Вступ

Розділ 1. Місце соціальних зборів у системі оподаткування України

1.1. Співвідношення податків і зборів при регулюванні оподаткування в Україні

1.2. Збір на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування

1.3. Інші соціальні збори

Висновки до розділу 1

Розділ 2. Правове регулювання природоресурсних зборів

2.1. Збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету

2.2. Збори за спеціальне використання природних ресурсів

2.3. Збір за забруднення навколишнього природного середовища

Висновки до розділу 2

Розділ 3. Регулювання загальнодержавних зборів економічного характеру за законодавством України

3.1. Компенсаційні збори економічного характеру

3.2. Стимулюючі збори економічного характеру

Висновки до розділу 3

Висновки

Список літератури

ВСТУП

Актуальність теми.Для існування будь-якої держави потрібна наявність публічних грошових фондів, створених з метою забезпечення виконання державних завдань та функцій. В умовах існування незалежної української держави її розвиток та зміцнення нерозривно пов’язуються з реформуванням системи оподаткування та системи публічних доходів країни в цілому, удосконаленням їх правового регулювання та досягненням ним відповідності сучасним тенденціям правового розвитку та міжнародним стандартам у цій сфері.

Забезпечення державою обов’язковості платежів, визначення їх розміру і строків внесення сприяють повноті, стабільності і регулярності надходжень коштів до централізованих державних фондів. Зміни, які відбуваються в фінансовій і, зокрема, податковій та бюджетній системах України, вимагають концептуального перегляду основних фінансово-правових категорій та понять, обґрунтування еволюційного розвитку та трансформації фінансово-правових інститутів. Ці вимоги безпосередньо торкаються і правового регулювання державних доходів в цілому, окремих їх видів, оскільки ефективна діяльність держави та її інституцій в значній мірі залежить від вироблення чіткого механізму правового регулювання відносин в сфері оподаткування.

У дисертаційній роботі основна увага приділяється аналізу сутності, поняття та особливостей правового регулювання загальнодержавних зборів в Україні, як вагомого джерела поповнення державного і місцевих бюджетів. Теоретичне дослідження фінансово-правових відносин отримало певний розвиток на межі ХІХ-ХХ століть. В першу чергу мова йде про фундаментальні праці І.Горлова, С.Іловайського, О.Ісаєва, В.Лебедєва, Д.Львова, І.Озерова, К.Рау, І.Тарасова, М.Тургенєва, Л.Ходського, І. Янжула.

В радянській науці фінансового права проблема сутності податково-правових норм лише ставилась, але жодного разу не розв’язувалась ні в цілому, ні відповідно до окремих видів платежів. На нашу думку, це було зумовлено насамперед тим, що в сфері державних фінансів на той час найбільш завершено втілився етатистський тип суспільної свідомості. Саме з таких позицій в радянській фінансово-правовій науці трактувались поняття та правова природа податків, податкової діяльності держави, її принципів, форм та методів, вчення про податкову правоздатність владних учасників правовідносин, з одного боку, та суб’єктів, що протистоять їм у податкових правовідносинах, з іншого. З цих же позицій вибудовувались функції державних органів, що здійснювали податкову політику. Лише з кінця 50-х років XX століття були намічені важливі підходи та напрямки дослідження фінансових й податкових відносин такими видатними вченими, як Ю.А.Ровінським, С.Д.Ципкіним, Д.А.Бекерською, Н.І.Хімічевою та іншими. На сучасному етапі Україна потребує реалізації нової податкової політики, спрямованої на побудову стабільної та справедливої системи оподаткування, зменшення податкового тиску і забезпечення збалансованості інтересів держави та інтересів платників податків. Чим далі просувається наша країна шляхом реформ і створення економічного підґрунтя демократичного суспільства, тим гострішою постає потреба у більш детальному усвідомленні еволюційного розвитку основних фінансово-правових інститутів.

Значний вклад в науку фінансового й податкового права в останні роки зробили російські і українські правники, такі як Г.В.Бех, Д.В.Винницький, Л.К.Воронова, В.І.Гуреєв, М.В.Івлієва, Д.А.Кобильник, Ю.О.Крохіна, І.І.Кучеров, М.П.Кучерявенко, О.А. Лукашев, О.А.Ногіна, С.Г. Пепеляєв, М.О. Перепелиця, Г.В.Петрова, Д.М.Щекін. Вагомий внесок в розробку саме проблеми правового регулювання справляння загальнодержавних зборів зроблено Н.Ю. Пришвою, І.Є.Криницьким й іншими. Проте недостатній аналіз теоретичних положень у сфері регулювання зборів, страхових внесків, неподаткових платежів, наявність суперечливих питань, юридичних колізій, відсутність комплексного дослідження правових проблем регулювання загальнодержавних зборів свідчать на користь актуальності й своєчасності даного напрямку.

Сьогодні гостро відчувається потреба у комплексному дослідженні правовідносин у сфері регулювання обов’язкових платежів в цілому, а не лише однієї з їх складових – податків. До недавнього часу питання, які торкалися аналізу особливостей правового регулювання зборів в Україні, залишались поза увагою наукових інтересів вчених України.Безумовно, що для формування концептуального уявлення про систему загальнодержавних зборів доцільно піти шляхом аналізу окремих її складових. Проте при цьому неможливо переходити до розгляду окремих платежів без узагальнення типових інституційних положень Особливої частини податкового права, які регулюють справляння зборів. Саме з цих міркувань вбачається за доцільне узагальнити накопичений теоретичний і практичний матеріал, обґрунтувати на цій підставі висновки, положення, рекомендації. Таким чином, дослідження основних проблем правового регулювання загальнодержавних зборів в Україні має важливе теоретичне і практичне значення.

Зв‘язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана згідно з комплексною цільовою програмою: “Права людини та проблеми організації і функціонування органів державної влади і місцевого самоврядування в умовах становлення громадянського суспільства” (номер державної реєстрації №0106u002285).

Тема дисертаційного дослідження „Правове регулювання загальнодержавних зборів в Україні” затверджена на засіданні вченої ради Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого (протокол № 10 від 21 квітня 2006 року).

Мета і завдання дисертаційного дослідження. Основна мета дисертаційного дослідження полягає у комплексній розробці основних положень, що визначають правову природу загальнодержавних зборів, механізми їх дії і застосування, та розробка науково обґрунтованих пропозицій щодо вдосконалення оподаткування.

У відповідності з вказаною метою дисертаційного дослідження в роботі поставлені такі завдання:

• провести теоретичний аналіз і визначити поняття і види податкових відносин, які стосуються справляння загальнодержавних зборів;
• класифікувати загальнодержавні збори;
• проаналізувати специфіку суб’єктного складу податкових правовідносин при сплаті загальнодержавних зборів;
• зробити аналіз чинної податкової нормативно-правової бази України в галузі сплати загальнодержавних зборів;
• визначити недоліки у законодавчому регулюванні загальнодержавних зборів й окреслити напрямки удосконалення чинного законодавства з цього питання;
• проаналізувати зміст та особливості основних та додаткових елементів правового механізму загальнодержавних зборів.

Об’єктом дослідженняє суспільні відносини, що складають основу справляння загальнодержавних зборів на території України.

Предметом дослідженняє сукупність фінансово-правових норм, які регулюють справляння загальнодержавних зборів в Україні, визначають їх місце в системі оподаткування України. Аналіз складових системи загальнодержавних зборів проводиться через розкриття змісту елементів правового механізму кожного із них.

Методи дослідження охоплюють сукупність загально- та спеціально-наукових методів пізнання. Компаративний метод використовувався при узагальненні зарубіжного досвіду у галузі оподаткування, формуванні висновків щодо його застосування у вітчизняній практиці. Загальнонауковий діалектичний метод пізнання виступає основним у цій системі. На базі цього проблеми, що вирішуються в дисертації, розглядаються в єдності їх соціального змісту і юридичної форми. Невід’ємним доповненням цього методу є системний підхід, що дозволив визначити проблемні питання правового регулювання системи оподаткування України, шляхи її удосконалення. За допомогою історико-правового методу було проаналізовано становлення системи оподаткування, розглянуто формування системи загальнодержавних зборів. Порівняльно-правовий метод застосовувався при проведенні аналізу правового регулювання загальнодержавних зборів України, Російської Федерації, інших держав.

Поряд із фінансово-правовою науковою літературою у дисертаційному дослідженні використані роботи з адміністративного, конституційного права, теорії держави і права. При аналізі окремих аспектів дисертаційної роботи досліджуються роботи провідних фахівців в галузі економіки.

Наукова новизна одержаних результатіввизначається перш за все тим, що дисертація є першим в українській правовій літературі комплексним, узагальненим монографічним дослідженням правових проблем загальнодержавних зборів в Україні. У дисертації обґрунтовується ряд нових у теоретичному плані і важливих, на наш погляд, для практики понять та положень. На захист виносяться зроблені дисертантом узагальнення, оцінки і висновки, нові підходи до вирішення питань поставленої проблеми. Наукова новизна найбільш повно відображена у таких положеннях, узагальненнях та висновках:

1. Наведено авторський підхід щодо класифікації бюджетних доходів та доходів податкового характеру, в рамках яких виокремлено групу умовних податкових платежів – загальнодержавних зборів.

2.Вперше існування відповідного умовного платежу (загальнодержавного збору) в системі оподаткування пов‘язується з відповідною функцією або завданням держави чи органів місцевого самоврядування.

3. По-новому характеризується природа загальнодержавних зборів як особистих платежів (за аналогією з податками) в порівнянні з реальними (платежами з майна), виходячи з того, що в переважній більшості ситуацій об‘єктом нарахування зборів виступає дохід (фонд заробітної плати тощо).

4. Наведено авторські аргументи стосовно класифікації суб‘єктів загальнодержавних зборів на осіб, які сплачують такі платежі на підставі безумовного обов‘язку та осіб, які за своєю волеюприймають участь у формуванні коштів шляхом виконання обов‘язків по сплаті таких надходжень.

5. Вперше характеризується механізм справляння зборів соціального характеру та наголошується на подвійному поєднанні при цьому імперативного й диспозитивного регулювання, коли, по-перше, підставою справляння таких соціальних зборів є певні угоди щодо соціального страхування робітників, та, по-друге, безумовний обов’язок перед державою по сплаті відповідного збору, який поєднується з обов’язком платника по відношенню до застрахованих осіб.

6. Доведено авторську позицію стосовно специфіки суб‘єктного складу відносин щодо регулювання справляння соціальних зборів, який поєднує трьох суб‘єктів (держава, страхувальник та застрахована особа), що принципово відрізняється від загальнотеоретичної конструкції податкових правовідносин, де владна сторона протистоїть зобов‘язаній.

7. Вперше соціальні збори характеризуються в якості забезпечувальних та стимулюючих платежів, які, з одного боку, забезпечують формування пенсійного фонду для осіб, які вже досягли пенсійного віку та, з другого боку, стимулюють працю осіб, що працюють та формують кошти для свого забезпечення в майбутньому.

8. По-новому охарактеризовано загальнодержавні збори екологічного характеру, серед яких виокремлюється група платежів, що має відновлюючий характер та спрямована на подолання шкоди, що заподіяна природі, та група платежів, що відіграє стимулюючий характер і спрямована на формування підстав економічного розвитку регіону.

9. Вперше охарактеризовано загальнодержавні збори економічного характеру, регулювання яких здійснюється комплексним законодавством на межі податкового, господарського та міжнародного приватного права.

10. На підставі порівняльної характеристики чинного податкового, трудового законодавства та динаміки відповідних законодавчих змін обґрунтовано авторську позицію щодо співвідношення таких категорій як збір та внесок, запропоновані шляхи подолання законодавчих колізій, що виникають на підставі цього.

Практичне значення одержаних результатівполягає у проведенні науково-теоретичних досліджень та їх апробації у сфері оподаткування, а саме:

– у сфері наукових досліджень: можливості подальшої наукової розробки теорії податкового права та правового регулювання загальнодержавних зборів;

– у навчальній роботі: можливості практичного застосування фактичних результатів та зроблених у ній висновків у навчальному процесі;

–у сфері правотворчості: використання положень дисертаційної роботи для вдосконалення законодавства про загальнодержавні збори, зокрема при прийнятті Податкового кодексу України;

– матеріали дисертації можуть бути використані в ході підготовки підручників та навчальних посібників з курсів “Податкове право” та “Фінансове право”, а також використовуватися під час проведення занять в Національній юридичній академії України імені Ярослава Мудрого та інших вищих навчальних закладах.

Апробація результатів дисертації.Дисертація виконана і обговорена на кафедрі фінансового права Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого. Основні положення та теоретичні висновки дисертації оприлюднені дисертантом у доповідях на наукових і науково-практичних конференціях: „Правові аспекти практики вирішення спорів і перегляд у касаційному порядку судових рішень щодо сплати податків та обов‘язкових платежів суб‘єктами господарювання”, що відбулася у м. Ірпінь у 2003 році, „Актуальные проблемы финансового права Республики Беларусь, России, Украины”, що відбулася в м. Єкатеринбург у 2006 році, „Фестиваль науки”, що пройшов у м. Харкові у 2007 році.

Публікації. Ключові й окремі наукові положення та висновки дисертації знайшли своє відображення у шести публікаціях: 4 наукові статті, з них 3 у фахових виданнях та 2 тез доповідей на науково-практичних конференціях.

Структура дисертації. Робота складається зі вступу, трьох розділів, що поєднують 8 підрозділів, висновків до кожного розділу та загальних висновків до роботи, списку використаної літератури (202 найменування). Загальний обсяг дисертаційного дослідження становить 190 сторінок.

Розділ 1

Місце соціальних зборів у системі оподаткування України.

1.1. Співвідношення податків і зборів при регулюванні оподаткування в Україні

Публічні кошти, що акумулюються у фондах відповідних суспільних утворень (держави та територіальних громад) і необхідні для задоволення їх різноманітних потреб, мають досить різноманітне походження. Іще класики фінансового права звертали увагу на те, що доходи держави можуть здобуватися як приватноправовим, так і суспільно-правовим способом. Відповідно до цього всі їх можна згрупувати у два великих класи: приватноправові й суспільно-правові^[1] До першого відносяться: а) доходи, що одержуються державою на підставі вільного акту з боку підданих, односторонньої або двохсторонньої умови; б) державні майно й промисли, деякі мита, позбавлені примусового характеру. До другого класу відносяться такі суспільно-правові доходи, які збираються державою з підданих у силу примусового акту з її боку. Серед таких доходів І.І.Янжул виділяв: а) регалії; б) мита; в) податі й податки.

Що стосується останніх, то абсолютно логічно вказано, що саме податі й податки різко відмежовують державне господарство від приватного. У цьому випадку формується таке джерело публічних доходів, коли «у силу свого верховного права держава жадає від підданих певної кількості праці, грошей, товарів на її користь і при цьому у винагороду за таке примусове пожертвування окремим підданим нічого не дає. Правда, замість сплачених податків піддані користуються вигодами співжиття, захистом ззовні, безпекою усередині країни, взагалі різноманітними корисними результатами впливу державної влади; але кожен окремий платник податків per se ніякого безпосереднього еквівалента за своє пожертвування від держави не одержує»^[2].

Н.Ю.Пришва, враховуючи відразу декілька різних підходів до класифікації публічних доходів, пропонує до системи публічно-правових доходів віднести наступні: 1) податки; 2) мита; 3) збори за спеціальне використання природних ресурсів; 4) збори, які сплачуються у зв'язку з виконанням на користь платника юридично значущих дій; 5) внески й збори на державне пенсійне й обов'язкове соціальне страхування; 6) штрафи^[3]. На основі такої класифікації виникають передумови розмежування публічних доходів й обов'язкових платежів, які багато в чому схожі, але не тотожні. Співвідношення цих категорій як на рівні законодавчого регулювання, так і на рівні теоретичного осмислення давно перебуває в сфері наукових досліджень^[4].

Слід погодитися з тим, що проблема доходів в фінансово-правовій галузі є фактично міжінституційною і знаходиться на стику бюджетного й податкового права^[5]. С.Д.Ципкін, досліджуючи природу фінансово-правового інституту, виходив з необхідності виділення й характеристики соціальної обумовленості існування й призначення його, пов'язував інститут доходів державного бюджету з характером економічних відносин, що опосередковують надходження коштів в особливий державний фонд, обліком похідного характеру доходів бюджету від всіх державних доходів, безпосереднім призначенням самого бюджету, взаємозв'язком його витрат і доходів^[6].

До податкових надходжень відноситься й система зборів і інших обов’язкових платежів. Ці платежі за механізмом обчислення й деякими іншими критеріями значно відрізняються один від одного, тому на наш погляд, потрібно мати на увазі, що зводити систему податкових надходжень виключно до податків також не можна. Подібне розмежування і класифікація теж повинні мати чіткий критерій поділу. Складно погодитися з класифікацією доходів бюджетів залежно від методу залучення коштів , коли виділяються: «…1) податки; 2) збори; 3) обов'язкові платежі; 4) інші доходи; 5) податкові надходження; 6) внески в державні цільові фонди, що включають у державний бюджет»^[7]. Виходячи з такої класифікації, податки, збори та обов’язкові платежі – це схожі поняття, які при цьому суттєво відрізняються за відповідним критерієм. На сьогодні загальноприйнятою є концепція, згідно якої поняття обов'язкових платежів використовується як родове поняття стосовно видових — податків і зборів. Крім цього, якщо в один перелік включати та розмежовувати податки, інші платежі та податкові надходження, то не зрозуміло, що ж відноситься до останніх, адже мова йде про дуже схожі за значенням та обсягом поняття.

Щодо законодавчого регулювання визначення системи податків і зборів, на сьогодні існують декілька підходів у національних податкових законодавствах держав, що мають схожі правові системи. Один із основних підходів при визначенні податкових систем передбачає або вказівку на переліки обов'язкових платежів податкового характеру, які стягуються на території держави, або закріплення видів податків і зборів^[8]. Закон України «Про систему оподаткування» використовує поняття системи оподаткування як сукупності податків і зборів (обов'язкових платежів), які надходять у бюджети й державні цільові фонди та сплачуються у встановленому законами України порядку^[9]. Але тут, на наш погляд, законодавець припустився однієї концептуальної помилки. Фактично у визначенні системи оподаткування характеризується податкова система, що дійсно охоплює сукупність платежів податкового характеру. Система оподаткування, в свою чергу, повинна крім цього включати ще цілий ряд складових – досить широкий спектр відносин, пов'язаних з реалізацією оподаткування. Це насамперед відносини зі встановлення, зміни й скасування податків і зборів, забезпечення їх сплати, організації контролю. Тому не можна погодитися з ототожненням податкової системи й системи оподаткування, з характеристикою їх як понять, що мають ідентичний зміст^[10].

Важливим моментом у регулюванні податкових правовідносин є питання компетенції владних суб'єктів таких правовідносин. М.П.Кучерявенко підкреслює, що «…одне із ключових місць у характеристиці правосуб'єктності в умовах публічно-правового регулювання займає компетенція як різновид правосуб'єктності»[11] . Шляхом наділення певними повноваженнями, компетенцією в області оподаткування, формується система владних суб'єктів, органів, які їх представляють у податково-правовому регулюванні. Компетенція охоплює ті повноваження органів державної влади й управління, посадових осіб, яким державою делеговані певні владні повноваження. Поняття «компетенція» походить від competentia (лат.) – приналежність по праву. У нашому випадку це система наданих нормативно-правовими актами прав і обов'язків організацій, органів, посадових осіб. Причому якщо в приватному праві під компетенцією мається на увазі суб'єктивне право особи укладати угоди, то в публічному праві – це певні обов'язки суб'єкта, виконання особою, наділеною державою компетенцією, обов'язку перед державою й права відносно зобов'язаних осіб^[12].

Ускладнення й диференціація державного управління призвели до розвитку двох зустрічних процесів. З одного боку, необхідності посилення державного втручання в багато секторів громадського життя, що пояснюється серйозними, часом глобальними наслідками прорахунків в економіці, екології, соціальній сфері. З іншого боку, до чіткого позначення й деталізації ролі держави, що виключає вторгнення в реалізацію особистих прав і свобод громадян, здійсненню раціонального й збалансованого розвитку територіальних громад. Досягнення певної рівноваги в цій області саме й забезпечувалося шляхом коректування компетенції органів, що представляють державу. Ю.А.Тихомиров у своїй роботі, присвяченій теорії компетенції, виділяв такі поняття, як «юрисдикція», «відання», «предмети відання». Далі він обґрунтував їхнє місце як видові поняття, що відбивають ті або інші грані явища у публічно-правовій сфері суспільства й держави, тоді як базовим, ключовим поняттям для публічного права виступає «компетенція»^[13]. Він підкреслював: «Чіткому розумінню компетенції сприяє її загальноправове трактування. Це – базове поняття публічного права, але визначальна життєдіяльність не тільки суб'єктів публічно-правових, але й приватноправових відносин. Воно визнається й установлюється насамперед нормами конституційного, адміністративного, фінансового, кримінального й міжнародного публічного права. Компетенція визначається переважно в статутних і тематичних законах і інших актах (положеннях і т.п.). Реалізується ж компетенція за допомогою норм всіх галузей права, і дане міркування вважаємо важливим для правозастосовної практики»^[14] .

При аналізі податкової компетенції необхідно враховувати кілька аспектів.[15] По-перше, наділення суб'єктів певними повноваженнями здійснюється винятково законом. По-друге, уповноважений суб'єкт представляє державу, територіальні громади, владного суб'єкта взагалі. По-третє, повноваження стосуються тільки області публічно-правового регулювання відносин. По-четверте, область публічних справ відмежовується сферою оподаткування. Таким чином, податкова компетенція припускає наділення суб'єктів, що представляють владних учасників правовідносин, повноваженнями в області публічно-правового регулювання відносин оподаткування. Досліджуючи зміст податкової компетенції, необхідно враховувати її складові елементи, до яких можна віднести мету, об'єкти впливу й владні повноваження.^[16]

Розглянемо окремі елементи податкової компетенції. Нормативно встановлені цілі є, мабуть, основним, системоутворюючим елементом. Ціль податкової компетенції чітко позначена на конституційному рівні.[17] Саме ця обставина є передумовою для наділення повноваженнями в області контролю й керування суб'єктів, що представляють владну сторону. Наступним елементом податкової компетенції є об'єкти впливу, на які спрямовані повноваження пануючих суб'єктів. Через предмети відання, що лежать в основі податкової компетенції певних органів, здійснюється вплив на оподаткування в широкому змісті: визначення його типу, побудова системи податків і зборів, їх співвідношення. У якості більш деталізованих об'єктів впливу необхідно виділити дії, матеріальні блага, кошти, які породжують податковий обов'язок, або безпосередньо представляють його виконання.[18] Не менш важливим елементом податкової компетенції є владні повноваження відповідних органів. Вони мають певні рамки можливої поведінки, рамки прийняття рішень при регулюванні поведінки й дій зобов'язаних осіб. Органи, які наділені повноваженнями, одночасно наділені й обов'язками щодо їхнього здійснення.

Виокремлення й деталізація певних управлінських функцій державних органів неможливо без зв'язку між функціями управління в цілому й функціями конкретного органа. У цій ситуації останні мають похідний характер, визначаються функцією державного управління в цілому. Таким чином, владним шляхом за органом закріплюються функції впливу на певний об'єкт, що змінюються залежно від умов. При цьому управлінська діяльність може розглядатися подвійно. З одного боку, вона безпосередньо виражається в реалізації функцій органа шляхом реалізації його повноважень. Виходячи з організаційних аспектів такої діяльності формується система органів, що здійснюють певні функції, визначається як їхній статус у цілому, так і внутрішня ієрархія. З іншого боку, управлінська діяльність впливає на об'єкт. У ході цього відбувається зміна як поводження самого суб'єкта, так і безпосередньо об'єкта. У податково-правовому регулюванні це спричиняє зміну структури податкової системи, збільшення або зниження податкових надходжень.

До суб'єктів податкової компетенції треба, насамперед, віднести державу – і як суб'єкта, який встановлює систему оподаткування, одержує податкові надходження, і як суб'єкта, що регулює основи оподаткування на міжнародному рівні через участь у договорах про усунення подвійного оподаткування й т.ін. У цілому схожим змістом обумовлюється й компетенція органів місцевого самоврядування, з урахуванням регулювання цих відносин на більш низькому рівні — на рівні певних територіальних утворень усередині держави. Суб'єктом податкової компетенції виступають і спеціальні органи, насамперед, податкові, реалізуючі повноваження безпосередньо (винятково) у сфері оподаткування або за певних умов (наприклад, митні органи, органи пенсійного фонду й т.д.). Своєрідним продовженням, деталізацією податкової компетенції є повноваження посадових осіб, керівників спеціальних органів. На їхньому рівні компетенція здобуває вже більшою мірою застосовчій, а не закріплюючий характер.

М.П.Кучерявенко виділяє низку способів закріплення податкової компетенції.[19] Так, спосіб вичерпного переліку припускає закріплення повноважень, що становлять вичерпний зміст відання суб'єкта компетенції. Принципово він може охоплювати або загальний склад прав і обов'язків, пов'язаних з контролем за виконанням податкового обов'язку (компетенція органів податкової адміністрації) або носити спеціальний характер (вичерпний перелік повноважень неподаткових органів, пов'язаних з управлінням оподаткуванням, – митні органи, органи державного казначейства й т.ін.). Спосіб презумуючих повноважень означає закріплення концептуального призначення компетенції суб'єкта, що найчастіше випливає з конституційної норми. Такою є норма, що закріплює конституційний податковий обов'язок, який деталізовано в повноваженнях окремих суб'єктів, що беруть участь у податкових правовідносинах.

До комбінованого способу закріплення повноважень М.П.Кучерявенко відносить паралельне виділення прав і обов'язків, що забезпечують стабільне функціонування суб'єкта компетенції, і повноважень, що забезпечують реагування їх на ситуацію, що змінюється, і відповідно коректування прав і обов'язків. Імперативний спосіб закріплення компетенції припускає однозначне регулювання повноважень суб'єктів, насамперед їхніх обов'язків, формулює, яким чином здійснюються ці обов'язки (затверджує, вирішує й т.д.).

Що стосується законодавчого закріплення податкової компетенції, то найбільш логічним представляється регулювання цих проблем Податковим кодексом. В Україні це регулюється на рівні окремих законів, насамперед, Законом України «Про державну податкову службу в Україні», у той час як у Податковому кодексі Російської Федерації, поряд із закріпленням переліку учасників податкових відносин, визначені й елементи податкової компетенції.

Здається, що перспективною може бути більш поглиблена класифікація податків та зборів в Україні на законодавчому рівні. На сьогодні існує закріплене ст. 14 та 15 Закону України “Про систему оподаткування” розподілення податків на загальнодержавні та місцеві в залежності від компетенції органу, який вводить податки на відповідній території. Але в той же час законодавство застосовує поняття непрямих податків, податків з юридичних або фізичних осіб. Виходячи з цього, вважаємо, що необхідно окремою статтею загального податкового закону закріпити підстави класифікації податків та зборів в Україні. При цьому може йтися про три частини такої статті. Перша повинна повторити зміст ст. 13-15 чинного Закону України “Про систему оподаткування”; друга – закріпити підхід законодавця до розмежування прямих та непрямих податків (шляхом виділення родових визначень або вичерпних переліків); третя – врегулювати класифікацію податків в залежності від типу платника.

При проведенні такої класифікації слід мати на увазі дві характерні тенденції податкової системи, які, на перший погляд, є досить протирічними, насправді ж абсолютно логічні й обумовлені її сутністю. З одного боку, податкова система як сукупність усіх платежів, пов'язаних з реалізацією податкового обов'язку, являє собою цілісне утворення, що побудоване за певним принципом і функціонує відповідно до визначених правил. Виділення вичерпного переліку податків і зборів дає можливість державі через такі механізми сформувати реалізацію податкового обов'язку, чітко відмежувати групу платежів, що нею обумовлені й регулюються відповідним спеціальним законодавством. З іншого боку, ця система передбачає внутрішню деталізацію всіх платежів, що входять до неї, розподіл їх на групи. Класифікація податків і зборів дозволяє конкретні форми податкових платежів погодити з відповідними режимами, гарантіями й формами забезпечення, сформувати це в спеціальні податкові норми^[20].

Слід звернути увагу на деяку умовність класифікації податків залежно від характеру використання на платежі загального призначення (використовувані на загальні цілі, без конкретизації заходів або витрат, на які вони витрачаються) та цільові податки (які зараховуються до спеціального фонду бюджету й призначені для цільового використання)^[21]. По-перше, розглядаючи характерні ознаки податку, ми виходимо з того, що він являє собою нецільовий платіж, і саме ця особливість відрізняє податки від зборів, мит та інших платежів, пов’язаних із виконанням платником (або на користь платника) певних дій. По-друге, як ми вже зазначали, Бюджетний кодекс України забороняє створення позабюджетних фондів, і відповідно, перерахування туди податків. Разом з тим, виходячи з аналізу системи оподаткування, закріпленої в законодавстві, дана класифікація не виглядає зовсім недоцільною. Чинне податкове законодавство багато зборів закріплює під назвою податків і навпаки (наприклад, податок з власників транспортних засобів, акцизний збір). Хоча, безумовно, більш коректною є зворотна логіка: якщо мова йде про обов’язковий цільовий платіж, то він повинен закріплюватися у формі збору, а не податку, і тут скоріше потрібно змінювати формулювання цих платежів у нормативних актах, а не класифікувати законодавчі помилки.

Окремо слід, на наш погляд, торкнутися класифікації зборів. Ми вже зазначали, що законодавчо поняття збору не розкривається, так само й не виділяються критерії розмежування різних видів платежів податкового характеру. На сьогодні законодавець до зборів відносить природоресурсні платежі; соціальні платежі; платежі, що сплачують у зв'язку з наданням послуг або прав; платежі штрафного характеру. На наш погляд, слід при класифікації зборів більш комплексно підходити до питання. Оскільки специфікою зборів як обов’язкових платежів є цільовий характер, класифікація їх може бути проведена залежно від того, яку мету переслідує сплата того чи іншого збору. Виходячи з цього, загальнодержавні збори можуть бути диференційовані на:

а) збори економічного характеру;

б) збори соціального характеру;

в) збори природоресурсного характеру.

