визначають правовий статус правоохоронних органів в більшості не містять таких норм. У той же час у Стандарті–9 під поняттям “правоохоронний орган”, яке у ньому вживається, розуміються органи прокуратури, МВС, СБУ, підрозділи податкової міліції органів державної податкової служби. З метою уникнення правової колізії доцільно внести відповідні положення щодо права на звернення до контролюючих суб’єктів стосовно проведення контрольних заходів до Законів України “Про Службу безпеки України”, “Про міліцію”.

23. При використанні такої форми співпраці як залучення фахівців до проведення контрольних заходів, законодавчо не врегульованими залишаються питання їх прав, відповідальності за результати роботи. На наш погляд її має нести контролюючий суб’єкт, що залучив фахівців до проведення контрольних заходів.

24. Важливе значення має така форма взаємодії як усний і письмовий обмін інформацією, але її використання відбувається не в повному обсязі, адже в чинному законодавстві не достатньо повно визначається порядок її здійснення, не існує бажаної довіри контролюючих суб’єктів один до одного. Ефективність контролю залежить і від якості отриманої інформації, яка має бути достовірною, повною та об’єктивною. Необхідно встановити відповідальність за ненадання чи неповне або несвоєчасне надання інформації та надання недостовірної інформації одними контролюючими суб’єктами іншим, так як це може негативно відобразитися на здійсненні контролю.

25. Підвищення ефективності координації фінансового контролю вимагає вдосконалення чинних нормативно-правових актів, зокрема Закону України “Про Рахункову палату” в якому необхідно: уточнити назву статті 21: “Взаємодія Рахункової палати з іншими державними контрольними органами” (слово “взаємодія” замітити на термін “взаємовідносини”, оскільки взаємодія передбачає тісну співпрацю, а із змісту ж статті не зрозуміло, про яку форму взаємодії йдеться, не визначено й основних її питань, а вказується лише на обов’язок певних органів надавати Рахунковій палаті відповідну інформацію) та її зміст (недоцільно вживати у тексті словосполучення “всі контрольні органи”, їх слід перерахувати, бо у поняття “контрольний орган” як законодавці, так і науковці вкладають різний зміст); відобразити завдання Рахункової палати щодо контролю за надходженням коштів до Державного бюджету України та визнати її координатором фінансового контролю у даній сфері; дати тлумачення поняття “організація”, що міститься у статті 2, під яким слід розуміти саме координацію; детально описати форми співпраці Рахункової палати з правоохоронними органами, визначити, у яких випадках, на якому етапі контрольної діяльності відбувається сприяння діяльності цієї інституції всіма контрольними органами, що створені в системах МВС України, Служби безпеки України, про яке йдеться у Законі; визначити правовий статус територіальних представництв Рахункової палати та надати їм право контролю місцевих бюджетів; вказати на право Голови Рахункової палати погоджувати законопроекти, що стосуються діяльності цієї інституції.

26. У Концепції реформування податкової системи України, в якій визначено основні форми координації в податковій сфері, звертається увага на ДПА України, ДМС, інших адміністраторів окремих зборів та обов’язкових платежів. Так як певні функції щодо контролю за надходження коштів до Державного бюджету України має Рахункова палата, необхідно вказати на її роль у цьому процесі. Вона має стати координатором фінансового контролю у даному випадку. Це можливо лише тоді, коли її територіальним представництвам буде надано право контролю місцевих бюджетів.

27. У Бюджетному кодексі необхідно визначити: форми координації Міністерством фінансів України діяльності учасників бюджетного процесу; форми взаємодії органів державної влади, місцевого самоврядування і органів фінансового контролю на стадіях бюджетного процесу.

28. Необхідно розробити: окремий нормативно-правовий акт, який врегульовуватиме взаємовідносини Рахункової палати, як специфічного контрольного органу та Верховної Ради України, Кабінету Міністрів України, Президента України; Положення про співпрацю між органами місцевого самоврядування і відповідними контролюючими органами, в якому визначити всі можливі форми взаємодії та відповідні процедури; Положення про взаємодію Верховної Ради України, Кабінету Міністрів України з контролюючими суб’єктами щодо спільної розробки нормативно-правових актів з метою вдосконалення чинного законодавства стосовно організації та здійснення фінансового контролю.

29. Доведено, що оскільки метою фінансового контролю і органів, що його здійснюють, є забезпечення законності у фінансовій і господарській діяльності, недопущення правопорушень у фінансовій сфері, їх попередження, виявлення та припинення, особливо якщо вони призводять чи можуть призвести до значних втрат публічних фінансових ресурсів, то важливого значення набуває об’єднання їх зусиль – це сприятиме дієвості і ефективності фінансового контролю та забезпечить тотальний контроль. З іншого сторони, фінансовий контроль вважатиметься дієвим лише тоді, коли він позитивно впливатиме на зміст діяльності підконтрольного суб’єкта. Ефективності фінансового контролю можна досягти лише при координації фінансового контролю, яка в свою чергу сприятиме зменшенню витрат на його проведення.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

