Податковий облік ПДВ по імпортних операціях регламентується Законом України „Про ПДВ", Постановою Кабміну від 2.04.98р. №417, з наступними змінами і доповненнями, „Про затвердження порядку внесення ПДВ до бюджету під час ввезення (пересилання товарів на митну територію України і Постановою Кабміну України від 1.10.97р. №1104 „Про затвердження порядку випуску, обігу та погашення векселів, які видаються на суму ПДВ при ввезенні, пересиланні товарів на митну територію України, Інструкцією про порядок контролю митними органами за справлянням під час митного оформлення товарів, ввезених (пересланих) на митну територію України та перерахованим до бюджету ПДВ, затвердженої Наказом Держмедслужби України №346 від 9.06.99р. з наступними змінами і доповненнями. У всіх вище зазначених документах передбачено сплату ПДВ підприємствами, які імпортують товари, роботи, послуг на митну територію України, виключення складають лише товари, роботи, послуги, які звільнені від сплати цього податку.

Базою оподаткування товарів, робіт, послуг, які звільнені від сплати цього податку є їх митна вартість, включаючи витрати на транспортування, навантаження, розвантаження, страхування до пункту перетину митного кордону України, а також витрати на сплату брокерських та інших видів винагород, пов'язаних з ввезенням таких товарів на митну територію України. Нарахування та справляння ПДВ при митному оформленні давальницької сировини, яка ввозиться на митну територію України, здійснюється з урахуванням положень Закону „Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах". Давальницька сировина не є власністю підприємства, яке імпортує цю сировину. Після переробки такої сировини на готову продукцію, вона підлягає обов'язковому вивезенню в повному обсязі з території України.

Ставка ПДВ по імпортних операціях складає 20%. Платниками податку є всі особи, які зареєстровані платниками цього податку. Сума ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету визначається за наступними формулами:

1) на товари, що обкладаються митом та акцизним збором:

ПДВ=(В+Са+См)*П/100,

де В — митна вартість, Са — сума акцизного збору, См — сума мита,, П- ставка ПДВ.

2) на товари, що обкладаються тільки митом:

ПДВ=(В+См)П*/100,

3) на товари, що обкладаються тільки акцизним збором:

ПДВ=(В+Са)*П/100,

4) на товари, не підлягають обкладанням митом та іншими зборами:

ПДВ=В*П/100.

Що стосується застосування у 2008 році вексельної форми сплати податку на додану вартість при Імпорті товарів

Пунктом 1.16 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено, що податковий вексель — це письмове безумовне грошове зобов'язання платника податку сплатити до бюджету відповідну суму коштів у порядку та терміни, визначені цим Законом, що підтверджене комерційними банками шляхом авалю, який видається платником на відстрочення сплати податку на додану вартість, що справляється при імпорті товарів на митну територію України.

Особливістю розрахунків з бюджетом з ПДВ з допомогою податкових векселів, полягає в тому, що підприємство в цьому випадку має можливість відстрочити на певний період, який зазначений у векселі, сплату цього податку. При фактично сплаченому ПДВ, який зазначається в митній декларації, підприємство одночасно має право на отримання податкового кредиту. Якщо використовується податковий вексель в період розмитнення товарів, право на податковий кредит не виникає.

Митна декларація поряд з податковою накладною є своєрідним первинним документом, який дає право на отримання податкового кредиту. Тобто при отриманні імпортних товарів, право на податковий кредит дає не податкова накладна, оскільки вона не виписується, а митна декларація.

У разі, коли податковий вексель забезпечено шляхом авалю, сума неоплаченого векселя стягується ДПА векселедержателем із векселедавця, або у претензійно-судовому порядку, відповідно до законодавства, з банку аваліста.

Сума ПДВ, зазначена в податковому векселі включається до суми податкових зобов'язань платника податку, в тому звітному періоді, в якому вексель було оплачено, шляхом включення суми векселя до відповідного розділу податкової декларації. Після включення суми податкового векселя до суми податкових зобов'язань, вексель вважається погашеним. Строк, на який видається податковий вексель, не може перевищувати 30 календарних днів, включаючи дату його видачі. У разі ввезення на митну територію України товарів для окремих видів діяльності, які мають сезонний характер або здійснюються з використанням довгострокових договорів, може видаватися вексельна суму ПДВ з більш довгим строком погашення. Перелік таких товарів затверджений Кабміном України.

На відміну від дати виникнення податкових зобов'язань з ПДВ в частині товарів, що ввозяться на митну територію України, якою є дата розмитнення товарів, датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ з вартості імпортованих послуг є дата перерахунку коштів з рахунку платника податку, який імпортує ці послуги, або дата оформлення первинного документа про факт отримання таких послуг. Тобто із вище наведеного випливає, що правило „першої події", щодо дати виникнення податкового зобов'язання має місце при імпорті послуг. При імпорті товарів правило першої події не діє, оскільки моментом виникнення податкових зобов'язань є дата розмитнення товарів.

Зобов'язання щодо сплати податку на додану вартість при ввезенні (пересиланні) товарів на митну територію України виникають у день оформлення ввізної митної декларації, однак сплату даного податку можна відстрочити шляхом видачі податкового векселя (дане положення не застосовується при імпорті робіт, послуг!). Видача податкового векселя здійснюється на власний розсуд підприємства. Векселедержателем є державна податкова адміністрація (інспекція за місцем реєстрації векселедавця як платника ПДВ.

Слід пам'ятати, що податковий вексель може бути виданий лише тією особою, яка зареєстрована як платник податку на додану вартість відповідно до статті 9 Закону про ПДВ.

