1. Попередня перевірка податкової звітності

2. Перевірка правильності визначення валового доходу

3. Перевірка правильності визначення валових витрат

4. Перевірка правильності визначення амортизаційних відрахувань

Використана література

Аудит правильності нарахування податку на прибуток включає такі етапи:

• попередня перевірка податкової звітності;
• перевірка правильності нарахування валових доходів;
• перевірка правильності визначення валових витрат;
• перевірка правильності визначення амортизаційних відрахувань;
• перевірка правильності визначення прибутку та сплаченого податку на прибуток.

1. Попередня перевірка податкової звітності

Відповідно до п. 16.1 статті 16 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, платники податків самостійно визначають суми податку, що підлягають сплаті до бюджету.

Залежно від того, до якої категорії платників податку відноситься об”єкт аудиту, склад податкових декларацій і розрахунків з податку на прибуток може бути різним.

При аналізі податкових декларацій з податку на прибуток аудитор повинен виконувати такі дії:

1. Визначити перелік податкових декларацій з податку на прибуток виходячи з періоду діяльності підприємства та періоду перевірки. Податкові декларації представляються платником податку незалежно від того, виникло у звітному періоді у підприємства податкове зобов”язання чи ні, тобто незалежно від стану фінансово-господарської діяльності.
2. Перевірити правильність заповнення усіх передбачених у податкових деклараціях показників, використовуючи нормативні документи, які визначають форму, зміст та порядок заповнення кожного податкового звіту.
3. Звірити та встановити зв”язок між показниками окремих форм податкових декларацій, а також зі звітністю про інші податки та збори (наприклад, з податку на додану вартість). Аудитор повинен визначити розбіжності для їх подальшого аналізу.
4. Звернути увагу на правильність заповнення податкових декларацій з податку на прибуток підприємства. Вони повинні містити усі передбачені показники. Незаповнені через відсутність операцій рядки прокреслюються. Податкова звітність з податку на прибуток підприємства заповнюється чорнилом, пастою кулькових ручок, за допомогою друкарських машинок, принтерів, засобів механізації та інших засобів, які забезпечують збереження записів протягом установленого терміну. У податкових деклараціях не повинно бути ніяких підчисток, виправлень. Виправлення помилок проводиться з дотриманням норм Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88. Податкові декларації на розрахунки з податку на прибуток підприємства заповнюються у тисячах гривень з одним десятковим знаком.
5. Перевірити наявність передбаченої для звітності з податку на прибуток інформації
6. Перевірити строки подання декларації та їх дотримання підприємством. У п. 4.1 статті 4 Закону України „Про порядок погашення зобов”язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” визначена процедура подання податкових декларацій. Податкові декларації подаються за базовий податковий (звітний) період , що дорівнює:

а) календарному місяцю (у тому числі при сплаті місячних авансових внесків), — протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця;

б) календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі при сплаті квартальних або піврічних авансових внесків), — протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя);

в) календарному року – протягом 60 календарних днів після останнього календарного дня звітного (податкового) року.

При цьому під терміном „базовий податковий період” мається на увазі період, визначений відповідним законом з питань оподаткування, — для податку на прибуток це звітний квартал.

Якщо закінчення строку подання податкової декларації припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем вважається наступний за вихідним або святковим робочий день.

Платники податку мають право не пізніше ніж за 10 днів до закінчення строку подання декларацій з податку на прибуток надіслати їх податковому органу поштою з повідомленням про вручення.

2. Перевірка правильності визначення валового доходу

З 1.07.97 р. об”єктом обкладання податком на прибуток став прибуток, що визначається згідно з нормами Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” шляхом зменшення суми валового доходу звітного періоду, скоригованого на суму валових витрат і суму амортизаційних відрахувань

У додатку „Є” до Декларації про прибуток підприємства відображаються доходи, що підлягають виключенню зі складу валових доходів. Після такого виключення аудитор повинен отримати показник скоригованого валового доходу, який відображається у рядку 11 Декларації про прибуток підприємства.

Під час перевірки аудитор повинен звернути увагу на особливість обліку податку на прибуток, яка полягає у принципово іншому, ніж у бухгалтерському обліку, підході до часу виникнення доходів. Йому треба з”ясувати правильність визначення платником податку дати збільшення валового доходу відповідно до вимог пункту 11.3 статті 11 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”.

Аудитор повинен визначити суму кожного виду валових доходів підприємства за звітні періоди з урахуванням часу їх виникнення.