Характеристика джерела	Найменування
Монографії, підручники (один, два або три автори)	Анисимов А.А. Финансовый контроль в капиталистических странах. – М.: Финансы, 1966. – 99 с. Атаманчук Г.В. Теория государственного управления: курс лекций. – М.: Юр.лит., 1997. – 584 с. Базась М.Ф. Методика та організація фінансового контролю: підручник для студ. вищ. навч. закл. – К.: МАУП, 2004. – 440 с. Бандурка О.М. Управління в органах внутрішніх справ України: підручник. – Харків: Ун-т вн. справ, 1998. – 480 с. Білоус В.Т. Координація боротьби з економічною злочинністю: Монографія. Ірпінь, Академія державної податкової служби України, 2002. – 449 с. Вознесенский Э.А. Финансовый контроль в СССР. – М.: Юрид. лит., 1973. – 134 с. Воронова Л.К., Кучерявенко Н.П. Финансовое право: учебное пособие для студентов юридических вузов и факультетов. – Харьков: Легас, 2003. – 360 с. Воронова Л.К. Фінансове право України: підручник. – К.: Прецедент; Моя книга, 2006. – 448 с. Гаращук В.М. Контроль та нагляд у державному управлінні. Монографія. – Харків. – 2002. – 174 с. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. – М.: Юриспруденция, 2000. – 192 с. Грачева Е.Ю. Соколова Э.Д. Финансовое право: Учебник. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Юрист, 2004. – 350 с. Ериашвили Н.Д. Финансовое право: Учебник для вузов. – М.: Юнити.-Дана, Закон и право, 2000. – 606 с. Калюга Е.В. Фінансово-господарський контроль в системі управління: Монографія. – К.: Ніка-Центр, 2002. – 360 с. Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. – М.: Юрист, 1999. – 256 с. Каркач П.М., Синчук В.Л. Координаційна функція прокуратури України: навчально-методичний посібник. — X: Право, 2005. – 96 с. Козлов Ю.М. Административные правоотношения. – М.: Юрид.лит., 1976. – 184 с. Лунев А.Е. Теоретические проблемы государственного управления. – М.: Наука, 1971. – 260 с. Малеин Н.С. Кредитно-расчетные правоотношения и финансовый контроль. – М.: Наука, 1964. – 152 с. Махинин В.И. Основы управления в органах безопасности: учебник/ Отв. ред. проф. Б.С.Тетерин. – М.:Изд-во Шумилова И.И., 2001. – 183 с. Организация работы следственного отдела (управления) УВД МВД / Под ред. С.В.Мурашова – М.: НИИ МВД СССР, 1977. – 169 с. Основи адміністративного судочинства та адміністративного права/ Навчальний посібник/ за заг.ред. Куйбіди Р.О., Шишкіна В.І. – К.: Старий світ, 2006 – 220 с. Пацурківський П.С. Правові засади фінансової діяльності держави: проблеми методології. – Чернівці: ЧДУ, 1997. – 244 с. Ровинский Н.Н. Финансовый контроль в СССР. – М.: Госфиниздат. – 1947. – 242 с. Погосян Н.Д. Счетная палата Российской федерации. – М.: Юрист, 1998. – 304 с. Родионова В.М., Шлейников В.И. Финансовый контроль. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2002. – 320 с. Румянцев А.В. Финансовый контроль: Курс лекций. – М.: Изд-во “Дело и Сервис”, 2003. – 144 с. Савченко Л.А. Правові проблеми фінансового контролю в Україні: Монографія. – Ірпінь, Академія державної податкової служби України, 2001. – 407 с. Тихомиров Ю.А. Управленческое решение. – М.: Наука, 1972. – 288 с. Туленков М.В. Вступ до теорії та практики менеджменту: навчальний посібник. – К.: МАУП, 1998. – 136 с. Тертышник В.М., Слинько СВ. Взаимодействие следователя с инными подразделениями ОВД при расследовании преступлений. – X.: Университет внутренних дел МВД Украины, 1995. – 66 с. Усач Б.Ф. Контроль і ревізія: підручник. – 4-те видання. – К.: Знання — Прес, 2002. – 253 с. Финансовый контроль: учебное пособие/ Грачева Е.Ю., Толстопятенко Г.П., Рыжкова Е.А. – М.: Издательский дом “Камерон”, 2004. – 272 с. Химичева Н.И. Покачалова Е.В.Финансовое право / Отв.ред. д.ю.н., проф. Н.И.Химичева. – М.: Норма, 2005. – 464 с. Чувилев А.А. Взаимодействие следователя органов внутренних дел с милицией: Учебн. пособие / МВД СССР: Моск. высш. школа милиции. – М., 1981. – 80 с. Шорина Е.В. Контроль за деятельностью органов государственного управления в СССР. – М.: Наука, 1981. – 301 с. Шохин С.О., Воронина Л.И. Бюджетно-финансовый контроль и аудит. Теория и практика применения в России. Научно-методическое пособие. – М.: Финансы и статистика, 1997. – 240 с.
Чотири і більше авторів	Германчук П.К., Стефанюк І.Б., Рубан Н.І., Александров В.Т., Назарчук О.І. Державний фінансовий контроль: ревізія та аудит. – Київ: НВП “АВТ”, 2004. – 424 с. Державний фінансовий контроль: навчально-методичний посібник для самост. вивч. дисц. / Н.С.Вітвицька, І.Ю.Чумакова, М.М.Коцурпатрий, М.Т.Фенченко. – К.: КНЕУ, 2003. – 408 с. Організація правової роботи в органах державної податкової служби України: теорія, методологія, практика: Монографія. – Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2004. – 440 с. Криминалистика: Учебник для вузов / И.Ф.Герасимов, Л.Я.Дряпкина, Е.П.Ищенко и др.; Под ред. И.Ф. Герасимова, Л.Я.Дряпкина – 2-е изд., перераб. доп. – М.: Высш. шк., 2000. – 672 с. Финансовое право. Учебник. / Под ред. проф. О.Н. Горбуновой. – М.: Юристъ, 1996. – 400 с. Финансовое право. Ученик / отв. ред. Н.И. Химичева. 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Юристъ, 2000. – 600 с. Финансовое право. Учебник/под ред. проф. Е.Ю.Грачевой. – М.: Право и закон, Колосс, 2003. – 384 с. Финансовое право: Ученик / О.Н.Горбунова, Е.Ю.Грачева и др.; отв. ред. Е.Ю.Грачева, Г.П.Толстопятенко. – М.: ТК Велби, изд-во Проспект, 2003. – 536 с. Финансовое право Российской Федерации: Ученик / Отв. ред. М.В.Карасева. – М.: Юрист, 2002. – 576 с. Фінансове право: Підручник / (Алісов Є.О., Воронова Л.К., Кадькаленко С.Т. та ін.) / керівник авт. колективу і відп. ред. Л.К.Воронова. – Х.: Фірма “Консул”, 1998. – 496 с.
