Вступ

1. Особливості амортизаційної політики підприємства в умовах ринку

2. Підвищення ролі амортизації як джерела інвестицій і регулятора попиту та пропозиції основних засобів

3. Шляхи подолання існуючих негативних тенденцій в амортизаційній політиці

Висновки

Список використаної літератури

Вступ

Актуальність теми. Амортизаційна політика упродовж багатьох років залишається найслабкішою ланкою економічної політики усіх без винятку урядів незалежної України, оскільки сформована ними амортизаційна система не виконує своєї головної функції — не створює зацікавленості підприємців до оновлення основних фондів, впровадження наукових розробок та новітніх технологій у виробництво.

Про незадовільне використання потенціалу амортизації як найбільш ефективного інструменту фінансування оновлення основних фондів, насамперед, свідчить наявність тенденції до збільшення ступеня зносу основних засобів. Незважаючи на значні обсяги інвестицій в основний капітал, в економіці спостерігається перманентне зростання зносу основних засобів. Так, якщо інвестиції в основний капітал у 2005 p., порівняно із 2000 p., зросли більш як у 3,9 раза, то ступінь зносу основних фондів за цей же період зріс з 43,7% у 2000 р. до 49,0% у 2005 р. [1; 8, 312; 9, 228].

На наш погляд, недоліки амортизаційної політики значною мірою пов'язані з тим, що протягом тривалого часу удосконалення амортизаційної політики здійснювалося під кутом її впливу на процеси оподаткування прибутку підприємств та удосконалення обліку. Дослідження такого спрямування є традиційними і мають практичне значення для формування цілеспрямованої податкової та облікової політики держави.

Ознайомлення з останніми науковими публікаціями свідчить про акцентування уваги провідних вітчизняних фахівців переважно на дослідженні вищезазначених аспектів амортизаційної політики. Як зазначає Л. Бабич, увага до актуальних на сьогодні проблем амортизаційної політики зростає у зв'язку з необхідністю проведення податкової реформи [2]. Головну проблему автор вбачає у нецільовому використанні підприємствами амортизаційних відрахувань, оскільки податковий метод амортизації не визначає, на які заходи можуть використовуватися амортизаційні кошти. Зазначена проблема виникла через послаблення ролі держави в питанні використання амортизаційних коштів, яке відбулося у зв'язку з відміною положень законодавства щодо формування амортизаційного фонду підприємства.

Досліджуючи методологічні засади відображення у бухгалтерському обліку зносу та амортизації основних засобів і нематеріальних активів, Л. Ловінська пропонує як варіант розв'язання цієї проблеми — повернення методики часів Радянського Союзу [5].

Предметом дослідження А. Никифорова та В. Диби є вплив державної амортизаційної політики на оновлення основного капіталу інноваційних підприємств [7]. Основні недоліки амортизаційної політики вони вбачають у низькій достовірності оцінки вартості основного капіталу, надмірному укрупненні груп обліку основних засобів, повному відриві норм амортизації від фактичних строків служби як за тривалістю, так і за видовою структурою основних засобів, використання для нарахування амортизації методу зменшення залишкової вартості.

Разом з тим у вищезазначених працях недостатньо висвітленим залишився зв'язок між змінами в амортизаційній політиці та процесами виробництва основних фондів, між нормами амортизації та попитом на основні засоби, між оновленням основних засобів та розміром амортизації. Розуміння зазначених змін є вкрай важливим для аналізу дієвості реалізованих заходів щодо удосконалення амортизаційної політики та вироблення нових підходів щодо її реформування. У зв'язку з цим метою статті є встановлення зв'язку між змінами в амортизаційній системі та процесом оновлення основних засобів, їх кон'юнктурою.

1. Особливості амортизаційної політики підприємства в умовах ринку

Амортизація — це процес поступового перенесення вартості основних виробничих засобів і нематеріальних активів з урахуванням витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення згідно з нормами амортизаційних відрахувань, установленими законодавчими актами. Амортизаційні відрахування включаються до складу валових витрат, що беруться для обчислення оподатковуваного прибутку.

