Вступ

За сучасних умов проведення поетапного реформування сфери оподаткування, перманентного зростання впливу податкового права на різноманітні прояви суспільного життя та динамічного прогресу його теоретико-доктринальної бази, необхідність проведення кодифікації податкового законодавства вже ні в кого не викликають заперечень. У кінці 2010 р. нарешті було прийнято Податковий кодекс України, а з 1 січня 2011 р. він набув чинності. Проте у нас немає підстав констатувати, що ці події привели до принципової перебудови системи оподаткування України, її конструкція не наблизилася до кращих зразків європейської практики. Водночас, безумовно, кодекс містить ряд новел, зокрема, впроваджено кілька нових податкових платежів. Так, новим для вітчизняної податкової системи є збір за першу реєстрацію транспортного засобу. Його правове регулювання зосереджено в розділі VII Податкового кодексу України [1].

Аналогічні податкові важелі досить розповсюджені у світі. На пострадянському просторі можна навести приклади Грузії або Казахстану, де сплачується реєстраційний збір за державну реєстрацію (перереєстрацію) транспортних засобів. Подібний податковий платіж (з тими чи тими особливостями) впроваджена також у Бельгії, Нідерландах, Ірландії (Vehicle Registration Tax — податок на реєстрацію транспортного засобу), у Великій Британії (збір за реєстрацію та ліцензування транспортного засобу), в Китаї (податок на використання реєстраційних номерів транспортних засобів і суден), в Австралії, Індії, США та низці інших держав.

1. Актуальні проблеми правового регулювання збору за першу реєстрацію транспортного засобу

Збір за першу реєстрацію транспортних засобів можна вважати результатом трансформації податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів, який раніше сплачувався під час проходження транспортними засобами чергового

технічного огляду, їх реєстрації та перереєстрації. Водночас, за всієї нібито зовнішньої спорідненості цих податкових платежів, вони є принципово різними. Податок із власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів можна віднести до майнових податкових платежів. Своєю чергою, збір за першу реєстрацію транспортного засобу — це податковий платіж, який тільки опосередковано пов’язаний з майном (транспортним засобом). Його місце в податковій системі України зумовлюється тією обставиною, що він справляється за провадження органами влади юридично значущих дій, іншими словами, за надання публічно-правової послуги. Тому цілком виправдано зараховувати його до такого різновиду податкових платежів, як мита.

Стан законотворчої діяльності не дозволяє нам уважати позицію Верховної Ради України взірцем або догмою. Цей тезис цілком стосується й Податкового кодексу України. Серед його властивостей можна вказати на відсутність «термінологічної чистоти», створення численних колізій правозастосування.

Актуальність аналізу правового регулювання збору за першу реєстрацію транспортного засобу підвищується з огляду на те, що у вітчизняній юридичній літературі фактично відсутні публікації з цієї тематики. З’ясування особливостей правового регулювання збору на цей час здійснювалося, головним чином, у межах коментарів Податкового кодексу України [2]. Вочевидь, така ситуація стала наслідком, з одного боку, «спонтанності» рішення щодо впровадження збору  [3, с. 5], з іншого — досить нетривалого терміну, що минув після його встановлення.

Наше дослідження ми побудуємо відповідно до структури правового механізму податкового платежу. Майже кожний його елемент, тією чи тією мірою, потребує доопрацювання.

Передусім, висловімо деякі загальні міркування щодо співвідношення правових категорій «предмет» та «об’єкт» податкового платежу. Чинне податкове законодавство України не містить посилання на предмет податку (збору). Вочевидь, це пов’язано з тим, що вітчизняний законодавець традиційно надає перевагу терміну «об’єкт податку (оподаткування)». На нашу думку, предмет є невід’ємною частиною об’єкта податку, і вони співвідносяться як частина і ціле. Предмет — це різновид речей матеріального світу, з якими законодавець пов’язує виникнення податкового обов’язку. Сама наявність у платника предмета оподаткування не означає неминучого виникнення податкових правовідносин. Однак, якщо платника і предмет податку поєднує певний юридичний стан, то в результаті цієї взаємодії ми можемо говорити про виникнення податкового обов’язку.