Перекладні видання	Кунц Г., О’Доннел С. Управление: системный и ситуационный анализ управленческих функций: пер. с англ. – М.: Прогресс, 1981. – Т.1. – 512 с. Саймон Г., Ститбург Д., Томпсон Д. Менеджмент в организациях: пер. с англ. – М.: Экономика, 1995. – 543 с. Файоль А. Учение об управлении /Научная организация труда и управления: пер. с англ. – М.: Экономика, 1965. – 496 с.
Словники, енциклопедії	Глосcарий международных терминов контроля// Контроллинг. Научно-практический ежемесячный журнал. – 1991. – № 2. – С. 38 – 51 Большой юридический словарь / Под. ред. А.Я.Сухарева, В.Е.Крутских. – 2-е изд., перераб. и доп. – ИНФРА–М., 2000. – 704 с. Великий тлумачний словник сучасної української мови / Уклад. і голов. ред. В.Т.Бусел. – К.: Ірпінь: ВТФ “Перун”, 2004. – 1440 с. Социальное управление: Словарь/ под ред. В.И.Добрянькова, И.М.Слепенкова. – М.: Изд-во МГУ, 1994. – 596 с. Словарь терминов по теории государства и права: Учебное пособие / Рук. авт. кол. Н.И.Панов. – Х.: Основа, 1997. – 195 с. Словник іноземних слів/ За ред. члена-кореспондента АН УРСР О.С.Мельничука. – К., 1974. – 565 с. Словник іншомовних слів: 23000 слів та термінологічних сполучень: Укл. Л.О.Пустовіт, О.І.Скопненко, Г.М.Сюта, Т.В.Цимбалюк. – Київ: вид. Довіра, 2000. – 1018 с. Философский энциклопедический словарь / Редкол. ред.: С.С. Аверенцев, Э.А.Араб-Оглы, Л.Ф.Ильичев и др., 2-е изд. – М.: Сов. энциклопедия, 1989. – 815 с. Юридична енциклопедія: В 6т./ Редкол.: Ю.С. Шемшученко (голова редкол.) та ін.– К.: “Укр.енцикл.”, 2001. – Том 3. – С. 345–346.
Збірки наукових праць	Лебеденко В.І. Застосування інформаційно-аналітичного методу в оперативно-розшуковій діяльності оперативних підрозділів правоохоронних органів // Теорія оперативно-службової діяльності правоохоронних органів України: Наукове видання // За ред. проф. В.Л. Регульського. – Львів: Львівський інститут внутрішніх справ при НАВС України, 2000. – 210 с. Аудит державних фінансів. Роль та значення фінансового контролю в удосконаленні системи управління державними фінансами: функції парламенту, внутрішнього та зовнішнього аудиту // Матеріали міжнародної конференції, Київ, 4–5 квітня 2003 року. – 94 с.
Складові частини збірника, журналу, газети	Барабаш Н.С., Никонович М.О. Удосконалення системи державного фінансового контролю// Фінансовий контроль. – 2005. – № 3. – С. 44–47. Государственный финансовый контроль в Московской области // revolution.allbest.ru/finance. Дребот І.С. А ревізори хто? (Про систему внутрішнього контролю за якістю роботи контрольно-ревізійних підрозділів)// Фінансовий контроль. – 2004. – № 2(19). – С. 27–28. Дребот І.С. Головне — не виявити, а попередити фінансове порушення// Фінансовий контроль. – 2005. – № 3.– С. 18–19. Зима Д.Л. Взаємодія органів державної податкової служби з іншими правоохоронними органами // Бюджетно-податкова політика: теорія, практика, проблеми: Матеріали науково-практичної конференції (18-19 грудня 2003 року). – Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2004. – С. 237–240. Зима Д.Л. Комунальний фінансовий контроль: поняття та проблеми розвитку// Науковий вісник Чернівецького університету: Збірник наукових праць. Вип. 200: Правознавство. – Чернівці: Рута, 2003. – С. 81–85. Зима Д.Л. Контролюючі та підконтрольні суб’єкти: поняття і види// Науковий вісник Національної академії державної податкової служби України (економіка і право). – 2004. – № 1(23). – С. 142–148. Зима Д.Л. Координація фінансового контролю: зміст та юридична природа // Науковий вісник Чернівецького університету: Збірник наукових праць. Вип. 348: Правознавство. – Чернівці: Рута, 2006. – С. 70–75. Зима Д.Л. Некоторые особенности взаимодействия контрольных органов// Федеральные и региональные аспекты финансового права: Круглый стол, посвященный 75-летию академика Н.И.Химичевой: Тезисы выступлений (2–3 октября 2003 года) / Под ред. Е.В.Покачаловой. – Саратов: Изд-во ГОУ ВПО “Саратовская государственная академия права”, 2004. – С. 62–64. Зима Д.Л. Особливості взаємодії органів державної податкової служби з іншими контролюючими суб’єктами// Держава і право: Збірник наукових праць. Юридичні і політичні науки. – Вип.22. – К.: Ін-т держави і права ім. Корецького НАН України, 2003. – С. 436–441. Зима Д.Л. Поняття координації фінансового контролю // Проблеми державного будівництва в Україні. – 2007. – № 12. – Матеріали міжнародної науково-практичної конференції “Україна в євроінтеграційних процесах” (17–18 лютого 2007 року). – Київ: Київський міжнародний університет, 2007. – С. 152–155. Зима Д.