Слід звернути увагу на класифікацію зборів, запропоновану Н.Ю.Пришвою, яка проводить її за принципами: органу введення; порядку визначення розміру платежу; підстав сплати; характеру платежу. Так, за органами введення авторка традиційно виділяє загальнодержавні й місцеві збори. За порядком визначення розміру платежу виділяються збори, які сплачуються в чітко фіксованих розмірах, незалежно від обсягів бази оподаткування та збори, розмір яких залежить від бази оподаткування. За характером платежу – збори податкового та неподаткового характеру. І, нарешті, за підставами сплати виділяються:

а) збори за вчинення юридично значимих дій;

б) соціальні збори;

в) збори, пов’язані з використанням природних ресурсів;

г) дозвільні збори;

д) збори за надання певних прав або переваг;

е) збори як платежі штрафного характеру.

Це досить детальна та повна класифікація, проведена за декількома підставами. Незрозумілим є тільки останній пункт класифікації зборів за підставами сплати. На наш погляд, треба чітко розмежовувати збори та платежі штрафного характеру в системі обов’язкових платежів. Ці внески до бюджету мають зовсім різні режими правового регулювання. Наше дослідження стосується в основному податків і зборів, тому ми більш детально зупинилися на класифікації цих обов’язкових платежів. Так само класифікацію може бути проведено стосовно інших платежів: місцевих зборів, мит тощо. Щоправда, при цьому необхідно бути дуже уважним і не виходити за межі досліджень фіскальних платежів, що мають податковий характер. Окремі різновиди мита фактично взагалі не мають податкової природи – з цим дійсно складно сперечатися^[25].

Законодавства багатьох держав не роблять розмежування між категоріями «податок» і „мито”. Не є виключенням і Україна, податкова система якої характеризується як сукупність податків і зборів. Природно, у податку, мита, збору існує ряд загальних рис[26] . До них відносяться обов'язковість сплати податків і зборів у відповідні бюджети й фонди, чітке надходження їх у бюджети й фонди, за якими вони закріплені, вилучення їх на основі законодавчо закріпленої форми й порядку надходження,примусовий характер вилучення, здійснення контролю єдиними податковими органами, безеквівалентний характер платежів тощо.

У той же час, незважаючи на схожість механізмів цих платежів, вони мають чіткі відмінності. Так, мито й збір відрізняються від податківза значенням. Податкові платежі забезпечують певну частку надходжень у дохідну частину бюджету, інші види відрахувань, відповідно, менше. Метою податків є задоволення потреб держави, а метою мит і зборів — задоволення певних потреб або витрат відповідних установ.

Податки являють собою безумовні платежі; мито, збір виплачуються у зв'язку з послугою, яка надається платникові державною установою, що реалізує державно-владні повноваження. Сплата податку пов'язана із чітко вираженим обов'язком платника; мито, збір характеризуються певною добровільністю його дій й не регулюються іноді відносинами імперативного характеру. До того ж збори, платежі, мито часто носять разовий характер і їхня сплата здійснюється без певної системи; податки характеризуються певною періодичністю. При розмежуванні податку й мита особливий акцент варто зробити на відносинах оплатності, які характерні тільки для мит і зборів. Таким чином, на відміну від загальних податкових платежів збори й мита мають індивідуальний характер і ним завжди властиві спеціальна мета й спеціальні інтереси[27] .

І ще на одну незручність вищенаведеної класифікації хотілося б звернути увагу. В переліку, який наведено Н.Ю. Пришвою фактично немає розмежування на збори та мита. Нам здається, що це схожі, але принципово різні платежі. Вони мають як неоднакові підстави виникнення обов’язку, встановлюються різними законодавчими актами, передбачають неоднаковий режим застосування та забезпечення. Більш того, якщо збори є, безумовно, платежами податкового характеру та входять до системи податкових платежів безумовно, то мито балансує на межі податкового та митного регулювання. Тобто останнє передбачає існування комплексних блоків законодавства, яке охоплює фінансово-правові та адміністративно-правові акти.

1.2. Збір на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування.

Аналізуючи збір обов‘язкове державне пенсійне страхування передусім слід зауважити, що український законодавець серед зборів соціального характеру виділяє два види платежів: збір на обов'язкове державне пенсійне страхування та збори на обов’язкове соціальне страхування. При цьому необхідно мати на увазі специфіку правового режиму останніх. Так, раніше механізм справляння цих зборів було закріплено у Законі України «Про збір на обов'язкове соціальне страхування» та Порядку справляння збору на обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття, затвердженому наказом Міністерства праці і соціальної політики України, які втратили силу в зв'язку з прийняттям 11 січня 2001 року Закону України «Про розмір внесків на деякі види загальнообов'язкового державного соціального страхування». Відповідно до цього нормативного акту категорію «збір» на обов'язкове соціальне страхування замінено категорією «внесок». Разом з тим, незалежно від того, під якою назвою цей платіж фігурує в законодавстві, він має всі ознаки збору, і саме з цих позицій ми розглядатимемо його в нашому дослідженні.

Що ж стосується збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, то цей платіж передбачений п. 17 ст. 14 Закону України „Про систему оподаткування” і, відповідно, відноситься до загальнодержавних зборів. Правовий механізм цього платежу деталізований Законом України від 26 червня 1997 р. «Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування»^[31]. Особливістю пенсійного забезпечення є застосування збору, який поєднує як використання коштів пенсійного фонду для утримання осіб, які вже знаходяться на пенсії, так і формування фондів для утримання осіб пенсійного віку в майбутньому. Призначенням цього збору є формування фінансово обґрунтованих підстав для реалізації соціальних функцій держави.

Важливою рисою обов’язкове державне пенсійне страхування є наявність відносин не між двома суб’єктами, а трьома. За традиційною дворівневою побудовою держава виступає як отримувач коштів, а платник – як зобов’язана особа. При сплаті зазначеного збору йдеться про державу, страхувальника та застраховану особу. В цьому разі природа відносин далека від добровільного режиму страхування, що формується в цивільному праві. Саме тому не можна говорити про поєднання імперативного та диспозитивного регулювання за цих умов. Страхування не виступає при цьому як вибір особи, його здійснення є особливою умовою тієї діяльності, або операції, яку здійснює представник зобов’язаної сторони. Йдеться, насамперед, про реалізацію безумовного, податкового (за правовою природою) обов’язку. Важливо наголосити на подвійному змісті цього обов’язку. По-перше, це безумовний обов’язок перед державою по сплаті відповідного збору, за рахунок якого утворюється відповідний фонд. По-друге, це обов’язок відносно застрахованих осіб – для задоволення потреб яких і формуються таким чином кошти. Державі як отримувачу коштів кореспондують страхувальники та застраховані особи, але особливо важливо підкреслити, що обов’язок виникає виключно у страхувальників.

Страхувальниками виступають роботодавці та інші особи, які сплачують страхові внески на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування.[32] Під страховими внесками законодавець розуміє кошти відрахувань на соціальне страхування та збір на обов'язкове державне пенсійне страхування, сплачені згідно із законодавством, що діяло раніше; кошти, сплачені на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування. На відміну від переважної більшості платежів податкового характеру законодавець закріплює поняття мінімального страхового внеску. Це пов’язується з тим, що шляхом механізму збору на обов’язкове державне пенсійне страхування забезпечується задоволення одного з гарантованих державою умов життєдіяльності – пенсійного забезпечення, проте безумовні підстави можливості формування фондів хоча б для отримання мінімальної пенсії являються тим, що держава повинна гарантувати в будь-якому разі.

Роботодавцем виступає власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган незалежно від форм власності, виду діяльності та господарювання; фізична особа, яка використовує працю найманих працівників (у тому числі іноземців, які на законних підставах працюють за наймом в Україні); власник розташованого в Україні іноземного підприємства, установи, організації (у тому числі міжнародної), філії та представництва, який використовує працю найманих працівників, якщо інше не передбачено міжнародними договорами України, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України. На роботодавці лежить обов’язок по сплаті страхових внесків. Під застрахованою особою розуміється фізична особа, яка підлягає загальнообов'язковому державному пенсійному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачуються чи сплачувалися у встановленому законом порядку страхові внески на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування.

Відповідно до чинного законодавства платниками виступають особи, що здійснюють послуги стільникового рухомого зв'язку. Під ними розуміються послуги з передачі мережею зв'язку загального користування голосу, сигналів, звуків, зображень, друкованих чи письмових матеріалів або символів, призначених для конкретного абонента, у разі, коли для їх прийому або передачі використовується обладнання радіозв'язку. В цьому сенсі радіозв'язок розглядається як електрозв'язок, що здійснюється шляхом поширення електромагнітних хвиль у вільному просторі без штучного спрямовуючого середовища. Окреме значення відводиться роумінгу, який при нарахуванні збору на обов’язкове державне пенсійне страхування пов’язується з послугою стільникового рухомого зв'язку, яка забезпечує можливість абонентам здійснювати двосторонній зв'язок без подання будь-якої попередньої заяви або з такою під час переміщення із зони дії одного оператора до іншого як у межах України, так і за її межами. Саме надання цієї послуги і робить фізичну або юридичну особу платником цього збору.

Певною особливістю справляння цього збору є наявність специфічного режиму реєстрації страхувальників, застрахованих осіб та облік платників цих страхових внесків.Звернемо увагу на Розділ 3 Інструкції про порядок обчислення і сплати страхувальниками та застрахованими особами внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування до Пенсійного фонду України. Відповідно до його положень формуються імперативні вимоги щодо реєстрації страхувальників та застрахованих осіб.При цьому слушною, на наш погляд, є позиція М.П. Кучерявенка стосовно спрямованості обліку платників. Він підкреслює, що податковий облік, перш за все, пов’язується з послідовними діями податкових органів як з акумулювання даних щодо зобов’язаних осіб, так і з ведення єдиного державного реєстру. Проте при цьому треба мати на увазі і активні дії по наданню таких відомостей цими зобов’язаними особами. Подвійність активних дій представників зобов’язаної сторони пояснюється як необхідністю активних дій страхувальників, так і застрахованих осіб й характеризує специфіку соціальних зборів.

Аналізуючи об'єкт оподаткування слід зауважити, що відповідно до чинного законодавства він диференціюється за двома підставами – за типом платника (фізична або юридична особа) і за характером (видом) діяльності.Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування виступає в формі платежу, орієнтованого виключно на різновиди доходу. Фактично, в цьому випадку йдеться про використання таких об’єктів, як фонд оплати праці, дохід (прибуток), вартість реалізації. Виходячи з цього, можна ставити питання про виділення єдиного родового об’єкту оподаткування цього збору, який буде деталізуватися залежно від типу платника та характеру операцій, що ним здійснюються. Таким родовим об’єктом може бути вартість товарів (робіт, послуг) та її елементи.

Статтею 4 Закону України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування” встановлено розміри страхових внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування, які залежать від типу платника та операції або характеру діяльності, яку він здійснює. Розглянемо специфіку ставок більш детально.

Ставка у розмірі 31,8 відсотка суми фактичних витрат на оплату праці (грошового забезпечення) працівників застосовується для роботодавців та підприємств, установ, організацій, військових частин та органів, які виплачують заробітну плату (винагороду), грошове забезпечення, допомогу. Ці суми фактичних витрат включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших заохочувальних та компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі. Вони визначаються згідно з нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до Закону України "Про оплату праці". Такий же розмір ставки застосовується роботодавцями, які використовують працю найманих працівників з числа осіб льотних екіпажів повітряних суден цивільної авіації (пілоти, штурмани, бортінженери, бортмеханіки, бортрадисти, льотчики-наглядачі) і бортоператорів, які виконують спеціальні роботи в польотах. Вона застосовується відносно суми фактичних витрат на оплату праці (грошового забезпечення) працівників, що включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших заохочувальних та компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі.

Нарешті для фізичних осіб – суб’єктів підприємницької діяльності, у тому числі і тих, які обрали особливий спосіб оподаткування (фіксований податок, єдиний податок) також застосовується ставка у розмірі 31,8 відсотка від суми доходу (прибутку), отриманого від відповідної діяльності, що підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб. При цьому слід зауважити, що раніше (до 1 січня 2004 року) фізичні особи — суб'єкти підприємницької діяльності, які обрали особливий спосіб оподаткування (фіксований податок, єдиний податок), та члени сімей зазначених фізичних осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності, не сплачували збір на загальнообов‘язкове державне пенсійне страхування, тому що його розмір був меншим за розмір, обчислений відповідно до законодавства, що регулює сплату єдиного податку. У зв‘зку зі зростанням рівня мінімальної заробітної плати зараз на період дії законодавчих актів з питань особливого способу оподаткування вказані особи сплачують страхові внески у фіксованому розмірі, установленому відповідно до законодавства України.

Важливим елементом правового механізму будь-якого платежу є податкові пільги. Переважна більшість податкових законодавчих актів регулювання пільг розміщує по всьому акту. Це ж стосується і збору на загальнообов‘язкове державне пенсійне страхування. Так, вже у з’ясуванні змісту другого основного елементу правового механізму збору – об’єкту оподаткування закріплюється певне звільнення. Відповідно до ст. 2 Закону України „Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування” не може бути об'єктом оподаткування:

а) транслювання програм радіо- та телевізійними станціями;

б) передавання або прийом інформації за допомогою радіозв'язку мережами відомчого чи технологічного зв'язку, що не мають автоматичної комутації з мережею зв'язку загального користування;

в) користування радіотелефонами та радіоподовжувачами, підключеними до номерів квартирних телефонів;

г) суми, які сплачуються одним оператором у компенсацію вартості послуг з роумінгу (або покриття від'ємного сальдо взаєморозрахунків з роумінгу) іншому оператору, який надав такі послуги.

Окрім пільг у вигляді повного звільнення від оподаткування, законодавцем передбачено й пільги у вигляді зниження податкової ставки. Так, для підприємств, установ, організацій (крім платників фіксованого сільськогосподарського податку), де працюють інваліди, внески на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування визначаються окремо за ставкою 4 відсотки сум фактичних витрат на оплату праці (грошового забезпечення) працівників. Ці витрати включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших заохочувальних та компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі. В об’єкт оподаткування при нарахуванні збору за цією ставкою включаються і виплати винагород фізичним особам за виконання робіт (послуг) за угодами цивільно-правового характеру, що підлягають обкладенню податком на доходи фізичних осіб, а також суми оплати перших п'яти днів тимчасової непрацездатності, яка здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та допомоги у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю для працюючих інвалідів.

Нарахування збору здійснюється самостійно його платниками відповідно до норм бухгалтерського обліку та Закону України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування». При цьому натуральні доходи перераховуються у грошову форму на основі середньої ціни, а кошти, які знаходяться в іноземні валюті, перераховуються у гривні за офіційним курсом Національного банку України. Сплата збору здійснюється одночасно з одержанням коштів в установах банків чи шляхом перерахування сум збору через установи банків або поштові відділення. У разі недостатності у платників збору коштів на оплату праці і сплату збору в повному обсязі видача коштів на оплату праці і сплата збору здійснюються у пропорційних розмірах. В свою чергу суми збору, донараховані під час перевірок органами державної податкової служби і органами державної контрольно-ревізійної служби та фінансових санкцій перераховуються до Пенсійного фонду України у повному обсязі без спрямування їх на розвиток матеріально-технічної бази цих органів, а суми штрафів, накладених органами Пенсійного фонду України сплачуються на рахунки відповідних органів Пенсійного фонду України.

1.3. Інші соціальні збори.

Відповідно до чинного законодавства під загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням на випадок безробіття розуміється система прав, обов'язків і гарантій, яка передбачає матеріальне забезпечення на випадок безробіття з незалежних від застрахованих осіб обставин та надання соціальних послуг за рахунок коштів Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття. Основним нормативним актом, що визначає ключові засади з цього питання є Закон України „Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття”,[39] проте окремі його положення деталізовано в Інструкції про порядок обчислення і сплати внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття та обліку їх надходження до Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття.[40]

Учасниками відносин в галузі формування коштів на випадок безробіття відносин є:[41]

а) роботодавці – власники підприємств, установ, організацій або уповноважені ними органи та фізичні особи, які використовують найману працю. При цьому, до цієї категорії учасників відносин страхування цього типу відносяться також власники розташованих в Україні іноземних підприємств, установ, організацій (у тому числі міжнародних), філії або представництва, які використовують працю найманих працівників, якщо інше не передбачено міжнародними договорами України, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України. Тобто чинне законодавство України нівелює підставу державної приналежності осіб, не використовує підставу резидентства при формуванні критеріїв учасників даних відносин.

б) застраховані особи – наймані працівники, а у випадках, передбачених Законом України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття", також інші особи (громадяни України, іноземці, особи без громадянства, які постійно проживають в Україні, якщо інше не передбачено міжнародним договором України, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України), на користь яких здійснюється страхування на випадок безробіття;

в) наймані працівники – фізичні особи, які працюють за трудовим договором (контрактом) на підприємстві, в установі та організації або у фізичної особи;

г) страхувальники – роботодавці та застраховані особи, які відповідно до Закону України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття" сплачують страхові внески.

Варто наголосити, що такий підхід законодавця містить певне дублювання. Так, у якості однопорядкових учасників державних страхових відносин виокремлено чотири типи осіб, проте наймані працівники є різновидом застрахованих осіб. При цьому аналіз чинного законодавства дозволяє зробити висновок, що вони співвідносяться як окремі різновиди осіб, що приймають участь у цих відносинах. В той же час, до страхувальників відносяться як роботодавці, так і застраховані особи, кожного з яких наведено окремо. В такій ситуації доцільнішим є принципове розмежування учасників на тих, які відносяться до страхувальників та тих, хто складає коло застрахованих осіб.

В Україні законодавець момент реєстрації поєднує з моментом виникнення прав та обов’язків платників збору. Так, роботодавці — юридичні особи набувають статусу платників страхових внесків до Фонду з дня взяття їх на облік. Фізичні особи — суб'єкти підприємницької діяльності, узяті на облік відповідно до повідомлення державного реєстратора, у разі використання найманої праці реєструють трудовий договір з найманим працівником у центрі зайнятості за місцем свого проживання. Це здійснюється у тижневий строк з дня його укладання. Саме з цього моменту вони набувають статусу роботодавця — платника страхових внесків до Фонду (з дня укладання трудового договору з найманим працівником). Фізичні особи, які не є суб'єктами підприємницької діяльності, беруться на облік як платники страхових внесків одночасно з реєстрацією (відповідно до статті 24¹ КЗпП України) у центрі зайнятості за місцем свого проживання. Підставою цього є письмовий трудовий договір, що укладений з найманою особою. Статус роботодавця — платника страхових внесків до Фонду набувається в день укладення трудового договору з першим із найманих працівників.

Аналіз Закону України „Про систему оподаткування” дозволяє зробити висновок, що для встановлення податку обов‘язковим є визначення елементів його правового механізму, зокрема платника податку і збору (обов'язкового платежу), об'єкта оподаткування, джерела сплати податку і збору (обов'язкового платежу), податкового періоду, ставок податку і збору (обов'язкового платежу), строків та порядку сплати податку, підстав для надання податкових пільг.[42] Застосування ставки податку передбачає безумовну наявність та деталізацію таких елементів як база оподаткування чи об’єкт. Безумовно, найбільш зручним є закріплення як одного, так і другого елементу, але наявність хоч якого-небудь з них вже обумовила би можливість визначення розміру збору.

Відсутність єдиного кодифікованого нормативного акту не сприяє прозорості в регулюванні того чи іншого податку або збору. Так, при регулюванні збору на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття законодавець дуже широко використовує поняття, що застосовуються при оподаткуванні фізичних осіб. Російський законодавець по іншому регулює це питання виокремлення як поняття об’єкту оподаткування, так і податкової бази. Так, згідно зі ст. 236 Податкового кодексу Російської Федерації об’єктом оподаткування визнаються виплати та інші винагороди, що нараховуються платниками на користь фізичних осіб за трудовими та цивільно-правовими договорами, авторськими договорами. До об’єкту відносяться також доходи від підприємницької діяльності чи іншої професійної діяльності за вирахуванням видатків, що пов’язуються з їх отриманням.^[43] Податкова база визначається як сума виплат та інших винагород, що нараховуються платниками на користь фізичних осіб. Сюди входять будь-які виплати незалежно від форми. Податкова база визначається за податковий період окремо по кожній фізичній особі^[44].

Ставки збору на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття диференційовано в залежності від суб‘єкта оподаткування та вони застосовуються до бази у таких розмірах:

а) для роботодавців — у відсотках до сум фактичних витрат на оплату праці найманих працівників, які включають витрати на виплату основної та додаткової заробітної плати, інших заохочувальних і компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі, які визначаються згідно з нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до Закону України "Про оплату праці", які підлягають обкладанню податком з доходів фізичних осіб;

б) для найманих працівників — у відсотках до сум оплати праці, які включають основну і додаткову заробітну плату, а також інші заохочувальні та компенсаційні виплати (у тому числі в натуральній формі), які підлягають обкладанню податком з доходів фізичних осіб;

в) для осіб, які беруть участь в загальнообов'язковому державному соціальному страхуванні на випадок безробіття на добровільних засадах — у відсотках до сум оподатковуваного доходу (прибутку), обчисленого відповідно до чинного законодавства України.

Як ми вже зазначали раніше, нарахування та сплата страхових внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття здійснюється згідно із законами України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття" та "Про розмір внесків на деякі види загальнообов'язкового державного соціального страхування". Проте для повного відображення правового регулювання нарахування й сплати цього збору необхідно визначити структуру заробітної плати, тому що у більшості випадків саме вона є базою оподаткування. Відповідно до статті 2 Закону України "Про оплату праці" заробітна плата складається з основної й додаткової заробітної плати та інших заохочувальних і компенсаційних виплат.

Основною заробітною платою є винагорода за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов'язки). Вона встановлюється у вигляді тарифних ставок (окладів) і відрядних розцінок для робітників та посадових окладів для службовців. Додатковою заробітною платою визнається винагорода за працю понад установлені норми, за трудові успіхи та винахідливість і за особливі умови праці. Вона включає доплати, надбавки, гарантійні і компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством; премії, пов'язані з виконанням виробничих завдань і функцій. Інші заохочувальні та компенсаційні виплати включають виплати у формі винагород за підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями, компенсаційні та інші грошові і матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства, або які провадяться понад встановлені зазначеними актами норми.

Працедавці сплачують страхові внески у відсотках до суми фактичних витрат на оплату праці найманих працівників, що включають витрати на виплату основної та додаткової заробітної плати, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються згідно з нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до Закону України "Про оплату праці", та підлягають обкладанню податком з доходів фізичних осіб (1,9 %); наймані працівники — у відсотках до суми оплати праці, що включає основну та додаткову заробітну плату, а також інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, які підлягають обкладанню податком з доходів фізичних осіб (0,5 %); особи, які беруть участь у загальнообов'язковому державному соціальному страхуванні на випадок безробіття на добровільних засадах, — відсотках до суми оподатковуваного доходу (прибутку) — 2,4 %.

Наступним видом соціальних зборів, запроваджених на території України є збір на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності. Сплата цього специфічного різновиду загальнодержавного збору, шляхом якого акумулюються кошти для фінансування потреб при нещасному випадку на виробництві чи професійному захворюванні, які призвели до втрати працездатності, регулюється Законами України „Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності” та „Про страхові тарифи на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності”.

Правова основа, економічний механізм та організаційна структура загальнообов'язкового державного соціального страхування громадян від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які призвели до втрати працездатності або загибелі застрахованих на виробництві визначається Конституцією України та Основами законодавства України про загальнообов'язкове державне соціальне страхування. Необхідно враховувати, що страхування від нещасного випадку є самостійним видом загальнообов'язкового державного соціального страхування, за допомогою якого здійснюється соціальний захист, охорона життя та здоров'я громадян у процесі їх трудової діяльності.

Суб'єктами страхування від нещасного випадку є застраховані громадяни, а в окремих випадках – члени їх сімей та інші особи, страхувальники та страховик. Сплата збору передбачає існування певної подвійності при виділенні платника як зобов’язаної особи. З одного боку, її представляє, перш за все особа, у якої виникає безумовний обов’язок щодо перерахування коштів в рахунок сплати цього збору. Її представляють роботодавці або в деяких випадках застраховані особи, на яких лежить цей обов’язок. Роботодавцем вважається:

а) власник підприємства або уповноважений ним орган та фізична особа, яка використовує найману працю;

б) власник розташованого в Україні іноземного підприємства, установи, організації (у тому числі міжнародних), філії або представництва, який використовує найману працю, якщо інше не передбачено міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України.

Необхідно мати на увазі, що визначення зобов’язаної сторони пов’язується і з особою, у зв‘язку із статусом якої виникає обов’язок по сплаті збору. Її наявність в трудових відносинах є підставою виникнення обов’язку. Безпосередньо такі особи не приймають участі у сплаті збору, але без них не можуть ні виникнути, ні деталізуватися ці відносини. Це застраховані особи, яких законодавець визначає як фізичних осіб, на користь яких здійснюється страхування. Відповідно до ст. 8 Закону Украины "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності" обов'язковому страхуванню від нещасного випадку підлягають:

1) особи, які працюють на умовах трудового договору (контракту);

2) учні та студенти навчальних закладів, клінічні ординатори, аспіранти, докторанти, залучені до будь-яких робіт під час, перед або після занять; під час занять, коли вони набувають професійних навичок; у період проходження виробничої практики (стажування), виконання робіт на підприємствах;

3) особи, які утримуються у виправних, лікувально-трудових, виховно-трудових закладах та залучаються до трудової діяльності на виробництві цих установ або на інших підприємствах за спеціальними договорами.

Ми цілком розділяємо позицію Щекіна Д.М. щодо того, що відносини з обов’язкової сплати внеску виникають з моменту укладення трудового договору з працівником. З цього моменту будь-яка особа має право стосовно цієї виплати^[46]. Особами, які виступають платниками збору є як громадяни, так іноземці і особи без громадянства, що працюють за трудовими договорами.

Нормативне закріплення правового механізму збору на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності має певну специфіку, що полягає у тому, що ставки оподаткування встановлюються окремим нормативним актом. Розміри сплати цього збору регулюються Законом України „Про страхові тарифи на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності”[47]. Відповідно до класів професійного ризику виробництва встановлюються страхові тарифи на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності. Найнижчий рівень страхового тарифу закріплено в розмірах 0,86 (у відсотках до фактичних витрат на оплату праці найманих працівників) для 1 класу професійного ризику виробництва та на рівні 13,80 для 67 класу.

В Україні діє збір на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням. Варто звернути увагу на те, що до кінця 2007 року він мав назву „збір на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням”. У зв‘язку з прийняттям Закону України „Про Державний бюджет України на 2008 рік та про внесення змін до деяких законодавчих актів України” до Закону України „Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням” внесено зміни й виключено виплати допомоги при народженні дитини й допомоги по догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку.

Загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням, здійснюється за рахунок коштів Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності. Цей Фонд формується шляхом сплати страхових внесків власником або уповноваженим ним органом, громадянами, а також за рахунок інших джерел. Сукупність зобов’язаних осіб формується таким же чином як і в інших різновидах соціальних зборів. Вона також передбачає триланкову побудову відносин між суб’єктами: держава (або орган, що її представляє), страхувальник та застрахована особа. Платниками страхових внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням, є страхувальники та застраховані особи. Страхувальниками виступають юридичні та фізичні особи, які набувають статусу платників страхових внесків до Фонду з дня їх реєстрації у виконавчих дирекціях відділень Фонду.

Висновки до розділу 1

1. У регулюванні податкових правовідносин важливим моментом є питання компетенції владних суб'єктів. Шляхом наділення певними повноваженнями, компетенцією в області оподаткування, формується система пануючих суб'єктів, органів, які їх представляють у податково-правовому регулюванні. Компетенція охоплює ті повноваження органів державної влади й управління, посадових осіб, яким державою делеговані певні владні повноваження.

2. Компетенція має певну структуру і складається з таких елементів: а) нормативно встановлені цілі; б) об‘єкти впливу; в) суб‘єкти компетенції; г) владні повноваження державних органів.

3. Нормативно встановлені цілі як елемент компетенції виступає системоутворюючим елементом, тому що вони чітко позначені на конституційному рівні.[49] Така конструкція є передумовою для наділення відповідними повноваженнями в області контролю і управління суб'єктів, що представляють пануючу сторону.

4. Об'єктами впливу компетенції є важливою складовою компетенції. Вбачається логічним виділити більш деталізовані об'єкти впливу у вигляді дій, матеріальних благ, коштів, які породжують податковий обов'язок, або безпосередньо представляють його виконання. На об‘єкти впливу спрямовані повноваження пануючих суб'єктів.

5. Вплив на оподаткування в широкому змісті здійснюється через предмети відання, що лежать в основі податкової компетенції певних органів. До них належать визначення типу оподаткування, побудова системи податків і зборів, їх співвідношення один з одним.

6. Владні повноваження відповідних органів мають певні рамки можливої поведінки, рамки прийняття рішень при регулюванні поведінки й дій зобов'язаних осіб. Структури й органи, які наділені повноваженнями, одночасно наділені й обов'язками щодо їх здійснення.

7. Податкові органи виступають суб'єктами податкової компетенції в процесі реалізації повноважень винятково у сфері оподаткування.