У конструюванні об’єкта збору задіяно схему «об’єкти — це всі транспортні засоби окрім…». Базою такої позиції можна вважати підхід, застосований ще в ст. 2 Закону України «Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів» [4]. Шлях, обраний законодавцем (перерахування виключень), цілком має право на існування. Проблема полягає в іншому — перелічуються предмети, а не об’єкти збору Адже самі по собі транспортні засоби, поза їх першою реєстрацією, не породжують відповідних податково-правових відносин. На наш погляд, перегляд редакції ст. 232 Податкового кодексу

України, зокрема на користь застосування терміна «предмет збору», сприятиме оптимальному вирішенню тільки окремого інституційного сегмента. У цілому ж вирішення зазначеної проблематики, в першу чергу, потребує чіткого розмежування та законодавчого закріплення категорій «предмет» та «об’єкт» податкового платежу.

Безпосередньо досліджуючи предмет збору за першу реєстрацію транспортного засобу, ми вирізнили момент, що заслуговує на окрему увагу.

Вважаємо, що невиправдано виводиться з оподаткування такий тип колісного транспорту, як причепи та напівпричепи до автотранспорту. Зазвичай вони використовуються для господарської діяльності, часто задля отримання прибутку, підприємництва (а вантажні причепи та напівпричепи — майже завжди). Їх руйнівний вплив на дорожнє полотно принципово не відрізняється від розбивання шляхів, що спричиняють інші автотранспортні засоби. Тобто, їх оподаткування мусить сприйматись як справедливе та економічно виправдане і не повинно створювати соціальну напруженість. До того ж, ці колісні транспортні засоби підлягають обов’язковій реєстрації та обліку в органах ДАІ, а тому ухилення від сплати збору стосовно них значно ускладнено. Окремо слід наголосити, що в обранні бази оподаткування причепів (напівпричепів), доречно було би виходити з максимальної (повної) маси або довжини зазначеного типу транспортного засобу (ці технічні параметри досить тісно пов’язані).

2. Визначення платника збору за першу реєстрацію транспортного засобу

Позиція вітчизняного законодавця щодо визначення платника збору за першу реєстрацію транспортного засобу дозволяє характеризувати її як нечітку та непослідовну. Чинне законодавство України містить численні норми, що відображають різні підходи до розуміння цього основного елемента правового механізму податкового платежу. Так, окрім Податкового кодексу України, у ст. 16 Закону України «Про дорожній рух» [5] додатково закріплюється обов’язок сплатити збір за першу реєстрацію транспортного засобу. Але це — не просте дублювання. Аналізуючи зазначену норму закону, слід дійти висновку, що у визначенні платника збору робиться корекція — передбачено, що платником виступає водій транспорту. Так, суттєво звужується «природне коло» цього елемента правового механізму збору, створюється колізія з вимогою Податкового кодексу України. Вважаємо, що в Законі України «Про дорожній рух» слід вилучити положення щодо сплати збору за першу реєстрацію транспортного засобу. Водночас варто долучити до обов’язків водія необхідність під час управління транспортом мати при собі та надавати на вимогу працівників міліції документальне підтвердження сплати такого збору.

Своєю чергою, підпункт 40 п. 4 Положення про Державну автомобільну інспекцію Міністерства внутрішній справ, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 14 квітня 1997 р. № 341 [6], закріплює повноваження Державтоінспекції, відповідно до покладених на неї завдань, здійснювати контроль за внесенням обов’язкових платежів, пов’язаних із транспортними засобами. При цьому акцент зміщується в інший бік — передбачається, що їхнім платником виступають власники транспортних засобів. Знову ж таки, виникає суперечність із правовим регулюванням збору за першу реєстрацію транспортного засобу, і поза сумнівом, його необхідно вирішити на користь Податкового кодексу України [8, c. 60-61].