Л. Форми та процедури координації фінансового контролю // Науковий вісник Ужгородського національного університету: Серія “Право”. – 2007. – № 8. – С. 334–339. Лисенко В. Загальні положення теорії взаємодії та координації діяльності у розслідуванні податкових злочинів // Збірник наукових праць Академії ДПС України. – 2003. – № 2(20). –С. 7–82. Лунев А.Е. Координація в государственном управлении // Советское государство и право. – 1971. – № 11. – С. 69. Март’янов І.В. Фінансовий контроль України в період переходу до ринкових відносин // Проблеми фінансового права. Міжнародна наукова конференція. – Чернівці, 1996. – С. 66–70. Мелкадзе О.В. О координации в системе контрольных органов// Советское государство и право. – 1986. – № 12. – С. 21–24 Прозрачность и эффективность – главные принципы управления ресурсами демократического государства. Выступление Председателя Счетного комитета по контролю за исполнением республиканского бюджета Республики Казахстан Омархана Оксибаева. – Режим доступу: http://www.ac-rada/ gov.ua Рубан Н.І. Якісна робота ревізора – зменшення кількості фінансових порушень // Урядовий кур’єр. – 31.01.2006. Симоненко В. Чому потрібна єдина державна система фінансово-економічного контролю // Дзеркало тижня. – 2005. – № 15 (23 квітня – 6 травня 2005). Степанова Н.В. Кому потрібна така “співпраця”? // Фінансовий контроль. – 2001. – № 4. – С.6–9. Стефанюк І.Б. Необхідність і проблеми удосконалення системи державного фінансового контролю // Економіка. Фінанси. Право. – 2002. – № 12. – С. 32. Стефанюк І.Б. Проблеми організації і шляхи вдосконалення державного фінансового контролю в Україні // Економіка. Фінанси. Право. – 2002. – № 2. – С. 29–32. Стефанюк І.Б. Проти порушень спільними зусиллями // Фінансовий контроль – 2001. – № 1 – С. 48–50. Тігова Т. Осипчук Л. Шляхи врегулювання взаємовідносин між Держказначейством та Міністерством фінансів України. // Підприємництво, господарство і право. – 2002. – № 8. – С. 18. Усенко В., Супруненко А. Організація взаємодії підрозділів державної податкової служби України // Збірник наукових праць Академії ДПС України. – 2002. – № 2 (16). – С. 224–230. Чайка В.М. Комплексні перевірки місцевих бюджетів як один із дієвих важелів контролю за дотриманням фінансово-бюджетної дисципліни в регіоні// Фінансовий контроль. – 2005. – № 6.– С. 12–15. Шевчук В.О. Розвиток системи суб’єктів фінансового контролю // Фінанси України. – 1998. – № 8. – С. 30–34. Шевчук В.О. Удосконалення процедури контролю за процесом формування бюджетів // Фінанси України. – 1999. – № 6. – С. 19–28 Юргелевич С.В. Система державного фінансового контролю // Фінанси України. – 2002. – № 4. – С. 138
Іноземні видання	Follet M. P. The New State Glouchester. Mass.: Peter Smith, 1918. – P. 18-19 Punnett R.M. British government and politics.-Aldershot: Dartmouth, 1994. – XIV. – P. 405
Дисертації	Савченко Л.А. Правові проблеми фінансового контролю в Україні: Дис… доктора юрид. наук / Національна юридична академія ім. Я.Мудрого. – Харків, 2002. – 450 с. Устинова І.П. Правовий статус органів фінансового контролю в системі органів державної виконавчої влади в Україні: Дис… канд. юрид. наук / Київський національний університет імені Т.Шевченка. – К., 1997. – 199 с. Цимбал Г.П. Взаємодія як умова забезпечення виявлення і розслідування податкових злочинів: Дис… канд.юрид. наук / Київський державний університет ім. Т. Шевченка. – Київ, 2006. – 229 с.
Автореферати дисертацій	Базась М.Ф. Методика і організація фінансового контролю в Україні: Автореф. дис… канд. екон. наук: 08.06.04 / Київський національний економічний університет. – К., 1999. – 18 с. Білоус В.Т. Координація управління правоохоронними органами України по боротьбі з економічною злочинністю (адміністративно-правовий аспект): Автореф. дис… докт. юрид. наук: 12.00.07 / Національний університет внутрішніх справ України. – Харків. – 2004. – 38 с. Касьяненко Л.М. Правові основи здійснення фінансового Автореф. дис… канд.юрид.наук: 12.00.07 / Національна академія ДПС України. – Ірпінь, 2004. – 18 с. Нгома Жан-Клод. Государственный финансовый контроль в Народной республике Конго и пути его совершенствования: Автореф. дисс…канд. экон. наук: 08.00.10 / Киевский Институт народного хозяйства им. О.Коротченко. – К., 1991. – 20 с. Пащенко О.П. Правове регулювання процесу фінансового контролю (за законодавством України) Автореф. дис… канд.. юрид. наук: 12.00.07 / Національна академія ДПС України. – Ірпінь, 2005. – 17 с.
Нормативно-правові акти	Конституція України (із змінами і доп.). – К.: Атіка, 2006 – 64 с. Бюджетний кодекс України: прийнятий 21.06.2001 // Урядовий кур'єр. – 25.07.2001.– № 131. – С. 5–12. (із наступними змінами і доповненнями). Кримінальний кодекс України. – К.: Юрінком Інтер, 2001. – 240 с. Митний кодекс України (в ред. від 01.01.2007) // Офіційний вісник України. – № 31. – Ст.1444 (із наступними змінами і доповненнями). Про аудиторську діяльність в Україні: в ред. Закону України від 14.09.2006 // Відомості Верховної Ради України. – 2006. – № 44. – Ст. 432. Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні: Закон України від 26.01.93 № 2939-XII // Відомості Верховної Ради України. – 1993. – № 13. – Ст. 110 (із наступними змінами і доповненнями). Про державну податкову службу в Україні: Закон України від 04.12.1990 //Відомості Верховної Ради України. – 1991. – №6. – С. 37. У ред. Закону України від 24.12.93. – № 3813 (із наступними змінами і доповненнями). Про Кабінет Міністрів України: Закон України від 21.12.2006 // Офіційний вісник України. – 2007. – №6. – Ст. 207. Про комітети Верховної Ради України: Закон України від 04.04.95 № 116/95-ВР // Відомості Верховної Ради України. – 1995. – № 19. – Ст. 134 (із наступними змінами і доповненнями). Про місцеве самоврядування в Україні: Закон України від 27.05.97 № 280/97-ВР // Відомості Верховної Ради України. – 1997. – № 24. – Ст. 170 (із наступними змінами і доповненнями). Про міліцію: Закон України від 20.12.1990 № 565-XII // Відомості Верховної Ради України – 1999. – № 4–21. – Ст. 20. Про оперативно-розшукову діяльність: Закон України від 18.02.1992 № 2135-ХІІ // Відомості Верховної Ради України – 1992. – № 22. – Ст. 303. Про організаційно-правові основи боротьби з організованою злочинністю: Закон України від 30.06.1993 № 3341-ХІІ // Відомості Верховної Ради України – 1993. – № 35. – Ст. 358. Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами:: Закон України від 21.12.2000 № 2181-III // Голос України. 20.02.2001. – № 32 (із наступними змінами і доповненнями). Про прокуратуру: Закон України від 5.11.1991 № 1789-ХІІ // Відомості Верховної Ради України. – 1991. – № 53. – Ст. 793. (із наступними змінами і доповненнями). Про Рахункову палату: Закон України від 11.07.1996 №315/96-ВР // Відомості Верховної Ради України. –1996. – № 30. – Ст. 141. Із змінами, внесеними рішенням Конституційного Суду України від 23.12.97 № 7-зп // Офіційний вісник України. – 1998. – № 1. – Ст. 23. Про Службу безпеки України: Закон України від 25.03.1992 № 2229-ХІІ // Відомості Верховної Ради України. – 1992. – № 27. – Ст. 382. Деякі питання координації дій органів виконавчої влади щодо забезпечення податкових та інших надходжень до державного бюджету: постанова Кабінету Міністрів України від 26.03.2003 № 383 // Офіційний вісник України – 2003. – № 13. – Ст. 578. Концепція розвитку державного внутрішнього фінансового контролю: схвалена розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.05.2005 № 158–р // Офіційний вісник України. – 2005. – № 22. – Ст. 1224. Концепція реформування податкової системи України: схвалено розпорядженням Кабінету Міністрів України від 19.02 2007 № 56–р // Офіційний вісник України. – 2007. – № 13. – Ст. 481. План заходів щодо реалізації положень Концепції розвитку державного внутрішнього фінансового контролю на 2005-2009 роки: затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України від 16.11.2005 № 456–р // Офіційний вісник України. – 2005. – № 22. – Ст. 1224. План дій Україна-Європейський Союз: схвалений Кабінетом Міністрів України 12.02.2005 та Радою з питань співробітництва між Україною і Європейським Союзом 21.02.2005 – Режим доступу: http://www.zakon1.rada.gov.ua Положення про Головне контрольно-ревізійне управління України: затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2007 № 884 // Офіційний вісник України. – 2007. – № 48. – Ст. 1983. Положення про Державну податкову адміністрацію України: затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 26.05.2007 № 778 // Офіційний вісник України. – 2007. – № 39. – Ст. 1564. Положення про Державне казначейство України: затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 21.12.2005 № 1232 // Офіційний вісник України. – 2005. – № 52. – Ст. 3275. Положення про Державний комітет фінансового моніторингу України: затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 31.01.2007 № 100 // Офіційний вісник України. – 2007. – № 8. – Ст. 307. Положення про Державну митну службу України: затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 18.07.2007 № 940 // Офіційний вісник України. – 2007. – № 53. – Ст. 2163. Положення про Міністерство фінансів України: затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2006 № 1837 // Офіційний вісник України. – 2007. – № 1. – Ст. 26. Положення про Міжвідомчу робочу групу з дослідження методів та тенденцій у відмиванні доходів, одержаних злочинним шляхом: затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 02.10.2003 № 1565 // Офіційний вісник України. – 2003. – № 41. – Ст. 2172. Порядок взаємодії митних органів і органів державної податкової служби під час проведення звіряння даних щодо обігу, обліку та погашення податкових векселів та здійснення контролю за цільовим використанням імпортованих товарів, митне оформлення яких здійснюється із застосуванням податкового векселя: затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2004 № 178 // Офіційний вісник України. – 2004. – № 7. – Ст. 394. Порядок взаємодії органів виконавчої влади щодо обміну інформацією, необхідною для обчислення і справляння плати за землю: затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 01.08.2006 № 1066 // Офіційний вісник України. – 2006. – № 31. – Ст. 2226. Порядок здійснення міністерствами, іншими центральними органами виконавчої влади внутрішнього фінансового контролю: затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 22.05.2002 № 685, в ред. від 24.09.2005 // Офіційний вісник України. – 2002. – № 21. – Ст. 