8. Податкова компетенція може бути нормативно закріплена у різний спосіб. Спосіб вичерпного переліку передбачає закріплення повноважень, що становлять вичерпний зміст відання суб'єкта компетенції. Спосіб презумуючих повноважень означає закріплення концептуального призначення компетенції суб'єкта, що найчастіше випливає з конституційної норми, у якості якої виступає норма, що закріплює конституційний податковий обов'язок, який деталізовано в повноваженнях окремих суб'єктів, що беруть участь у податкових правовідносинах. Імперативний спосіб закріплення компетенції припускає однозначне регулювання повноважень суб'єктів, насамперед їхніх обов'язків, формулює, яким чином здійснюються ці обов'язки.

9. Поняття обов'язкових платежів використовується як родове поняття стосовно видових — податків і зборів.

10. Система зборів і інших обов’язкових платежів відноситься до категорії податкових надходжень. Ці платежі за механізмом вирахування й за деякими іншими критеріями значно відрізняються один від одного, що виключає можливість зведення системи податкових надходжень виключно до податків.

11. В чинному національному законодавстві не існує окремого визначення поняття збору – Законом України „Про систему оподаткування” поняття збору ототожнюється з податком, критеріїв розмежування різних видів платежів податкового характеру не виділяється. Віднесення певних обов‘язкових платежів до категорії зборів в чинному законодавстві України проведено формально за назвою без урахування специфіки цих платежів.

12. Визначальною рисою зборів як обов’язкових платежів є цільовий характер. Саме тому їх класифікація може бути проведена залежно від того, яку мету переслідує сплата того чи іншого збору. Відповідно до цього положення загальнодержавні збори можуть бути диференційовані на: а) збори соціального характеру; б)збори природоресурсного характеру; в) збори економічного характеру.

13. Важливим критерієм розмежування податків і зборів є „вагомість” платежу, обсяг надходжень від них. Податкові платежі забезпечують до 80 відсотків надходжень у дохідну частину бюджету, інші види відрахувань значно менше.

14. При сплаті збору на обов’язкове державне пенсійне страхування відносини виникають та регулюються вже не між двома суб’єктами, а трьома, що є особливістю, принциповою різницею суб’єктного складу відносин, що регулюють справляння цього збору.

15. Обов’язок зі сплати збору на обов‘язкове державне пенсійне страхування виникає виключно у страхувальників. Важливо наголосити на подвійному змісті цього обов’язку. По-перше, це безумовний обов’язок перед державою по сплаті відповідного збору, за рахунок якого утворюється відповідний фонд. По-друге, це обов’язок відносно застрахованих осіб – для задоволення потреб яких і формуються таким чином кошти.

16. Відповідно до чинного законодавства об'єкт оподаткування диференціюється за двома підставами – за типом платника (фізична або юридична особа) і за характером (видом) діяльності.Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування виступає в формі платежу, орієнтованого виключно на різновиди доходу. Фактично, в цьому випадку йдеться про використання таких об’єктів, як фонд оплати праці, дохід (прибуток), вартість реалізації.

17. При нарахуванні й сплаті збору на обов’язкове державне пенсійне страхування платниками застосовуються норми бухгалтерського обліку. При цьому натуральні доходи перераховуються у грошову форму на основі середньої ціни, а кошти, які знаходяться в іноземні валюті, перераховуються у гривні за офіційним курсом Національного банку України.

18. Державне соціальне страхування на випадок безробіття передбачає виплату матеріального забезпечення на випадок безробіття з незалежних від застрахованих осіб обставин та надання соціальних послуг за рахунок коштів Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття.

19. Момент виникнення прав та обов’язків платників цього збору пов‘язаний з моментом реєстрації.

20. Ставки збору на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття диференційовано в залежності від суб‘єкта оподаткування.

21. Страхування від нещасного випадку є самостійним видом загальнообов'язкового державного соціального страхування, за допомогою якого здійснюється соціальний захист, охорона життя та здоров'я громадян у процесі їх трудової діяльності.

22. Сплата збору передбачає існування певної подвійності при виділенні платника як зобов’язаної особи. З одного боку, її представляє, перш за все особа, у якої виникає безумовний обов’язок щодо перерахування коштів в рахунок сплати цього збору. Її представляють роботодавці або в деяких випадках застраховані особи, на яких лежить цей обов’язок.

23. Загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням, здійснюється за рахунок коштів Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності, який формується шляхом сплати страхових внесків власником або уповноваженим ним органом, громадянами, а також за рахунок інших джерел.

Розділ 2

Правове регулювання природоресурсних зборів

2.1. Збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету

Зазначена проблема регулюється низкою нормативних актів, зокрема, Порядком «Встановлення нормативів збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, та його справляння», затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 січня 1999 р. №115.[51]В той же час, обов‘язок зі сплати збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, регламентовано Законом України «Про систему оподаткування». Так, п. 12 ст. 14 зазначеного закону цей платіж віднесено до категорії загальнодержавних податків і зборів.

Єдиний порядок обчислення і сплати збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, складання розрахунків та їх подання до органів державної податкової служби, визначено Інструкцією «Про порядок справляння збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету», затвердженою Наказом Комітету України з питань геології та використання надр і Державної податкової адміністрації України від 23 червня 1999 р. №105/309.[52]Сплата збору за геологорозвідувальні роботи не звільняє користувачів надр від сплати інших обов'язкових платежів, якщо інше не встановлено законодавчими актами України та міжнародними угодами.

Відповідно до чинного законодавства України платниками збору за геологорозвідувальні роботи є всі надрокористувачі, незалежно від форми власності, включаючи підприємства з іноземними інвестиціями, які видобувають корисні копалини на розташованих у межах території України, її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони у раніше розвіданих та переданих в установленому порядку для промислового освоєння родовищах, та у родовищах з попередньо оціненими запасами, що за згодою заінтересованих надрокористувачів передані їм для дослідно-промислової розробки та промислового освоєння. При цьому якщо до складу підприємства-надрокористувача входять структурні підрозділи, які не мають статусу юридичної особи та здійснюють видобуток корисних копалин (шахти, рудники, кар'єри, цехи тощо), то платником збору є підприємство-надрокористувач, до складу якого входять такі структурні підрозділи.

Примітно, що при закріпленні правового механізму збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, законодавець виділив родовий і видові об‘єкти. При цьому родовим об‘єктом можна вважати обсяг видобутих корисних копалин та обсяг погашених у надрах запасів корисних копалин. Так, об'єктом обчислення збору за геологорозвідувальні роботи є обсяг видобутих корисних копалин — для нафти, конденсату, газу природного, у тому числі і метану вугільних родовищ, торфу, сапропелю, сировини для виготовлення оптичної та п'єзооптичної продукції, сировини ювелірної і ювелірно-виробної, підземних вод (прісних, мінеральних, термальних, промислових), ропи, мінеральних грязей і мулу та обсяг погашених у надрах запасів корисних копалин — для інших корисних копалин.

Об‘єкт у вигляді обсягу погашених запасів корисних копалин визначається як сума обсягів видобутих корисних копалин та фактичних їх втрат у надрах під час видобування, за винятком передбачених протоколом Державної комісії по запасах корисних копалин або технічними проектами на розробку родовища втрат корисних копалин в охоронних, бар'єрних ціликах та поблизу неякісно затампонованих свердловин, за умови погодження їх обсягів з органами державного гірничого нагляду.

Обсяги погашених балансових та позабалансових запасів корисних копалин і обсяги видобутих корисних копалин визначаються за даними державної статистичної звітності, підтвердженої обліковими матеріалами геолого-маркшейдерської документації. Обсяги видобутих (погашених запасів) корисних копалин за квартал приймаються за даними оперативних обмірів чи підрахунків (з уточненням за підсумками року), які здійснює геолого-маркшейдерська служба надрокористувача або інші служби, на які покладено обов'язки ведення обліку обсягів видобутих (погашених запасів) корисних копалин.

Законодавцем встановлено перелік об‘єктів, що не включаються до складу оподатковуваного об‘єкту збору за виконані геологорозвідувальні роботи. Так, не справляється збір за виконані геологорозвідувальні роботи за видобуток:

1) раніше погашених запасів корисних копалин, зарахованих у процесі розробки родовищ у встановленому порядку до категорії втрачених у надрах, підтверджених відповідними актами на списання запасів корисних копалин з обліку гірничовидобувного підприємства та обліковими матеріалами геолого-маркшейдерської документації;

2) вуглеводневої сировини із свердловин, визначених у встановленому порядку як нерентабельні, з метою недопущення вибухонебезпечних газопроявів у населених пунктах та нафтогазопромислових районах;

3) додаткових, понад базові (проектні) обсяги нафти і газу, при дорозробці нафтових і газових родовищ, визначених Кабінетом Міністрів України як родовища з важковидобувними та виснаженими запасами -протягом десяти років з дати одержання ліцензії на експлуатацію таких родовищ;

4) підземних вод, які не використовуються в народному господарстві:

а) видобуток яких є технологічно вимушеним у зв'язку з видобутком інших корисних копалин в обсягах, погоджених з відповідними органами державного гірничого нагляду, державного геологічного контролю і охорони навколишнього природного середовища;

б) які видобуваються із надр для усунення їх шкідливої дії (підтоплення, засолення, заболочування, забруднення, виникнення зсувів тощо).

Ставка збору за виконані геологорозвідувальні роботи диференційована в залежності від виду об‘єкта оподаткування. Нормативи збору за геологорозвідувальні роботи встановлені окремо для кожного виду корисних копалин чи групи близьких за призначенням корисних копалин у гривнях до одиниці видобутку чи погашення у надрах запасів корисних копалин і наведені у додатку до постанови Кабінету Міністрів України від 29 січня 1999 року N 115 "Про затвердження Порядку встановлення нормативів збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, та його справляння". Нормативи збору підлягають індексації з урахуванням офіційно встановленого та опублікованого індексу інфляції. Індексація нормативів здійснюється при розрахунку збору за звітний квартал з урахуванням індексу інфляції за останній місяць звітного кварталу.

Законодавець при закріпленні механізму збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, визначив невеликий перелік пільг. Так, від сплати збору за геологорозвідувальні роботи звільняються землевласники і землекористувачі, які здійснюють у встановленому порядку видобуток корисних копалин місцевого значення для власних потреб (тобто без реалізації видобутої мінеральної сировини чи продукції її переробки) або користуються надрами для господарських і побутових потреб на наданих їм у власність чи користування земельних ділянках.

Надходження від цього платежу в повному обсязі зараховуються до державного бюджету і спрямовується на розвиток мінерально-сировинної бази. Як вже зазначалося, надрокористувачі самостійно обчислюють збір за кожний звітний квартал виходячи з обсягів видобутих (погашених запасів) корисних копалин, нормативів збору з урахуванням індексу інфляції та коефіцієнтів. За четвертий звітний квартал збір обчислюється виходячи з обсягів видобутих (погашених запасів) корисних копалин з урахуванням уточнених їх обсягів після закінчення року, нормативів збору з урахуванням індексу інфляції та коефіцієнтів. У разі видобування більше як одного виду корисних копалин збір за геологорозвідувальні роботи обчислюється за кожен їх вид окремо.

Надрокористувачі, які здійснюють видобуток корисних копалин на тих родовищах, розвідка яких виконувалася повністю за рахунок коштів державного бюджету, та не мають підстав для застосування спеціальних коефіцієнтів, обчислюють збір виходячи з обсягів видобутих (погашених запасів) корисних копалин, нормативів збору з урахуванням індексу інфляції.

При здійсненні видобутку корисних копалин на родовищах, розвідка яких виконувалася частково за рахунок власних коштів, надрокористувачі збір обчислюють із застосуванням до нього відповідних коефіцієнтів для тих родовищ, де виконано:

• загальні і детальні пошукові роботи та попередню розвідку за рахунок державного бюджету, а детальну розвідку за рахунок власних коштів — 0,6;
• дорозвідку запасів корисних копалин за рахунок власних коштів — 0,6;
• загальні і детальні пошукові роботи за рахунок державного бюджету, а попередню і детальну розвідку за рахунок власних коштів — 0,4;
• загальні пошукові роботи частково за рахунок державного бюджету на стадії регіональних робіт, а детальні пошукові роботи, попередню і детальну розвідку за рахунок власних коштів — 0,2.

В цих випадках підставою для застосування коефіцієнтів при обчисленні збору є довідка Комітету України з питань геології та використання надр, копія якої подається надрокористувачем до органів державної податкової служби і враховується при обчисленні збору починаючи з того кварталу, в якому вона була подана. Для одержання довідки Комітету України з питань геології та використання надр надрокористувач подає Державному інформаційному геологічному фонду ("Геоінформ") лист-заяву на одержання довідки і завірену копію документа (документів) або витяг з нього (з них), який підтверджує небюджетне фінансування окремих стадій виконаних геологорозвідувальних робіт (витяг з фінансового плану підприємства, кошторису витрат власних коштів, звіти про виконані геологорозвідувальні роботи за формою 01-гр і 2-гр тощо).

У разі видобутку надрокористувачами більше одного виду корисних копалин, що супутньо залягають на одному родовищі, збір за виконані геологорозвідувальні роботи обчислюється за основний вид корисної копалини у повному обсязі, а за супутньо залягаючі корисні копалини — із застосуванням до нього коефіцієнта 0,2. У такому випадку для обчислення загальної суми збору до нормативу збору за основний вид корисної копалини застосовується загальний коефіцієнт 1,2.

При розробці балансових і позабалансових запасів корисних копалин збір за виконані геологорозвідувальні роботи обчислюється за кожний вид запасів окремо. Збір за позабалансові запаси корисних копалин розраховується виходячи з обсягів погашених позабалансових запасів корисних копалин, нормативів збору з урахуванням індексу інфляції, відповідних коефіцієнтів із застосуванням до нього коефіцієнта 0,5. При розробці техногенних родовищ корисних копалин збір за виконані геологорозвідувальні роботи обчислюється, як для аналогічних природних родовищ, виходячи з обсягів видобутих (погашених балансових та позабалансових запасів) корисних копалин, нормативів збору з урахуванням індексу інфляції, відповідних коефіцієнтів із застосуванням до нього коефіцієнта 0,5.

При видобуванні нафти, конденсату, природного газу та метану вугільних родовищ з коефіцієнтом вилучення, що перевищує затверджений Державною комісією по запасах корисних копалин (зазначений у протоколі затвердження), збір за відповідні додаткові обсяги видобутку обчислюється виходячи з обсягів видобутих зазначених корисних копалин, нормативів збору з урахуванням індексу інфляції, відповідних коефіцієнтів із застосуванням до нього коефіцієнта 0,5. Обчислення збору за геологорозвідувальні роботи при видобуванні титанової руди розсипних родовищ іршанської групи і розсипних родовищ титано-цирконієвих руд здійснюється, виходячи з обсягів погашених у надрах балансових та позабалансових запасів цих руд у тоннах, нормативів збору з урахуванням індексу інфляції та коефіцієнтів. Для обчислення суми збору обсяги погашених запасів руд у кубічних метрах перераховуються в тонни згідно з об'ємною масою руди.

Підприємство-надрокористувач, до складу якого входять структурні підрозділи, які не мають статусу юридичної особи та здійснюють видобуток корисних копалин (шахти, рудники, кар'єри, цехи тощо), обчислює збір у розрізі цих підрозділів.

Платники складають розрахунок збору за геологорозвідувальні роботи щоквартально. Базовий податковий (звітний) період для збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, дорівнює календарному кварталу. У зв‘зку з цим розрахунки збору подаються надрокористувачами протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, органам державної податкової служби за місцезнаходженням родовища корисних копалин. Проте якщо останній день строку подання розрахунку збору припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем строку вважається наступний за вихідним або святковим робочий день. У разі, коли у майбутніх податкових періодах платник збору самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданому ним розрахунку збору, такий платник зобов'язаний подати новий (уточнений) розрахунок збору, що містить виправлені показники.

При наявності у складі підприємства-надрокористувача структурних підрозділів, які не мають статусу юридичної особи та здійснюють видобуток корисних копалин (шахти, рудники, кар'єри, цехи тощо), таке підприємство складає розрахунки і сплачує збір у розрізі цих підрозділів та подає їх до органів державної податкової служби за місцем своєї реєстрації. За рішенням нафтогазовидобувного підприємства розрахунок збору можуть подавати до органів державної податкової служби безпосередньо його філії, які мають поточні рахунки, за місцем податкової реєстрації таких філій.

Надрокористувач, який перебуває на податковому обліку в органах державної податкової служби іншого району (міста), ніж місцезнаходження родовища корисних копалин, що ним експлуатується, протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, додатково подає (надсилає) до органу державної податкової служби, в якому він зареєстрований, копію розрахунку збору за геологорозвідувальні роботи з відміткою органу державної податкової служби, яка прийняла оригінал розрахунку.

Надрокористувачі сплачують авансові квартальні внески збору до 20 числа третього місяця звітного кварталу і до 20-го числа місяця, наступного за звітним кварталом, у розмірі однієї третини суми збору, визначеної у попередньому розрахунку. При цьому авансові внески розраховуються платником збору самостійно у розмірі одної третини величини збору, нарахованої за попередній звітний квартал, а сума збору в повному обсязі, обчислена відповідно до розрахунку за звітний (податковий) квартал (з урахуванням фактично внесених авансових платежів за цей квартал), сплачується протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку подання розрахунку збору (тобто протягом 50 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу), за місцем податкової реєстрації платника (місцем перебування на податковому обліку в органах державної податкової служби). За рішенням нафтогазовидобувного підприємства збір можуть вносити безпосередньо його філії, які мають поточні рахунки, за місцем податкової реєстрації таких філій. У повному обсязі збір за геологорозвідувальні роботи зараховується до державного бюджету на рахунок, відкритий відповідно до коду бюджетної класифікації.

Органи державної податкової служби ведуть облік нарахованого і сплаченого збору за геологорозвідувальні роботи відповідно до встановленого порядку ведення органами державної податкової служби оперативного обліку податків і зборів (обов'язкових платежів), що надходять до бюджетів та державних цільових фондів, за місцем податкової реєстрації платника (місцем перебування на податковому обліку в органах державної податкової служби) або за місцезнаходженням родовища корисних копалин, а облік платників — відповідно до встановленого порядку обліку платників податків. Повернення та зарахування неправильно сплаченого збору за геологорозвідувальні роботи здійснюється згідно з чинним законодавством України.

Контроль за своєчасністю і повнотою сплати збору за геологорозвідувальні роботи до державного бюджету здійснюють органи державної податкової служби, а контроль за правильністю обчислення збору здійснюють органи державного геологічного контролю та державної податкової служби шляхом проведення перевірок відповідних документів. Органи державного геологічного контролю, державного гірничого нагляду, Мінекобезпеки у встановленому законодавством порядку перевіряють дотримання умов користування надрами. Органи державного гірничого нагляду в установленому порядку перевіряють правильність визначення обсягів видобутку та погашення балансових і позабалансових запасів корисних копалин. Органи державного гірничого нагляду у місячний термін надсилають державним податковим органам в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві і Севастополі за місцем реєстрації платників, які будуть здійснювати видобуток корисних копалин, повідомлення про надання дозволів надрокористувачам на початок ведення видобувних робіт на родовищах чи погоджень на проведення дослідно-промислових розробок родовищ за формою, наведеною у додатку 4. Форма повідомлення заповнюється надрокористувачами самостійно.

Документальні перевірки платників збору за геологорозвідувальні роботи здійснюються органами державної податкової служби за місцем реєстрації платника спільно з органами Геолкому або Мінекобезпеки та державного гірничого нагляду. У разі розробки родовища корисних копалин не за місцем реєстрації платника збору перевірка може проводитися спільно з органами Геолкому, Мінекобезпеки та державного гірничого нагляду тим органом державної податкової служби, де розташоване таке родовище. Цим органом державної податкової служби у п'ятиденний термін після закінчення таких перевірок матеріали направляються до органу державної податкової служби за місцем реєстрації платника збору.

Платники збору за геологорозвідувальні роботи несуть відповідальність за правильність обчислення, повноту і своєчасність сплати збору до бюджету, а також правильність складання та своєчасність подання розрахунків органам державної податкової служби відповідно до чинного законодавства України.

2.1. Збори за спеціальне використання природних ресурсів.

В цьому підрозділі досліджується низка спеціальних зборів, які передбачають спеціальне користування природними ресурсами. До цієї групи відносяться збір за спеціальне використання об'єктів тваринного світу, збір за спеціальне використання лісових ресурсів, збір за спеціальне використання водних ресурсів та плата за спеціальне користування надрами. Загальною рисою цих зборів є спрямованість їх коштів на захист та відновлення відповідних природних об‘єктів, запобігання їх безконтрольному використанню. Всі ці збори передбачають спеціальне використання природних ресурсів, в той час як загальне використання здійснюється без їх сплати та спрямоване на задоволення власних потреб у невеликих обсягах.

Тваринний світ є одним із компонентів навколишнього природного середовища, національним багатством України, джерелом духовного та естетичного збагачення та виховання людей, об'єктом наукових досліджень, а також важливою базою для одержання промислової і лікарської сировини, харчових продуктів та інших матеріальних цінностей. В інтересах нинішнього і майбутніх поколінь в Україні за участю підприємств, установ, організацій і громадян здійснюються заходи щодо охорони, науково обгрунтованого, невиснажливого використання та відтворення тваринного світу.[53]

Використання об'єктів тваринного світу відповідно до статей 16 та 17 Закону України від 13.12.2001 р. №2894-III «Про тваринний світ»[54] може бути загальним та спеціальним. Громадянам гарантується право безоплатного загального використання об'єктів тваринного світу для задоволення життєво необхідних потреб (естетичних, оздоровчих, рекреаційних тощо). Загальне використання об'єктів тваринного світу здійснюється без вилучення об'єктів тваринного світу з природного середовища (за винятком любительського і спортивного рибальства у водних об'єктах загального користування в межах встановлених законодавством обсягів безоплатного вилову).

У порядку загального використання об'єктів тваринного світу здійснюється використання корисних властивостей життєдіяльності тварин – природних санітарів середовища, запилювачів рослин тощо, а також використання об'єктів тваринного світу в наукових, культурно-освітніх, виховних, естетичних та інших цілях, не заборонених законом. Під час здійснення загального використання об'єктів тваринного світу забороняється знищення тварин, руйнування їхнього житла та інших споруд (нір, хаток, лігвищ, гнізд, мурашників, бобрових загат тощо), порушення середовища існування тварин і погіршення умов їх розмноження.

До спеціального використання об'єктів тваринного світу належать усі види використання тваринного світу (за винятком передбачених законодавством випадків безоплатного любительського і спортивного рибальства у водних об'єктах загального користування), що здійснюються з їх вилученням (добуванням, збиранням тощо) із природного середовища.

Спеціальне використання об'єктів тваринного світу в порядку ведення мисливського та рибного господарства здійснюється з наданням відповідно до закону підприємствам, установам, організаціям і громадянам права користування мисливськими угіддями та рибогосподарськими водними об'єктами. Спеціальне використання об'єктів тваринного світу здійснюється лише за відповідними дозволами чи іншими документами, що видаються в порядку, визначеному постановою Кабінету Міністрів України від 25.01.96 р. № 123 «Про затвердження Тимчасового порядку справляння плат за спеціальне використання диких тварин» (зі змінами та доповненнями, за текстом – постанова № 123). Ця вимога поширюється також на власників чи користувачів земельними ділянками, на яких перебувають (знаходяться) об'єкти тваринного світу.

За спеціальне використання об'єктів тваринного світу справляється збір[55].

Збір справляється за такі види спеціального використання об'єктів тваринного світу:

мисливство; рибальство, включаючи добування водних безхребетних тварин; використання диких тварин з метою отримання продуктів їх життєдіяльності; добування (придбання) диких тварин з метою їх утримання і розведення у напіввільних умовах чи в неволі; використання об'єктів тваринного світу в наукових, культурно-освітніх, виховних та естетичних цілях у разі їх вилучення з природного середовища з метою отримання прибутку.

До диких тварин відносяться хордові, в тому числі хребетні (ссавці, птахи, плазуни, земноводні, риби та інші) і безхребетні (членистоногі, молюски, голкошкірі та інші) в усьому їх видовому й популяційному різноманітті та на всіх стадіях розвитку (ембріони, яйця, лялечки тощо), які перебувають у стані природної волі, утримуються в напіввільних умовах чи в неволі.

Дикі тварини, які перебувають у стані природної волі в межах території України, її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони, інші об'єкти тваринного світу, на які поширюється дія цього Закону і які перебувають у державній власності, а також об'єкти тваринного світу, що у встановленому законодавством порядку набуті в комунальну або приватну власність і визнані об'єктами загальнодержавного значення, належать до природних ресурсів загальнодержавного значення.

Розмір збору встановлюється залежно від виду (групи видів) тварин, мети та обсягів їх використання, поширення та цінності, з урахуванням місцезнаходження, якості, продуктивності території та інших екологічних і економічних факторів.

Спеціальне використання об'єктів тваринного світу в наукових, культурно-освітніх, виховних та естетичних цілях (якщо це не пов'язано з отриманням прибутку), з метою відтворення тваринного світу, порятунку диких тварин, які зазнають лиха, регулювання чисельності диких тварин в інтересах охорони здоров'я населення і відвернення заподіяння шкоди природному середовищу, господарській та іншій діяльності, а також регулювання чисельності хижих і шкідливих тварин у порядку ведення мисливського та рибного господарства здійснюється без справляння збору.

Статтею 14 Закону України від 25.06.91 р. № 1251-XII «Про систему оподаткування» (у редакції Закону України від 18.02.97 р. № 77/97-ВР, зі змінами та доповненнями, за текстом – Закон № 1251-XII) визначено, що до загальнодержавних податків і зборів (обов'язкових платежів) відноситься збір за спеціальне використання природних ресурсів. Відповідно до ст. 39 Закону України від 25.06.91 р. № 1264-XII «Про охорону навколишнього природного середовища» до природних ресурсів загальнодержавного значення належать дикі тварини, які перебувають у стані природної волі в межах території України, її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони, інші об'єкти тваринного світу, на які поширюється дія Закону № 2894-III і які перебувають у державній власності, а також об'єкти тваринного світу, що у встановленому законодавством порядку набуті в комунальну або приватну власність і визнані об'єктами загальнодержавного значення.

Збір за спеціальне використання природних ресурсів встановлюється на основі нормативів збору і лімітів їх використання. Нормативи збору за використання природних ресурсів, а також порядок його стягнення встановлено постановою № 123, якою затверджено Тимчасовий порядок справляння плати за спеціальне використання диких тварин та встановлено тимчасові нормативи плати за спеціальне використання диких тварин (крім мисливських тварин, рибних запасів, видів тварин, занесених до Червоної книги України).[56]

Пунктом 2 цієї постанови визначено, що розмір шкоди, заподіяної внаслідок понадлімітного, самовільного або іншого незаконного використання чи знищення тварин з числа видів (груп), наведених у Тимчасовому порядку справляння плати за спеціальне використання диких тварин, обчислюється шляхом збільшення встановлених нормативів плати за їх спеціальне використання у п'ять разів.

Плата за спеціальне використання диких тварин справляється з підприємств, установ, організацій та громадян, за винятком:

а) наукових установ та організацій, окремих науковців України, які здійснюють використання диких тварин у наукових цілях, а також іноземних юридичних та фізичних осіб, які залучаються для спільних наукових досліджень, погоджених з центральними органами державної виконавчої влади;

б) державних зоологічних парків та інших установ і організацій, які здійснюють використання диких тварин у виховних цілях, а також з метою їх штучного утримання чи розведення;

в) підприємств, установ, організацій та громадян, які у встановленому законодавством порядку проводять регулювання чисельності диких тварин з метою охорони здоров'я і безпеки населення, відвернення заподіяння шкоди навколишньому природному середовищу та народному господарству.

Порядок обчислення і сплати до бюджету плати за спеціальне використання диких тварин, до якого належать всі види користування тваринним світом (за винятком любительського та спортивного рибальства у водоймах загального користування), що здійснюються з їх вилученням (добуванням, збиранням тощо) з природного середовища, визначено Інструкцією про порядок сплати платежів за спеціальне використання диких тварин, затвердженою наказом Мінекобезпеки України та Мінфіну України від 09.04.96 р. N 37/68, зареєстрованим у Мін'юсті України 29.04.96 р. за №206/1231 (зі змінами та доповненнями, за текстом – Інструкція № 37/68).

Внесення плати за спеціальне використання диких тварин не звільняє користувачів об'єктами тваринного світу від необхідності відшкодування витрат на фінансування робіт з проведення обліку чисельності тварин та визначення науково обгрунтованих лімітів (дозволених обсягів) їх використання, а також сплати штрафів та відшкодування шкоди, заподіяної внаслідок порушення вимог чинного законодавства.

Розмір плати за спеціальне використання диких тварин обчислюється платником самостійно на підставі доведених платнику лімітів (дозволених обсягів) спеціального використання диких тварин та встановлених Кабінетом Міністрів України нормативів плати. Ліміти (дозволені обсяги) спеціального використання диких тварин встановлюються Мінекобезпеки України і доводяться до платників після одержання від них відповідних заявок. Зазначена плата сплачується платником до початку спеціального використання диких тварин на підставі одержаного письмового повідомлення Мінекобезпеки України про виділення платнику ліміту (дозволеного обсягу) спеціального використання диких тварин і встановлення терміну, протягом якого дозволяється здійснювати це використання.

Дозволи на спеціальне використання диких тварин видаються Мінекобезпеки України за наявністю заявки платника, а також документа, що засвідчує внесення плати. Проте у разі внесення плати за спеціальне використання диких тварин, але без відповідного дозволу Мінекобезпеки України, використання диких тварин заборонено. У разі коли визначені у виданих дозволах обсяги використання диких тварин повністю або частково не були використані платником, внесена за них плата не повертається.

Платник має право сплачувати плату і одержувати дозволи на спеціальне використання диких тварин у розмірі всього доведеного йому ліміту (дозволеного обсягу) використання або окремими його частинами. При цьому Мінекобезпеки України видає дозволи на спеціальне використання диких тварин лише в тому обсягу, на який є документ про справляння плати.