База збору. В оподаткуванні колісних транспортних засобів, що обладнані двигуном внутрішнього згорання, податкова база прив’язується до об’єму циліндрів. Раніше цей параметр більш-менш адекватно відображав якісні показники колісного транспорту (зокрема його зовнішні габарити, навантаження, що створюється на дорожнє полотно тощо). Проте в сучасних умовах ці кондиції більш точно віддзеркалює потужність двигуна. Справа полягає в тому, що один і той же об’єм циліндрів двигуна може бути пов’язаний із неоднаковою кількістю кінських сил, по-різному впливати на інші технічні характеристики та вартість транспортного засобу. Тому, на наш погляд, для колісних транспортних засобів базу збору доречно визначати за потужністю двигуна. Тому важливо звернути увагу на три моменти. По-перше, за переформатування бази оподаткування на користь потужності двигуна в Податковому кодексі України доцільно окремо вказати, що мається на увазі саме максимальна потужність. Адже в іншому разі, коли відсутня конкретизація потужності двигуна, такого ж мінливого параметра, як, наприклад, кількість обертів двигуна, потенційно припускається можливість створення доволі суперечливої ситуації. Фіксація в тексті кодексу саме «максимальної потужності» сприятиме реалізації єдиного підходу до побудови нормативного тексту, адже відносно злітної маси літаків і вертольотів законодавець використовує саме термін «максимальна». По-друге, необхідно зауважити, що, враховуючи наявність чіткої математичної формули переведення потужності двигуна з кВт у кінські сили та навпаки, вочевидь нелогічно використовувати стосовно масштабу оподаткування різні параметри. Вважаємо, що з метою побудови цілісного нормативного тексту варто зробити вибір на користь або одного знаменника, або наводити їх одночасно (через дужки), як це зазвичай робиться у презентаційній документації виробника транспорту. По-третє, енергоозброєність сучасного транспортного засобу має чітку тенденцію до зростання. В експлуатації транспорту дедалі частіше задіюються різноманітні двигуни. За їхньої допомоги регулюють налаштування крісел і керма, відчиняють і зачиняють двері та вікна, вони полегшують керування тощо. Взагалі їхня кількість може досягати кілька десятків. Тому, на нашу думку, було б оптимальним рішенням використовувати стосовно до бази збору категорію «силовий двигун / двигуни».

Наша теза щодо множинності двигунів не є випадковою. Навпаки. Ми виходимо з тієї обставини, що вітчизняний законодавець не встигає за технічним прогресом, що притаманний транспортним засобам взагалі та автомобільному транспорту в першу чергу. Зокрема, в тексті розділу VII Податкового кодексу України не наводяться транспортні засоби, що мають кілька силових установок різних типів (гібридні автомобілі). Окрім двигуна внутрішнього згорання, вони мають іще одну силову установку — іншого типу. Звичайно, це — електродвигун. Тож за певних умов, у конкретній дорожній ситуації, водій легковика при русі використовує обидва двигуни, отримує підвищену потужність, має можливість скоріше прискорюватися тощо. До того ж, на цей час, такі транспортні засоби коштують значно дорожче, ніж традиційні. Вочевидь, що оподаткування зазначеного типу транспортних засобів доречно було би здійснювати виходячи з сукупної потужності його двигунів [9, c. 111-112].