Крім того, такі податкові векселі в обов'язковому порядку підлягають забезпеченню (підтвердженню) комерційними банками шляхом авалю (п.11.5 ст.11 Закону про ПДВ). Виняток становлять податкові векселі, видані платниками податків, які мали протягом останніх 12 місяців обсяг оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) більше 5 млн. грн. і проти яких не порушено справу про банкрутство. Такий "пільговий" статус імпортера повинен бути підтверджений довідкою, виданою державною податковою адміністрацією (інспекцією), оформленою відповідно до розділу IV Порядку випуску, обігу і погашення векселів, які видаються на суму податку на додану вартість при ввезенні (пересиланні) товарів на митну територію України, затвердженого постановою КМУ від 01.10.97 р. № 1104.

Виданий податковий вексель не підлягає передачі шляхом індосаменту. За користування податковим векселем не нараховуються відсотки або інші види плати, передбачені законодавством для інших видів векселів.

Зобов'язання з погашення податкового векселя не можуть передаватися іншим особам незалежно від їх взаємовідносин з векселедавцем.

Пунктом 11.5 статті 11 Закону про ПДВ передбачені деякі обмеження сфери застосування податкового векселя.

Дати виникнення податкових зобов'язань і податкового кредиту при видачі податкового векселя на суму імпортного ПДВ суттєво відрізняються від загальноприйнятого порядку. Так, сума, зазначена у податковому векселі, включається до складу податкових зобов'язань платника податків у тому звітному (податковому) періоді, в якому вексель підлягає погашенню. При цьому податковий вексель вважається погашеним.

При імпортуванні товарів, робіт (послуг) у платника податків виникають не тільки податкові зобов'язання з податку на додану вартість, але й податковий кредит.

Датою виникнення податкового кредиту з податку на додану вартість при здійсненні операцій з ввезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями, що виникли (див. вище).

У випадках, коли платник податків отримав відстрочення платежу з ПДВ до бюджету шляхом видачі податкового векселя, сума, зазначена у податковому векселі, включається до складу податкового кредиту у наступному звітному (податковому) періоді після включення суми такого ПДВ до складу податкових зобов'язань.

При достроковій оплаті векселя платник податків має право включити до складу податкового кредиту суму у тому ж звітному періоді, в якому проведена і сплата за векселем (з одночасним включенням такої суми до складу податкових зобов'язань).

У 2008 році Законом України від 28.12.2007 № 107 «Про Державний бюджет України на 2008 рік та про внесення змін до деяких законодавчих актів України» (стаття 63 розділу І) заборонено надання відстрочок щодо термінів сплати податкових зобов'язань суб'єктів господарювання за податками, зборами (обов'язковими платежами).

Така норма стала підставою для відмови у вексельних розрахунках з податку на додану вартість митними органами.

Слід зазначити, що запровадження механізму вексельної форми сплати ПДВ при імпорті було здійснено у 1997 році як тимчасовий захід для підтримки суб'єктів господарювання, діяльність яких в значній мірі залежала від імпортних поставок. Політика Уряду, протягом дії цієї норми, була спрямовано на поступове обмеження переліку товарів та суб'єктів господарювання, які застосовують ПДВ-векселі, з метою скорочення не грошових розрахунків з бюджетом.

Таким чином, платники податку мали певний час для адаптації до сплати ПДВ при імпорті товарів грошовими коштами без використання векселя, зокрема в частині перегляду платниками податку угод про поставки сировини та матеріалів, вишукування додаткових ресурсів для забезпечення сплати ПДВ при імпорті.

Я вважаю, що вирішення порушеного питання потребує детального аналізу щодо реальних втрат імпортерів у разі відміни негрошових розрахунків з бюджетом та зміни обсягів надходжень ПДВ з ввезення до бюджету.

Таким чином, оскільки ціна імпортованого товару з метою обчислення ПДВ регулюється нормами Закону про ПДВ та митного законодавства, та встановлюється у розмірі договірної (контрактної) вартості такого товару, але не менше митної вартості, з урахуванням зазначених вище витрат та податків, зборів (обов'язкових платежів), в тому числі акцизних зборів, ввізного мита, що включаються у ціну товарів згідно з законами України з питань оподаткування, то сплачений при імпорті товарів ПДВ, обчислений у відповідності до вимог податкового і митного законодавства, включається до складу податкового кредиту платника податку за умови використання імпортованих товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

При подальшій реалізації імпортного товару податкові зобов'язання визначатимуться за правилами, встановленими пунктом 4.1 статті 4 Закону N 168, а саме, у разі, якщо його договірна (контрактна) вартість буде нижче за звичайну ціну (митну вартість), база оподаткування такої операції розраховуватиметься виходячи з рівня звичайної ціни, тобто не нижче договірної (контрактної) вартості такого товару, але не менше митної вартості, з урахуванням зазначених вище витрат та податків, зборів (обов'язкових платежів), у тому числі акцизних зборів, ввізного мита, що включаються у ціну товарів згідно з законами України з питань оподаткування.

Крім того, слід враховувати, що платник може отримувати окремі додаткові послуги, спрямовані на забезпечення продажу товару: передпродажна підготовка товару, його зберігання, в тому числі і в орендованих приміщеннях, охорона, навантаження, розвантаження, транспортування, адміністративні витрати тощо.

Якщо витрати, понесені в зв'язку з отриманням таких послуг, при подальшому продажу товару до складу його вартості не включаються, то, відповідно, і не можна вважати ці послуги такими, що будуть участь в оподатковуваних операціях, а тому суми ПДВ, нараховані (сплачені) в складі вартості таких послуг, до складу податкового кредиту включатися не повинні.