Правове регулювання податкової системи України

ВСТУП

РОЗДІЛ 1. ІСТОРИЧНІ ЕТАПИ РОЗВИТКУ ТА СТАНОВЛЕННЯ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ НА ТЕРИТОРІЇ УКРАЇНИ

1.1.Еволюція поняття «податок»

Податки на території

1.2.України періоду Київської Русі (ІХ – середина ХІІІ століття)

1.3.Податкова система на території України під час іноземного панування (середина ХІV – початок ХХ століття)

1.4.Податкова система України в 1917-1991 роках

РОЗДІЛ 2. ЗАКОНОДАВЧЕ ЗАКРІПЛЕННЯ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ УКРАЇНИ

2.1.Законодавче закріплення загальнодержавних податків, зборів (обов’язкових платежів)

2.2.Правове регулювання місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів)

2.3.Порівняльно-правова характеристика податкової системи України та окремих зарубіжних країн

2.4.Організаційно-правові питання удосконалення податкової системи України

ВИСНОВКИ

ДОДАТКИ

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

Вступ

Актуальність теми дослідження. Становлення України як суверенної, незалежної, демократичної, соціальної, правової держави передбачає необхідність проведення політичних, соціально-економічних та правових реформ, реформування, вдосконалення та побудови „цивілізованої” податкової системи України [11, с. 15].

Реформування податкової системи потребує чіткого усвідомлення філософії оподаткування, ролі самого платника податку та правового врегулювання податкової системи України.

Актуальності, за сучасних економічних перетворень в Україні, суттєвих змінах у суспільних відносинах, набувають питання пов’язанні з наповненням бюджету держави, у тому числі за рахунок сплати податків, зборів, (обов’язкових платежів), та, відповідно статті 67 Конституції України, є обов’язковими для всіх громадян [70].

Чинна податкова система України, види податків, порядок їх обчислення, перелік об’єктів оподаткування, платників податків, правове регулювання податкової системи закріплені Законом України „Про систему оподаткування” [42], Постановою Верховної Ради України „Про основні положення податкової політики в Україні” [135], постановами Кабінету Міністрів України та іншими нормативними актами.

Історичний досвід, набутий Україною за роки незалежності, переконливо свідчить, що ефективне правове регулювання податкової системи України є не тільки важливою передумовою суспільного розвитку, але й нагальною потребою економічного зростання. Необхідність і важливість правового регулювання податкової системи доведена провідними науковцями світу, та підтверджена історичним розвитком більшості держав.

На жаль, історичний розвиток України як суверенної та незалежної держави свідчить про неефективний правовий вплив податкової системи як інструменту державного регулювання економіки.

В даний час правове регулювання податкової системи в Україні здійснюється за відсутності єдиної загальнодержавної програми (концепції), що обумовлює її безсистемний та непослідовний характер. Наслідком цього є складність та суперечливість податкового законодавства, внесення численних змін до податкових законів, надмірне податкове навантаження на платників податків, зниження ділової активності суб’єктів господарювання, численні конфлікти між контролюючими органами у сфері оподаткування та платниками податків, значні масштаби переведення економіки в тіньовий сектор тощо.

Теоретичним підґрунтям дослідження є наукові здобутки таких вітчизняних та зарубіжних вчених юристів, як А.Б. Аверьянова, В.А. Анрейцева, О.Ф. Андрійко, В.І.Антипова, В.Л.Андрущенка, А.І.Берлача, В.Т. Білоуса, В.В.Буряковського, Л.К.Воронової, О.Д.Василика, Л.М. Касьяненко, М.П.Кучерявенка, Р.А.Калюжного, В.В. Коваленка, М.В.Коваля, В.К. Колпакова, А.Т. Комзюка, В.В. Костицького, А.А. Нечай, П.В.Мельника, В.І. Олефіра, С.В.Онишко, П.С. Пацурківського, В.П. Петкова, В.М. Поповича, В.Й. Развадовського, О.Л. Рябченко, А.О. Селіванова, А.М.Соколовської, В.М.Суторміна, Л.В. Трофімової, Д.Г.Черніка, В.К.Шкарупи та інших.