Якщо фактичні обсяги спеціального використання диких тварин перевищили попередньо сплачені та встановлені в дозволі Мінекобезпеки України, платник повинен негайно припинити використання, у п'ятиденний термін внести додаткову суму платежу і повідомити про це Мінекобезпеки України. За наявності у платника невикористаної частини доведеного йому ліміту (дозволеного обсягу) спеціального використання диких тварин Мінекобезпеки України видає відповідний дозвіл. У разі невиконання встановлених вимог, а також за відсутності резерву зазначеного ліміту (дозволеного обсягу) використання диких тварин вважається незаконним і користувач несе відповідальність згідно з чинним законодавством.

У випадку коли одночасно здійснюється спеціальне використання декількох видів диких тварин, плата обчислюється за кожен вид окремо. Так, норматив плати за спеціальне використання диких тварин диференційований в залежності від їх видів або ваги і встановлюєтьсяу доларах США (сплачується в національній валюті України за офіційним курсом Нацбанку України на день сплати)в таких розмірах:

а) за 1 особину:

• їжака звичайного – 5;
• білку, ласку – 10;
• яструба великого – 100;
• сови сірої – 25;
• дятла – 12;
• галки – 5;
• жаби озерної, ставкової їстівної – 0,1;
• тритона – 0,5;
• вужа – 2;
• черепахи болотяної – 7;
• метелика – від 0,03 до 0,4;
• жука-стрибуна – 0,1;
• скарабея – 0,4;

б) за 1 кг живої ваги:

• мотиля великого – 0,15;
• трубочника – 0,12.

Плата за вилучення кожного пташиного яйця встановлюється в розмірі 50 % розміру плати за відповідний вид птаха. Плата за спеціальне використання диких тварин сплачується до Держбюджету України (код бюджетної класифікації 13070100). Обчислення розміру шкоди, заподіяної внаслідок понадлімітного, самовільного або іншого незаконного використання чи знищення тварин, здійснюється органами Мінекобезпеки України згідно з чинним законодавством.

Контроль за спеціальним використанням диких тварин та достовірністю звітних даних про його обсяги здійснюють органи Мінекобезпеки України. При виявленні порушень щодо обсягів спеціального використання диких тварин органи Мінекобезпеки України направляють до відповідних податкових органів копії актів перевірок користувачів об'єктами тваринного світу. Контроль за обчисленням і внесенням плати за спеціальне використання диких тварин здійснюється органами державної податкової служби разом з органами Мінекобезпеки України.

Відповідальність за правильність обчислення та дотримання встановлених вимог щодо сплати платежів за спеціальне використання диких тварин покладається на платників. Платники зобов'язані дотримуватися встановлених у дозволі Мінекобезпеки України вимог щодо обсягів та термінів спеціального використання конкретних видів диких тварин, вести щоденний облік обсягів їх добування та реалізації. Якщо у виданому Мінекобезпеки України дозволі передбачено відмітки про фактичне добування тварин, платники зобов'язані робити ці відмітки безпосередньо на місці добування.

Будь-яке спеціальне використання диких тварин, яке здійснюється з порушенням наведених вимог, а також використання тварин, за яких не сплачено або сплачено в неповному обсязі плату, є незаконним і тягне за собою відповідальність, передбачену ст. 63 ЗаконуУкраїни «Про тваринний світ».[57]

Ліси України є її національним багатством і за своїм призначенням та місцерозташуванням виконують переважно екологічні (водоохоронні, захисні, санітарно-гігієнічні, оздоровчі, рекреаційні), естетичні, виховні та інші функції, мають обмежене експлуатаційне значення, а також підлягають державному обліку та охороні. Усі ліси на території України – це її лісовий фонд, землі якого становлять майже 15 % від загальної площі території України.[58] До лісового фонду належать також земельні ділянки, не вкриті лісовою рослинністю, але надані для потреб лісового господарства. До лісового фонду не належать:

• усі види зелених насаджень у межах населених пунктів, які не віднесено до категорії лісів;

• окремі дерева і групи дерев, чагарники на сільськогосподарських угіддях, садибах, присадибних, дачних і садових ділянках.

Усі ліси в Україні є власністю держави. Від імені держави лісами розпоряджається Верховна Рада України, яка делегує відповідним радам народних депутатів повноваження щодо розпорядження лісами, які визначено Лісовим кодексом України (за текстом – Лісовий кодекс) та іншими законодавчими актами. Ради народних депутатів у межах своєї компетенції надають земельні ділянки лісового фонду у постійне користування або вилучають їх у порядку, визначеному Земельним та Лісовим кодексами.

Спеціально уповноваженими державними органами лісового господарства є Державний комітет лісового господарства України та його місцеві органи, а головним органом з нагляду за використанням лісів та виконанням їх головної природоохоронної функції – Міністерство охорони навколишнього природного середовища України. Надання земельних ділянок лісового фонду у тимчасове користування провадиться без їх вилучення у постійних користувачів у порядку, визначеному Лісовим кодексом.

У порядку загального використання лісових ресурсів громадяни мають право вільно перебувати в лісах, безкоштовно збирати для власного споживання дикорослі трав’яні рослини, квіти, ягоди, горіхи, інші плоди, гриби, крім випадків, передбачених законодавчими актами. При здійсненні загального використання лісових ресурсів громадяни зобов’язані виконувати вимоги пожежної безпеки у лісах, користуватися зазначеними лісовими ресурсами у строки, встановлені державними лісогосподарськими органами, і способами, що не завдають шкоди відтворенню цих ресурсів (стаття 49 Лісового кодексу України).

Спеціальне використання лісових ресурсів — це надання громадянам, підприємствам, установам і організаціям у користування лісових ресурсів на підставі спеціальних дозволів, зареєстрованих у встановленому порядку, за плату для здійснення виробничої та іншої діяльності. Дозвіл на спеціальне використання природних ресурсів — це офіційний документ (відповідно лісорубний квиток (ордер) або лісовий квиток), який засвідчує право підприємств, установ, організацій, громадян на використання конкретних природних ресурсів. На відведених земельних ділянках лісового фонду можуть використовуватися лише ті лісові ресурси, на які видано спеціальний дозвіл.

Спеціальне використання лісових ресурсів здійснюється в межах земельних ділянок лісового фонду, наданих для цього у користування. Земельна ділянка лісового фонду може надаватися одному або кільком тимчасовим лісокористувачам для спеціального використання різних видів лісових ресурсів. За умови додержання вимог законодавства України лісокористувачі мають право здійснювати такі види спеціального використання лісових ресурсів: заготівля деревини під час рубок головного користування, заготівля живиці, заготівля другорядних лісових матеріалів, побічні лісові користування.[59]

Згідно з Лісовим кодексом спеціальне використання лісових ресурсів, крім розміщення пасік, користування земельними ділянками лісового фонду для потреб мисливського господарства, культурно-оздоровчих, рекреаційних, спортивних і туристичних цілей та проведення науково-дослідних робіт, є платним. Плата справляється за встановленими таксами або у вигляді орендної плати чи доходу, одержаного від реалізації лісових ресурсів на конкурсних умовах. Розмір плати за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду встановлюється виходячи з лімітів їх використання, такс на лісову продукцію та послуг з урахуванням якості й доступності. Такси і порядок справляння таких платежів встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Статтею 14 Закону України «Про систему оподаткування» від 25.06.91 р. № 1251-XII встановлено збір за спеціальне використання природних ресурсів, складовою якого відповідно до ст. 89 Лісового кодексу є, зокрема, збір за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду.

Платниками збору за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду є юридичні та фізичні особи, яким надано в постійне або тимчасове користування земельні ділянки лісового фонду. Земельна ділянка лісового фонду може надаватись одному або декільком лісокористувачам для спеціального використання різних видів лісових ресурсів.

Об’єктом обчислення збору за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду є деревина, що відпускається на пні, живиця, другорядні лісові матеріали, продукти побічного користування та окремі земельні ділянки лісового фонду.

Такси збору за спеціальне використання лісових ресурсів і користування земельними ділянками лісового фонду встановлюються для відпуску будь-яким заготівельникам деревини лісових порід на пні в порядку рубок головного користування, інших рубок (розчищення земельних ділянок лісового фонду, вкритих лісовою рослинністю, у зв’язку з будівництвом гідровузлів, трубопроводів, доріг тощо) та на заготівлю живиці затверджено постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження такс на деревину лісових порід, що відпускається на пні, і на живицю» від 20.01.97 р. № 44 (далі – постанова № 44).

Слід зазначити, що постановою Кабінету Міністрів України «Про плату за використання лісових ресурсів» від 21.02.2006 р. № 174 збільшено такси, затверджені постановою № 44. Крім того, починаючи з 01.01.2007 р. наростаючим підсумком проводиться щорічна індексація нормативів збору за спеціальне використання лісових ресурсів згідно з формулою, визначеною постановою Кабінету Міністрів України «Про проведення індексації нормативів плати (збору) за використання природних ресурсів» від 06.11.2003 р. № 1735.

Такси на деревину лісових порід, що відпускається на пні, затверджені постановою № 44 і застосовуються:

• з 01.07.2001 р. – на деревину дуба та бука з коефіцієнтом 2 для великої і 1,5 – для середньої деревини (постанова Кабінету Міністрів України від 29.05.2001 р. № 595);

• з 01.01.2004 р. – на велику і середню деревину лісових порід сосни, модрини, ялини, ялиці з коефіцієнтом 1,3 (постанова Кабінету Міністрів України від 28.07.2003 р. № 1165).

Збори за спеціальне використання лісових ресурсів державного значення платники перераховують в розмірі 100 % до державного бюджету за місцем адміністративного розташування ділянок лісового фонду. Плата за використання лісових ресурсів місцевого значення, користування земельними ділянками лісового фонду для потреб мисливського господарства, культурно-оздоровчих, рекреаційних, спортивних і туристичних цілей та проведення науково-дослідних робіт зараховується відповідно до бюджету Республіки Крим та бюджетів місцевого самоврядування у розмірі 100 %. Ці платежі спрямовуються на виконання робіт з відтворення лісів, проведення лісогосподарських заходів та утримання лісів у належному санітарному стані.

Плата за земельні ділянки лісового фонду, зайняті виробничими, культурно-побутовими, жилими будинками та господарськими будівлями і спорудами, справляється у розмірі 3 % від суми земельного податку, обчисленого відповідно до частин першої та другої ст. 7 Закону України «Про плату за землю» від 03.07.92 р. № 2535-XII.

Видача дозволів на спеціальне використання лісових ресурсів — відповідно лісорубних квитків (ордерів) або лісових квитків провадиться відповідно до ст.. 51 Лісового кодексу України. Порядок оформлення таких дозволів передбачений Положенням про порядок видачі дозволів на спеціальне використання природних ресурсів та Положенням про порядок установлення лімітів використання природних ресурсів загальнодержавного значення, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 10 серпня 1992 року № 459[115][60], Правилами відпуску деревини на пні в лісах України, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 29 липня 1999 року № 1378. Установлено, зокрема, що спеціальні дозволи видаються у межах лімітів використання лісових ресурсів центральним органом виконавчої влади з питань лісового господарства та його органами на місцях на підставі клопотання (заявки) лісокористувачів, яке підлягає погодженню з центральним органом виконавчої влади з питань охорони навколишнього природного середовища та його органами на місцях, місцевими радами, постійними лісокористувачами.

Лісокористувачі несуть відповідальність за порушення механізму справляння збору за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду згідно з чинним законодавством України.

Збір за спеціальне використання водних ресурсів справляється за використання води з водних об'єктів, що забрана із застосуванням споруд або технічних пристроїв та скидання в них зворотних вод. Збір за користування водами для потреб гідроенергетики справляється за користування водою, що пропускається через турбіни гідроелектростанцій для вироблення електроенергії, а для підприємств водного транспорту — за користування водою під час експлуатації водних шляхів вантажними самохідними, несамохідними та пасажирськими суднами.

Платниками збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту є підприємства, установи та організації незалежно від форми власності, а також громадяни — суб'єкти підприємницької діяльності, що використовують водні ресурси та користуються водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту.

Органи Мінприроди зобов'язані щороку до 20 січня подавати органам державної податкової служби перелік водокористувачів, яким надано дозволи на спеціальне водокористування, із зазначенням термінів їх дії.Водокористувачі, які отримали дозволи на спеціальне водокористування та здійснюють передачу води іншим водокористувачам, зобов'язані щороку до 20 січня подавати органам державної податкової служби перелік таких водокористувачів. У разі зміни умов водокористування органи Мінприроди на місцях та водокористувачі, які мають дозволи на спеціальне водокористування, у 10-денний термін зобов'язані повідомити про це органи державної податкової служби.

Об'єктом обчислення збору за спеціальне використання водних ресурсів є фактичний обсяг води, який використовують водокористувачі, з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання. Об'єктом обчислення збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту є обсяг води, пропущений через турбіни гідроелектростанцій, та тоннаж(місце) — доба експлуатації вантажних самохідних і несамохідних та пасажирських суден.

Нормативи збору за спеціальне використання поверхневих водних об'єктів та підземних вод встановлюються в копійках за кубічний метр; за користування водами для потреб гідроенергетики — в копійках за 100 кубічних метрів води, пропущеної через турбіни гідроелектростанцій; за користування водою для потреб водного транспорту — в копійках за одну тоннаж — добу експлуатації вантажних суден та одне місце — добу експлуатації пасажирських суден.

На спеціальне використання водних ресурсів встановлюються ліміти, які визначаються у дозволах на поставку води. Проте ліміти не встановлюються на користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту. У межах встановленого ліміту збір за спеціальне використання водних ресурсів відноситься на валові витрати виробництва, а за понадлімітне використання — справляється з прибутку, що залишається у розпорядженні водокористувача. Збір за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту відноситься на валові витрати виробництва.

За понадлімітне використання водних ресурсів збір обчислюється у п'ятикратному розмірі і справляється за рахунок прибутку водокористувача. Обсяг використаної води визначається водокористувачами самостійно на підставі даних первинного обліку за показниками вимірювальних приладів. У разі відсутності вимірювальних приладів, як виняток, обсяг використаної води визначається за технологічними даними (тривалість роботи агрегатів, обсяг виробленої продукції чи надання послуг, витрати електроенергії, пропускна спроможність водопровідних труб за одиницю часу тощо).

Збір за спеціальне використання водних ресурсів та збір за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту обчислюється платниками самостійно. Розрахунки збору, базовий податковий (звітний) період для якого дорівнює календарному кварталу, подаються платниками органам державної податкової служби протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, за місцем податкової реєстрації. Збір сплачується водокористувачами протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем граничного терміну подання розрахунку збору за місцем податкової реєстрації.

Збір за використання водних ресурсів не справляється:

• за воду, що використовується для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення;
• за воду, що використовується для протипожежних потреб;
• за воду, що використовується для потреб зовнішнього благоустрою територій міст та інших населених пунктів;
• за воду, що використовується у шахтах для пилозаглушення;
• за морську воду, крім води з лиманів;
• за воду, що забирається науково-дослідними установами для наукових досліджень у галузі рисосіяння та для виробництва елітного насіння рису;
• за воду, втрачену в магістральних і міжгосподарських каналах зрошувальних систем;
• за підземну воду, що вилучається з надр для усунення шкідливої дії вод (забруднення, підтоплення, засолення, заболочення, зсув тощо);
• за воду, щозабирається підприємствами і організаціями для забезпечення випуску молоді цінних промислових видів риб та інших водних живих ресурсів у природні водойми і водосховища.

Збір за користування водами для потреб водного транспорту не справляється з морського водного транспорту, який використовує річковий водний шлях виключно для заходження з моря у морський порт, розташований у пониззі річки, без використання спеціальних заходів забезпечення судноплавства (попуски води з водосховищ та шлюзування). Також не справляється збір за користування водою під час експлуатації водних шляхів стоянковим, службово-допоміжним і буксирним флотами та експлуатації водним транспортом річки Дунаю. Збір за користування водами для потреб гідроенергетики не справляється з гідроакумулюючих електростанцій, які функціонують у комплексі з гідроелектростанціями. Збір за користування водами для потреб водного транспорту за I квартал не сплачується, а розрахунок збору за користування водами для потреб водного транспорту за I квартал не подається.

Збір за спеціальне використання водних ресурсів загальнодержавного значення та їх понадлімітне використання зараховується платниками в розмірі 80 відсотків до Державного бюджету України за їх місцезнаходженням і 20 відсотків — до бюджетів територіальних громад. Збір за спеціальне використання водних ресурсів місцевого значення та їх понадлімітне використання зараховується платниками за їх місцезнаходженням в розмірі 100 відсотків до бюджетів територіальних громад. Збір за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту зараховується платниками в розмірі 100 відсотків до Державного бюджету України за їх місцезнаходженням.

Порядок справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів і збору за користування водами для потреб гідроенергетики та водного транспорту визначаються Інструкцією про порядок обчислення і сплати збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту. Справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів не звільняє водокористувачів підземних вод від відшкодування витрат на проведення геологорозвідувальних робіт. Справляння збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту не звільняє водокористувачів від збору за спеціальне використання водних ресурсів.

Відповідальність за правильність обчислення, своєчасність подання розрахунків і сплати збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту несуть платники відповідно до законодавства. Контроль за обсягами використання водних ресурсів, їх обліком та достовірністю звітних даних про обсяги використаної води здійснюють у межах своєї компетенції органи Мінприроди, Держводгоспу. Контроль за повнотою обчислення і своєчасністю сплати до бюджетів збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту здійснюється органами державної податкової служби.[61]

Відповідно до Кодексу України „Про надра” надра надаються у постійне або тимчасове користування. При цьому постійним визнається користування надрами без заздалегідь встановленого строку, а тимчасове користування надрами може бути короткостроковим (до п'яти років) і довгостроковим (до двадцяти років). У разі необхідності строки тимчасового користування надрами може бути продовжено. Перебіг строку користування надрами починається з дня одержання спеціального дозволу на користування надрами.[62]

Такі спеціальні дозволи на користування надрами у межах конкретних ділянок надаються спеціалізованим підприємствам, установам і організаціям, а також громадянам, які мають відповідну кваліфікацію, матеріально-технічні та економічні можливості для користування надрами,після попереднього погодження з відповідною Радою народних депутатів питання про надання земельної ділянки для зазначених потреб, крім випадків, коли у наданні земельної ділянки немає потреби.

Примітно, що законодавець передбачає можливість встановлення певнихобмеженьщодоокремих видів користування надрами чи окремих користувачів надр. Більше того, уразі виконання окремих видів робіт, пов'язаних з користуванням надрами, особами, не зазначеними у спеціальному дозволі, відповідальність за виконання умов, передбачених спеціальними дозволами, несе суб'єкт, що отримав спеціальний дозвіл. Спеціальні дозволи на користування надрами надаються спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади з геологічного вивчення та забезпечення раціонального використання надр за погодженням з Міністерством охорони навколишнього природного середовища України, як правило, на конкурсних засадах в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Питання щодо надання спеціальних дозволів на користування надрами у межах території України, її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони на всі види користування надрами, на які необхідний дозвіл, регулюється Порядком надання спеціальних дозволів на користування надрами, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2003 р. №1540.[63]

Дозволи надаються спеціально уповноваженим органом виконавчої влади з геологічного вивчення та забезпечення раціонального використання надр.На кожний вид користування надрами в межах конкретної ділянки надається окремий дозвіл. Проте допускається надання одному заявникові дозволу на промислову розробку кількох близько розташованих родовищ, якщо економічно рентабельною є тільки спільна розробка цих родовищ одним надрокористувачем, що підтверджується відповідним обґрунтуванням Державної комісії по запасах корисних копалин.

Як правило, дозволи надаються на конкурсних засадах. Умови проведення конкурсів для надання дозволу на користування конкретною ділянкою надр встановлює спеціально уповноважений центральний орган виконавчої влади з геологічного вивчення та забезпечення раціонального використання надр. Конкурсний відбір для надання дозволу на користування нафтогазоносними надрами здійснюється постійно діючою Міжвідомчою комісією з визначення переможців на отримання спеціальних дозволів на користування нафтогазоносними надрами, персональний склад якої затверджується Кабінетом Міністрів України. Проте законодавством України передбачено надання надр в користування поза конкурсом. Таким випадком є геологічне вивчення надр надрокористувачем, що має намір здійснювати їх промислову розробку, починаючи з пошукового етапу за його рахунок.

Дозвіл надається на такі види користування надрами:

1) геологічне вивчення надр, у тому числі дослідно-промислова розробка родовищ корисних копалин загальнодержавного значення;

2) видобування корисних копалин (промислова розробка родовищ);

3) будівництво та експлуатація підземних споруд, не пов'язаних з видобуванням корисних копалин, у тому числі споруд для підземного зберігання нафти, газу та інших речовин і матеріалів, захоронення шкідливих речовин і відходів виробництва, скидання стічних і супутніх вод;

4) створення геологічних територій та об'єктів, які мають важливе наукове, культурне, рекреаційно-оздоровче значення;

5) задоволення інших потреб.

Строк, на який надається дозвіл, залежить від виду користування надрами. Так, дозвіл на геологічне вивчення надр, у тому числі дослідно-промислова розробка родовищ надається не більш як на 5 років, на видобування корисних копалин не більш як на 20 років, а на спорудження та експлуатацію підземних споруд, не пов'язаних з видобуванням корисних копалин, у тому числі підземних сховищ нафти чи газу, — не більш як на 20 років. На інші види користування надрами дозвіл надається строком до 20 років. Проте дозволи на створення геологічних територій та об'єктів, які мають важливе наукове, культурне, санітарно-оздоровче значення, надаються без обмеження строку.Невід'ємним додатком до дозволу є угода про умови користування надрами між надрокористувачем і спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади з геологічного вивчення та забезпечення раціонального використання надр.

Законодавцем визначено перелік обов‘язкових реквізитів, що мають міститися в дозволі на спеціальне корисування надрами. До них, зокрема, відносяться: дані про надрокористувача, вид користування надрами, дані про ділянку надр, яка надається у користування, з визначенням її координат та обмежень щодо глибини, строк дії дозволу, відомості про продовження строку дії дозволу та перелік додатків до дозволу. Дозвіл підписується керівником спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади з геологічного вивчення та забезпечення раціонального використання надр, а також топографо-геодезичної та картографічної діяльності або посадовою особою зазначеного органу, уповноваженою на провадження таких дій його керівником.

Дозвіл на спеціальне користування надрами надається після сплати збору за надання спеціальних дозволів на користування надрами. Його розмір диференційований в залежності від двох чинників – виду надрокористувача (фізична або юридична особа) та виду користування надрами. Так, додатком до Порядку надання спеціальних дозволів на користування надрами, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2003 р. №1540[64], для фізичних осіб встановлено розмір збору від 10 до 50 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, а для юридичних осіб – від 20 до 100 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян в залежності від виду надрокористування. Проте розмір збору за надання спеціальних дозволів на користування надрамивстановлюється щорічно відповідною постановою Кабінету Міністрів України на календарний рік.

Особливістю при регулюванні діяльності зі спеціального надрокористування є те, що надрокористувач не може дарувати, продавати або будь-яким чином відчужувати надані йому права на користування надрами будь-якій іншій юридичній чи фізичній особі, в тому числі передавати їх до статутних фондів, створюваних за його участю суб'єктів господарської діяльності, а також до складу майна спільної діяльності.

Щодо самої процедури надання дозволів слід зазначити наступне. Для отримання дозволу заявник подає спеціально уповноваженому центральному органу виконавчої влади з геологічного вивчення та забезпечення раціонального використання надр заяву про надання дозволу, до якої додаються документи, що підтверджують його правовий статус (копії статуту (положення), свідоцтво про державну реєстрацію суб'єкта підприємництва), та інші документи за переліком, установленим спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади з геологічного вивчення та забезпечення раціонального використання надр.Рішення про надання дозволу, відмову в його наданні або рішення про проведення конкурсу приймається спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади з геологічного вивчення та забезпечення раціонального використання надр протягом 30 днів від дати надходження всіх документів у повному обсязі. У разі проведення конкурсу дозвіл надається його переможцю не пізніше ніж через 60 днів з моменту визначення переможця конкурсу.У разі відмови у наданні дозволу спеціально уповноважений орган виконавчої влади з геологічного вивчення та забезпечення раціонального використання надр у 10-денний строк після прийняття такого рішення інформує заявника із зазначенням причин відмови. По закінченні строку дії дозволу його може бути продовженона строк не більше того, на який він був виданий раніше.При цьому строк дії дозволу продовжується з дотриманням процедури надання дозволу.

2.3. Збір за забруднення навколишнього природного середовища.

Забезпечення екологічної безпеки та підтримання екологічної рівноваги на території України проголошено ст. 16 Конституції України[65] серед обов'язків нашої держави.[66] З метою реалізації державної політики в цій сфері прийнято Закон України «Про охорону навколишнього природного середовища»[67], яким, зокрема, запроваджено збір за забруднення навколишнього природного середовища.

Так, вказаний збір установлюється на підставі фактичних обсягів викидів, лімітів скидів забруднюючих речовин у навколишнє природне середовище та розміщення відходів. Існування зазначеного збору зумовлено необхідністю часткової компенсації негативного впливу на природу різного роду шкідливих та небезпечних факторів, що виникають у процесі господарської діяльності. Розуміючи, що згаданий вплив є об'єктивно неминучим, Закон України «Про охорону навколишнього природного середовища» передбачає економічне стимулювання суб'єктів підприємництва до скорочення забруднення навколишнього середовища. Передбачено, що збори підприємств, установ, організацій, а також громадян за викиди і скиди забруднюючих речовин у навколишнє природне середовище, розміщення відходів та інші види шкідливого впливу в межах лімітів відносяться на витрати виробництва, а за перевищення лімітів стягуються з прибутку, що залишається в розпорядженні перелічених суб'єктів.Проте якщо суб'єкт господарювання здійснює експлуатацію автотранспорту за межами території України, то збір за забруднення навколишнього природного середовища не сплачується.[68]

Перелік платників збору за забруднення навколишнього природного середовища наведено в Інструкції про порядок обчислення та сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища, затвердженої наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України, Державної податкової адміністрації України від 19 липня 1999 р. N 162/379[69]. Серед них:

– суб'єкти господарювання незалежно від форми власності, включаючи їх об'єднання, філії, відділення та інші відокремлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи, розташовані на території іншої територіальної громади;

– постійні представництва нерезидентів, які одержують доходи в Україні;

– громадяни, які здійснюють на території України та в межах її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони викиди і скиди забруднюючих речовин у навколишнє природне середовище та розміщення відходів.

У попередньому розділі, розглядаючи визначення об'єктів для нарахування збору, ми побіжно згадали і про деяких суб'єктів, які є його платниками. Тут же спробуємо дещо розширити цю тему.

Якщо до складу підприємств (установ, організацій) – платників збору входять філії, відділення та інші відокремлені підрозділи (далі – філії), що не мають банківських рахунків, не ведуть окремий бухгалтерський облік своєї діяльності, не складають окремий баланс, то збір за здійснені цими філіями різні види забруднень сплачується головними підприємствами.

Якщо суб'єкти малого підприємництва (юридичні та фізичні особи – підприємці) обрали спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, то такі особи, котрі сплачують єдиний податок, не є платниками деяких податків та зборів (обов'язкових платежів). На жаль, до цього переліку збір за забруднення навколишнього природного середовища не входить.[70] Це означає, що всі єдиноподатники зобов'язані сплачувати такий збір і подавати відповідну податкову звітність.

Зазначений збір є обов'язковим також і для платників фіксованого сільськогосподарського податку, оскільки згідно зі ст. 1 Закону України «Про фіксований сільськогосподарський податок»[71] не входить до переліку податків та зборів (обов'язкових платежів), у рахунок яких сплачується ФСП. Разом із тим цих осіб зацікавить наступне запитання: за які види транспорту мають сплачувати збір платники фіксованого сільськогосподарського податку? Виникає воно, звичайно, у сільгосппідприємств, що традиційно експлуатують значну кількість тракторів, комбайнів та іншої самохідної сільськогосподарської техніки. Як уже зазначалося, з метою справляння збору за забруднення беруться до уваги викиди в атмосферу забруднюючих речовин такими видами пересувних джерел, як автомобільний транспорт, залізничний транспорт, морські та річкові судна. Згідно зі ст. 30 Закону України «Про транспорт» від 10.11.94 р. №232/94-ВР[72] до автомобільного транспорту належить транспорт, на якому здійснюється перевезення пасажирів та вантажів. Тракторна ж техніка, у тому числі сільськогосподарська, дорожньо-будівельна та інша на шасі тракторів, до складу автомобільного транспорту (як, утім, і будь-якого іншого) не входить. Отже, платники фіксованого сільськогосподарського податку збір за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин повинні сплачувати лише за вказані викиди, що здійснюються вантажним і легковим автотранспортом. Звичайно ж, цим висновком можуть скористатися і підприємства зовсім іншого профілю (скажімо, будівельні, гірничо-металургійні, гірничодобувні, підприємства лісового господарства та інші) у частині несплати «забруднюючого» збору за експлуатовані ними спеціалізовані машини, механізми та агрегати. Додатковим аргументом на користь викладеного висновку для них може бути лист Міністерства екології та природних ресурсів України від 30.01.2003 р. № 16/3-4/117.[73]Втім, оскільки трактор як транспортний засіб, що здійснює викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин внаслідок роботи двигуна внутрішнього згорання, є пересувним джерелом забруднення, з нього справляється збір за забруднення навколишнього природного середовища.

Правила встановлення нормативів збору та справляння зборів за забруднення навколишнього природного середовища визначено в Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 1 березня 1999 р. №303[74], згідно з п. 2 якого такий збір сплачується за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин (далі – викиди) стаціонарними та пересувними джерелами забруднення, скиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об'єкти та за розміщення відходів.