3. Ставка збору за першу реєстрацію транспортного засобу

При справлянні збору за першу реєстрацію транспортного засобу впроваджується прогресивне оподаткування залежно від строку використання транспортного засобу При цьому передбачено загальне правило — що більше термін експлуатації транспорту, то більше коефіцієнт, що застосовується до ставки оподаткування. Водночас зауважмо, що запропонований законодавцем термін «використання» при конструюванні формули залежності ставки збору навряд чи можна визнати вдалим. Вочевидь, він є тотожним за змістом терміну «експлуатація» транспорту. Але практика свідчить, що існують непоодинокі випадки, коли транспортний засіб, із різних причин, може певний період (інколи досить тривалий) взагалі не використовуватися. Яким документом у цьому разі керуватимуться компетентні особи у здійсненні першої реєстрації? Як буде встановлюватися строк використання транспортного засобу? Це питання скоріше риторичне. Навряд чи працівники ДАІ та податкових органів чекатимуть уточнення чинного законодавства. Вочевидь, що в цьому випадку буде враховуватися «вік» транспорту (рік його випуску можна точно визначити та документально підтвердити, до того ж він фіксується у свідоцтві про реєстрацію транспортного засобу). Тому саме таку позицію й необхідно закріпити у ст. 234 Податкового кодексу України.

Податковий період. У ст. 236 Податкового кодексу України законодавець ототожнює категорії «податковий період» і «звітний період». Навряд чи такий підхід можна визнати справедливим, адже ці терміни є різними за змістом. У теорії податкового права під звітним періодом розуміють відтинок часу, протягом якого платник податкового платежу повинен скласти і надати до податкового органу відповідні звітні документи. Що ж до податкового періоду, то зазвичай у юридичній літературі його визначають як темпоральний проміжок, що надається платникові податкового платежу для визначення податкової бази та обчислення суми податку (збору), що підлягає сплаті. Отже, сформована консолідована категорія, зважаючи на її штучний характер, потребує додаткового тлумачення.

На нашу думку, розв’язання потребують ще два проблемні моменти. По-перше, навряд чи виправданим є застосування саме базового періоду. Зразу ж виникає запитання — навіщо взагалі використовувати в обраному контексті «базовість», та й що в цьому випадку виступає фундаментом? Така загальна пропозиція, без її подальшої деталізації, неминуче призведе до побудови декларативної, далекої від реальної правової дійсності, конструкції. За будь-яких обставин (як у випадку з податковим періодом, так і стосовно звітного періоду), доречно будувати конкретний, гранично індивідуалізований податково-правовий механізм. До речі, законодавець не деталізує, як пов’язані, базовий та конкретний періоди, яка існує між ними пропорція.

По-друге, викликає сумнів прив’язка податкового (звітного) періоду до календарного року. Вочевидь обрання такого відтинку часу є наслідком механічного перенесення напрацювань щодо інших податкових платежів на збір за першу реєстрацію транспортного засобу. Адже момент виникнення податкового обов’язку відстоїть від його безпосереднього виконання (в «широкому» розумінні) на досить короткий темпоральний проміжок. Зокрема, власники транспортних засобів, що допускаються до участі в дорожньому русі, та особи, які використовують їх на законних підставах, зобов’язані сплатити збір і зареєструвати транспортні засоби протягом десяти діб після придбання, митного оформлення або одержання. Вочевидь, що в такому разі навряд чи коректно прирівнювати податковий (звітний) період до календарного року.

Порядок сплати збору. На працівників реєстраційно-екзаменаційних підрозділів ДАІ покладено обов’язок здійснювати контроль за внесенням обов’язкових платежів, пов’язаних із транспортними засобами. Без сплати збору та без пред’явлення підтверджувальних документів (платіжного доручення чи квитанції з позначкою банку про виконання платіжного доручення) або документа, що надає право на користування пільгою щодо сплати податкового платежу, вимоги платника про реєстрацію транспортного засобу буде проігноровано (навіть огляд транспорту або перевірка документації здійснюватися не будуть). Утім, необхідно зазначити, що в Інструкції про порядок здійснення підрозділами Державтоінспекції МВС державної реєстрації, перереєстрації та обліку транспортних засобів, оформлення і видачі реєстраційних документів, номерних знаків на них [7] взагалі не згадується збір за першу реєстрацію транспортного засобу. Наведену інструкцію затверджено наказом МВС України № 379, що датований 11 серпня 2010 р. На той час Податкового кодексу України ще не було прийнято. Ця обставина пояснює відсутність у тексті документа посилання на збір за першу реєстрацію транспортного засобу. Дивно інше: зазначений документ зареєстровано в Міністерстві юстиції України 27 січня 2011 р. (№ 123/18861), тобто тоді, коли Податковий кодекс України вже набув чинності. До того ж, інструкція регламентує діяльність працівників ДАІ щодо «податку з власників транспортних засобів» — податкового платежу, який ніколи не існував і не існує в податковій системі України. Безумовно, що припущена колізійність не додає позитиву й потребує невідкладного усунення [10, c. 33].