3. Перевірка правильності визначення валових витрат

У податковій звітності валові витрати відображаються у рядках 12-33 Декларації про прибуток підприємства, форма якої затверджена наказом ДПА України «Про затвердження форми Декларації про прибуток підприємства та Порядку її складання». Підставою для їх заповнення є інформація додатків «Ж» — «Л» до Декларації.

Під час перевірки усі витрати підприємства аудитор повинен умовно розділити на такі основні групи:

• витрати, що не включаються до складу валових витрат;
• витрати, що включаються до складу валових витрат;
• витрати, що частково включаються до складу валових витрат, або витрати подвійного призначення.

Не повинні включатися до складу валових витратпідприємства витрати на:

— потреби, не пов'язані з веденням основної діяльності, а саме:

а)на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків (крім благодійних внесків та пожертвувань неприбутковим організаціям, і витрат, пов'язаних з проведенням рекламної діяльності, які регулюються нормами підпункту 5.4.4 Закону);

б)на придбання лотерей, участь в азартних іграх;

в)на фінансування особистих потреб фізичних осіб за винятком виплат, передбачених пунктами 5.6 і 5.7, та в інших випадках, передбачених нормами Закону;

• придбання, будівництво, реконструкцію, модернізацію, ремонт та інші поліпшення основних фондів та витрати, пов'язані з видобутком корисних копалин, а також з придбанням нематеріальних активів, які
  підлягають амортизації, згідно із статтями 8 і 9 та підпунктом 7.9.4 Закону;
• сплату податку па прибуток підприємств, податку на нерухомість, а також податків, установлених пунктами 7.8, 10.2 і статтею 13 Закону; сплату податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання, сплату податків на доходи фізичних осіб, які відраховуються за рахунок виплат таких доходів згідно із Законом України про оподаткування доходів фізичних осіб;
• сплату вартості торгових патентів, яка враховується у зменшенні податкових зобов'язань платника податку в порядку, передбаченому пунктом 16.3 Закону;
• сплату штрафів та/або неустойки чи пені за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних органів, суду, господарського або третейського суду;
• утримання органів управління об'єднань платників податку, включаючи утримання холдингових компаній, які є окремими юридичними особами;
• виплату емісійного доходу на користь емітента корпоративних прав;
• виплату дивідендів;
• виплату винагород або інших заохочень пов'язаним з таким платником податку фізичним чи юридичним особам, якщо немає документальних доказів, що таку виплату або заохочення було проведено як компенсацію за фактично надану послугу (відпрацьований час);
• будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними й іншими документами.

До складу валових витрат підприємства включаються:

• суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 — 5.8 Закону.
• суми внесених (нарахованих) податків, зборів (обов'язкових платежів), установлених Законом України «Про систему оподаткування», за винятком податків, зборів (обов'язкових платежів), передбачених підпунктами 5.3.3, 5.3.4, та пені, штрафів, неустойок, передбачених підпунктом 5.3.5 Закону. Для платників податку, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції, до складу валових витрат включається плата за землю, що не використовується в сільськогосподарському виробничому обороті;
• суми коштів або вартість майна, добровільно переказані (передані) до Державного бюджету України або бюджетів територіальних громад, до неприбуткових організацій, у випадках, визначених у пункті 7.11 Закону, але не більше ніж чотири відсотки оподаткованого прибутку попереднього звітного періоду, за винятки відрахувань, введених пунктом 5.8 Закону;
• сума коштів, переказаних підприємствами всеукраїнських об'єднань осіб, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, на яких працює за основним місцем роботи не менше 75 відсотків таких осіб, цим об'єднанням для проведення їх благодійної діяльності, але не більше 10 відсотків оподаткованого прибутку попереднього звітного періоду;
• суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку передбаченому статтею 12 Закону;
• суми витрат, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв'язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, установлених правилами податкового обліку, підтверджених такими документами у звітному податковому періоді;
• суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов'язання;
• суми безнадійної заборгованості в частині, що не була віднесена до валових витрат у разі коли відповідні заходи щодостягнення таких боргів привели до позитивного наслідку, а також суми заборгованості, щодо яких закінчився строк позовної давності. Для банків та інших небанківських фінансових установ норми цього пункту діють з урахуванням норм статті 12 Закону;
• суми витрат з операцій, передбачених пунктом 5.9 та статтею 7 Закону;
• суми витрат, пов'язаних з поліпшенням основних фондів у межах, встановлених підпунктом 8.7.1 Закону, і суми перевищення балансової вартості основних фондів та нематеріальних активів над вартістю їх продажу, призначені у порядку, встановленому статтею 8 Закону;
• суми витрат, пов'язаних з безоплатним наданням працівникам вугільної промисловості, непрацюючим пенсіонерам, які мають стаж роботи на підприємствах галузі не менш як 10 років на підземних роботах або не менш як 20 років на поверхні, інвалідам з числа осіб, що під час роботи на цих підприємствах зазнали каліцтва або професійних захворювань, а також сім'ям працівників вугільної промисловості, що загинули на виробництві, які отримують пенсію після втрати годувальника, вугілля на побудові потреби за нормами, що встановлюються Кабінетом Міністрів України;
• суми коштів, спрямовані уповноваженими банками до додаткового спеціального резерву страхування коштів пенсійного фонду банківського управління відповідно до Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про проведення експерименту в житловому будівництві на базі холдингової компанії «Київміськбуд»;
• суми коштів або вартість майна, добровільно переказані (передані) для цільового використання для охорони культурної спадщини установам науки, освіти, культури, заповідникам, музеям-заповідникам, а також
  неприбутковим установам та організаціям у випадках, визначених у пункті 7.11 статті 7 Закону, але не більше ніж десять відсотків оподаткованого прибутку попереднього звітного періоду;
• суми витрат, пов'язаних з придбанням, добудовою об'єкта незавершеного будівництва та введенням його в експлуатацію, які виникають у платника податку – покупця об'єкта незавершеного будівництва протягом строку будівництва, визначеного умовами
  приватизації. При цьому такі витрати амортизації не підлягають;
• суми витрат, пов'язаних з підтвердженням відповідності
  продукції, систем якості, систем управління якістю, систем управління довкіллям, кваліфікації персоналу встановленим вимогам Закону України «Про підтвердження відповідності»;

—суми витрат, пов'язаних з розвідкою (дорозвідкою) та облаштуванням нафтових та газових родовищ (за винятком витрат на спорудження будь-яких свердловин, що використовуються для
розробки нафтових та газових родовищ).

4. Перевірка правильності визначення амортизаційних відрахувань

Згідно з пунктом 3.1 статі З Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу
звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону, на суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 Закону, а також суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і9.

Вище ми розглянули методику перевірки скоригованого валового доходу, а також методику перевірки його валових витрат, які зменшують об'єкт обкладання податком на прибуток. Іншим важливим елементом, який також зменшує об'єкт обкладання податком на прибуток, є амортизаційні відрахування.

Згідно з підпунктом 5.3.іну пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не «включаються до складу валовихвитрат витрати на придбання, будівництво, реконструкцію, модернізацію, ремонт та інші поліпшення основних фондів та витрати, пов'язані з видобутком корисних копалин, за також з придбанням нематеріальних активів, які підлягають амортизації, згідно із статями 8 і 9 та підпунктом 7.9.4 цього Закону.

Згідно з підпунктом 8.1.1 пункту 8.1 статті 8 названого Закону під терміном «амортизація» основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.

Амортизації підлягають витрати на:

• придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення;
• самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб, включаючи витрати на виплату заробітної плати працівникам, зайнятим на виготовленні таких основних фондів;
• проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшенняосновних фондів;
• поліпшення якості земель, не пов'язаних з будівництвом.

У пункті 8.3 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» наведений порядок визначення та нарахування амортизаційних відрахувань.

Суми амортизаційних відрахувань звітного періоду визначаються шляхом застосування норм амортизації до балансової вартості груп основних фондів на початок звітного періоду.

Амортизаційні відрахування розраховуються за квартал і рівними частинами відносяться на зменшення скоригованих валових доходів платника податку щомісяця. Це означає, що вартість груп основних фондів протягом кварталу не змінюється.

Балансова вартість групи основних фондів на початок кварталу розраховується за формулою:

Б (а) = Б (а-1)+П (а-1) –

В (а – 1) – А (а – 1)

де: Б( а) — балансова вартість групи на початок звітного періоду;

Б(а-1 ) — балансова вартість групи на початок періоду, що передував звітному;

П(а-1) — сума витрат на придбання, а також на капітальний ремонт, реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення основних фондів протягом періоду, що передував звітному;

В(а-1) — вартість виведених з експлуатації основних фондів протягом періоду, що передував звітному;

А(а-1) — сума амортизаційних відрахувань, нарахованих у періоді, що передував звітному.