Конкретизуємо кожен із перелічених об'єктів збору. Почнемо з викидів в атмосферу. Для чіткішого розуміння сутності питання з'ясуємо, що належить до стаціонарних та пересувних джерел забруднення атмосферного повітря. Відповідно до Інструкції про зміст та порядок складання звіту проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин на підприємстві стаціонарне джерело забруднення атмосфери – це підприємство, цех, агрегат, установка чи інший нерухомий об'єкт, що зберігає свої просторові координати протягом певного часу і здійснює викиди забруднюючих речовин в атмосферу.[75]

Слід зауважити, що іншим нормативним документом, а саме Інструкцією про порядок обчислення та сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища[76], передбачено, що територіальні органи Мінприроди України до 1 грудня року, що передує звітному, подають до органів державної податкової служби перелік суб'єктів господарювання, яким у встановленому порядку надано дозволи на викиди, спеціальне водокористування та розміщення відходів. При цьому невключення таких суб'єктів до зазначеного переліку не звільняє їх від сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища.

Таке формулювання може вчинити зле із багатьма дрібними непромисловими підприємствами, які на перший погляд не належать до платників зазначеного збору. Насамперед це стосується власників адміністративних, торговельних, складських та інших будівель і споруд, що стоять окремо. Вирішивши одного разу обладнати перелічені об'єкти нерухомості автономною системою опалення, наприклад, даховою газовою котельнею, що є досить популярним останнім часом, підприємство може залишити поза увагою, що в нього з'явилося стаціонарне джерело забруднення атмосферного повітря. Об'єктом для нарахування збору в цьому випадку буде обсяг забруднюючих речовин, що утворюються при згорянні палива (газу, мазуту тощо). Звичайно, екологічний моніторинг Мінприроди, спрямований на виявлення істотних джерел забруднення, залишить такі підприємства осторонь, а от податківці цілком обґрунтовано донарахують збір за забруднення і застосують відповідні фінансові санкції. Об'єкт для нарахування екозбору виникає у того підприємства, що безпосередньо спалює паливо.

Аналогічне попередження розумно буде адресувати й орендарям перелічених будівель і споруд, якщо згідно з договором оренди на них покладено обов'язок щодо самостійного придбання енергоносіїв (газу, рідкого палива, вугілля тощо), що використовуються при опаленні таких об'єктів. У цьому випадку не орендодавці (власники нерухомості), а саме орендарі, що спалюють паливо, здійснюють викиди забруднюючих речовин в атмосферу. Отже, такі орендарі й будуть платниками екозбору.

До пересувних джерел забруднення Інструкція про зміст та порядок складання звіту проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин на підприємстві[77] відносить транспортні засоби, рух яких супроводжується викидом в атмосферу забруднюючих речовин. При цьому об'єктом обчислення збору є обсяги фактично використаних такими пересувними джерелами видів пального, унаслідок спалювання яких утворюються забруднюючі речовини.[78] Тут доречно нагадати всім підприємствам, які експлуатують не лише автомобільний, а і залізничний, авіаційний, річковий, морський та інші види транспорту, що працюють за принципом двигуна внутрішнього згоряння, про необхідність ведення аналітичного обліку придбання та списання різних видів палива з метою правильного визначення об'єкта для нарахування такого збору. До речі, це стосується не тільки власників, а й орендарів транспортних засобів, а також фізичних осіб – підприємців.

Істотною відмінністю при визначенні об'єкта для нарахування забруднюючого збору у разі здійснення скидів та розміщення відходів є необхідність отримання відповідних лімітів для стягнення цього збору.[79] При цьому ліміти скидів у водні об'єкти державного значення для первинних водокористувачів визначаються в дозволах на спецводокористування, що видаються територіальними органами Мінприроди. Ліміти скидів забруднюючих речовин у водні об'єкти місцевого значення зазначаються в аналогічних дозволах, що видаються місцевими органами самоврядування і державної влади. Що ж стосується лімітів на розміщення відходів, то це питання регулюється Порядком розроблення, затвердження і перегляду лімітів на утворення та розміщення відходів[80], який покладає обов'язок щодо їх розроблення, затвердження і перегляду на органи Мінприроди на місцях.

Зупинимося стисло на проблемах, пов'язаних із необхідністю отримання лімітів, згаданих в останньому реченні, оскільки з лімітами на скиди у водні об'єкти все більш або менш однозначно. Так, відходи – це будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворюються у процесі людської діяльності і не мають подальшого використання за місцем утворення чи виявлення, яких їх власник має позбутися шляхом утилізації або видалення.[81] Зауважимо, що власники відходів, для яких платежі за розміщення відходів усіх класів небезпеки не перевищують 10 гривень на рік, власники побутових відходів, котрі уклали договори на розміщення відходів із підприємствами комунального господарства, і власники відходів, які отримали ліцензію на збирання та заготівлю окремих видів відходів як вторсировини, звільняються від отримання лімітів на утворення та розміщення відходів.[82] Отже, у перелічених вище власників відходів об'єкт для нарахування збору за забруднення навколишнього середовища не виникає.

Для підприємств, у результаті господарської діяльності яких утворюються відходи, що передаються в подальшому для розміщення спеціалізованим організаціям, визначення об'єкта обкладення екозбором не таке однозначне. У листі від 14.05.2003 р. № 4914-к/26-11/115-11[83] Мінекоресурсів вважає, що при розрахунку збору за забруднення навколишнього природного середовища має бути враховано саме фактичні обсяги відходів, дійсно розміщені на території суб'єкта господарської діяльності, на які цей суб'єкт має дозвіл на розміщення. Обсяги відходів, передані на договірних засадах іншим суб'єктам господарської діяльності, уже не є власністю підприємства, що їх передало, і тому не повинні враховуватися при розрахунку збору за розміщення відходів, що справляється з цього підприємства.

Суми збору, що справляються за викиди стаціонарними джерелами забруднення (П_вс), обчислюються платниками збору самостійно щокварталу наростаючим підсумком із початку року виходячи з фактичних обсягів викидів, нормативів збору, визначених за місцезнаходженням цих джерел коригувальних коефіцієнтів та розраховуються за наступною формулою[84]

При використанні цієї формули, звичайно, передбачається, що вихідними даними (перелік забруднюючих речовин, що викидаються конкретним стаціонарним джерелом, кількість таких речовин за звітний період у необхідних одиницях виміру) бухгалтерію підприємства має бути забезпечено відповідними технічними службами. Для невеликих підприємств, що не мають власних фахівців, можна порекомендувати укласти зі спеціалізованою організацією договір, предметом якого буде щоквартальне документоване надання вихідних показників для розрахунку. Суми, сплачені за таким договором, відносяться на валові витрати на підставі п. 5.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» як безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю.

Визначення суми збору, що справляється за викиди пересувними джерелами забруднення (П_вп), провадиться виходячи з кількості фактично використаного пального та його виду на підставі нормативів збору за ці викиди і визначених за місцем податкової реєстрації платників коригувальних коефіцієнтів, за такою формулою[85]:

При розрахунку цього виду збору найпоширенішим є забруднення атмосферного повітря автомобільним транспортом. Особливістю такого розрахунку є те, що облік придбання та списання різних видів палива (бензину, дизельного палива, скрапленого нафтового газу, стисненого природного газу тощо) звичайно ведеться в одиницях об'єму (літрах), а наведена формула вимагає використовувати кількість пального в одиницях маси (тоннах).

У різних джерелах знаходимо різні думки з приводу способу переведення одних величин в інші. Державна Податкова Адміністрація України, наприклад, тривалий час взагалі схилялася до того, що підприємство, придбаваючи маливно-мастильні матеріали, має вимагати у постачальника на кожну партію такого товару відповідний сертифікат, в якому б зазначалася густина палива. Такий підхід має право на існування, але його застосування на практиці виправдане лише для великих автотранспортних підприємств, що мають власні АЗС і придбавають маливно-мастильні матеріали великими партіями. У разі придбання пального для одного наявного автомобіля за готівку в різних населених пунктах скористатися зазначеними рекомендаціями неможливо. Тому спільним листом від 23.10.2003 р. № 9279/5/11-1316, від 22.10.2003 р. №10056/18-8[86] Державної Податкової Адміністрації України і Мінекоресурсів дозволили здійснювати визначення обсягів використаного пального відповідно до Методики розрахунку викидів забруднюючих речовин у повітря автотранспортом, який використовується суб'єктами господарської діяльності та іншими юридичними особами всіх форм власності. На сьогодні застосовні такіперевідні коефіцієнти[87]

Ще раз підкреслимо: тільки для розрахунку суми збору, що справляється за викиди пересувними джерелами забруднення, використовуються коефіцієнти, визначені за місцем реєстрації платника, незалежно від того, де територіально використовується транспорт чи придбавається пальне для нього. При розрахунку збору за всі інші види забруднень слід застосовувати коефіцієнти, визначені за місцем знаходження цих джерел.

На завершення цього розділу поговоримо про порядок податкового обліку збору за забруднення навколишнього природного середовища. Оскільки такий збір є одним із загальнодержавних податків та зборів[91] (обов'язкових платежів), він у повному розмірі відноситься на валові витрати платника податків. Підставою для такого висновку є пп. 5.2.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»[92], що забороняє включати до валових витрат лише витрати на сплату пені, штрафів, неустойок, визначених, зокрема, за рішенням відповідних державних органів або суду. Отже, описане вище розмежування сум збору на понадлімітні та в межах установлених лімітів, на правила формування валових витрат не впливає. Ще одним підтвердженням викладеного є п.5.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»[93], що не дозволяє встановлювати додаткові обмеження стосовно віднесення витрат до складу валових, крім прямо зазначених у цьому Законі.

Платники збору складають податковий розрахунок збору за забруднення навколишнього природного середовища і подають його до органу державної податкової служби за місцем податкової реєстрації за формою, затвердженою наказом Державної Податкової Адміністрації України від 17.03.2005 р. № 111[94]. Затверджену тим же наказом Інструкцію щодо складання податкового розрахунку збору за забруднення навколишнього природного середовища[95] призначено для заповнення зазначеної форми крок за кроком. Узагалі, наведені вище нескладні формули для обчислення збору перетворено в цій Інструкції на словесний опис, що деталізує заповнення всіх комірок податкової форми. Кожний тепер може вибрати, що йому більше до вподоби.

Базовий податковий (звітний) період щодо збору за забруднення навколишнього природного середовища дорівнює календарному кварталу. Отже, згідно з абзацом «б» пп. 4.1.4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» податкові розрахунки цього збору подаються платниками протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, за місцем перебування на податковому обліку в органах Державної Податкової Служби. Існуючу раніше вимогу про необхідність затвердження річного розрахунку збору в територіальних органах Мінекобезпеки на сьогодні виключено з Інструкції про порядок обчислення та сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища.[96]

Як зазначалося вище, розрахунок збору подається наростаючим підсумком із початку року. У зв'язку з цим виникає слушне запитання: а чи слід подавати зазначений розрахунок до податкових органів за ті звітні періоди, в яких були відсутні підстави для сплати збору? На нашу думку, якщо з початку поточного року підприємство фактично не використовувало пальне, то в цьому звітному періоді воно не було платником цього збору. Тому, незважаючи на те що звіт за попередній рік подавався (за наявності об'єкта для обчислення збору), нараховувати збір і подавати розрахунок за цей період поточного року не потрібно. Якщо в попередніх звітних кварталах поточного року збір нараховувався, а у звітному кварталі об'єкта для нарахування не було, то в цій ситуації розрахунок подавати необхідно, оскільки такий розрахунок подається наростаючим підсумком із початку року. При цьому у графі «Нарахований збір з початку року» слід відобразити суму попереднього звітного періоду, а у графі «Підлягає сплаті за звітний період» поставити прокреслення.

Скажемо кілька слів про порядок уточнення податкових зобов'язань щодо збору за минулі звітні (податкові) періоди. Загальний порядок проведення таких уточнень регламентований Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»[97], і він повністю поширюється на збір за забруднення навколишнього природного середовища. Отже, якщо платник збору до початку його перевірки податковим органом самостійно виявляє будь-яку помилку в минулих податкових періодах, то такий платник може здійснити уточнення податкових зобов'язань щодо збору за минулі податкові (звітні) періоди. Таке уточнення виконується шляхом подання до податкових органів уточнюючих розрахунків збору або у складі розрахунку за будь-який наступний податковий період, протягом якого було самостійно виявлено такі помилки. У разі обрання платником другого варіанту виправлення помилок, то до звітного чи нового звітного розрахунку, що містить виправлені показники за попередні періоди, додається перерахунок податкового зобов'язання збору за забруднення навколишнього природного середовища за минулий період. Якщо в такий спосіб уточнюються податкові зобов'язання збору за кілька минулих податкових (звітних) періодів, то до такого звітного чи нового звітного розрахунку додаються зазначені додатки, складені окремо за кожний минулий період, що уточнюється. Платник збору може подати новий звітний розрахунок збору з виправленими показниками за звітний квартал протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем такого звітного (податкового) кварталу, без застосування штрафів.

Оскільки, як зазначалося вище, базовим податковим (звітним) періодом щодо збору є календарний квартал, сплата податкових зобов'язань провадиться платниками за місцем податкової реєстрації протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку подання податкового розрахунку збору, тобто протягом 50 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу. При цьому слід пам'ятати, що діючі раніше вимоги про самостійний розподіл та перерахування сум збору кількома платіжними дорученнями на адресу державного та місцевого бюджетів сьогодні не застосовуються. Платники перераховують суми збору одним платіжним дорученням на рахунки, відкриті в територіальних органах Державного казначейства, які і здійснюють розподіл цих коштів у певному співвідношенні.[98]

Платники несуть відповідальність за правильність обчислення, повноту і своєчасність сплати, а також за правильність складання і своєчасність подання податкових розрахунків до органів державної податкової служби відповідно до законодавства.[99] Таким чином, за порушення порядку подання зазначеного розрахунку (за кожне неподання в установлені строки) провадиться стягнення штрафу в розмірі 170грн.[100]

Крім того, у разі несплати узгодженої суми податкового зобов'язання протягом граничних строків, визначених цим Законом, платник податку зобов'язаний сплатити штраф у таких розмірах:

– 10 % податкового боргу щодо збору за забруднення навколишнього природного середовища – при затримці до 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати;

– 20 % – при затримці від 31 до 90 календарних днів включно;

– 50 % – при затримці сплати понад 90 календарних днів.

Разом з тим у разі порушення встановлених строків сплати податку стягується пеня з розрахунку 120 % річних облікової ставки НБУ, що діяла на день виникнення такого податкового боргу або на день його погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок буде більшою. Пеня нараховується на суму податкового боргу (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності) за кожний календарний день прострочення його сплати[101].

Висновки до розділу 2

1. При закріпленні правового механізму збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, законодавець виділив родовий і видові об‘єкти.

2. Ставка збору за виконані геологорозвідувальні роботи диференційовані в залежності від виду об‘єкта оподаткування та встановлені окремо для кожного виду корисних копалин чи групи близьких за призначенням корисних копалин у гривнях до одиниці видобутку чи погашення у надрах запасів корисних копалин.

3. У разі видобутку надрокористувачами більше одного виду корисних копалин, що супутньо залягають на одному родовищі, збір за виконані геологорозвідувальні роботи обчислюється за основний вид корисної копалини у повному обсязі, а за супутньо залягаючі корисні копалини — із застосуванням до нього відповідного коефіцієнта.

4. Загальне використанняоб'єктів тваринного світу здійснюється без вилучення об'єктів тваринного світу з природного середовища (за винятком любительського і спортивного рибальства у водних об'єктах загального користування в межах встановлених законодавством обсягів безоплатного вилову) провадиться без сплати збору за спеціальне використання тваринного світу.

5. До спеціального використання об'єктів тваринного світу належать усі види використання тваринного світу (за винятком передбачених законодавством випадків безоплатного любительського і спортивного рибальства у водних об'єктах загального користування), що здійснюються з їх вилученням (добуванням, збиранням тощо) із природного середовища.

6. Специфікою збору за спеціальне використання тваринного світу є особливість встановлення ставки на основі нормативів збору і лімітів їх використання.

7. Збір за спеціальне використання диких тварин сплачується до початку такого використання на підставі одержаного письмового повідомлення Мінекобезпеки України про виділення платнику ліміту (дозволеного обсягу) спеціального використання диких тварин і встановлення терміну, протягом якого дозволяється здійснювати це використання.

8. В порядку спеціального використання лісових ресурсів зі сплатою відповідного збору лісокористувачі мають право здійснювати такі види їх використання: заготівля деревини під час рубок головного користування, заготівля живиці, заготівля другорядних лісових матеріалів, побічні лісові користування. При цьому він сплачується за встановленими таксами або у вигляді орендної плати чи доходу, одержаного від реалізації лісових ресурсів на конкурсних умовах.

9. Специфікою збору за спеціальне використання водних ресурсів є встановлення лімітів, які визначаються у дозволах на поставку води, та особливості справляння збору за над лімітне її використання. Так, у межах встановленого ліміту збір за спеціальне використання водних ресурсів відноситься на валові витрати виробництва, а за понадлімітне використання — справляється з прибутку, що залишається у розпорядженні водокористувача й обчислюється у п'ятикратному розмірі.

10. Водокористувачі підземних вод, які є платниками збору за спеціальне використання водних ресурсів, не звільняються від відшкодування витрат на проведення геологорозвідувальних робіт.

11. Збори підприємств, установ, організацій, а також громадян за викиди і скиди забруднюючих речовин у навколишнє природне середовище, розміщення відходів та інші види шкідливого впливу в межах лімітів відносяться на витрати виробництва, а за перевищення лімітів стягуються з прибутку, що залишається в розпорядженні перелічених суб'єктів. Проте якщо суб'єкт господарювання здійснює експлуатацію автотранспорту за межами території України, то збір за забруднення навколишнього природного середовища не сплачується.

Розділ 3

Регулювання загальнодержавних зборів економічного характеру за законодавством України

3.1. Компенсаційні збори економічного характеру

Одним із різновидів компенсаційних зборів економічного характеру, запроваджених на території України, є збір за використання радіочастотного ресурсу України. Особлива відмінність радіочастотного ресурсу від інших природних ресурсів полягає в тому, що радіочастотний ресурс неможливо ні побачити, ні відчути. Його використання, як і використання корисних копалин, може приносити прибутки. На відміну від корисних копалин радіочастотний ресурс – невичерпний, проте його ємність (кількість можливих одночасних користувачів) обмежено фізичними законами поширення радіохвиль. Він, не знищуючись, може безпосередньо використовуватись як у матеріальній, так і в нематеріальній діяльності людей, тобто використання радіочастотного ресурсу в час інтенсивного розвитку радіотехнологій передавання даних є пріоритетним напрямом поповнення Державного бюджету України.[102]

Користування радіочастотним ресурсом в Україні здійснюється на платній основі. Збір за використання радіочастотного ресурсу України віднесено до загальнодержавних податків і зборів (обов'язкових платежів). Законодавство про радіочастотний ресурс України складається із Закону України від 01.06.2000 р. № 1770-III «Про радіочастотний ресурс України» (у редакції Закону України від 24.06.2004 р. № 1876-IV, зі змінами та доповненнями) та Закону України від 18.11.2003 р. № 1280-IV «Про телекомунікації» (зі змінами та доповненнями), а також інших нормативно-правових актів, що регулюють відносини в цій сфері.

У червні 2004 р. Верховна Рада України прийняла Закон України від 24.06.2004 р. № 1876-IV, яким внесено зміни до Закону України «Про радіочастотний ресурс України» від 01.06.2000 р. № 1770-III, виклавши його у новій редакції. Новим Законом удосконалено механізм правого регулювання правовідносин у сфері використання радіочастотного ресурсу України, визначено повноваження держави щодо умов користування радіочастотним ресурсом України; права, обов’язки i відповідальність органів державної влади, що здійснюють управління i регулювання в цій сфері, та фізичних i юридичних осіб, які користуються та/або мають намір користуватися радіочастотним ресурсом України.

Змінилися визначення термінів, уживаних у попередній редакції Закону. Зокрема, користування радіочастотним ресурсом відповідно до нової редакції– це діяльність користувачів радіочастотного ресурсу, пов’язана з випромінюванням електромагнітної енергії в межах радіочастотного спектра, а відповідно до попередньої редакції– це діяльність, пов’язана із застосуванням радіоелектронних засобів та/або випромінювальних пристроїв, що випромінюють електромагнітну енергію в навколишній простір у межах радіочастотного ресурсу.

Крім того, визначено новий орган регулювання у сфері користування радіочастотним ресурсом України, яким є Національна комісія з питань регулювання зв’язку (за текстом – НКРЗ), створена на зміну Адміністрації зв’язку та радіочастот України відповідно до Закону України «Про телекомунікації» від 18.11.2003 р. № 1280-IV. Повноваження НКРЗ наведено в ст. 18 Закону України «Про телекомунікації», серед яких – забезпечення державного нагляду за додержанням суб’єктами ринку законодавства про телекомунікації та здійснення ліцензування і реєстрації у сфері надання телекомунікаційних послуг.Врегульовано також діяльність інших державних установ та організацій у галузі радіозв’язку, а саме: Державної інспекції радіозв’язку України, Державного підприємства «Український державний центр радіочастот», які утворюються згідно з вимогами Закону України «Про телекомунікації» на базі Українського Центру «Укрчастотнагляд». Відтепер присвоєння радіочастот, видача дозволів на експлуатацію та видача дозволів на ввезення з-за кордону iреалізацію радіоелектронних засобів та випромінювальних пристроїв здійснює Український державний центр радіочастот.

Користувачі радіочастотного ресурсу України згідно із Законом України «Про радіочастотний ресурс України» залежно від напрямів його використання поділяються на спеціальних i загальних.

До спеціальних користувачів радіочастотного ресурсу України належать підрозділи i організації Міноборони України, Служби безпеки України, МВС України, Міністерства України з питань надзвичайних ситуацій та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи, Адміністрації Державної прикордонної служби України, Управління державної охорони, Державного департаменту з питань виконання покарань, ДПА України (у частині застосування радіоелектронних засобів податковою міліцією), якщо їх діяльність пов’язана з використанням радіоелектронних засобів виключно для виконання функціональних обов’язків i за умови їх фінансування виключно за рахунок Держбюджету України, а також Мінтрансу України в частині застосування радіоелектронних засобів об’єднаної цивільно-військової системи організації повітряного руху України та забезпечення польотів. До того ж перелік спеціальних користувачів доповнено Службою зовнішньої розвідки України, а з 1 січня 2007 року до спеціальних користувачів належатиме ще й Державна служба спеціального зв’язку та захисту інформації України

Спеціальні користувачі зобов’язані використовувати радіочастотний ресурс України виключно для виконання функціональних обов’язків без права використання його для здійснення підприємницької діяльності та/або передачі в користування іншим особам. Водночас використовувати радіочастотний ресурс України загальним користувачам у смугах радіочастот спеціального користування заборонено.

Перелік загальних користувачів радіочастотного ресурсу України істотно не змінився. До них належать користувачі, не внесені до переліку спеціальних користувачів. Проте загальних користувачів радіочастотного ресурсу України поділено за групами:

• суб’єкти господарювання, які користуються радіочастотним ресурсом України для надання телекомунікаційних послуг, за винятком розповсюдження телерадіопрограм;

• суб’єкти господарювання, які здійснюють розповсюдження телерадіопрограм із застосуванням власних або орендованих радіоелектронних засобів;

• технологічні користувачі та радіоаматори – юридичні чи фізичні особи, які користуються радіочастотним ресурсом України без надання телекомунікаційних послуг.

Для кожної категорії загальних користувачів визначено окремий порядок провадження діяльності користування радіочастотним ресурсом України i отримання ліцензій.

Підставою для користування радіочастотним ресурсом України є наявність:

• ліцензій на користування радіочастотним ресурсом України (видаються НКРЗ) та дозволів на експлуатацію у суб’єктів господарювання, які користуються радіочастотним ресурсом України для надання телекомунікаційних послуг;

• ліцензій на мовлення, виданих Національною радою України з питань телебачення i радіомовлення, та дозволів на експлуатацію у суб’єктів господарювання, які користуються радіочастотним ресурсом України для розповсюдження телерадіопрограм;

• дозволів на експлуатацію – у спеціальних користувачів, технологічних користувачів та радіоаматорів.

Ліцензія на користування радіочастотним ресурсом України – це документ, що засвідчує право суб'єкта господарювання на користування радіочастотним ресурсом України протягом визначеного терміну в конкретних регіонах та в межах певних смуг, номіналів радіочастот із виконанням ліцензійних умов.

При цьому ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України видаються НКРЗ суб’єктам господарювання, які користуються радіочастотним ресурсом України для надання телекомунікаційних послуг. НКРЗ видає ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України одночасно з видачею ліцензії на вид діяльності у сфері телекомунікацій, що передбачає користування радіочастотним ресурсом України. Користування радіочастотним ресурсом України для потреб телебачення i радіомовлення здійснюється на підставі ліцензії на мовлення та не потребує ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України. Термін дії ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України встановлюється НКРЗ, проте він не може бути меншим за термін дії відповідної ліцензії на вид діяльності у сфері телекомунікацій з використанням радіочастотного ресурсу України, а в інших випадках – не менше п’яти років. У разі якщо користувач з власної вини не почав користуватися радіочастотним ресурсом у визначені терміни або не користувався ним більше одного року, або використовує радіочастотний ресурс, зазначений у ліцензії, не в повному обсязі у визначені ліцензією терміни, ліцензія анулюється. При анулюванні ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України плата, внесена за цю ліцензію, не повертається.

За видачу, продовження, переоформлення та видачу дублікатів ліцензій на користування радіочастотним ресурсом України справляється плата, яка визначенапостановою Кабінетом Міністрів України від 22.02.2006 р. №200. Крім того, встановлено розміри плати за переоформлення та видачу дубліката ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України у розмірі 170 грн. А плата за продовження строку дії ліцензії і за отримання ліцензії на додаткову смугу радіочастот справляється виходячи з розміру плати за видачу ліцензій на користування радіочастотним ресурсом.

Рішенням Національної комісії з питань регулювання зв'язку України (за текстом – НКРЗ) від 19.08.2005 р. № 53 (зареєстровано в Мін'юсті України 20.10.2005 р. за № 1237/11517) затверджено Ліцензійні умови користування радіочастотним ресурсом України, які є нормативно-правовим актом, що містить вичерпний перелік вимог, обов'язкових для виконання суб'єктами господарювання при здійсненні діяльності, пов'язаної з користуванням радіочастотним ресурсом України в смугах частот загального користування (за текстом – Ліцензійні умови).[103]

Ліцензійні умови та зміни, що вносяться до ліцензійних умов, підлягають оприлюдненню у порядку, встановленому законодавством, і набирають чинності через 10 днів з дати державної реєстрації нормативно-правового акта, якщо в ньому не передбачено пізнішого строку набрання чинності. Отже, зазначені Ліцензійні умови набирають чинності з 31.10.2005р.

Поширюються ліцензійні умови на всіх суб'єктів господарювання, які користуються (чи мають намір користуватися) радіочастотним ресурсом України для здійснення діяльності з наданням телекомунікаційних послуг із використанням радіочастотного ресурсу України у смугах частот загального користування (за винятком розповсюдження телерадіопрограм). Проте є одне обмеження: суб'єкт господарювання повинен бути резидентом. Відповідно до п. 1.15 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями) резиденти – це юридичні особи та суб'єкти господарської діяльності України, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва тощо), які створені та здійснюють діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням на її території.

Затверджені Ліцензійні умови суттєво не змінили порядка ліцензування радіочастот, проте нові положення все ж таки з'явились. Так, залежно від регіону користування радіочастотним ресурсом ліцензії поділяються на регіональні, національні та територіальні. Національна ліцензія надає право на користування радіочастотним ресурсом України в 12 й більше регіонах України (АР Крим, області, м. Київ, м. Севастополь), регіональна ліцензія – в одному або декількох (не більше 11) регіонах України, а територіальна ліцензія – на користування радіочастотним ресурсом України на обмеженій території регіону.

Визначено також терміни початку користування радіочастотним ресурсом за ліцензією – 6 місяців з дати оформлення ліцензії. У разі якщо ліцензія передбачає користування радіочастотним ресурсом у декількох регіонах, початок користування радіочастотним ресурсом для першого регіону – 6 місяців з дати оформлення ліцензії, для другого – 8 і так далі з інтервалом 2 місяці. Національна ліцензія надає право на користування радіочастотним ресурсом України в 12 й більше регіонах України (АР Крим, області, м. Київ, м. Севастополь), регіональна ліцензія – в одному або декількох (не більше 11) регіонах України, а територіальна ліцензія – на користування радіочастотним ресурсом України на обмеженій території регіону

Розміри плати за видачу, переоформлення, продовження терміну дії та видачу дубліката ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України, які встановлено постановою Кабінету Міністрів України від 14.02.2001 р. № 140 «Про ставки одноразових платежів за видачу ліцензій на використання радіочастотного ресурсу України», залишились без змін.

Ліцензійні умови встановлюють і кваліфікаційні вимоги щодо ліцензіатів, які дещо звужують коло робітників, які можуть працювати у суб'єкта господарювання, безпосередньо виконуючого функції з надання телекомунікаційних послуг із використанням радіочастотного ресурсу України. Штат такого суб'єкта господарювання повинен налічувати не менше ніж 30 % працівників, які мають базову або повну вищу освіту в галузі зв'язку та досвід роботи не менше одного року у сфері, пов'язаній з користуванням радіочастотним ресурсом України.