За рахунок амортизаційних відрахувань фінансуються витрати:

* на придбання основних засобів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, у тім числі на самостійне виготовлення основних засобів для власних виробничих потреб (включно з витратами на виплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні таких основних засобів);

* на здійснення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших способів поліпшення основних засобів.

Безпосередньо відносяться до складу валових витрат звітного періоду:

* витрати на придбання основних засобів або нематеріальних активів з метою їх наступної реалізації іншим підприємствам чи використання таких основних засобів у виробництві інших основних засобів, призначених для такої реалізації;

* кошти та витрати на утримання основних засобів, що перебувають на консервації.

Розмір амортизаційних відрахувань залежить від балансової вартості основних засобів і норм таких відрахувань, а також від методів їх нарахування.

Відповідно до чинного законодавства суб'єктам підприємницької діяльності пропонується як базу для нарахування амортизації застосовувати залишкову вартість основних виробничих засобів, скориговану на суму капітального ремонту понад суми, віднесені на витрати виробництва з поправкою на індекс інфляції. Підприємства мають право самостійно застосовувати метод прискореної амортизації. Завдяки прискореній амортизації зменшуються втрати від морального старіння основних виробничих засобів[7, c. 117-119].

Амортизаційні кошти надходять на підприємство у складі виторгу від реалізації готової продукції (робіт, послуг) і нагромаджуються в амортизаційному фонді для подальшого використання як джерела відтворення вартості основних засобів. Підприємства мають право самостійно застосовувати метод прискореної амортизації.

За рахунок амортизаційних відрахувань фінансуються витрати:

1) на придбання основних засобів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, у тому числі на самостійне виготовлення основних засобів для власних виробничих потреб (включно з витратами на виплату заробітної плати працівникам, які зайняті на виготовлені таких основних засобів);

2) на здійснення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших способів поліпшення основних засобів.

де Ба— балансова вартість відповідної групи основних засобів на початок звітного періоду, грн.; Н — норма амортизаційних відрахувань до балансової вартості кожної з груп основних засобів, %.

Відшкодування фізичного і морального зношення основних фондів проходить шляхом включення частини їх вартості в затрати на виробництво продукції у вигляді амортизаційних відрахувань, розміри яких залежать від норм амортизації.

Нарахування амортизації починається з кварталу наступного за кварталом їх зарахування на баланс підприємства.

Під основними фондами, що підлягають амортизації, розуміють матеріальні цінності, експлуатаційний період і вартість яких відповідно перевищують один календарний рік та 15 неоподаткованих мінімумів доходів громадян. Річні норми амортизаційних відрахувань встановлюються у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок звітного періоду в таких розмірах:

• на будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальне устаткування — 5%;
• на транспортні засоби, включаючи вантажні та легкові автомобілі, меблі, конторське (офісне) обладнання, побутові електромеханічні прилади та
  інструменти; інформаційні системи, включаючи електронно-обчислювальні
  та інші машини для автоматичної обробки інформації — 25%;
• інші основні фонди, що не ввійшли у дві перші групи, включаючи сільськогосподарські машини і знаряддя, робочу і продуктивну худобу та багаторічні насадження — 3-15%.

Сума амортизаційних відрахувань, що підлягає віднесенню на витрати виробництва (обігу) у звітному кварталі, визначається як добуток балансової вартості окремих основних фондів відповідної групи за станом на початок звітного кварталу та встановленої для цієї групи основних фондів норми амортизаційних відрахувань. У разі застосування прискореної амортизації сума амортизаційних відрахувань після 1 січня 2003р. визначається як сума відповідних добутків первинної вартості окремих видів основних фондів та норм амортизаційних відрахувань, визначених в таких розмірах (%):

• перший рік експлуатації — 15
• другий рік експлуатації — 30
• третій рік експлуатації — 20
• четвертий рік експлуатації — 15
• п'ятий рік експлуатації — 10
• шостий рік експлуатації — 5
• сьомий рік експлуатації — 5

Балансова вартість окремих видів і груп основних фондів на початок звітного кварталу для нарахування амортизації розраховується за формулою:

де Б_П — балансова вартість окремих основних фондів на початок звітного кварталу;

Б_П-1 — балансова вартість окремих основних фондів на початок попереднього кварталу;