Незаперечним фактом є необхідність правового врегулювання місцевих податків, зборів та інших обов’язкових платежів, розширення повноважень органів місцевого самоврядування щодо формування місцевих бюджетів за рахунок податків, зборів та інших надходжень.

Наглядним позитивним прикладом створення сучасної ефективної моделі місцевого самоврядування є проведений державно-правовий експеримент з питань зміцнення та розвитку місцевого самоврядування, який був законодавчо закріплений і проходив у м. Ірпінь, селищах Буча, Ворзель, Гостомель, Коцюбинське Київської області [50].

Назріла гостра необхідність прийняття Податкового кодексу України, яким би законодавчо були врегульовані та закріплені загальнодержавні та місцеві податки, збори (обов’язкові платежі).

Наведені вище обставини зумовили необхідність проведення дисертаційного дослідження, присвяченого правовому регулюванню податкової системи України.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана відповідно до теми наукових досліджень кафедри адміністративного та фінансового права Національного університету державної податкової служби України – „Організаційно-правові аспекти правоохоронної діяльності у сфері оподаткування” (номер державної реєстрації 0105V000657), відповідає завданням ДПА України щодо правового регулювання податкової системи України та забезпечення відповідних надходжень до державного та місцевих бюджетів.

Тема дослідження узгоджується з п.п. 4.2, 4.3 Стратегічного плану розвитку державної податкової служби України на період до 2013 року, затвердженого наказом ДПА України №160 від 7 квітня 2003 року.

Напрям досліджень відповідає стратегії реформування системи державної служби в Україні, затвердженої Указом Президента України від 14 квітня 2000 року.

Тему дисертації затверджено Вченою радою Національного університету державної податкової служби України 17 березня 2004 року, протокол №7.

Мета і завдання дослідження.Метою дисертації є розгляд теоретичних положень правового регулювання податкової системи України; розробка практичних рекомендацій правового регулювання сучасної податкової системи, з метою якнайбільшого сприяння наповнення державного і місцевих бюджетів за рахунок податків, зборів (обов’язкових платежів), а також законодавчих пропозицій за темою дослідження.

Відповідно до мети дослідження визначені такі основні завдання:

– провести історико-правовий аналіз зародження, розвитку та формування податків, податкової системи на території України з часів існування Київської Русі до створення сучасної незалежної України;

– шляхом аналізу податкового законодавства України виявити основні недоліки існуючої податкової системи України;

– проаналізувати законодавче забезпечення та правове регулювання загальнодержавних і місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів);

– дослідити міжнародний досвід правового регулювання податкової системи з метою розробки рекомендацій щодо удосконалення законодавства України у сфері оподаткування;

– визначити напрями реформування існуючої податкової системи України шляхом удосконалення її правового регулювання.

Об’єктом дослідженнявизначено суспільні відносини, що виникають у сфері правового регулювання податкової системи України.

Предметом дослідженняє сукупність правових норм, що регламентують організаційно-правовий механізм податкової системи України.

Методи дослідження.Методологічною основою дисертаційного дослідження є сукупність загальнонаукових і спеціально-юридичних методів дослідження, які використовуються не ізольовано, а в поєднанні з іншими.

За допомогою історико-правового і логічного методів досліджено виникнення і розвиток податків та податкової системи на території України (підрозділи 1.2, 1.3). Системний метод використовувався під час встановлення головних чинників, що визначають шляхи вдосконалення правового регулювання податкової системи України в сучасних умовах (підрозділ 2.4). За допомогою організаційно-структурного, функціонального і системного методів досліджено структуру, систему діючих загальнодержавних та місцевих податків, зборів, (обов’язкових платежів) (підрозділи 2.1, 2.2).

Логіко-семантичний метод сприяв розкриттю сутності та удосконаленню поняття ,,податок”(підрозділ 1.1). Порівняльно-правовим методом досліджено сутність правового регулювання існуючих податкових систем України та окремих зарубіжних країн (підрозділ 2.3).

Застосовуючи системно-структурний метод розкрито сутність податкової системи України, її роль і місце в забезпеченні формування державного та місцевого бюджетів (підрозділи 2.1, 2.2, статистичний - досліджено тенденції розвитку та правового регулювання сучасної податкової системи України (підрозділи 2.1, 2.2).