Суб'єкт господарювання, який здійснює або має намір здійснювати діяльність у сфері телекомунікацій, що передбачає використання радіочастотного ресурсу України, в установленому законодавством порядку звертається до НКРЗ із двома примірниками заяви про видачу ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України за формою, наведеною в додатку 1 до Ліцензійних умов. До заяви додаються такі документи:

• план освоєння радіочастотного ресурсу України у двох примірниках;

• перелік документів, що підтверджують фінансове забезпечення спроможності заявника користуватися радіочастотним ресурсом України;

• документи, що підтверджують кадрове забезпечення спроможності заявника користуватися радіочастотним ресурсом України, форму довідки про склад працівників (за спеціальностями), що виконують або плануються для виконання функцій, пов'язаних із користуванням радіочастотним ресурсом України;

• копію свідоцтва про державну реєстрацію суб'єкта підприємницької діяльності або копію довідки про внесення до Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України, засвідчену нотаріально або органом, який видав оригінал документа; копії установчих документів (для юридичних осіб), засвідчені нотаріально або органом, який видав оригінал документа; копії документів, що підтверджують право власності суб'єкта господарювання або користування ним виробничими приміщеннями, засвідчені в установленому порядку.

Ліцензійними умовами затверджено також форми заяв про переоформлення ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України, видачу дубліката ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України, продовження терміну дії ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України, а також на отримання ліцензії на додаткову смугу радіочастот. Експлуатація (використання) на території України та ввезення з-за кордону безшнурових телефонів, мобільних терміналів, радіомікрофонів, радіокерованих іграшок та інших радіоелектронних засобів iвипромінювальних пристроїв, типи яких визначаються НКРЗ, здійснюються на бездозвільній та безоплатній основі, проте такі пристрої повинні мати документ про підтвердження їх відповідності стандартам.

Дозвіл на використання радіочастотного ресурсу повинні отримувати виключно суб’єкти підприємництва, які експлуатують радіоелектронні засоби для здійснення господарської діяльності, крім засобів та пристроїв, використання яких здійснюється на бездозвільній основі. При цьому термін дії дозволу на експлуатацію не може бути меншим ніж термін дії відповідної ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України або відповідної ліцензії на мовлення. Загальним користувачам, яким не потрібна ліцензія на користування радіочастотним ресурсом України, термін дії дозволу на експлуатацію не може бути меншим ніж п’ять років.

Для отримання дозволу необхідно подати до Українського державного центру радіочастот заяву та документи, серед яких повинен бути документ, який підтверджує оплату за висновок щодо електромагнітної сумісності. Висновок надається Українським державним центром радіочастот на кожний окремий радіоелектронний засіб або випромінювальний пристрій стаціонарного розташування i термін його дії становить шість місяців, за винятком висновків щодо радіоелектронних засобів мовлення, для яких встановлюється термін дії 12 місяців. За переоформлення дозволу також справляється плата.

Користування радіочастотним ресурсом в Україні як i раніше здійснюється на платній основі. Користувачі радіочастотного ресурсу України сплачують щомісячний збір за користування наданим радіочастотним ресурсом, який вноситься в терміни, визначені відповідними законодавчими актами. Кошти, що надходять від користувачів радіочастотного ресурсу України, зараховуються до Держбюджету України. Розмір щомісячного збору за користування радіочастотним ресурсом України встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Крім того, у новій редакції Закону України «Про радіочастотний ресурс України» врегульовано неузгодженість законодавства у сфері радіочастотного ресурсу України щодо визначення дати, з якої користувач радіочастотного ресурсу повинен нараховувати збір. Згідно зі ст. 57 Закону України «Про радіочастотний ресурс України» користувачі, яким надано право користуватися радіочастотним ресурсом України на підставі ліцензій, сплачують щомісячний збір за користування радіочастотним ресурсом України від дати видачі ліцензії. Інші користувачі сплачують щомісячний збір за користування радіочастотним ресурсом України від дати видачі дозволу на експлуатацію радіоелектронних засобів.

Сума збору за користування радіочастотним ресурсом України визначається платниками самостійно виходячи з розміру встановлених ставок та ширини смуги радіочастот, визначеної у ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України або у дозволі на експлуатацію. Слід звернути увагу на те, що у новій редакції Закону України «Про радіочастотний ресурс України» врегульовано порядок обчислення збору користувачами, які використовують радіочастоти у різних регіонах. У такому разі сума збору визначається за кожним регіоном окремо.

Користувачі радіочастотного ресурсу України щомісяця протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця, подають до органів податкової служби податкові декларації. Форму податкової декларації затверджено наказом Державної Податкової АдміністраціїУкраїни від 24.01.2003 р. № 24.

Законодавством України встановлено низкупільг щодо сплати збору за користування радіочастотним ресурсом України. Так, від сплати збору звільнено спеціальних користувачів, а Законом №1876-IV перелік користувачів, звільнених від сплати, доповнено радіоаматорами. Законом України «Про радіочастотний ресурс України»також врегульовано питання про відповідальність користувачів радіочастот, а саме: за несвоєчасне внесення до бюджету належної до сплати суми збору за користування радіочастотним ресурсом України нараховується пеня відповідно до законодавства. Цю норму доповнено визначенням, що сплата пені не звільняє користувача радіочастотного ресурсу України від внесення збору за всю надану йому смугу (смуги) радіочастот. Крім того, при виявленні порушення умов забезпечення електромагнітної сумісності відповідних радіоелектронних засобів з вини користувача радіочастотного ресурсу України, який застосовує ці радіоелектронні засоби, усі витрати на усунення ситуації, що склалася, покладаються на цього користувача.

Використання радіочастотного ресурсу України для потреб телерадіомовлення має свої особливості. Окрім Закону України «Про радіочастотний ресурс України»порядок використання радіочастотного ресурсу України для потреб телерадіомовлення визначено ЗакономУкраїни «Про телекомунікації»та Законом України «Про Національну раду України з питань телебачення і радіомовлення». Перелік користувачів радіочастотного ресурсу України у смугах радіочастот, виділених для телерадіомовлення, визначає Національна рада України з питань телебачення та радіомовлення згідно із законодавством про радіочастотний ресурс України.

До категорії компенсаційних зборів економічного характеру варто віднести низку зборів до фонду гарантування вкладів фізичних осіб (початковий, регулярний та спеціальний). Передумови виникнення цього фонду було закладено у 1998 році Указом Президента України «Про заходи щодо захисту прав фізичних осіб — вкладників комерційних банків України».[104] Так, з метою забезпечення захисту інтересів фізичних осіб — вкладників комерційних банків, створення фінансових можливостей для відшкодування їм коштів у разі неможливості виконання банками вимог вкладників щодо повернення коштів та відповідно до пункту 4 розділу XV "Перехідні положення" Конституції України[105] Президент постановив створити Фонд гарантування вкладів фізичних осіб. Проте до початку дії цього механізму пройшло три роки.

Фонд гарантування вкладів фізичних осіб було запроваджено Законом України «Про Фонд гарантування вкладів фізичних осіб»[106] у 2001 році як державну спеціалізовану установу — юридичну особу, що не має на меті одержання прибутку, має самостійний баланс, поточний та інші рахунки в Національному банку України. Разом з тим, цим Законом внесені зміни до статті 14 Закону України «Про систему оподаткування», відповідно до яких початковий, регулярний і спеціальний збори до Фонду включені до переліку загальнодержавних податків і зборів (обов'язкових платежів). З огляду на положення статті 2 цього Закону України «Про систему оподаткування» Фонд визнається державним цільовим фондом.

Метою створення Фонду гарантування вкладів фізичних осіб є забезпечення гарантованого повернення вкладів фізичних осіб та процентів по них у разі настання подій, що зумовлюють недоступність отримання цих вкладів. Кожен вкладник банку — учасника (тимчасового учасника) Фонду гарантування вкладів фізичних осіб може отримати відшкодування коштів за його вкладами, включаючи відсотки, в розмірі вкладів на день настання недоступності вкладів, але не більше 1200 гривень по вкладах у кожному із таких банків. Відшкодування вкладів в іноземній валюті відбувається у національній валюті України після перерахування суми вкладу за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України на день настання недоступності вкладів. Зазначений розмір відшкодування коштів за вкладами, включаючи відсотки, за рахунок коштів Фонду може бути збільшено за рішенням адміністративної ради Фонду залежно від тенденцій розвитку ринку ресурсів, залучених від вкладників банками — учасниками Фонду.

Учасниками Фонду гарантування вкладів фізичних осіб є банки — юридичні особи, які зареєстровані в Державному реєстрі банків, який ведеться Національним банком України, та мають банківську ліцензію на право здійснювати банківську діяльність. Участь у Фонді зазначених банків є обов'язковою. Джерелами формування коштів Фонду гарантування вкладів фізичних осіб є, зокрема, початкові, регулярні та спеціальні збори з банків — учасників (тимчасових учасників) Фонду.

Водночас, відповідно до діючого законодавства, існує два типи учасників Фонду гарантування вкладів фізичних осіб: постійні та тимчасові. До категорії тимчасових учасників Фонду переводяться банки — учасники Фонду, які не виконують встановлених Національним банком України економічних нормативів щодо достатності капіталу, платоспроможності та/або яким за рішенням Національного банку України зупинено дію банківської ліцензії Національного банку України на здійснення банківської діяльності. Такий перевід здійснюється за рішенням адміністративної ради Фонду, прийнятим на підставі інформації Національного банку України, одержаної за результатами моніторингу діяльності банків.

Для складання повної картини щодо діяльності Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, необхідно розглянути внутрішню структуру фонду. Так, керівними органами Фонду є адміністративна рада та виконавча дирекція. До складу Адміністративної ради входять два представники Кабінету Міністрів України, два представники Національного банку України та один представник асоціації банків. Зазначені особи повинні мати вищу фінансово-економічну чи юридичну освіту, стаж роботи за фахом не менше ніж п'ять років, бути громадянами України та постійно проживати в Україні. Строк повноважень члена Адміністративної ради складає чотири роки. До обов‘язків Адміністративної ради відноситься координація роботи Фонду щодо захисту інтересів вкладників банків — учасників (тимчасових учасників) Фонду та здійснення контролю і нагляду за діяльністю Фонду.

Для вирішення питань, пов'язаних з поточною діяльністю Фонду, створюється виконавча дирекція, кількісний склад якої затверджується адміністративною радою. Виконавчу дирекцію очолює директор-розпорядник Фонду, який разом із членами виконавчої дирекції призначається та звільняється з посади адміністративною радою. Відповідно до законодавства директором-розпорядником та членами виконавчої дирекції можуть бути громадяни України, що мають вищу фінансово-економічну чи юридичну освіту, стаж роботи за фахом не менше ніж п'ять років та постійно проживають в Україні.

Кошти Фонду гарантування вкладів фізичних осіб формуються за рахунок джерел, визначених законодавством. Первісне значення при цьому мають початкові збори з банків — учасників Фонду, регулярні збори з банків — учасників або тимчасових учасників Фонду та спеціальні збори з банків — учасників або тимчасових учасників Фонду. Крім цього, джерелами формування коштів Фонду гарантування вкладів фізичних можуть бути доходи, одержані від інвестування коштів Фонду в державні цінні папери України, кредити, залучені від Кабінету Міністрів України, Національного банку України, банків та іноземних кредиторів, пеня, яку сплачують банки — учасники або тимчасові учасники Фонду за несвоєчасне або неповне перерахування зборів до Фонду, доходи від депозитів, розміщених Фондом у Національному банку України тощо. До того ж, Національним банком України до Фонду гарантування вкладів фізичних внесено кошти в розмірі 20 мільйонів гривень.

Законом України «Про систему оподаткування»[107] до загальнодержавних віднесено,зокрема, початковий, регулярний та спеціальний збори до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб. Зупинимося на аналізі саме цих джерел коштів Фонду більш детально. Початковий збір до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб в розмірі одного відсотка зареєстрованого статутного капіталу банку перераховується банками — учасниками на рахунок Фонду протягом тридцяти календарних днів з дня одержання банківської ліцензії на здійснення банківської діяльності. Примітно, що банки, створені в результаті реорганізації шляхом їх злиття, приєднання або перетворення (в разі сплати початкового збору до Фонду банками, які реорганізувалися), звільняються від сплати початкового збору та набувають усіх прав і обов'язків реорганізованих банків щодо участі у Фонді.

Надалі у ході своєї діяльності банки — учасники або тимчасові учасники Фонду двічі на рік провадять нарахування регулярного збору до Фонду у розмірі 0,25 відсотка загальної суми вкладів, включаючи нараховані за вкладами відсотки, за станом на 31 грудня року, що передує поточному, та 30 червня поточного року. Регулярний збір щоквартально рівними частками до 15 числа місяця, наступного за звітним періодом, перераховується банками — учасниками до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб. У строк до 1 березня та 1 вересня поточного року банк-учасник (тимчасовий учасник) надає Фонду розрахунок суми регулярного збору (додаток 2), що підлягає сплаті протягом поточного року. Розрахунок заповнюється у гривнях і надається в електронному вигляді та на паперових носіях. Розрахунок регулярного збору в паперовому вигляді завіряється підписами керівника і головного бухгалтера банку та відбитком печатки банку. Сплата нарахованих регулярних зборів проводиться банком щокварталу, рівними частками, до 15-го числа місяця, наступного за кварталом.[108]

Проте можлива ситуація, за якої поточні доходи Фонду є недостатніми для виконання Фондом у повному обсязі своїх зобов'язань щодо обслуговування та погашення залучених кредитів, спрямованих на відшкодування коштів вкладникам банків — учасників (тимчасових учасників) Фонду. В цьому випадку за рішенням адміністративної ради Фонду за погодженням з Національним банком України встановлюється спеціальний збір до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб.Загальний розмір спеціальних зборів, сплачених банками — учасниками Фонду протягом року (в разі вичерпання фінансових можливостей Фонду для виконання покладених на нього завдань), не повинен перевищувати розміру щорічного регулярного збору з банку — учасника або тимчасового учасника Фонду. Порядок, строки та умови внесення спеціального збору банками — учасниками або тимчасовими учасниками Фонду визначається згідно з умовами, встановленими адміністративною радою Фонду гарантування вкладів фізичних осіб.

Особливістю зборів до Фонду гарантування фізичних осіб є їх специфічне співвідношення з загальними податковими нормами. Так, відповідно до преамбули Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»[109] цей Закон є спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів). Відповідно до пункту 1.2 статті 1 цього Закону податкове зобов'язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом або іншими законами України. Таким чином, на відносини щодо внесення початкового, регулярного і спеціального зборів до Фонду як таких, що віднесені статтею 14 Закону України «Про систему оподаткування» до загальнодержавних і вносяться до державного цільового фонду, розповсюджується дія відповідних положень Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»[110].

Разом з тим слід зазначити, що підпункт 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначає випадки перенесення граничних строків погашення узгоджених податкових зобов'язань. Так, якщо останній день зазначених у цьому пункті строків припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем кожного з таких строків вважається наступний за вихідним або святковим робочий операційний (банківський) день. Платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом десяти календарних днів, наступних за останнім днем відповідного граничного строку подання податкової декларації, або протягом десяти календарних днів від дня отримання неоскаржуваного податкового повідомлення. В усіх випадках Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» встановлено граничні строки погашення узгодженого податкового зобов'язання.

Як вже зазначалося раніше, початковий збір до Фонду в розмірі одного відсотка зареєстрованого статутного капіталу банку перераховується банками — учасниками на рахунок Фонду протягом тридцяти календарних днів з дня одержання банківської ліцензії на здійснення банківської діяльності. Нарахування регулярного збору до Фонду здійснюється банками-учасниками Фонду двічі на рік по 0,25 відсотка загальної суми вкладів, включаючи нараховані за вкладами відсотки, за станом на 31 грудня року, що передує поточному, та 30 червня поточного року. Перерахування нарахованого регулярного збору здійснюється банками-учасниками Фонду щоквартально рівними частками до 15 числа місяця, наступного за звітним періодом. Внесення спеціального збору банками — учасниками Фонду проводиться у строки та згідно з умовами, встановленими адміністративною радою.[111]

На підставі викладеного можна зробити висновок, що положення підпункту 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» щодо випадків перенесення граничних строків погашення узгоджених податкових зобов'язань не розповсюджуються на збори до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, оскільки суми таких зборів не підлягають процедурі узгодження в розумінні цього Закону.

3.2. Стимулюючі збори економічного характеру

В Україні у якості загальнодержавного збору запроваджено плату на здійснення окремих видів підприємницької діяльності. Справляння цього платежу регулюється Законом України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності»[112] та низкою підзаконних нормативних актів, що уточнюють її правовий механізм.[113] Зазначений Закон визначає порядок патентування торговельної діяльності за готівкові кошти, а також з використанням інших форм розрахунків та кредитних карток, діяльності у сфері торгівлі іноземною валютою, діяльності з надання послуг у сфері грального бізнесу та побутових послуг, що провадиться суб'єктами підприємницької діяльності.

Торговим патентом є державне свідоцтво, що засвідчує право суб'єкта підприємницької діяльності займатися окремими видами підприємницької діяльності, які складають об‘єкт правового механізму плати за торговий патент. Торговий патент видається за плату суб'єктам підприємницької діяльності державними податковими органами за місцезнаходженням цих суб'єктів або місцезнаходженням їх структурних (відокремлених) підрозділів, суб'єктам підприємницької діяльності, що провадять торговельну діяльність або надають побутові послуги (крім пересувної торговельної мережі), — за місцезнаходженням пункту продажу товарів або пункту з надання побутових послуг, а суб'єктам підприємницької діяльності, що здійснюють торгівлю через пересувну торговельну мережу, — за місцем реєстрації цих суб'єктів.

Форма торгового патенту та порядок його заповнення встановлюються Державною податковою адміністрацією України. У торговому патенті містяться такі реквізити:

а) номер торгового патенту;

б) найменування володільця торгового патенту;

в) вид підприємницької діяльності;

г) назва виду побутових послуг чи послуг у сфері грального бізнесу;

д) місце реєстрації громадянина як суб'єкта підприємницької діяльності чи місцезнаходження суб'єкта підприємницької діяльності — юридичної особи (місцезнаходження структурного (відокремленого) підрозділу цього суб'єкта);

е) для транспортних засобів — зазначення "виїзна торгівля";

є) термін дії торгового патенту;

ж) місцезнаходження державного податкового органу, що видав торговий патент;

з) відмітка державного податкового органу про надходження плати за виданий ним торговий патент.

Платниками цього платежу є юридичні особи та суб'єкти підприємницької діяльності, що не мають статусу юридичної особи, — резиденти і нерезиденти, а також їх відокремлені підрозділи (філії, відділення, представництва тощо), які займаються підприємницькою діяльністю, яка згідно з діючим законодавством складає об‘єкт оподаткування платою за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності.

Об'єктом правового механізму плати за торговий патент є торговельна діяльність за готівкові кошти, а також з використанням інших форм розрахунків та кредитних карток на території України, діяльність з обміну готівкових валютних цінностей (включаючи операції з готівковими платіжними засобами, вираженими в іноземній валюті, та з кредитними картками), а також діяльність з надання послуг у сфері грального бізнесу та побутових послуг. При отриманні патенту на діяльність з надання побутових послуг для визначення об‘єкту слід звернутися до Переліка послуг, що належать до побутових і підлягають патентуванню, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 квітня 1998р. №576.[114]

Чинним законодавством передбачено різну процедуру отримання торгового патенту в залежності від виду діяльності. Таким чином, існує окремий порядок придбання торгового патенту на здійснення торговельної діяльності, на здійснення діяльності з надання побутових послуг, на здійснення операцій з торгівлі готівковими валютними цінностями та на здійснення операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу.

Під час придбання торгового патенту на здійснення торговельної діяльності або на здійснення діяльності з надання побутових послуг суб'єкт підприємницької діяльності вносить одноразову плату в розмірі вартості торгового патенту за один місяць. На суму, сплачену під час придбання торгового патенту, зменшується розмір плати за торговий патент, яка підлягає внесенню в останній місяць його дії. Суб'єкт підприємницької діяльності може зробити попередню оплату вартості торгового патенту на здійснення торговельної діяльності або на здійснення діяльності з надання побутових послуг за весь термін його дії. Більше того, суб‘єкт підприємницької діяльності має право придбавати торгові патенти на здійснення торговельної діяльності або на здійснення діяльності з надання побутових послуг на наступні за поточним роки, але не більше ніж на три роки, сплативши повну вартість цих патентів під час їх одержання. При цьому суб'єкт підприємницької діяльності звільняється від обов'язку довнесення плати за торговий патент, якщо прийнятими після сплати повної вартості торгових патентів на наступні роки нормативно-правовими актами буде збільшена вартість торгового патенту.

Розмір плати за торговий патент на окремі види підприємницької діяльності диференційовано в залежності від виду такої діяльності. Вартість торгового патенту на здійснення торговельної діяльності встановлюється органами місцевого самоврядування залежно від місцезнаходження пункту продажу товарів та асортиментного переліку товарів. Термін дії торгового патенту на здійснення торговельної діяльності і на здійснення діяльності з надання побутових послуг становить 12 календарних місяців. При здійсненні торгівельної діяльності передбачено отримання короткотермінового торгового патенту на термін від 1 до 15 днів. Вартість короткотермінового торгового патенту на здійснення торговельної діяльності за один день встановлюється у фіксованому розмірі 10 гривень.

У Законі України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності»[115] встановлено граничний розмір плати за торговий патент на здійснення торгівельної діяльності та на здійснення діяльності з надання побутових послуг, який становить – від 30 до 320 гривень на місяць в залежності від місця провадження такої підприємницької діяльності. У разі коли пункти продажу товарів розташовані в курортних місцевостях або на територіях, прилеглих до митниць, інших пунктів переміщень через митний кордон, органи місцевого самоврядування, до бюджетів яких спрямовується плата за торговий патент, можуть прийняти рішення щодо збільшення плати за торговий патент, але не більше 320 гривень за календарний місяць. Додаткові доходи, отримувані внаслідок прийняття зазначених рішень, повністю спрямовуються до відповідних місцевих бюджетів.

Термін дії торгового патенту на здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями становить 36 календарних місяців. Вартість торгового патенту на здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями встановлюється у фіксованому розмірі 960 гривень за календарний місяць.

Вартість торгового патенту на здійснення операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу встановлюється у фіксованому розмірі за рік в залежності від предмета оподаткування:

для використання грального автомата з грошовим або майновим виграшем — 4200 гривень;

для використання грального столу з кільцем рулетки — 192000 гривень;

для використання інших гральних столів (спеціальних столів для казино, крім столів для більярду) — 144000 гривень за кожний стіл;

для використання кегельбанів, що вводяться у дію за допомогою жетона, монети або без них, — 6000 гривень за кожний гральний жолоб (доріжку);

для використання столів для більярду, що вводяться в дію за допомогою жетона, монети або без них, крім столів для більярду, що використовуються для спортивних аматорських змагань, — 1800 гривень за кожний стіл для більярду;

для провадження інших видів грального бізнесу, включаючи розиграші з видачею грошових виграшів у готівковій формі поза банківські установи або у майновій формі на місці, — 7200 гривень за кожний окремий вид (місце) грального бізнесу.

Пільги з плати за торговий патент закріплено законодавцем у вигляді виключення з об‘єкту певних видів підприємницької діяльності в залежності від суб‘єкта господарювання. Так, плата за патент не провадиться з підприємств і організацій військової торгівлі, аптек, що перебувають у державній власності, а також розташованих у селах, селищах та містах районного значення підприємств та організацій споживчої кооперації та торгово-виробничих державних підприємств робітничого постачання.

Крім цього, не потрібно придбавати патент фізичним особам-підприємцям, які здійснюють торговельну діяльність з лотків, прилавків і сплачують ринковий збір (плату) за місце для торгівлі продукцією в межах ринків усіх форм власності, сплачують податок на промисел у порядку, передбаченому чинним законодавством. Звільнені від обов‘язку придбати торговий патент також фізичні-особи підприємці, що здійснюють продаж вирощених в особистому підсобному господарстві, на присадибній, дачній, садовій і городній ділянках продукції рослинництва, худоби, кролів, нутрій, птиці (як у живому вигляді, так і продукції їх забою в сирому вигляді та у вигляді первинної переробки), продукції власного бджільництва, сплачують державне мито за нотаріальне посвідчення договорів про відчуження власного майна, якщо товари кожної окремої категорії відчужуються не частіше одного разу на календарний рік.

Необхідно відзначити, що згідно з Указом Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва»[116] суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником, зокрема, і плати за патенти. При цьому законодавець не зовсім коректно відобразив цей припис у Законі України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності», звільнивши від сплати торгового патенту фізичних осіб-підприємців, що «…сплачують фіксований податок відповідно до законодавства про оподаткування доходів фізичних осіб…»[117]. Справа в тому, що законодавством про оподаткування доходів фізичних осіб не передбачено сплати фіксованого податку. Не передбачено сплату так званого фіксованого податку і іншими законодавчими актами. Аналіз діючого законодавства дозволив зробити висновок, що в цьому випадку слід мати на увазі застосування спрощеної системи оподаткування у формі сплати єдиного податку, а не сплату податку з доходів фізичних осіб.

Звільнені від обов‘зку сплачувати за торговий патент також суб'єкти підприємницької діяльності, що створені громадськими організаціями інвалідів, мають податкові пільги згідно з чинним законодавством та здійснюють торгівлю виключно продовольчими товарами вітчизняного виробництва та продукцією, виготовленою на підприємствах "Українського товариства сліпих" та "Українського товариства глухих".

Без придбання торгового патенту суб'єкти підприємницької діяльності або їх структурні (відокремлені) підрозділи здійснюють торговельну діяльність виключно з використанням таких видів товарів вітчизняного виробництва, як хліб і хлібобулочні вироби, борошно, сіль, цукор, олія соняшникова і кукурудзяна, молоко і молочна продукція, продукти дитячого харчування, безалкогольні напої, морозиво, яловичина та свинина, домашня птиця, яйця, риба, ягоди і фрукти, мед та інші продукти бджільництва, бджолоінвентар і засоби захисту бджіл, картопля і плодоовочева продукція, комбікорми для продажу населенню.

Для окремих категорій товарів та суб‘єктів господарювання запроваджено пільговий торговий патент, який видається суб'єктам підприємницької діяльності або їх структурним (відокремленим) підрозділам, що здійснюють торговельну діяльність виключно з використанням таких видів товарів вітчизняного виробництва, як поштові марки, листівки, вітальні листівки та конверти непогашені, ящики, коробки, мішки, сумки та інша тара з дерева, паперу та картону, що використовується для поштових відправлень підприємствами Державного комітету зв'язку України, і фурнітура до них, а також періодичні видання друкованих засобів масової інформації, що мають реєстраційні свідоцтва, видані уповноваженими органами України, книги, брошури, альбоми, нотні видання, буклети, плакати, картографічна продукція, що видаються юридичними особами — резидентами України;

Пільговий торговий патент на здійснення торгівельної діяльності видається і у разі реалізації товарів народних промислів, готових лікарських засобів та вітамінів для населення, ветеринарних препаратів, термометрів, індивідуальних діагностичних приладів, туалетного паперу, зубної пасти та порошка, косметичних серветок, дитячих пелюшок, тампонів, інших видів санітарно-гігієнічних виробів з целюлози або її замінників. З придбанням пільгового патенту провадиться також торгівля вугіллям, вугільними і торф’яними брикетами, пічним побутовим паливом і торфом, дровами, господарським милом і сірниками. У пільговому торговому патенті обов'язково наводиться повний перелік товарів, що передбачаються для реалізації. Вартість пільгового патенту становить 25гривень за весь термін дії патенту.

Специфічним різновидом загальнодержавних зборів є збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства. Його справляння регулюється Законом України «Про збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства»[118] та Порядком справляння збору та використання коштів на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства, затвердженим постановою Кабінету Міністрів Українивід 15 липня 2005 р. №587у редакції постанови Кабінету Міністрів Українивід 4 квітня 2007 р. №613.

Платниками збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства є суб'єкти підприємницької діяльності незалежно від форм власності та підпорядкування, які реалізують у оптово-роздрібній торговельній мережі алкогольні напої та пиво. Об'єктом оподаткування є виручка, одержувана від реалізації у оптово-роздрібній торговельній мережі алкогольних напоїв та пива. Ставка збору становить один відсоток від об'єкта оподаткування. Збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства платники сплачують на спеціальний рахунок Державного казначейства України щомісяця у строки, визначені законом для місячного звітного періоду. За несвоєчасну сплату збору справляються пеня та штрафи відповідно до Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами".

Тридцять відсотків нарахованих сум збору залишаються на спеціальних рахунках управлінь Державного казначейства України в Автономній Республіці Крим та в областях і використовуються на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства; розпорядником цих коштів є органи виконавчої влади Автономної Республіки Крим та органи виконавчої влади в областях, які здійснюють державну політику у сфері виноградарства, садівництва і хмелярства. Сімдесят відсотків нарахованих сум збору перераховуються на спеціальний рахунок Державного казначейства України, розпорядником цих коштів є центральний орган виконавчої влади, який здійснює державну політику у сфері виноградарства, садівництва і хмелярства. Суми збору, які надходять на спеціальний рахунок Державного казначейства України, розподіляються та використовуються таким чином: сімдесят відсотків — на розвиток виноградарства, тридцять відсотків — на розвиток садівництва та хмелярства.

Кошти, що надійшли до спеціального фонду державного бюджету від збору (далі — бюджетні кошти), спрямовуютьсяза бюджетною програмою 2801350 "Закладення і нагляд за молодими садами, виноградниками та ягідниками" — 90 відсотків, з них на розвиток виноградарства — 70 і садівництва — 30 відсотків. Останні 10 відсотківкоштів спрямовуються за бюджетною програмою 2801510 "Державна підтримка розвитку хмелярства". Один відсоток бюджетних коштів, передбачених на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства, спрямовується на фінансування витрат з проведення науково-технічних досліджень та здійснення розробок у цих галузях у визначеному Мінагрополітики порядку. Забороняється нецільове використання зазначених коштів.[119]

Бюджетні кошти надаються суб'єктам господарювання незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, які займаються виноградарством, садівництвом і хмелярством (далі — суб'єкти господарювання), для компенсації здійснених у поточному бюджетному році витрат (без урахування сум податку на додану вартість) з проведення проектних робіт, підготовки ґрунту та посадки, догляду за молодими насадженнями, спорудження шпалери і краплинного зрошення, придбання садивного матеріалу у виробників, внесених до Державного реєстру виробників насіння і садивного матеріалу, або у будь-яких суб'єктів господарювання за наявності сертифіката походження на такий садивний матеріал у виноградарстві та садівництві, підвісних матеріалів і засобів захисту рослин для хмелярства, відповідно до затверджених Мінагрополітики нормативів витрат на 1 гектар, що визначаються залежно від зон закладення насаджень, схем посадок, а також з урахуванням витрат з виконання відповідних робіт.