Амортизація окремого об'єкта основних фондів групи провадиться до досягнення його балансовою вартістю ста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Залишкова вартість такого об'єкта відноситься до складу валових витрат за результатами відповідного податкового періоду, а його вартість прирівнюється до нуля.

Амортизація основних фондів груп 2 і 3 провадиться до досягнення балансовою вартістю групи нульового значення.

Для амортизації нематеріальних активів в системі податкового обліку застосовується лінійний метод, за яким кожний вид нематеріального активу амортизується рівними частками виходячи з його первісної вартості з урахуванням індексації протягом строку, який визначається платником податку на прибуток самостійно виходячи із строку корисного використання таких нематеріальних активів або строку діяльності платника податку, але не більше 10 років безперервної експлуатації. Амортизаційні відрахування провадяться до досягнення залишковою вартістю нематеріального активу нульового значення.

Порядок збільшення та зменшення балансової вартості груп основних фондів врегульований пунктом 8,4 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Так, у разі здійснення витрат на придбання основних фондів балансова вартість відповідної групи збільшується на суму вартості їх придбання, з урахуванням транспортних і страхових платежів, а також інших витрат, понесених у зв'язку з таким придбанням, без урахування сплаченого податку на додану вартість, якщо платник податку на прибуток зареєстрований платником податку на додану вартість.

При самостійному виготовленні основних фондів платником податку на прибуток для власних виробничих потреб балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на суму всіх виробничих витрат, пов'язаних з їх виготовленням та введенням в експлуатацію, а також витрат на виготовлення таких основних фондів, що мають інші джерела фінансування, без урахування сплаченого податку на додану вартість, якщо платник податку на прибуток зареєстрований платником податку на додану вартість.

У разі виведення з експлуатації окремого об'єкта основних фондів групи 1 у зв'язку з його продажем балансова вартість групи 1 зменшується на суму балансової вартості такого об'єкта.

У разі виведення з експлуатації основних фондів груп 2 і 3 у зв'язку з їх продажем балансова вартість групи зменшується на суму вартості продажу таких основних фондів (вартості продукції, робіт, послуг, отриманих платником податку в межах бартерних (товарообмінних) операцій).

У разі виведення з експлуатації окремого об'єкта основних фондів групи 1 у зв'язку з його ліквідацією, капітальним ремонтом, реконструкцією та консервацією, за рішенням платника податку або Кабінету Міністрів України, балансова вартість такого об'єкта для цілей амортизації прирівнюється до нуля. При цьому амортизаційні відрахування не нараховуються. Зворотне введення основних фондів після їх капітального ремонту, реконструкції або модернізації здійснюється у загальному порядку.

У разі виведення з експлуатації об'єктів основних фондів груп 2 і 3 у зв'язку з їх ліквідацією, капітальним ремонтом, реконструкцією та консервацією за рішенням платника податку або Кабінету Міністрів України балансова вартість груп не змінюється.

Зворотне введення основних фондів після їх капітального ремонту, реконструкції та модернізації збільшує баланс групи тільки на суму витрат, пов'язаних з цими роботами.

У разі вимушеної заміни основних фондів, якщо з не залежних від платника податку на прибуток причин вони (чи їх частина) зруйновані, вкрадені чи підлягають знесенню або платник податку на прибуток змушений відмовитись від їх використання через загрозу чи неминучу заміну, зруйнування або знесення (за підтвердження такої загрози або неминучості у порядку, встановленому законодавством), такий платник податку в звітному періоді, на який припадає така заміна:

а)збільшує валові витрати на суму балансової вартості окремого об'єкта основних фондів групи 1, який підлягає вимушеній заміні, а вартість та кого об'єкта прирівнює до нуля;

б) не змінює балансову вартість груп 2 і 3.

Норми амортизації основних фондів встановлені у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок кварталу в такому розмірі (у розрахунку на календарний квартал):

• група 1-1,25відсотка;
• група 2 — 6,25 відсотка;
• група 3 — 3,75 відсотка.