1047. Порядок координації проведення планових виїзних перевірок фінансово-господарської діяльності суб’єктів підприємницької діяльності контролюючими органами: затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.01.1999 № 112 // Офіційний вісник України. – 1999. – № 5. – Ст. 41–42. Порядок координації проведення планових виїзних перевірок органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов’язкових платежів): затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.07.2005 № 619 // Офіційний вісник України. – 2005. – № 30. – Ст. 1803. Порядок планування контрольно-ревізійної роботи органами державної контрольно-ревізійної служби: затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 08.08.2001 № 955 // Офіційний вісник України. – 2001. – № 32. – Ст. 1478. Порядок проведення інспектування державною контрольно-ревізійною службою: затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 № 550 // Офіційний вісник України. – 2006. – № 16. – Ст. 1206. Порядок проведення органами державної контрольно-ревізійної служби державного фінансового аудиту виконання бюджетних програм: затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 10.08.04 № 1047 // Офіційний вісник України. – 2004. – № 32. – Ст. 2144 (із наступними змінами і доповненнями). Порядок проведення органами державної контрольно-ревізійної служби державного фінансового аудиту діяльності суб’єктів господарювання затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 25.03.06 №361 // Офіційний вісник України. – 2006. – № 13. – Ст. 868 (із наступними змінами і доповненнями). Про вдосконалення координації діяльності правоохоронних органів по боротьбі з корупцією та організованою злочинністю: Указ Президента України від 12.02.2000 № 229 // Офіційний вісник України. – 2000. – № 7. – Ст. 267. Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності: Указ Президента України від 23.07.98 № 817/ 98 – Режим доступу: http://www.zakon1.rada.gov.ua Про зміцнення фінансової дисципліни та запобігання правопорушенням у бюджетній сфері: Указ Президента України від 25.12.01 № 1251/2001 // Урядовий кур’єр. – 11.01.2002. – № 6. Про утворення Міжвідомчої комісії з координації дій у проведенні податкової, бюджетної та грошово-кредитної політики: постанова Кабінету Міністрів України та Національного банку України від 29.01.2002 № 103 // Офіційний вісник України. – 2002. – № 5. – Ст. 195. Стратегія розвитку державного фінансового контролю, що здійснюється органами виконавчої влади: затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 24.07.2003 № 1156 // Урядовий кур’єр. – 19.08.2003. – № 153. – С. 10. Типове положення про тимчасові комісії з питань забезпечення своєчасності сплати податків, внесення інших обов’язкових платежів та ефективного використання бюджетних коштів: затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 15.07.1997 № 752 // Офіційний вісник України. – 1997. – № 29. – Ст. 43. Декларация Совета руководителей высших органов финансового контроля государств-участников Содружества Независимых Государств об обеспечении гласности в деятельности высших органов финансового контроля и их взаимодействие с разными ветвями власти Государств – Режим доступу: http://www.ach.gov.ru Декларация об общих принципах деятельности высших органов финансового контроля государств-учасниц Содружества Независимых Государств – Режим доступу: http://www.ach.gov.ru Декларация об основах независимости высших органов финансового контроля государств-учасниц Содружества Независимых Государств – Режим доступу: http://www.ach.gov.ru Інструкція про взаємодію та розмежування функцій щодо здійснення контролю на державному кордоні: затверджена спільним наказом Державного комітету у справах охорони державного кордону України, Державного митного комітету, Міністерства внутрішніх справ, Служби безпеки, Головного управління командуючого Національною гвардією, Міністерства транспорту, Міністерства закордонних справ, Міністерства охорони здоров'я, Міністерства сільського господарства і продовольства, Міністерства охорони навколишнього середовища від 29.03.1994 – Режим доступу: http://www.zakon1.rada.gov.ua Інструкція з підготовки, проведення контрольних заходів з питань фінансово-господарської діяльності та реалізації матеріалів у митній службі України: затверджена наказом Державної митної служби України від 11.05.2004 № 326 // Офіційний вісник України. – 2004. – № 21. – Ст. 1475 Інструкція про порядок взаємодії підрозділів митної варти Державної митної служби України та підрозділів Державної прикордонної служби України: Наказ Державної митної служби України, адміністрації державної прикордонної служби України від 8.09.2003 № 597/65 // Офіційний вісник України. – № 38. – Ст. 2054. Лимская Декларация руководящих принципов контроля // Правовое регулирование государственного финансового контроля в зарубежных странах. Аналитический обзор и сборник нормативных документов / Составители: С.О. Шохин, В.И. Шлейников. Аналитический раздел и общ. ред. С.