Бюджетні кошти, передбачені на розвиток хмелярства, спрямовуються для компенсації суб'єктам господарювання витрат з придбання, проведення ремонту, реконструкції спеціальних хмелярських знарядь, механізмів та обладнання відповідно до визначених Мінагрополітики переліків, витрат з догляду за продуктивними насадженнями, з урахуванням їх наявних площ, середньої врожайності та обсягу виробленої і реалізованої продукції хмелярства за поточний та два попередні роки з якісними показниками, визначеними відповідно до ДСТУ 4097.2-2002 "Хміль гіркий. Частина 2. Хміль-сирець гіркий спресований. Технічні умови.", ДСТУ 4098.2-2002 "Хміль ароматичний. Частина 2. Хміль-сирець ароматичний спресований. Технічні умови." та ДСТУ 4099-2002 "Хміль. Правила відбирання проб та методи випробування.". Уразі коли продукція не відповідає вимогам, визначеним ДСТУ, компенсація витрат з догляду за продуктивними насадженнями не здійснюється.

Проте діючим законодавством заборонено надавати такі кошти суб'єктам господарювання, яких визнано банкрутами, проти яких порушено справу про банкрутство, які більше ніж півроку мають заборгованість із сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів та державних цільових фондів. Під витратами, які підлягають компенсації, слід розуміти вартість робіт та послуг, зазначених у цьому пункті, та вартість придбаних матеріальних цінностей за умови їх використання для виконання таких робіт.

Для розгляду заяв про компенсацію та документів, поданих суб'єктами господарювання, вирішення інших питань щодо виплати компенсації за рахунок бюджетних коштів Мінагрополітики утворює комісію в установленому ним порядку. Комісії із зазначених питань утворюють також Міністерство аграрної політики Автономної Республіки Крим, обласні, районні, Севастопольська міська держадміністрації, до їх складу обов'язково входять представники відповідно Міністерства аграрної політики Автономної Республіки Крим, головних управлінь агропромислового розвитку обласних, управлінь агропромислового розвитку районних та управління промисловості та агропромислового розвитку Севастопольської міської держадміністрацій, відповідних фінансових органів, органів державної контрольно-ревізійної служби і представників відповідних громадських організацій з правом дорадчого голосу.

Районні комісії та комісія, утворена Севастопольською міською держадміністрацією, проводять виїзні перевірки для підтвердження фактичних обсягів робіт, виконаних відповідними суб'єктами господарювання. Комісія, утворена Міністерством аграрної політики Автономної Республіки Крим, та обласні комісії проводять перевірки суб'єктів господарювання, які провадять діяльність у містах республіканського та обласного значення, а у разі потреби — суб'єктів господарювання, які провадять діяльність у районах.

Для отримання компенсації суб'єкти господарювання подають районним комісіям та комісії, утвореній Севастопольською міською держадміністрацієюодин раз на рік акти інвентаризації виноградників, садів, ягідників та хмільників, технологічні карти та кошториси на виконання робіт; документи, які дають право на користування земельною ділянкою; проектно-кошторисну документацію на створення виноградників та плодово-ягідних насаджень, затверджену Мінагрополітики; бізнес-план діяльності, яка провадиться у хмелярстві; річний звіт про результати фінансово-господарської діяльності за попередній рік. Крім цього, щомісяця суб'єкти господарювання подають заяву про компенсацію; акт про фактичний обсяг виконаних робіт та витрат; реєстри витрат з виконання робіт разом із завіреними копіями первинних бухгалтерських документів.

Додатково до зазначених вище документів, суб'єкти господарювання подають письмове зобов'язання повернути до бюджету у місячний строк бюджетні кошти у разі встановлення контролюючими органами факту їх незаконного одержання та/або нецільового використання (у разі неповернення коштів у зазначений строк нараховується пеня у розмірі 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку за кожний день прострочення). При цьому в разі встановлення зазначеного факту припиняється надання суб'єкту господарювання будь-яких бюджетних коштів протягом поточного та трьох наступних бюджетних періодів.

Суб'єкти господарювання, що провадять діяльність у містах республіканського та обласного значення, подають зазначені документи комісії, утвореній Міністерством аграрної політики Автономної Республіки Крим, та обласним комісіям. Документи приймаються до 1 грудня, а у разі закладення молодих насаджень у грудні — до 15 грудня поточного року.

На підставі поданих документів та результатів виїзних перевірок комісії, утворені Міністерством аграрної політики Автономної Республіки Крим, Севастопольською міською держадміністрацією, обласні та районні комісії визначають попередні обсяги компенсації для кожного суб'єкта господарювання з урахуванням фактичних витрат та нормативів витрат на 1 гектар, під час розрахунку яких застосовується коефіцієнт повноти виконання робіт, що визначається як відношення фактично здійснених витрат з виконання таких робіт до затвердженого нормативу витрат.

Районні комісії, утворені для вирішення питання надання бюджетних коштів на розвиток виноградарства і садівництва, щомісяця до 10 числа наступного періоду подають підтвердні документи комісії, утвореній Міністерством аграрної політики Автономної Республіки Крим, та обласним комісіям. Комісії, утворені Міністерством аграрної політики Автономної Республіки Крим, Севастопольською міською держадміністрацією, обласні та районні комісії подають Мінагрополітики щомісяця до 15 числа наступного періоду зведену відомість фактичних витрат та попередніх обсягів компенсації з підтвердними документами.

Комісія, утворена Мінагрополітики, розглядає інформацію про попередні обсяги компенсації, подану відповідними комісіями, та визначає остаточний обсяг компенсації, що затверджується Міністерством, у розрізі кожного суб'єкта господарювання із застосуванням знижувального коефіцієнта, який обчислюється на відповідний період, з урахуванням узагальнених попередніх обсягів компенсації.

На підставі визначених комісією, утвореною Мінагрополітики, остаточних обсягів компенсації Міністерство аграрної політики Автономної Республіки Крим, головні управління агропромислового розвитку обласних, управління промисловості та агропромислового розвитку Севастопольської міської, управління агропромислового розвитку районних держадміністрацій здійснюють видатки з виплати компенсації шляхом перерахування відповідних коштів із свого реєстраційного рахунка на поточні рахунки суб'єктів господарювання, відкриті в установах банків. Підставою для перерахування коштів є платіжне доручення та рішення про здійснення компенсації, підписане відповідальними особами.

Суб'єкти господарювання у двотижневий строк після надходження бюджетних коштів подають управлінням агропромислового розвитку районних або управлінням промисловості та агропромислового розвитку Севастопольської міської держадміністрацій звіт про їх використання. Управління агропромислового розвитку районних держадміністрацій у п'ятиденний строк узагальнюють зазначені у звітах відомості та подають їх Міністерству аграрної політики Автономної Республіки Крим та головним управлінням агропромислового розвитку обласних держадміністрацій.

Міністерство аграрної політики Автономної Республіки Крим, головні управління агропромислового розвитку обласних та управління промисловості та агропромислового розвитку Севастопольської міської держадміністрацій подають у п'ятиденний строк Мінагрополітики узагальнену інформацію для підготовки щоквартального звіту про стан виконання результативних показників, передбачених паспортами бюджетних програм, та подання його Мінфіну до 20 числа місяця, що настає за звітним періодом.

В Україні існує два доволі специфічних за своїми суб‘єктими ознаками загальнодержавних зборів – збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію, крім електроенергії, виробленої кваліфікованими когенераційними установками, та збір у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності. Перший з них врегульованоМеханізмом справляння збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну і теплову енергію, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 24 грудня 2003 р. N2002. До цього часу в України не було створено стимулюючих заходів щодо розвитку малої гідроелектроенергетики, які існують у країнах колишнього СРСР та Європи. Прийнятий механізм спрямовано на стимулювання використання потенціалу малої гідроенергетики з метою зменшення негативного впливу на навколишнє середовище та забезпечення економії паливно-енергетичних ресурсів.[120]

Платниками збору є Державне підприємство "Енергоринок" та юридичні особи — виробники електричної енергії, що продається поза оптовим ринком електричної енергії, та теплової енергії. Об'єктом обчислення збору для Державного підприємства "Енергоринок" є вартість відпущеної електричної енергії без урахування податку на додану вартість. Для юридичних осіб — виробників електричної і теплової енергії об‘єктом є вартість відпущеної електричної енергії, що продається поза оптовим ринком електричної енергії, зменшена на вартість електричної енергії, виробленої кваліфікованими когенераційними установками і малими гідроелектростанціями потужністю до 20 МВт, та теплової енергії без урахування податку на додану вартість.

Юридичні особи — виробники електричної енергії на малих гідроелектростанціях потужністю до 20 МВт спрямовують кошти у розмірі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну і теплову енергію на будівництво нових та реконструкцію і модернізацію діючих малих гідроелектростанцій потужністю до 20 МВт. Контроль за цільовим використанням таких коштів здійснює НКРЕ.

Розмір збору встановлюється НКРЕ виходячи із сум збору, затверджених законом України про державний бюджет на відповідний рік. Суми збору включаються до складу валових доходів і валових витрат платника збору відповідно до законодавства.

Нагадаємо, що розрахунок збору, форму якого затверджено наказом ДПА України від 10.02.2004 р. № 84 «Про затвердження форм розрахунку збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну і теплову енергію» та зареєстровано в Мін'юсті України 24.02.2004 р. за № 245/8844, подається платниками збору протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним періодом, який відповідає календарному місяцю, за місцем їх реєстрації.

Державне підприємство "Енергоринок" сплачує збір виходячи з фактично оплачених обсягів електричної енергії, відпущених у відповідному звітному періоді, не пізніше наступного дня після отримання плати за них. Податкове зобов'язання із збору за базовий податковий (звітний) період для Державного підприємства "Енергоринок" визначається виходячи з розміру збору, встановленого НКРЕ на відповідний звітний період, і фактично оплачених обсягів електричної енергії та сплачується ним з урахуванням внесених за цей період сум збору протягом 10 календарних днів після закінчення граничного строку подання розрахунку.

Юридичні особи — виробники електричної енергії, що продається поза оптовим ринком електричної енергії, та теплової енергії сплачують збір виходячи з фактично оплачених обсягів електричної та теплової енергії не пізніше наступного дня після отримання плати за них. Податкове зобов'язання із збору за базовий податковий (звітний) період для зазначених юридичних осіб визначається виходячи з розміру збору і фактично оплачених обсягів електричної та теплової енергії і сплачується ними з урахуванням внесених за цей період сум збору протягом 10 календарних днів після закінчення граничного строку подання розрахунку.

Справляння збору у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності було започатковано Законом України від 25.03.2005 р. № 2505-IV«Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» та деяких інших законодавчих актів України».[121] Надходження від цього збору були джерелом формування спеціального фонду Держбюджету України на 2005 р. У дохідній частині Держбюджету України на 2005 р. планові надходження коштів від його справляння становили 420000 тис. грн. Кошти, що надійшли від сплати цього збору, повинні спрямовуватися на надання субвенції місцевим бюджетам на будівництво газопроводів-відводів, а також газифікацію населених пунктів, у першу чергу сільських.

Новий збір[122] у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності включено до визначеного ст. 14 Закону України від 25.06.91 р. № 1251-XII «Про систему оподаткування» переліку загальнодержавних податків і зборів, що встановлюються Верховною Радою України і справляються на всій території України. На виконання ст. 46 Закону України від 23.12.2004 р. № 2285-IV «Про Державний бюджет України на 2005 рік»[123] постановою Кабінету Міністрів України від 11.06.2005 р. № 442 затверджено Порядок внесення до спеціального фонду державного бюджету збору у вигляді цільової надбавки до тарифу на природний газ[124], який визначає об'єкт оподаткування, платників та механізм внесення до спеціального фонду держбюджету збору у вигляді цільової надбавки до тарифу на природний газ, а також звітний податковий період та терміни подання звітності і сплати цього збору.

Розмір збору у вигляді цільової надбавки до тарифу на природний газ становить 2 % до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності. Пунктом 2 Порядку визначено, що об'єктом обчислення збору є вартість природного газу в обсязі, відпущеному кожній категорії споживачів у звітному періоді, яка визначається на підставі актів приймання-передачі газу, підписаних платником та відповідним споживачем (для населення – на підставі облікових документів), з урахуванням відповідного тарифу. Споживачами газу є такі категорії: населення, бюджетні організації та установи, підприємства комунальної теплоенергетики, теплові електростанції, електроцентралі та котельні суб'єктів господарювання, в тому числі блочні (модульні) котельні, інші суб'єкти господарювання та їх відокремлені підрозділи, які використовують природний газ для виробництва товарів та надання послуг, на інші власні потреби.

Відповідно до Порядку всі без винятку суб'єкти господарювання, а також їх відокремлені підрозділи, що на підставі укладених із споживачами договорів здійснюють діяльність із постачання природного газу, є платниками збору у вигляді цільової надбавки до тарифу на природний газ і зобов'язані подавати розрахунок суми збору до органу державної податкової служби за місцем перебування на податковому обліку та сплачувати його до спеціального фонду держбюджету у терміни, визначені для місячного звітного (податкового) періоду, а саме:

• подавати розрахунок протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду;

• вносити до спеціального фонду держбюджету суму збору протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного терміну, для подання розрахунку суми збору.

Додатком 1 до Порядку встановлено Форму розрахунку суми збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності, яка передбачає можливість самостійного виправлення помилок шляхом подання уточнюючих розрахунків.

Платники несуть відповідальність за правильність обчислення і своєчасність подання розрахунків збору до органів державної податкової служби, повноту і своєчасність його внесення до спеціального фонду держбюджету відповідно до чинного законодавства, а саме: у вигляді пені, нарахованої згідно зі ст. 16 Закону України від 21.12.2000 р. № 2181-III «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (зі змінами та доповненнями), та застосування штрафних санкцій, передбачених ст. 17 цього Закону.

Висновки до розділу 3

1. В Україні запроваджено механізм патентування окремих видів підприємницької діяльності, що передбачає отримання за плату державного свідоцтва на право займатися цими видами підприємницької діяльності, які складають об‘єкт правового механізму плати за торговий патент.

2. Законом України „Про систему оподаткування” плату за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності віднесено до загальнодержавних податків і зборів. При цьому законодавець фактично ототожнює різні за своєю правовою природою поняття плати податкового характеру й збору. На наш погляд перший механізм скоріше є спеціальним податковим режимом.

3. Чинним законодавством передбачено різну процедуру отримання торгового патенту в залежності від виду діяльності. Таким чином, існує окремий порядок придбання торгового патенту на здійснення торговельної діяльності, на здійснення діяльності з надання побутових послуг, на здійснення операцій з торгівлі готівковими валютними цінностями та на здійснення операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу.

4. Для правового механізму плати за патент на деякі види підприємницької діяльності характерно встановлення фіксованої ставки в залежності від виду підприємницької діяльності, її розмір коливається від 30 до 192000 гривень.

5. Використання радіочастотного ресурсу може приносити прибуток, тому, з метою поповнення державного бюджету, в Україні запроваджено загальнодержавний збір за використання радіочастотного ресурсу. Його відмінність від інших природних ресурсів полягає в тому, що радіочастотний ресурс неможливо ні побачити, ні відчути, він невичерпний, але його ємність (кількість можливих одночасних користувачів) обмежено фізичними законами поширення радіохвиль. Він, не знищуючись, може безпосередньо використовуватись як у матеріальній, так і в нематеріальній діяльності людей, тобто використання радіочастотного ресурсу в час інтенсивного розвитку радіотехнологій передавання даних є пріоритетним напрямом поповнення Державного бюджету України.

6. Відповідно до чинного законодавства користуванням радіочастотним ресурсом є діяльність користувачів радіочастотного ресурсу, пов’язана з випромінюванням електромагнітної енергії в межах радіочастотного спектра.

7. Залежно від напрямів використання радіочастотного ресурсу України його користувачі згідно із Законом України «Про радіочастотний ресурс України» поділяються на спеціальних i загальних. До спеціальних користувачів відносяться підрозділи i організації воєнізованих формувань, силових і деяких інших державних органів. При цьому вони зобов’язані використовувати радіочастотний ресурс України виключно для виконання функціональних обов’язків без права використання його для здійснення підприємницької діяльності та/або передачі в користування іншим особам. Водночас використовувати радіочастотний ресурс України загальним користувачам у смугах радіочастот спеціального користування заборонено. Загальні користувачі мають право використовувати радіочастотний ресурс за умови сплати відповідного збору.

8. Використання радіочастотного ресурсу України для потреб телерадіомовлення має свої особливості. Окрім Закону України «Про радіочастотний ресурс України» порядок використання радіочастотного ресурсу України для потреб телерадіомовлення визначено Законом України «Про телекомунікації» та Законом України «Про Національну раду України з питань телебачення і радіомовлення». Перелік користувачів радіочастотного ресурсу України у смугах радіочастот, виділених для телерадіомовлення, визначає Національна рада України з питань телебачення та радіомовлення згідно із законодавством про радіочастотний ресурс України.

9. Фонд гарантування вкладів фізичних осіб створено з метою забезпечення захисту інтересів фізичних осіб — вкладників комерційних банків, створення фінансових можливостей для відшкодування їм коштів у разі неможливості виконання банками вимог вкладників щодо повернення коштів.

10. Особливістю зборів до Фонду гарантування фізичних осіб є їх специфічне співвідношення з загальними податковими нормами при використанні суб‘єктами механізму відстрочки сплати податкового зобов‘язання. Справа в тому, що положення підпункту 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» щодо випадків перенесення граничних строків погашення узгоджених податкових зобов'язань не розповсюджуються на збори до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, оскільки суми таких зборів не підлягають процедурі узгодження в розумінні цього Закону.

Висновки

Проведене автором дослідження дало змогу комплексно визначити правову природу загальнодержавних зборів, механізми їх дії і застосування, та розробити науково обґрунтовані пропозиції щодо вдосконалення оподаткування. При досліджені проблем, що розглядались у даній роботі, проведено теоретичний аналіз, визначено поняття і види податкових правовідносин, встановлено специфіку суб’єктного складу податкових правовідносин при сплаті загальнодержавних зборів. В ході дослідження автором наведено класифікацію загальнодержавних зборів, проаналізовано чинну податкову нормативно-правову базу України в галузі сплати загальнодержавних зборів, визначено недоліки у правовому регулюванні загальнодержавних зборів й окреслено напрямки удосконалення чинного законодавства з цього питання.

У регулюванні податкових правовідносин важливим моментом є питання компетенції владних суб'єктів. Шляхом наділення певними повноваженнями, компетенцією в області оподаткування, формується система пануючих суб'єктів, органів, які їх представляють у податково-правовому регулюванні. Компетенція охоплює ті повноваження органів державної влади й управління, посадових осіб, яким державою делеговані певні владні повноваження.

Важливо звернути увагу на те, що компетенція має певну структуру і складається з таких елементів: а) нормативно встановлені цілі; б) об‘єкти впливу; в) суб‘єкти компетенції; г) владні повноваження державних органів. Нормативно встановлені цілі як елемент компетенції виступає системоутворюючим елементом, тому що вони чітко позначені на конституційному рівні. Така конструкція є передумовою для наділення відповідними повноваженнями в області контролю і управління суб'єктів, що представляють пануючу сторону.

Важливою складовою компетенції є об'єкти впливу. Цілком логічно можна виокремити об'єкти впливу у вигляді дій, матеріальних благ, коштів, які породжують податковий обов'язок, або безпосередньо представляють його виконання. На об‘єкти впливу спрямовані повноваження пануючих суб'єктів, причому вплив на оподаткування в широкому змісті здійснюється через предмети відання, що лежать в основі податкової компетенції певних органів. До них належать визначення типу оподаткування, побудова системи податків і зборів, їх співвідношення один з одним.

Повноваження відповідних владних органів мають певні рамки можливої поведінки, рамки прийняття рішень при регулюванні поведінки й дій зобов'язаних осіб. Структури й органи, які наділені повноваженнями, одночасно наділені й обов'язками щодо їх здійснення. Податкові органи виступають суб'єктами податкової компетенції в процесі реалізації повноважень винятково у сфері оподаткування.

Слід звернути увагу і на те, що податкова компетенція може бути нормативно закріплена у різний спосіб. Спосіб вичерпного переліку передбачає закріплення повноважень, що становлять вичерпний зміст відання суб'єкта компетенції. Спосіб презумуючих повноважень означає закріплення концептуального призначення компетенції суб'єкта, що найчастіше випливає з конституційної норми, у якості якої виступає норма, що закріплює конституційний податковий обов'язок, який деталізовано в повноваженнях окремих суб'єктів, що беруть участь у податкових правовідносинах. Імперативний спосіб закріплення компетенції припускає однозначне регулювання повноважень суб'єктів, насамперед їхніх обов'язків, формулює, яким чином здійснюються ці обов'язки.

При аналізі правового регулювання складових системи оподаткування необхідно мати на увазі, що поняття обов'язкових платежів використовується як родове поняття стосовно видових — податків і зборів. Система зборів і інших обов’язкових платежів відноситься до категорії податкових надходжень. Ці платежі за механізмом вирахування й за деякими іншими критеріями значно відрізняються один від одного, що виключає можливість зведення системи податкових надходжень виключно до податків.

Український законодавець не дає окремого визначення поняття збору. Так, Законом України „Про систему оподаткування” поняття збору ототожнюється з податком, критеріїв розмежування різних видів платежів податкового характеру не виділяється. Віднесення певних обов‘язкових платежів до категорії зборів в чинному законодавстві України проведено формально за назвою без урахування специфіки цих платежів. Проте визначальною рисою зборів як обов’язкових платежів є їх цільовий характер. Саме тому їх класифікація може бути проведена залежно від того, яку мету переслідує сплата того чи іншого збору. Відповідно до цього положення загальнодержавні збори можуть бути диференційовані на: а) збори соціального характеру; б) збори природоресурсного характеру; в) збори економічного характеру.

Крім того, важливим критерієм розмежування податків і зборів є „вагомість” платежу, обсяг надходжень від них. Податкові платежі забезпечують до 80 відсотків надходжень у дохідну частину бюджету, інші види відрахувань значно менше.

Специфікою збору на обов’язкове державне пенсійне страхування є те, що відносини при його сплаті виникають та регулюються вже не між двома суб’єктами, а трьома, що є особливістю, принциповою різницею суб’єктного складу відносин, що регулюють справляння цього збору. При цьому обов’язок зі сплати збору на обов‘язкове державне пенсійне страхування виникає виключно у страхувальників. Важливо наголосити на подвійному змісті цього обов’язку. По-перше, це безумовний обов’язок перед державою по сплаті відповідного збору, за рахунок якого утворюється відповідний фонд. По-друге, це обов’язок відносно застрахованих осіб – для задоволення потреб яких і формуються таким чином кошти.

Важливо звернути увагу на правове регулювання об‘єкта збору на обов‘язкове державне пенсійне страхування. Відповідно до чинного законодавства об'єкт оподаткування диференціюється за двома підставами – за типом платника (фізична або юридична особа) і за характером (видом) діяльності.[125] Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування виступає в формі платежу, орієнтованого виключно на різновиди доходу. Фактично, в цьому випадку йдеться про використання таких об’єктів, як фонд оплати праці, дохід (прибуток), вартість реалізації.

Платниками при нарахуванні й сплаті збору на обов’язкове державне пенсійне страхування застосовуються норми бухгалтерського обліку. При цьому натуральні доходи перераховуються у грошову форму на основі середньої ціни, а кошти, які знаходяться в іноземні валюті, перераховуються у гривні за офіційним курсом Національного банку України.

Державне соціальне страхування на випадок безробіття передбачає виплату матеріального забезпечення на випадок безробіття з незалежних від застрахованих осіб обставин та надання соціальних послуг за рахунок коштів Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття. Момент виникнення прав та обов’язків платників цього збору пов‘язаний з моментом реєстрації. Ставки збору на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття диференційовано в залежності від суб‘єкта оподаткування.

Самостійним видом загальнообов'язкового державного соціального страхування є страхування від нещасного випадку, за допомогою якого здійснюється соціальний захист, охорона життя та здоров'я громадян у процесі їх трудової діяльності. При цьому існує певна подвійність при виділенні платника як зобов’язаної особи. З одного боку, її представляє, перш за все особа, у якої виникає безумовний обов’язок щодо перерахування коштів в рахунок сплати цього збору. Її представляють роботодавці або в деяких випадках застраховані особи, на яких лежить цей обов’язок.

Виплати з загальнообов'язкового державного соціального страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням, здійснюється за рахунок коштів Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності, який формується шляхом сплати страхових внесків власником або уповноваженим ним органом, громадянами, а також за рахунок інших джерел. Такі виплати провадяться в установлених законодавством випадках.

Варто звернути увагу на окремі особливості правового регулювання збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету. Так, при закріпленні його правового механізму, законодавець виділив родовий і видові об‘єкти, що, безумовно, сприятиме ефективнішому визначенню бази оподаткування на практиці.

Ставка збору за виконані геологорозвідувальні роботи диференційовані в залежності від виду об‘єкта оподаткування та встановлені окремо для кожного виду корисних копалин чи групи близьких за призначенням корисних копалин у гривнях до одиниці видобутку чи погашення у надрах запасів корисних копалин. У разі видобутку надрокористувачами більше одного виду корисних копалин, що супутньо залягають на одному родовищі, збір за виконані геологорозвідувальні роботи обчислюється за основний вид корисної копалини у повному обсязі, а за супутньо залягаючі корисні копалини — із застосуванням до нього відповідного коефіцієнта.

Однією зі складових збору за спеціальне використання природніх ресурсів є збір за спеціальне використання об‘єктів тваринного світу. Загальне їх використанняздійснюється без вилучення об'єктів тваринного світу з природного середовища (за винятком любительського і спортивного рибальства у водних об'єктах загального користування в межах встановлених законодавством обсягів безоплатного вилову) провадиться без сплати збору за спеціальне використання тваринного світу. До спеціального використання об'єктів тваринного світу належать усі види використання тваринного світу (за винятком передбачених законодавством випадків безоплатного любительського і спортивного рибальства у водних об'єктах загального користування), що здійснюються з їх вилученням (добуванням, збиранням тощо) із природного середовища.

Необхідно зауважити, що специфікою збору за спеціальне використання тваринного світу є особливість встановлення ставки на основі нормативів збору і лімітів їх використання. Крім того, не зовсім традиційною виглядає конструкція сплати зазначеного збору. Так, за спеціальне використання диких тварин збір сплачується до початку такого використання на підставі одержаного письмового повідомлення Мінекобезпеки України про виділення платнику ліміту (дозволеного обсягу) спеціального використання диких тварин і встановлення терміну, протягом якого дозволяється здійснювати це використання.

Спеціальне використання лісових ресурсів в Україні здійснюється зі сплатою відповідного збору. Лісокористувачі мають право здійснювати такі види використання лісових ресурсів: заготівля деревини під час рубок головного користування, заготівля живиці, заготівля другорядних лісових матеріалів, побічні лісові користування. При цьому він сплачується за встановленими таксами або у вигляді орендної плати чи доходу, одержаного від реалізації лісових ресурсів на конкурсних умовах.

Особливістю збору за спеціальне використання водних ресурсів є встановлення лімітів, які визначаються у дозволах на поставку води, та специфіці справляння збору за над лімітне її використання, адже у межах встановленого ліміту збір за спеціальне використання водних ресурсів відноситься на валові витрати виробництва, а за понадлімітне використання — справляється з прибутку, що залишається у розпорядженні водокористувача й обчислюється у п'ятикратному розмірі. Водокористувачі підземних вод, які є платниками збору за спеціальне використання водних ресурсів, не звільняються від відшкодування витрат на проведення геологорозвідувальних робіт.

Важливим механізмом збереження навколишнього природного середовища є встановлення збору за забруднення навколишнього природного середовища, кошти від сплати якого спрямовуються на заходи з відновлення відповідних природніх ресурсів. Певною особливістю цього платежу є те, що сплата збору з підприємств, установ, організацій, а також громадян за викиди і скиди забруднюючих речовин у навколишнє природне середовище, розміщення відходів та інші види шкідливого впливу в межах лімітів відносяться на витрати виробництва, а за перевищення лімітів стягуються з прибутку, що залишається в розпорядженні перелічених суб'єктів. Проте якщо суб'єкт господарювання здійснює експлуатацію автотранспорту за межами території України, то збір за забруднення навколишнього природного середовища не сплачується.

В перебігу аналізу зборів економічного характеру варто звернути увагу на специфіку правової природи механізму патентування окремих видів підприємницької діяльності, що передбачає отримання за плату державного свідоцтва на право займатися цими видами підприємницької діяльності, які складають об‘єкт правового механізму плати за торговий патент. Законом України „Про систему оподаткування” плату за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності віднесено до загальнодержавних податків і зборів. При цьому законодавець фактично ототожнює різні за своєю правовою природою поняття плати податкового характеру й збору. На наш погляд перший механізм скоріше є спеціальним податковим режимом.

В залежності від виду діяльності для отримання торгового патенту застосовується різна процедура, тобто існує окремий порядок придбання торгового патенту на здійснення торговельної діяльності, на здійснення діяльності з надання побутових послуг, на здійснення операцій з торгівлі готівковими валютними цінностями та на здійснення операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу. Для правового механізму плати за патент на деякі види підприємницької діяльності характерно встановлення фіксованої ставки в залежності від виду підприємницької діяльності, її розмір коливається від 30 до 192000 гривень.