П_П-1 — витрати на придбання та введення в експлуатацію основних фондів відповідних груп (крім будівель, споруд, їх структурних компонентів та передавальних пристроїв); витрати на виконаний капітальний ремонт, реконструкцію, модернізацію та інші види поліпшення основних фондів протягом попереднього кварталу з врахуванням транспортних, митних і страхових платежів, а також інших витрат, спричинених придбанням без урахування сплаченого податку на додану вартість. У разі самостійного виготовлення основних фондів для власних потреб балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на суму всіх виробничих витрат, пов'язаних з їх виготовленням та введенням в експлуатацію без урахування сплаченого податку на додану вартість;

В_П-1 — вартість виведених з експлуатації основних фондів (крім будівель, споруд та передавального устаткування) протягом попереднього кварталу;

А_П-1 — сума амортизаційних відрахувань, нарахованих у попередньому кварталі. При цьому частина фактичних витрат на проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації, технічного переоснащення та інших видів поліпшення основних фондів відносяться на витрати виробництва (обігу) в сумі, яка не перевищувала б 5% сукупної балансової вартості основних фондів на початок звітного року[9, c. 78-80].

2. Підвищення ролі амортизації як джерела інвестицій і регулятора попиту та пропозиції основних засобів

Л. Городнянська, досліджуючи функції амортизації [3], вважає, що в сучасних умовах перехідної економіки амортизація виконує дві узагальнюючі функції: податкову та економічну. Податкова функція виявляється через податкову амортизацію і реалізується завдяки нормам ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Сутність податкової амортизації полягає у виведенні з оподаткування витрат на придбання основних засобів. Економічна амортизація реалізується через механізм економічної амортизації. її сутність полягає в тому, що завдяки амортизації кошти з необоротних активів перетворюються в оборотні. Зазначена функція амортизації ґрунтується на бухгалтерському обліку.

Порівняння динаміки зміни ступеня зношення основних фондів до та після запровадження нині існуючої амортизаційної системи дає підстави говорити про те, що вона виявилася навіть гіршою порівняно з амортизаційною системою, яка діяла до 1 липня 1997 року. У період, коли амортизація нараховувалася на підставі законодавчих актів колишнього СРСР, не простежувалося стійкої тенденції до зростання ступеня зносу основних фондів. Після запровадження з другого півріччя 1997 р. нового порядку нарахування амортизації в Україні спостерігається стійка тенденція до зростання ступеня зносу основних фондів. За даними статистики, у 1990 р. ступінь зносу основних фондів був на рівні 36,5%, у 1991 р. — 37,9%, 1992 р. — 36,7%, 1993 р. — 30,6%, 1994 р. — 22,9%, 1995 р. — 37,1%, 1996 р. — 40,0%, у рік реформування (1997 р.) — 38,0% [1]. Після проведення реформи амортизаційної системи ступінь зносу основних фондів почав стрімко зростати. У 1998 р. знос основних фондів становив 40,4%, у 1999 р. — 42,3%, 2000 р. — 43,7% [1]. У 2005 р. ступінь зносу основних фондів практично досяг половини їх вартості і, судячи з тенденції, продовжував зростати у 2006 році.

Суттєвим недоліком чинної амортизаційної системи є те, що вона не створює умов для оновлення основних фондів у найважливіших сферах економічної діяльності, таких як обробна промисловість, транспорт, виробництво енергії, сільське господарство, де ступінь зносу основних засобів є одним з найвищих. У 2005 р. знос основних засобів у промисловості був 57,9%, у тому числі у виробництві електроенергії, газу та води — 69,6, у сільському господарстві, мисливстві та лісовому господарстві — 52,2% [8, 312—313].

Іншим недоліком є послаблення ролі амортизації як джерела інвестицій, оскільки спостерігається зниження частки власних коштів підприємств та організацій у структурі джерел фінансування інвестицій. У 2005 р. частка власних коштів підприємств та організацій у структурі джерел фінансування інвестицій у основний капітал, порівняно з 1997 p., який став роком докорінної трансформації амортизаційної політики, скоротилася на 17,8 відсоткових пункти (з 75,2% у 1997 р. до 57,4% у 2005 р.) [9, 205].