Звітність. Один із принципів, на яких ґрунтується чинне податкове законодавство України,- визначення на законодавчому рівні всіх обов’язкових елементів правового механізму податку. Відповідно до нього, у п. 7.1.8 ст. 7 Податкового кодексу України встановлено, що строк і порядок подання звітності про обчислення і сплату податку обов’язково визначаються під час установлення податку. Водночас варто зауважити, що законодавче закріплення наведеного нами додаткового елементу правового механізму податкового платежу в конкретному зборі, що нами розглядається, страждає на певну «інвалідність». Його мінімізація пов’язана з тією обставиною, що периметр звітності суттєво звужений. Зокрема, слід зазначити, що відповідно до чинного податкового законодавства при справлянні збору за першу реєстрацію транспортного засобу (до речі, як і податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів) звітність для платників — фізичних осіб взагалі не передбачено. Що ж до звітності платників — юридичних осіб, то окреслено тільки її загальні контури. Окремо наголосімо, що, на нашу думку, оптимальним варіантом було б, аби звітності присвятили окрему статтю в розділі VII кодексу.

Пільги. Сучасна податково-правова дійсність свідчить, що практично жоден податковий платіж не обходиться без цього факультативного елемента правового механізму податковго платежу. І Податковий кодекс України цієї ситуації жодним чином не змінив. Не є винятком і збір за першу реєстрацію транспортного засобу. Пільги, що передбачені у ст. 235 Податкового кодексу України, врешті-решт спрямовано на підтримку певних прошарків населення, тих верств, які потребують соціального захисту. Законодавець перераховує інтернатні установи, які за певних умов мають право на входження в режим пільгування. Проте поза його увагою залишаються психоневрологічні інтернати. Вочевидь, припущено технічну помилку Справа полягає в тому, що до зазначених закладів на державне утримання приймаються психічно хворі особи, які досягли пенсійного віку, інваліди першої та другої груп (старше 18 років), які за станом здоров’я потребують стороннього догляду, побутового обслуговування, медичної допомоги. Тобто, фактично йдеться про ту ж саму категорію утриманців (тільки спеціалізовану за характером захворювання), що перебувають у будинках-інтернатах для громадян похилого віку та інвалідів (різновиду інтернатної установи, якому надані пільги зі збору). Не відрізняється принципово від інших суб’єктів пільгування і джерело фінансування психоневрологічних інтернатів (фінансуються з обласного бюджету). Тому було би цілком логічно виправданим надати пільги зі збору за першу реєстрацію транспортного засобу і психоневрологічним інтернатам і долучити їх до відповідного переліку (ст. 235 Податкового кодексу України).

Отже, наведені критичні зауваження дозволяють резюмувати, що наслідком багаторічної податково-кодифікаційної роботи стало прийняття «сирого» документа. Нечіткість і суперечливість

Податкового кодексу України ускладнюють правове регулювання у сфері оподаткування взагалі та збору за першу реєстрацію транспортного засобу зокрема. Створену проблемну ситуацію зможуть виправити термінові та точні дії з удосконалення чинного податкового законодавства. Саме активна і професійна законотворча діяльність сприятиме досягненню оптимальної редакції розділу VII Податкового кодексу України [12, c. 31-32].