При цьому платник податку на прибуток може самостійно прийняти рішення про застосування прискореної амортизації основних фондів групи 3, придбаних після 1 липня 1997 р. за такими нормами (у розрахунку на календарний рік):

• 1-й рік експлуатації — 15 відсотків;
• 2-й рік експлуатації – 30 відсотків;
• 3-й рік експлуатації – 20 відсотків;
• 4-й рік експлуатації – 15 відсотків;
• 5-й рік експлуатації – 10 відсотків;
• 6-й рік експлуатації – 5 відсотків;
• 7-й рік експлуатації – 5 відсотків. —

Таке рішення не може бути прийняте платниками податку на прибуток, що випускають продукцію (роботи, послуги), ціни (тарифи) на яку встановлюються (регулюються) державою або платниками податку на прибуток, що займають монопольне становище на ринку відповідно до закону.
Аудитор повинен враховувати, що не підлягають амортизації та повністю відносяться до складу валових витрат звітного періоду витрати платника податку на:

• придбання і відгодівлю продуктивної худоби;
• вирощування багаторічних плодоносних насаджень;
• придбання основних фондів або нематеріальних активів для їх подальшого продажу чи використання як комплектуючих (складових частин) інших основних фондів, призначених для подальшого продажу;
• утримання основних фондів на консервації.

Крім того, не підлягають амортизації та провадяться за рахунок відповідних джерел фінансування:

• витрати бюджетів на будівництво та утримання споруд благоустрою й житлових будинків, придбання і збереження бібліотечних та архівних фондів;
• витрати бюджетів на 6удівництво та утримання автомобільних доріг загального користування;
• витрати на придбання та збереження Національного архівного фонду України, а також бібліотечного фонду, що формується та утримується за рахунок бюджетів, бібліотечних і архівних фондів;
• витрати на придбання, ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих фондів.

Під терміном «невиробничі фонди» слід розуміти капітальні активи, які не використовуються у господарській діяльності платника податку. До них відносяться:

• капітальні активи (або їх структурні компоненти), які підпадають під визначення групи 1 основних фондів, включаючи орендовані;
• капітальні активи, які підпадають під визначення груп 2 і 3 основних фондів, які є невід'ємною частиною, розміщені або використовуються для забезпечення діяльності невиробничих фондів, що підпадають під визначення групи 1 основних фондів або вилучені з місця ведення господарської діяльності платника податку та передані у безоплатне користування особам, які не є платниками цього податку.

Аудитор повинен зважати на те, що безкоштовно отримані основні фонди не підлягають амортизації, але витрати у зв'язку з їх поліпшенням підлягають амортизації незалежно від того, коли відбулася така безкоштовна передача. Також треба враховувати, що основні фонди, внесені до статутного фонду, вважаються не безкоштовно отриманими, а придбаними в обмін на корпоративні права, тому на такі основні фонди амортизація повинна нараховуватись.

У Декларації про прибуток підприємства сума нарахованих амортизаційних відрахувань відображається у рядку 34 на підставі інформації додатка «М».

Нарахування амортизації основних фондів та нематеріальних активів у податковому обліку відрізняється від нарахувань у бухгалтерському обліку. Тому з бухгалтерського обліку аудитор може отримати інформацію лише про зміни у складі основних фондів, а для нарахування амортизації у податковому обліку платники зобов'язані вести окремий облік основних фондів груп та їх об'єктів.

І ще одне. Для визначення амортизаційних відрахувань, які за своїм змістом підлягають зменшенню для оподаткування, передбачений рядок 35 Декларації про прибуток підприємства, який заповнюється на підставі додатка «Н».

У цьому додатку відображаються амортизаційні відрахування, які за своїм змістом підлягають зменшенню з метою оподаткування, щодо основних фондів та нематеріальних активів, що використовуються у зв'язку зі: створенням та продажем інноваційного продукту, діяльністю резидента — платника податку за межами України, продажем на території України спеціальних продуктів дитячого харчування власного виробництва, продажем товарів, робіт, послуг (крім грального бізнесу) підприємствами, заснованими всеукраїнськими громадськими організаціями інвалідів.

Використана література

1. Корягін М. Аудит податку на прибуток //Податкове планування.- 2003. — № 2. – с. 34-65
2. Савченко Т. Податок на прибуток у системі оподаткування України // Вісник податкової служби України. -2000. -№ 17-18. — С. 11-14
3. Аудит податкуна прибуток // Все про бухгалтерський облік. -2002. -14 жовтня. — С. 4-79
4. Громов В.Податок на прибуток// Все про бухгалтерський облік. -2003. -№ 63. — С. 4-7
5. Дорош Н.І. Аудит: методологія і організація. – К.: „Знання”, 2001