Сучасна амортизаційна політика не формує у підприємств стимулів до впровадження наукових розробок. В Україні спостерігається тенденція до зниження інвестицій у нематеріальні активи у структурі капітальних інвестицій. Частка інвестицій у нематеріальні активи за період 2002—2005 pp. скоротилася майже у 3,3 раза з 9,1 % у 2002 р. до 2,8% у 2005 р. [9, 204].

Відмінність у підходах до нарахування податкової та економічної амортизації спричиняє існування різних величин амортизації та вартості основних фондів для цілей оподаткування і бухгалтерського обліку. Розмежування економічної та податкової амортизації призводить до оподаткування економічної амортизації у випадку, коли вона перевищує податкову, податком на прибуток. За економічним змістом перевищення економічної амортизації над податковою амортизацією розглядається як прибуток. Тобто поділ амортизації на податкову та економічну, який відбувся у 1997 р., не призвів до збільшення амортизаційних коштів та мотивації підприємців до оновлення основних фондів як це очікувалося, а навпаки, загальмував процеси оновлення основного капіталу через необхідність спрямування частини економічної амортизації на сплату податку на прибуток. За даними проведеного Держкомстатом України обстеження, у 2003 р. податкова амортизація складала 18 млрд. грн., економічна — 24,9 млрд. грн. [6, 11—13]. Тому підприємства були зобов'язані включити до бази оподаткування податком на прибуток різницю між економічною та податковою амортизацією й сплатити з неї до бюджету, за нашими розрахунками, близько 2 млрд. грн.

З іншого боку, розмежування податкової та економічної амортизації призвело до необхідності ведення двох видів обліків основних фондів — один для цілей оподаткування, інший — для відображення у бухгалтерському обліку. Внаслідок цього не тільки виникли суттєві відмінності між показниками основних фондів та амортизації за податковим та бухгалтерськими обліками, але й зросли управлінські витрати підприємств.

Встановлений Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» порядок проведення індексації основних фондів не співпадає з порядком визначення справедливої вартості основних засобів за бухгалтерським обліком. На практиці це призводить до значних відхилень між вартістю основних фондів за податковим та бухгалтерським обліками, викривлення відтворювального процесу в економіці, оскільки економічна амортизація є більшою за податкову.

Запроваджений поділ основних фондів на групи стимулює попит на основні засоби з найвищими нормами амортизації, зокрема автомобілі. Оскільки в Україні власне виробництво автомобілів розвинуте недостатньо, застосування підвищених норм амортизації на ці основні засоби стимулює їх ввезення, в результаті чого Україна стрімко перетворюється у споживача цих товарів. Заходи щодо розвитку виробництва зазначених основних засобів в Україні виявилися малоефективними, оскільки у внутрішньому виробництві переважає збирання автомобілів з деталей, які постачаються з інших країн. Тільки за період 2000—2004 pp. імпорт наземних транспортних засобів, окрім залізничних, зріс більш як у 5,2 раза (з 429,7 млн. дол. США у 2000 р. до 2246,8 млн. дол. США у 2004 р.) [4, 50—51]. Загалом за зазначений період (2000—2004 pp.) резидентами було ввезено в Україну наземних транспортних засобів, крім залізничних, на 5,9 млрд. дол. США. Такі значні ресурси були спрямовані на фінансування розробок нових моделей та технологій виробництва іноземних автобудівних підприємств, а не на розвиток власного виробництва і технологічне переоснащення вітчизняних підприємств. Україна, по суті, профінансувала економіки інших країн і продовжує це робити і тепер, оскільки завдяки високим нормам амортизації попит на придбання автомобілів постійно підтримується.

Спостерігається тенденція випереджаючого зростання витрат на поліпшення основних фондів порівняно з ростом інвестицій в основний капітал. У підприємств мотивація до збільшення витрат на здійснення капітального ремонту є більшою за придбання нових основних засобів. За період 2002—2005 pp. витрати, пов'язані з поліпшенням об'єкта (капітальний ремонт) зросли більш як у 2,8 раза (з 4065 млн. грн. у 2002 р. до 11533 млн. грн. у 2005 p.), тоді як інвестиції в основний капітал за цей же період зросли у 2,5 раза (з 37178 млн. грн. у 2002 р. до 93096 млн. грн. у 2005 р.) [9, 207].