О. Шохина. – М.: Прометей, 1998. – С. 42–51. О Совете по координации работы контролирующих органов города Москвы. Распоряжение от 14.07.2003№ 267-РМ, в ред. Распоряжения Мэра от 19.05.2006 № 126-РМ – Режим доступу: http:/ www.ach.gov.ru Обращение участников совещания руководителей высших органов финансового контроля государств-участников Содружества Независимых Государств – Режим доступу: http://www.ach.gov.ru Положение о базовой организации государств-участников Содружества независимых государств по исследованиям в области государственного и международного финансового контроля – Режим доступу:http://www.ach.gov.ru Положение о Координационном совете по взаимодействию Контрольно-ревизионного управления Министерства финансов Российской Федерации в Чувашской Республике и Управления Федерального казначейства Министерства финансов Российской Федерации по Чувашской Республике – Режим доступу: http// gov.cap.ru Положение о Совете руководителей высших органов финансового контроля государств – участников Содружества Независимых государств– Режим доступу: http://www.ach.gov.ru Положение о Межведомственном координационном Совете по вопросам государственного финансового контроля в Республике Татарстан: утв. Указом Президента Республики Татарстан в ред. от 21.07.2005 № 298 – Режим доступу: http://www.sprt.ru/files Порядок взаємного інформування органів державної контрольно-ревізійної служби України та органів державної податкової служби України про факти фінансових порушень та вжиті заходи: затверджений наказом Головного контрольно-ревізійного управління України та Державної податкової адміністрації України від 22.12.01 № 143/514 // Фінансовий контроль. – 2002. – № 1. – С. 5. Порядок взаємодії органів державної контрольно-ревізійної служби, органів прокуратури, внутрішніх справ, Служби безпеки України: затверджений наказом Головного контрольно-ревізійного управління України, Міністерства внутрішніх справ України, Служби безпеки України, Генеральної прокуратури України від 19.10.2006 № 346/1025/685/53 // Офіційний вісник України. – 2006. – № 27. – Ст. 1998. Порядок взаємодії митних і податкових органів при організації та проведенні планових і позапланових виїзних перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності: затверджений наказом Державної податкової адміністрації України, Державної митної служби України від 29.07.2004 № 439/551 // Офіційний вісник України. – 2004. – № 32. – Ст. 2176. Порядок взаємодії митних і податкових органів при здійсненні державного контролю за експортом окремих видів товарів суб’єктами зовнішньоекономічної діяльності: затверджений наказом Державної податкової адміністрації України, Державної митної служби України від 12.07.2004 № 512/387 в ред. від 18.05.2007 // Офіційний вісник України. – 2004. – № 30. – Ст. 2035. Порядок взаємодії між органами державної податкової служби України та Державного казначейства України в процесі судового розгляду та виконання рішень суду щодо безспірного списання коштів з рахунків, на яких обліковуються надходження Державного бюджету України з податку на додану вартість: затверджений наказом Державного казначейства України, Державної податкової адміністрації України від 27.04.2004 № 82/245 // Офіційний вісник України. – 2004. – № 22. – Ст. 1525. Порядок взаємодії та обміну інформацією між органами Державного казначейства України та органами Державної митної служби України в процесі казначейського обслуговування державного бюджету за доходами, що контролюються митними органами: затверджений наказом Державного казначейства України, Державної митної служби України від 05.12.2006 № 322/1082 // Офіційний вісник України. – 2007. – № 51. – Ст. 3422. Порядок взаємодії Державної податкової адміністрації України, Міністерства фінансів України та Державного казначейства України при відшкодуванні сум податку на додану вартість у рахунок погашення простроченої заборгованості за кредитами, залученими державою або під державні гарантії, бюджетними позичками та фінансовою допомогою на зворотній основі: затверджений наказом Державної податкової адміністрації, Міністерства фінансів України, Державного казначейства України від 14.02.2006 № 68/168/46 // Офіційний вісник України. – 2006. – № 9. – Ст. 573. Порядок взаємодії між органами державної податкової служби України, Міністерства фінансів України та Державного казначейства України в процесі відшкодування податку на додану вартість за висновками органів державної податкової служби України та погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість шляхом видачі облігацій внутрішньої державної позики: затверджений накаказом Державної податкової адміністрації України, Міністерства фінансів України, Державного казначейства України від 03.08.2004 № 451/501/132 // Офіційний вісник України. – 2004. – № 32. – Ст. 2189. Порядок взаємодії органів державної податкової служби України, фінансових органів та органів Державного казначейства України в процесі повернення помилково та/або надміру сплачених податків, зборів (обов’язкових платежів) платниками податків: Наказ Державної податкової адміністрації України, Міністерства фінансів України, Державного казначейства України від 03.02.2005 № 58/78/22 // Офіційний вісник України. – 2005. – № 8. – Ст. 447. Порядок взаємодії органів державної контрольно-ревізійної служби з