Висновки

Нещодавно прийнятий Податковий кодекс України (далі — Кодекс) містить більш ніж значну кількість нововведень, серед яких — заміна податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів збором за першу реєстрацію транспортного засобу.

Відповідно до положень Кодексу, цей загальнодержавний збір справляється за першу реєстрацію в Україні транспортних засобів.

Перша реєстрація транспортного засобу — реєстрація, яка здійснюється уповноваженими державними органами України щодо цього транспортного засобу в Україні вперше.

Платниками збору є юридичні та фізичні особи, які здійснюють першу реєстрацію в Україні транспортних засобів, що відповідно до статті 232 Кодексу є обєктами оподаткування.

База оподаткування визначається окремо для кожного транспортного засобу:

— для колісних транспортних засобів (крім легкових авто, обладнаних електродвигуном) як і раніше — за об’ємом циліндрів двигуна в куб. сантиметрах;

— для легкових автомобілів, обладнаних електродвигуном, та для суден, обладнаних двигуном — за потужністю двигуна в кВт;

— для суден, не обладнаних двигуном, — за довжиною корпусу судна в сантиметрах;

— для літаків, вертольотів — за максимальною злітною масою.

Органи, що проводять державну реєстрацію транспортних засобiв, зобов’язанi повiдомляти органи державної податкової служби про зареєстрованi транспортнi засоби, а також про осіб, на яких вони зареєстрованi. Форма та порядок подання інформації затверджуються центральним органом державної податкової служби за погодженням з вiдповiдним центральним органом, який реалiзує державну полiтику у сферi безпеки дорожнього руху i державної реєстрацiї транспортних засобiв.

Платники збору зобов’язанi при першiй реєстрацiї в Українi пред’являти квитанцiї або платiжнi доручення про сплату збору з вiдмiткою банку про дату виконання платiжного доручення, а платники, звiльненi вiд сплати збору, — вiдповiдний документ, що дає право на користування такими пiльгами.

Список використаної літератури

1. Голос України від 4 грудня 2010 р. № 229.
2. Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. / кол. авторів [за заг. ред. М. Я. Азарова]. — К. : Міністерство фінансів України, Національний університет ДПС України, 2010. — Т. 3. — С. 136-154; Податковий кодекс України: постатейний коментар: в 2 ч. / кол. авторів; за ред. М. П. Кучерявенка. — Х.: Право, 2011. — Ч. 2. — С. 687-706.
3. Урядовий кур’єр від 3 серпня 2010 р., № 141.
4. Відомості Верховної Ради України (ВВР), 1992, № 11, ст. 150.
5. Відомості Верховної Ради України (ВВР), 1993, № 31, ст. 338.
6. Офіційний вісник України, 1997 р., № 16, стор. 52, код акта 582/1997
7. Офіційний вісник України, 2011 р., № 8, с. 123, ст. 394.
8. Башинський О. Збір за першу реєстрацію транспортного засобу [Текст] // Все про бухгалтерський облік. — 2010. — 13 грудня. — С. 60-61
9. Збір за першу реєстрацію транспортних засобів [Текст] // Податки та бухгалтерський облік. — 2012. — 23 січня : Спецвипуск. — С. 111-113
10. Литовченко, Н. Сплата збору за першу реєстрацію в Україні транспортних засобів, які належать до товарних груп 8705, 8427, 8429, 8430 УКТ ЗЕД // Вісник податкової служби України. — 2012. — № 11 (березень) : Вкладка. — С. 33-35
11. Литовченко, Н. Сплата збору за першу реєстрацію транспортних засобів військовими частинами та установами, підпорядкованими Міністерству оборони України // Вісник податкової служби України. — 2012. — № 12 (березень) : Вкладка. — С. 23-24
12. Рябокляч, П. Збір за першу реєстрацію транспортного засобу // Вісник податкової служби України. — 2011. — № 2 (січень) : Вкладка. — С. 31-36