Вивчення зарубіжного досвіду показало, що українська амортизаційна система суттєво відрізняється від амортизаційних систем розвинених країн, у яких досить часто для стимулювання впровадження найновіших засобів виробництва та технологій основні засоби прирівнюються до оборотних і витрати на їх придбання відносяться на витрати виробництва протягом одного року.

Узагальнюючим результатом неефективної амортизаційної політики є низька частка амортизації у структурі ВВП. За нашими розрахунками, у 2003 р. відношення економічної амортизації до ВВП в Україні складало 9,3%, а податкової — 6,7%, тоді як у Німеччині частка амортизації у структурі ВВП протягом останніх шести років перевищує 14% [9].

3. Шляхи подолання існуючих негативних тенденцій в амортизаційній політиці

Досвід промислово розвинутих країн свідчить, що на сьогодні амортизаційна політика все більше перетворюється у знаряддя формування та підтримання попиту на основні засоби. Важелями регулювання попиту на основні засоби є норми амортизації. Встановлюючи найвищі норми амортизації на ті чи інші види основних засобів, уряд подає сигнал про те, що витрати, які спрямовуються на придбання основних засобів з найвищими нормами амортизації, будуть відшкодовуватися швидше, ніж витрати на придбання основних засобів із меншими нормами амортизації. Внаслідок такої корекції відбуваються зміни у структурі попиту на основні засоби: зростає виробництво та імпорт основних фондів, на які підвищено норми амортизації, та скорочується виробництво та імпорт основних фондів, норми амортизації на які знижено. Розуміння зазначених положень є вкрай важливим для аналізу дієвості реалізованих заходів з удосконалення амортизаційної політики та вироблення напрямів подальшого її реформування.

Для подолання існуючих негативних тенденцій в амортизаційній політиці, підвищення ролі амортизації як джерела фінансування оновлення основних фондів, створення зацікавленості до впровадження та виробництва сучасних основних засобів і технологій необхідно реалізувати комплекс заходів:

1. Переглянути підходи до формування груп основних фондів та встановлення для них норм амортизації. Враховуючи досвід розвинених країн, пріоритет у нарахуванні амортизації для цілей оподаткування має бути відданий сучасним засобам виробництва, таким як повністю автоматизовані лінії виробництва, енергозберігаюче устаткування, системи очистки та захисту навколишнього середовища тощо. Група основних фондів, до якої включено автомобілі, має бути ліквідована, оскільки через високі амортизаційні нарахування стимулюється придбання та постійне оновлення дорогих марок автомобілів. В умовах відсутності повного циклу виробництва сучасних автомобілів в Україні застосування підвищених норм амортизації призводить до стимулювання попиту на імпортні автомобілі та витоку капіталу за межі країни. У зв'язку з цим норми амортизації на автомобілі доцільно встановити на рівні звичайних засобів виробництва, віднесених до третьої групи основних фондів[14, c. 99-100].

2. З метою стимулювання попиту на сучасні засоби виробництва такі як роботи, необхідно сформувати окрему групу основних фондів, до якої включити роботи. Норму амортизації на роботи доцільно встановити на рівні 100% в розрахунку на рік. Це означатиме, що витрати на придбання роботів мають повністю амортизуватися протягом першого року їх експлуатації. Тобто, за своїм економічним змістом капітальні витрати на придбання роботів прирівнюються до витрат оборотного капіталу. Наслідком реалізації цього положення буде зростання мотивації до інвестування у робототехніку, її виробництва в Україні та імпорту. Такі зміни сприятимуть оновленню виробництва, впровадженню сучасних технологій та випуску якісно нової продукції. Це також призведе до зростання кількості наукомістких робочих місць та зростання продуктивності праці.

— 3. Виділити в окрему групу основних фондів устаткування, яке використовується у біотехнологіях. Річна норма амортизації на основні фонди цієї групи має бути встановлена на рівні 50%. Встановлення такої норми амортизації дасть поштовх для впровадження біотехнологій у виробництво, що, у свою чергу, стимулюватиме розвиток наукових досліджень та попит на результати цих досліджень з боку виробництва.