контрольно-ревізійними підрозділами міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів при здійсненні планових та позапланових контрольних заходів: затверджений наказом Головного контрольно-ревізійного управління України від 18.11.2003 № 274 // Офіційний вісник України. – № 50. – Ст. 2625. Порядок взаємодії Державної митної служби України та Верховної Ради України у законопроектній роботі: наказ Державної митної служби України від 26.04.2005 № 339 – Режим доступу: http://www.zakon1.rada.gov.ua Порядок взаємодії між органами Державного казначейства України та державної податкової служби України в процесі виконання державного та місцевих бюджетів за доходами: затверджено наказом Державного казначейства України та державної податкової служби України від 25.04.2002 №17/194 //Офіційний вісник України. – 2002. – № 21. – Ст. 1059 Порядок взаємодії органів державної контрольно-ревізійної служби, органів прокуратури, внутрішніх справ, Служби безпеки України: Наказ Головного контрольно-ревізійного управління України, Міністерства внутрішніх справ України, Служби безпеки України, Генеральної прокуратури України від 19.10.2006 № 346/1025/685/53 // Офіційний вісник України. – 2006. – № 44. – Ст. 2962. Порядок обміну інформацією за спеціальними запитами: затверджено наказом ДПА України від 18.06.1997 № 185 // Офіційний вісник України. – 1997. – № 31. – Ст. 53. Із наступними змінами. Про окремі питання взаємодії органів Державного казначейства України та державної контрольно-ревізійної служби в Україні: наказ Державного казначейства України та Головного контрольно-ревізійного управління України від 14.12.2004 № 215/338 // Офіційний вісник України. – 2005. – № 2. – Ст. 97. Резолюция о взаимодействии высших органов финансового контроля государств-участников Содружества Независимых Государств с правоохранительными органами и другими контролирующими органами в ходе осуществления контрольных мероприятий: принята на VII сессии Совете руководителей высших органов финансового контроля государств-участников СНГ (г. Минск, 5–6 сентября 2006 г.) – Режим доступу:http://www.ach.gov.ru Стандарти державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна: затверджено наказом ГоловКРУ України 09.08.2002 № 168 із наступними змінами // Офіційний вісник України. – 2002. – № 38. – Ст. 1803. Стандарт державного фінансового контролю за використанням бюджетних коштів, державного і комунального майна–9 “Взаємодія з правоохоронними органами”: наказ Головного контрольно-ревізійного управління України від 13.07.2004 № 185 // Офіційний вісник України. – 2004. – № 31. – Ст. 2094. Стандарт Рахункової палати “Порядок підготовки і проведення перевірок та оформлення їх результатів”: затверджений постановою Колегії Рахункової палати від 27.12.2004 № 28-6 // Офіційний вісник України. – 2005. – № 5. – Ст. 297. Стандарти з аудиту державних фінансів – Режим доступу:http://www.ach.gov.ru Стратегічний план ІНТОСАІ на 2005–2010 роки – Режим доступу: http://www.ach.gov.ru
Проекти нормативно-правових актів	Про систему державного фінансового контролю в Україні: законопроект № 1131 від 03.06.2002, поданий народним депутатом Кармазіним Ю.А. – Режим доступу: http:// www.rada.gov.ua Про фінансовий контроль: законопроект № 1131-1 від 30.08.2002, поданий Кабінетом Міністрів України – Режим доступу: http:// www.rada.gov.ua Про основні засади державного контролю (нагляду) за господарською діяльністю в Україні: законопроект № 3154 від 24.02.03, поданий Ващук К.Т. – Режим доступу: http:// www.rada.gov.ua Про державний фінансовий контроль: законопроект № 1131-2 від 18.02.04, поданий народним депутатом Коновалюком В.І. – Режим доступу: http:// www.rada.gov.ua
Матеріали діяльності контрольних органів	Звіт Рахункової палати України за 2006 рік – Режим доступу: http://www.ac-rada.gov.ua Матеріали офіційного сайту Рахункової палати України – Режим доступу: http://www.ac-rada.gov.ua Про результати аудиту використання коштів резервного фонду державного бюджету у 2006 році. Бюлетень підготовлено за матеріалами Звіту про результати Рахункової палати аудиту використання коштів резервного фонду державного бюджету у 2006 році. – Київ: Рахункова палата України, 2007. – Випуск 11 – Режим доступу: http://www.ac-rada.gov.ua/achamber/control – Заголовок з екрану.

referat-ok.com.ua

Теоретико-правові питання координації державного фінансового контролю

ВСТУП

ВСТУП

РОЗДІЛ 1ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГІЧНІ ПИТАННЯ КООРДИНАЦІЇ ДЕРЖАВНОГО ФІНАНСОВОГО КОНТРОЛЮ

1.1 Контролюючі та підконтрольні суб'єкти – основні елементи системи фінансового контролю

1.2. Зміст та юридична природа координації фінансового контролю

Висновки до розділу 1

РОЗДІЛ 2ОРГАНІЗАЦІЙНО-ПРАВОВІ ЗАСАДИ ВЗАЄМОВІДНОСИН ОРГАНІВ, ЩО НАДІЛЕНІ КОНТРОЛЬНИМИ ПОВНОВАЖЕННЯМИ

2.1. Особливості співпраці органів фінансового контролю з іншими контролюючими суб’єктами

2.2. Взаємовідносини органів фінансового контролю з органами державної влади та місцевого самоврядування

2.3. Правові підстави взаємодії контролюючих суб’єктів з правоохоронними органами

Висновки до розділу 2

ВИСНОВКИ

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

Розділи