Відмінність радіочастотного ресурсу від інших природних ресурсів полягає в тому, що радіочастотний ресурс неможливо ні побачити, ні відчути, він невичерпний, але його ємність (кількість можливих одночасних користувачів) обмежено фізичними законами поширення радіохвиль. Він, не знищуючись, може безпосередньо використовуватись як у матеріальній, так і в нематеріальній діяльності людей, тобто використання радіочастотного ресурсу в час інтенсивного розвитку радіотехнологій передавання даних є пріоритетним напрямом поповнення Державного бюджету України. Збір за користування радіочастотним ресурсом віднесено Законом України „Про оподаткування” до категорії загальнодержавних. Користуванням радіочастотним ресурсом є діяльність користувачів радіочастотного ресурсу, пов’язана з випромінюванням електромагнітної енергії в межах радіочастотного спектра.

Залежно від напрямів використання радіочастотного ресурсу України його користувачі згідно із Законом України «Про радіочастотний ресурс України» поділяються на спеціальних i загальних. До спеціальних користувачів відносяться підрозділи i організації воєнізованих формувань, силових і деяких інших державних органів. При цьому вони зобов’язані використовувати радіочастотний ресурс України виключно для виконання функціональних обов’язків без права використання його для здійснення підприємницької діяльності та/або передачі в користування іншим особам. Водночас використовувати радіочастотний ресурс України загальним користувачам у смугах радіочастот спеціального користування заборонено. Загальні користувачі мають право використовувати радіочастотний ресурс за умови сплати відповідного збору.

Для потреб телерадіомовлення радіочастотний ресурс України використовується з урахуванням положень не тільки Закону України «Про радіочастотний ресурс України», а й порядком його використання, визначеним Законом України «Про телекомунікації» та Законом України «Про Національну раду України з питань телебачення і радіомовлення». Перелік користувачів радіочастотного ресурсу України у смугах радіочастот, виділених для телерадіомовлення, визначає Національна рада України з питань телебачення та радіомовлення згідно із законодавством про радіочастотний ресурс України.

Специфічним різновидом загальнодержавних зборів є збір до фонду гарантування вкладів фізичних осіб. Цей фонд створено з метою забезпечення захисту інтересів фізичних осіб — вкладників комерційних банків, створення фінансових можливостей для відшкодування їм коштів у разі неможливості виконання банками вимог вкладників щодо повернення коштів. Особливістю зборів до Фонду гарантування фізичних осіб є їх специфічне співвідношення з загальними податковими нормами при використанні суб‘єктами механізму відстрочки сплати податкового зобов‘язання. Справа в тому, що положення підпункту 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» щодо випадків перенесення граничних строків погашення узгоджених податкових зобов'язань не розповсюджуються на збори до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, оскільки суми таких зборів не підлягають процедурі узгодження в розумінні цього Закону.

Список літератури

1. Административное право: Учебник / Под ред. А.Е. Лунева. – М.: Юрид. лит., 1970. – 597 с.
2. Азаров М. Податки — плата за цивілізацію // Урядовий кур`єр.- 2002.- № 202 (31 жовтня).- C.4
3. Алексеев С.С. Механизм правового регулирования в социалистическом государстве. – М.: Юридическая литература, 1966. – 187с.
4. Алексеев С.С. Общая теория права: Курс в 2-х т. –Т.1. – М.: Юрид. лит., 1982. –359 с.
5. Алексеев С.С. Общие дозволения и общие запреты в советском праве. – М.: Юридическая литература, 1989, – 288 с.
6. Алексеев С.С. Проблемы теории права. Курс лекций в двух томах. Том І. Свердловск, 1972. – 394 с.
7. Алексеев С.С. Проблемы теории права. Курс лекций в двух томах. Том ІІ. Свердловск, 1973 – 399 с.
8. Алексеев С.С. Теория права. — М.: БЕК, 1994. – 224 с.
9. Алехин А.П., Кармолицкий А.А., Козлов Ю.М. Административное право Российской Федерации. М.: Юрист, 1996. – 387 с.
10. Алисов Е.А. Грошовий обіг і екстраординарні фінансові правовідносини // Науковий вісник Чернівецьк. ун-ту: Збірник наук. праць. – Вип. 103: Правознавство. – Чернівці: Рута, 2001. – С. 84-86.
11. Алисов Е.А. Правовое регулирование валютных отношений в Украине. – Харьков: Консум, 1998. – 142с.
12. Алисов Е.А. Финансовое право Украины: Учеб. пособие. – Харьков:Эспада, 2000.– 288 с.
13. Анатолій Бобро: Відповідальність за безліцензійну діяльність // Податки та бухгалтерський облік, 2005. – № 31. – С. 34.
14. Бакун О.В. Громадянин як суб’єкт податкових правовідносин в умовах переходу до ринкової економіки. Дис. … канд. юрид. наук. Чернівці, 2000. – 170 с.
15. Бекерская Д. А. Налоговое право и налоговое законодательство в Украине: Учебное пособие. – Одесса, Юрид. лит., 2000. – 224 с.
16. Бекерская Д.А. Юридические гарантии прав личности в налоговых правоотношениях // Вестник МГУ. Серия 11. Право. – 1979. – № 4. – С. 82-93
17. Бельский К.С. Налоговая система: генезис, основные элементы, принципы // Государство и право.- 2006.- № 9.- C.48-55
18. Бельский К.С. Финансовое право. – М.: Юрист, 1994. – 208 с.
19. Бирман А.М. Очерки теории советских финансов. Сущность и функции финансов. – М.: Финансы, 1968. – 208 с.
20. Василик О.Д. Державні фінанси України. – К.: Вища школа, 1997. – 318 с.
21. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М.: Норма, 2000. – 185 с.
22. Володимир Горохов:Спеціальне використання диких тварин // Вісник податкової служби України, 2006. — № 28. – С. 18
23. Воронова Л.К. Правовое регулирование кредитно-расчетных отношений в народном хозяйстве. — К.: Вища школа, 1988. – 214 с.
24. Воронова Л.К., Бекерська Д.А. Фінансове право. – Київ, 1995. – 271 с.
25. Воронова Л.К., Криницкий И.Е., Кучерявенко Н.П. Финансовое право: Учебное пособие для студентов юридических вузов и факультетов. – Харьков: Право, 2006. – 384 с.
26. Воронова Л.К., Кучерявенко Н.П. Финансовое право Украины- Х.: Одиссей, 2006.- 160 c.
27. Воронова Л.К., Кучерявенко Н.П. Финансовое право: Учебное пособие для студентов юридических вузов и факультетов. – Харьков: Легас, 2003. – 360 c.
28. Ганна Чернишова: Збір у вигляді цільової надбавки до тарифу на природний газ // Вісник податкової служби України, 2005. – № 25. – С. 92.
29. Ганна Чернишова: Коментар до до постанови Кабінету Міністрів України від 14.03.2007 р. № 447 «Про внесення змін до Механізму справляння збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну і теплову енергію» // Вісник податкової служби України, 2007. – № 12. – С. 16.
30. ГегаП.Т., ДоляЛ.М. Основи податкового права: Навчальний посібник.-К.: Знання, КОО, 1998.- 273с.
31. ГлуховВ.В., ДольдэИ.В. Налоги: Теория и практика: Учебное пособие.- С-Пб: Специальная литература, 1996. — 285с.
32. Годме Поль-Мари. Финансовое право. М.: Прогресс, 1978. – 429 с.
33. Гуревич М.А. Советское финансовое право: Учебник. – М.: Юрид. лит, 1954.
34. ГуреевВ.И. Налоговое право. — М.: Экономика, 1995. — 253с.
35. Даль В.И. Толковый словарь живого великорусского языка (Т 1-4). – Т 4. – М.: Рус. яз., 1980. – 683 с.
36. Дернберг Р.Л. Международное налогообложение. — М.: ЮНИТИ, 1997, — 375 с.
37. Дикань Л.В. Налогообложение. — Харьков: Хартия, 1996. — 192с.
38. Дмитро Винокуров: Відповідальність за безліцензійну діяльність //Податки та бухгалтерський облік, 2003. – № 44. – С. 24.
39. Ермакова Т.С. О системе советского финансового права // Правоведение. –1975. –№ 2.–С. 72-79.
40. Єфименко Т.І. Податковий кодекс України: питання ефективності та суспільної злагоди // Фінанси України.- 2007.- № 5.- C.3-11
41. Жданов А.А. Финансовое право Российской Федерации: Учебное пособие, — М.: ТЕИС, 1995. — 170с.
42. Завгородний В.П. Налоги и налоговый контроль в Украине. – К.: А.С.К., 2000. – 639 с.
43. Завгородня Т.В. Збір за забруднення довкілля // Фінанси України.- 2002.- № 2.- C.76-81
44. Закон України „Про Державний бюджет України на 2005 рік” // Відомості Верховної Ради України, 2005. – №7-8. – Ст. 162.
45. Закон України „Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття” // Відомості Верховної Ради України, 2000. – №22. – Ст. 171.
46. Закон України „Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності” // Відомості Верховної Ради України, 1999. – №46-47. – Ст. 403
47. Закон України „Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування” // Відомості Верховної Ради України, 1997. – № 37. – Ст. 237.
48. Закон України „Про збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства„ // Відомості Верховної Ради України, 1999. – №20-21. – Ст. 191.
49. Закон України „Про оподаткування прибутку підприємств” // Відомості Верховної Ради України, 1995. – № 4. – Ст. 28.
50. Закон України „Про страхові тарифи на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності” // Відомості Верховної Ради України, 2001. – №17. – Ст. 80.
51. Закон України „Про тваринний світ” // Відомості Верховної Ради України, 2002. – №14. – Ст.97.
52. Закон України „Про транспорт” // Відомості Верховної Ради України, 1994. – №51. – Ст. 446.
53. Закон України „Про фіксований сільськогосподарський податок” // Відомості Верховної Ради України, 1999. – №5-6. – Ст. 39.
54. Закон України „Про Фонд гарантування вкладів фізичних осіб” // Відомості Верховної Ради України, 2002. – № 5. – Ст. 30.
55. Закон України «Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням» // Відомості Верховної Ради (ВВР), 2001, N 14, ст.71
56. Закон України «Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування” // Відомості Верховної Ради України, 1997. – №37. – Ст. 237.
57. Закон України «Про охорону навколишнього природного середовища» // Відомості Верховної Ради України, 1991. – №41. – Ст. 546.
58. Закон України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності» // Відомості Верховної Ради України, 1996. – №20. – Ст. 82.
59. Закон України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» // Відомості Верховної Ради України, 2001. – №10. – Ст.44.
60. Закон України «Про розмір внесків на деякі види загальнообов'язкового державного соціального страхування» //Відомості Верховної Ради України. — 2001. — № 11. — Ст.47.
61. Закон України «Про систему оподаткування» // Відомості Верховної Ради України. – 1997. — № 16. – Ст. 119. Ст. 14
62. Закон України «Про тваринний світ» // Відомості Верховної Ради України, 2002. – №14. – Ст.97.
63. Запольский С.В. Налогообложение как предмет правового регулирования / Проблемы совершенствования советского законодательства. Труды ВНИИСЗ. № 38. – М., 1987. – 240 с.
64. Збірник законодавчих актів України про охорону навколишнього природного середовища. Т.10. Спеціальний випуск.- Чернівці: Зелена Буковина, 2004.- 336 c.
65. Збірник Постанов Пленуму Верховного Суду України (1972-2004): Збірник.- Х.: Видавець СПД ФО Вапнярчук Н.М., 2004.- 576 c.
66. Збірник Постанов Пленуму Верховного Суду України (1972-2005). Із змінами і доповненнями станом на 1 вересня 2005 року: Збірник.- Х.: Видавець СПД ФО Вапнярчук Н.М., 2005.- 623 c.
67. Зібрання постанов Уряду України. – 1992. – № 9. – Ст.217.
68. Злобин Н. Н. Налог как правовая категорія, – М.: Российс. правовая академия МЮ РФ, 2003.– 170 c.
69. Злобин Н.Н. Налог как правовая категория- М.: Российс. правовая академия МЮ РФ, 2003.- 170 c.
70. Золотухін О. Збір за забруднення: плата за зберігання та захоронення відходів // Бизнес. Бухгалтерія.- 2006.- № 23 (5 июня).- C.56-57
71. Зюнькін А.Г. Фінансове право: опорний конспект лекцій. – К.: МАУП, 2001. – 144 с.
72. Іванов Ю. Збір на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства: особливості оподаткування // Бизнес (Бухгалтерія).- 2002.- № 22 (22/1-2, 3 червня).- C.38-46
73. Інструкція про зміст та порядок складання звіту проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин на підприємстві, затвердженої наказом Міністерства охорони Навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України від 10 лютого 1995 р. №7 // Офіційний Вісник України, 1999. – №32. – Ст. 1692.
74. Інструкція про порядок обчислення і сплати внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття та обліку їх надходження до Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття, затверджена наказом Міністерства праці тасоціальної політики України від 18 грудня 2000 р. №339 // Офіційний вісник України, 2001. – №4. – Ст. 140.
75. Інструкція про порядок обчислення і сплати страхувальниками та застрахованими особами внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування до Пенсійного фонду України // Офіційний Вісник України. – 2004. – №3. – Ст. 148.
76. Інструкція про порядок обчислення та сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища, затверджена наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України, Державної податкової адміністрації України від 19 липня 1999 р. №162/379 // Офіційний Вісник України, 1999. – №32. – Ст. 1692.
77. Інструкція про порядок справляння збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, затверджена наказом Комітету України з питань геології та використання надр і Державної податкової адміністрації України від 23 червня 1999 р. №105/309 // Офіційний вісник України, 1999. – №29. – Ст. 1509
78. Інструкція щодо складання податкового розрахунку збору за забруднення навколишнього природного середовища” // Офіційний Вісник України, 2005. – №14. – Ст. 740.
79. Ісаєва Н.К. Податковий кодекс України: пошук оптимальної моделі // Держава і право. Юридичні і політичні науки. Вип.37: Зб. наук. пр..- К.: Ін-т держави і права НАН України, 2007.- C.450-454.
80. Карасева М.В. Финансовое правоотношение. Монография. Воронеж: ВГУ, 1997. – 188 с.
81. Кашин В.А. Международные налоговые отношения. – М.: Юрид. лит., 1983. – 340 с.
82. Кобильнік Д.А. Правове регулювання пільг при оподаткуванні. Дис. …канд. юрид. наук. – Харків, 2002. – 176 с.
83. Кобильнік Д.А. Правове регулювання пільг при оподаткуванні: Автореф. дис… канд. юрид. наук : 12.00.07 / Національна юридична академія України ім. Ярослава Мудрого. — Х., 2002. — 18с.
84. Кобильнік Д.А. Правове регулювання пільг при оподаткуванні: Дис… канд. юрид. наук: 12.00.07 / Національна юридична академія України ім. Ярослава Мудрого. — Х., 2002. — 206арк. — Бібліогр.: арк. 188-206.
85. Ковальчук А. Податкова реформа: законодавчо-правовий вимір // Право України.- 2006.- № 2.- C.86-90
86. Кодекс України Про надра // Відомості Верховної Ради України, 1994. – №36. – Ст. 340.
87. Конституции буржуазных государств. / Отв. ред. П.К. Пантелев — М.: Юридическая литература, 1982. — 407 с.
88. Конституции зарубежных государств: Учеб. пособие / Сост. В.В.Маклаков. -3-е изд., перераб. и доп. – М.: Изд-во БЕК, 2002. – 592 с.
89. Конституція України // Відомості Верховної Ради України, 1996. – №30. – Ст. 141.
90. Криницький І. Податково-процесуальні провадження: поняття та сутність // Право України.- 2008.- № 1.- C.55-59
91. КрохинаЮ.А., УльяноваВ.Н. Финансовое право России: Учебное пособие — Саратов: СЮИ МВД РФ, 1999. –269 с.
92. Ксендзова В. Налоговый расчет сбора за парковку автотранспорта // Бизнес. Збірник систематизованого законодавства.- 2007.- № 3 (март).- C.151-152
93. Кузнеченкова В.Е. Налоговый процесс: современная концепция правового регулирования: Автореф. … д-ра юрид. наук.- М.: Б. и., 2005.- 34 c.
94. Кустова М. В., Ногина О. А., Шевелева Н. А. Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. ред. Н.А. Шевелева. – М.: Юристъ, 2001. – 420 с.
95. КучеровИ.И. Налоговое право России: Курс лекций.-М.: ЮрИнформ, 2001.- 360с.
96. Кучерявенко М.П. Податок і збір: спільність і відмінності правового режиму // Державне будівництво та місцеве самоврядування. Вип. 4.: Зб. наук. пр..- Х.: Право, 2002.- C.58-66.
97. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. В 6 т. Т. ІІ Введение в теорию налогового права. – Х.: Легас, 2004. – 600 с.
98. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. В 6 т. Т. ІІІ Учение о налоге. – Х.: Легас-Право, 2005. – 600 с.
99. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. В 6-ти т. Т. І: Генезис налогового регулирования. –Ч.1. – Харьков: Легас, 2002. –665 с.
100. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. В шести томах. Особенная часть. Т. 4. Косвенные налоги- Х.: Право, 2007.- 536 c.
101. Кучерявенко Н.П. Налоговое право Украины: Учеб. пособие.- Х.: Одиссей, 2004.- 168 c.
102. Кучерявенко Н.П. Правовая природа косвенного налогообложения // Фінансове право.- 2007.- № 1.- C.31-36
103. КучерявенкоМ.П. Основи податкового права: Навчальний посібник.- Харків: Легас, 2001.- 304с.
104. КучерявенкоМ.П. Теоретичні проблеми правового регулювання податків та зборів в Україні: Автореф. дис. д-ра юрид. наук:12.00.07/НЮАУ імені Ярослава Мудрого — Харків, 1997.- 35 с
105. Лазарев Б.М. Компетенция органов управления. М.: Юрид. лит., 1972. – 179 с.
106. Лебедев В.А. Финансовое право. Учебник. – М.: «Статут» (в серии «Золотые страницы российского финансового права России»), 2000. – 510 с.
107. Лист ДПАУ „щодо застосування перевідних коефіцієнтів з метою переведення витраченого палива з об'єму у вагові одиниці при обчисленні сум збору за забруднення навколишнього природного середовища” від 10.11.2005 р. № 10894/6/15-0716. Бизнес — Бухгалтерия. Право. Налоги. Консультации, 2006. – № 29. – С. 41.
108. Лист ДПАУ „Щодо сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища суб'єктом господарювання, який виконує перевезення автомобільним транспортом за кордоном (виходячи з обсягів пального, використаного за межами України)” від 19.12.2006 р. № 14267/6/15-0716. Галицькі контракти – Дебет–Кредит, 2007. – № 10. – С. 22-28.
109. Лист Міністерства екології та природних ресурсів України „Щодо розрахунку збору за викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря від пересувних джерел” від 30.01.2003 р. № 16/3-4/117. Податки та бухгалтерський облік, 2003. – № 42. – С. 42-43.
110. Луговенко Н.В. Податки в Україні: шлях від карної до стимулюючої функції // Міжбюджетні відносини та податкова політика в Україні: Матеріали наук.-практ конф., 30 лист. 2004 р.: Матеріали наук.-практ. конф..- Х.: Вид-во ХарРІ НАДУ "Магістр", 2005.- C.114-115.
111. Лучин В.О. Конституционные нормы и правоотношения. – М.: Юнити, 1997. – 133 с.
112. Львов Д. Курс финансового права: Учебник. – Казань: Тип.Император. ун-та, 1887. – 517 с.
113. Малашонок Б., Владимирський Г. Податкова терапія виробничої кризи (альтернативна концепція системи оподаткування в Україні) // Економіка України.- 2006.- № 4.- C.34-42
114. МарьяхинГ.Л. Очерки истории налогов с населения в СССР.- М.: Финансы, 1964.-250с.
115. Методика розрахунку викидів забруднюючих речовин у повітря автотранспортом, який використовується суб'єктами господарської діяльності та іншими юридичними особами всіх форм власності, затвердженої наказом Держкомстату України від 6 вересня 2000 р. №293 // Офіційний Вісник України, 1999. – №32. – Ст. 1692.
116. МещеряковаО.В. Налоговые системы развитых стран мира.- М.: Фонд Правовая культура, 1995.- 240с.
117. Миллионщиков А. Неналоговые доходы. – М.: Финансы, 1967.
     – 107 с.
118. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: Курс лекций. – М.: ИНФРА-М, 2000. –348 с.
119. Наказ ДПАУ „Про затвердження форми податкового розрахунку збору за забруднення навколишнього природного середовища та Інструкції щодо складання податкового розрахунку збору за забруднення навколишнього природного середовища” // Офіційний Вісник України, 2005. – №14. – Ст. 740.
120. Налоги и налоговое право: Учебное пособие /Под ред. А.В.Брызгалина. – М.: Аналитика – Пресс, 1997. – 608 с.
121. Налоги: Учебное пособие/Под ред. Д.Г.Черника. — М.: Финансы и статистика, 1999. — 544с.
122. Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК ПРЕСС, 2000. С.160-177.
123. Налоговое право Украины.- Х.: Легас, 2004.- 488 c.
124. Налоговый кодекс Азербайджанской Республики. – Баку: Издательский Дом «Бюллетень Бизнесмена», 2003.
125. Налоговый кодекс Российской Федерации. – М.: Изд-во Омега-Л, 2006. – 672 с.
126. Налоговый кодекс Российской Федерации.–Часть І: Постатейный комментарий /Под общей редакцией В.И.Слома. – М.: Статут, 1999. – 280 с.
127. Нечай А. А. Актуальні питання фінансового права: правові основи публічних накопичувальних фондів: Монографія – Чернівці: Рута, 2004. – 458 с.
128. Нечай А.А. Проблеми правового регулювання публічних фінансів та публічних видатків: Монографія. – Чернівці: Рута, 2004. С. 27.
129. Нитти Ф. Основные начала финансовой науки / Пер. с итальян. И. Шрейдера под ред. и с доп. А. Свирщевского, со вступ. ст. проф. А.И. Чупрова. – Москва, 1904, – 623 с.
130. Новицький В.Є. Податкове регулювання в системі інструментів соціально-економічного розвитку: питання методології // Фінанси України.- 2007.- № 10.- C.60-73
131. Ожегов С.И. Словарь русского языка / Под ред. Н.Ю. Шведовой. – 23-е изд. – М.: Рус. яз., 1991. – 917 с.
132. Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Вып. 1. Учение об обыкновенных доходах: Курс лекций. – М.: Типография т-ва И. Д. Сытина, 1908. – 530 с.
133. Оксана Кирієнко: Невичерпний та непомітний // Вісник податкової служби України, 2005. – № 41. – С. 16.
134. Оксана Петриченко, Мирослав Стрижевський: Збір за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду – складова збору за спеціальне використання природних ресурсів // Вісник податкової служби України, 2006. – №10. – С. 20.
135. Основы налогового права. Учебно-методическое пособие. Под ред. С.Г. Пепеляева. – М.: Инвест Фонд, 1995. – 496 с.
136. Пацурківський П.С. Правові засади фінансової діяльності держави: проблеми методології. – Чернівці: Рута, 1997. – 244 с.
137. Пацурківський П.С. Проблеми теорії фінансового права. – Чернівці, Чернов. держ. ун-т, 1998. – 276 с.
138. ПепеляевС.Г. Законы о налогах: элементы структуры. — М.: СВЕА, 1995. — 64с.
139. Перелік послуг, що належать до побутових і підлягають патентуванню, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 27 квітня 1998 р. №576 // Офіційний вісник України, 1998. – № 17. – Ст. 630
140. Петров Г.И. Сущность советского административного права. – Л.: Изд-во ЛГУ, 1959. – 184 с.
141. Пискотин М.И. Налоги с сельского населения в СССР. Правовые вопросы. – М.: Изд-во Академии наук СССР, 1957. — 200с.
142. Пискотин М.И. Налоги с сельского населения в СССР. Правовые вопросы. – М.: Изд-во Академии наук СССР, 1957. – 200 с.
143. Податки та бухгалтерський облік, 2003. – № 103. – С. 22-23.
144. Податкове право: Навч. посіб. / Г.В. Бех, О.О. Дмитрик, Д.А. Кобильнік та ін.; За ред. проф. М.П. Кучерявенка. – К.: Юрінком Інтер, 2003. – 400 с.
145. Положення про порядок нарахування і сплати зборів до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, затверджене рішенням адміністративної ради Фонду гарантування вкладів фізичних осіб від 14 січня 2002 р. №1 // Офіційний Вісник України, 2002. – № 7. – Ст. 304.
146. Порядок внесення до спеціального фонду державного бюджету збору у вигляді цільової надбавки до тарифу на природний газ // Офіційний Вісник України, 2005. – №24. – Ст. 1350.
147. Порядок встановлення нормативів збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, та його справляння, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 січня 1999 р. №115 // Офіційний вісник України, 1999. – №5. – Ст. 169.
148. Порядок встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України №303 від 1.04.1999 р // Офіційний Вісник України, 1999. – №9. – Ст. 347.
149. Порядок надання спеціальних дозволів на користування надрами, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України №1540 від 02.10.2003 р // Офіційний Вісник України, 2003. – №40. – Ст. 2100.
150. Порядок розроблення, затвердження і перегляду лімітів на утворення та розміщення відходів, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 3 серпня 1998 р. №1218 // Офіційний Вісник України, 1998. – №31. – Ст. 1183.
151. Порядок справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 16 серпня 1999 р. №1494 // Офіційний Вісник України, 1999. – №42. – Ст. 2119.
152. Порядок справляння збору та використання коштів на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 15 липня 2005 р. №587 у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 4 квітня 2007 р. №613 // Офіційний вісник України, 2005. – №29. – Ст. 1710.
153. Пришва Н.Ю. Податкова правосуб`єктність // Київський Університет ім. Тараса Шевченка Вісник. Юридичні науки. Вип. 45-48.- К.: Київ. державний ун-т ім.Т. Г. Шевченка, 2002.- C.176-179.
154. Пришва Н.Ю. Правові проблеми регулювання обов’язкових платежів. – К.: ЕксОб, 2003. – 280 с.
155. Ровинский Е.А. Основные вопросы теории советского финансового права. – М.: Госюриздат, 1960. – 192 с.
156. Соколов А. А. Теория налогов. – М.: ООО «ЮрИнфоР-Пресс», 2003. – 506 с.
157. ТарасовИ. Очерк науки финансового права. Введение. Общая часть. Особенная часть. – Ярославль, 1883. – 710с.
158. Теория государства и права: Курс лекций / Под ред. Н.И. Матузова, А.В. Малько. – М.: Юристъ, 2000. – 672 с.
159. Тихомиров Ю.А. Теория компетенции. – М.: Юринформцентр, 2001.– 355 c..
160. Тодика Ю.М. Конституція України: проблеми теорії і практик. Монографія. — Харків: Факт, 2000. С.103.
161. Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право. Сравнительно-правовое исследование. – М.: Норма, 2001. – 336 с.
162. Указ Президента України "Про заходи щодо захисту прав фізичних осіб — вкладників комерційних банків України" // Офіційний Вісник України, 1998. – №37. – Ст. 1347
163. Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» № 727 від 03.07.1997 р // Офіційний Вісник України, 1998. – №27. – Ст. 975.
164. Финансовое право. Учебник. Ответственный редактор Н.И.Химичева, проф., доктор юридических наук, академик Международной академии наук высшей школы. – М.: Издательство БЕК, 1995. – 525с.
165. Финансы / В.М. Родионова, Ю.Я. Вавилов, Л.И. Гончаренко и др.; Под ред. В.М. Родионовой. — М.: Финансы и статистика, 1995. — 432с.
166. Фінансове право: Навчальний посібник //За ред. Л.К.Воронової і Д.А.Бекерської:. — К.: Вентурі, 1995. — 271с.
167. Халфина Р.О. Общее учение о правоотношении. – М.: Юридическая литература, 1974. – 351 с.
168. Халфина Р.О. Право как средство социального управления. – М.: Наука, 1988. – 254 с.
169. Химичева Н.И. Субъекты советского бюджетного права. – Саратов: Изд-во Саратов, 1979. – 223 с.
170. ХимичеваН.И. Налоговое право: Учебник. – М.: БЕК, 1997. — 336с.
171. Хмелевський Ігор: Збір за забруднення навколишнього природного середовища. Податки та бухгалтерський облік», 2006. – № 9. – С. 40.
172. Цыпкин С. Д. Доходы государственного бюджета СССР: Правовые вопросы. –М.: Юрид. лит., 1973.–223 c.
173. Цыпкин С.Д. Налог как институт советского финансового права. Автореф. дис. …канд. юрид. наук. – М., 1953
174. Черкашина О. А. Налоговые льготы как правовой институт: Автореф. … канд. юрид. наук.- М.: Б. и., 2007.- 18 c.
175. Шевердін М.М. Податкове законодавство в УСРР у період нової економічної політики (1921 — 1929 рр.): Автореф. … канд. юрид. наук.- Х.: Б. в., 2005.- 20 c.
176. Шершун С.М. Еколого-правове регулювання лісокористування в Україні: Дис… канд. юрид. наук: 12.00.06 / НАН України; Інститут держави і права ім. В.М.Корецького. — К., 2005. — 203арк. — Бібліогр.: арк. 187-203.
177. Шульга Т.М. Збори у сфері природокористування в системі оподаткування України // Проблеми законності. Вип. 84 =: Респ. міжвід. наук. зб.: .- .- Х.: Нац. юрид. акад. України, 2006.- C.164-170.
178. Щекин Д.М. Судебная практика по налоговым спорам. 2003-3004 гг. – М.: Статут, 2005. – 324 с.
179. Юрид. энцикл. словарь / Под ред. А.Я. Сухарева. М.: Советская энциклопедия, 1987. – 877 с.
180. Янжул И. И. Основные начала финансовой науки: Учение о государственных доходах. – М.: Статут, 2002. – 498 с.