4. Зважаючи на високий ступінь зношення основних фондів у сільському господарстві, вкрай низьку механізацію та автоматизацію праці у сільськогосподарському виробництві доцільно також виділити в окрему групу для цілей оподаткування сільськогосподарську техніку та встановити для цієї групи норми амортизації на рівні не нижчому, ніж для комп'ютерної техніки.

5. З метою заохочення підприємців до збільшення інвестування у наукові дослідження та розробки доцільно встановити норми амортизації нематеріальних активів, що містять результати досліджень, на рівні, не нижчому за рівень норм амортизації, встановлених для комп'ютерної техніки, та передбачити можливість нарахування прискореної амортизації на нематеріальні активи, створені у процесі наукових розробок.

6. Для усунення протиріч між податковим та бухгалтерськими обліками, запобігання випадкам додаткового вилучення фінансових ресурсів підприємств через перевищення економічної амортизації над податковою доцільно внести зміни до податкового законодавства в частині надання права підприємствам нараховувати амортизацію для цілей оподаткування за методами, встановленими у бухгалтерському обліку.

7. Для усунення розбіжностей у підходах до індексації вартості основних фондів за податковим та бухгалтерським обліками доцільно ввести у податкове законодавство зміни щодо індексації вартості основних засобів на індекс інфляції, а не на величину, яка на 10% перевищує її рівень. Запровадження такого порядку не тільки зблизить податковий та бухгалтерський обліки, але й сприятиме збільшенню вартості основних фондів та відповідно амортизації[12, c. 67-68].

Висновки

Для забезпечення цільового використання амортизаційних коштів на оновлення основних фондів, запобігання використання амортизації як механізму виведення від оподаткування прибутку підприємств і можливих втрат бюджету слід внести до податкового законодавства норму щодо оподаткування податком на прибуток амортизаційних коштів, для спрямовуються не на оновлення основних фондів, а на інші цілі.

З метою наближення показника «витрати», який застосовується у бухгалтерському обліку, до показника «валові витрати» необхідно внести зміни до податкового законодавства щодо включення амортизаційних відрахувань до складу валових витрат платників податку на прибуток.

З метою відтворення у підприємств мотивації до інвестування у нові основні фонди доцільно скасувати порядок, за яким витрати на поліпшення основних фондів включаються до складу валових витрат. На суму витрат на поліпшення основних фондів має збільшуватися вартість основних фондів відповідної групи і зазначені витрати мають амортизуватися у складі основних фондів цієї групи. Продовження практики віднесення витрат на поліпшення основних фондів до складу валових витрат посилюватиме технологічне відставання української економіки.

Для виявлення випадків вилучення економічної амортизації до бюджету доцільно відображати у статистичній звітності підприємств амортизацію, нараховану для цілей оподаткування.

Список використаної літератури

1. Послання Президента України до Верховної Ради України про внутрішнє і зовнішнє становище України у 2001 році. — К.: Інф.-вид. центр Держкомстату України, 2002.
2. Бабич Л.М. Актуальні проблеми амортизаційної політики в контексті податкового реформування//Теорія мікро-та макроекономіки: 36. наук. пр. проф.-викл. складу та асп. — К.: Знання України, 2003. — С. 162-167.
3. Городнянська Л.В. Амортизація: функції, фінансовий механізм управління, концептуальні підходи до розробки загальної методики обліку амортизації // Актуальні проблеми економіки.-2004.- №2. — С. 57-68.
4. Зовнішня торгівля України: Стат. зб. — К.: Держкомстат, 2005.
5. Ловінська Л.Г. Нарахування зносу — спосіб регулювання балансової оцінки довгострокових активів // Фінанси України,— 2006.— №7. — С. 92—100.
6. Нарахування податкової та економічної амортизації і використання амортизаційних відрахувань за 2003 рік: Стат. бюл. — К.: Держкомстат, 2004.
7. Никифоров А.Є., Диба В.М. Вплив державної амортизаційної політики на оновлення основного капіталу інноваційних підприємств // Фінанси України,— 2007.— №1. — С. 67—74.
8. Основні засоби України у 2006 році: Статистичний бюлетень. — К.: Держкомстат, 2007.
9. Статистичний щорічник України за 2006 рік. — К.: Консультант, 2006.