При висвітленні окремих теоретичних і прикладних завдань використовувалися конкретно-соціологічні методи: аналіз, анкетування, узагальнення, що дозволили розкрити уявлення про виникнення, еволюцію, законодавче регулювання податкової системи та забезпечити емпіричну базу дослідження.

Емпіричну базу дослідження складає також аналіз даних, що відображають реалізацію податкового законодавства за період з 1991 по 2006 роки, та статистичні дані звітності загальнодержавних та місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) у процесі формування державного та місцевих бюджетів.

У роботі використані результати дослідження динаміки розвитку загальнодержавних та місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) за період з 1991 по 2006 роки. За спеціально розробленими анкетами опитано 327 працівників державної податкової служби України, з яких 26,8% становлять слідчі податкової міліції, 41,2% – оперативні працівники податкової міліції, 32% – податкові інспектори, та використані результати здійсненого автором порівняльного аналізу правового регулюванняподаткових системУкраїни та окремих зарубіжних країн.

Наукова новизнаполягає як у самій постановці проблеми, так і у способі її розв’язання. Дисертація є одним із перших в Україні комплексних, монографічних досліджень проблеми правового регулювання податкової системи України.

У результаті проведеного дослідження сформульовано низку нових теоретичних положень, обґрунтовано висновки, рекомендації та пропозиції щодо удосконалення чинного податкового законодавства України.

Найістотнішими результатами дослідження, що зумовлюють його новизну і визначають внесок автора у розроблення зазначеної проблематики є такі положення і висновки:

уперше:

- узагальнено історико-правовий розвиток правового регулювання податків, зборів (обов’язкових платежів) та податкової системи України;

- дано авторське визначення понять ,,податок”і ,,податкова система України”: ,,податок - це обов’язковий, безоплатний внесок до бюджету відповідного рівня або державного цільового фонду, здійснений юридичними і фізичними особами у відповідних розмірах, порядку та умовах встановлених законодавством України”; під ,,податковою системою України” розуміється ,,сукупність податків, зборів (обов’язкових платежів) до бюджетів і внесків до державних цільових фондів, їх законодавчо закріплені види, розмір і коло осіб для сплати”;

- сформульовано пропозиції щодо внесення доповнень до Закону України ,,Про систему оподаткування”та проекту Податкового кодексу України перерахованих визначень та законодавчого закріплення на всій території України набутого позитивного досвіду розподілу місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) за результатами державно-правового експерименту розвитку місцевого самоврядування, який проводився в місті Ірпінь, селищах Буча, Ворзель, Гостомель, Коцюбинське Київської області;

- обґрунтовано, що шляхом систематизації і аналітичної роботи можливе зменшення кількості нормативно-правових документів, що регулюють податкову систему, оскільки їх значна кількість не сприяє ефективній роботі;

- доведено необхідність чіткого визначення видів загальнодержавних і місцевих податків та механізму правового регулювання податкової системи у Податковому кодексі України;

- визначено напрями вдосконалення правового регулювання податкової системи України з урахуванням набутого позитивного досвіду таких зарубіжних країн, як Росія, Таджикистан, Киргизстан, Казахстан, Молдова, Естонія, США, Франція, ФРН, Швейцарія;

- набули подальшого розвиткушляхи реформування податкової системи України на основі чіткої економічно обґрунтованої концепції, яка служитиме методологічною основою її розвитку;

- аргументовано положення щодо можливості визначення органами місцевого самоврядування права вибору та встановлення окремих видів місцевих податків, зборів, обов’язкових платежів з урахуванням потреб конкретного регіону, що сприяло б дієвому впливу на соціально-економічні процеси і стимулювало інвестиційну діяльність та правове регулювання податкової системи України з метою поступового зниження податкового тягаря платників податків.

Практичне значення одержаних результатівполягає в тому, що вони становлять як науково-теоретичний, так і практичний інтерес:

- у науково-дослідній сфері – положення та висновки дисертації можуть бути основою для подальшої розробки і вирішення проблем реформування та правового регулювання податкової системи України, відповідно до вимог сучасного суспільства;

- у правотворчості – для вдосконалення податкового законодавства та розробки Верховною Радою України нових нормативно-правових актів, у тому числі комітетом Верховної Ради України з питань законодавчого забезпечення правоохоронної діяльності, Кабінетом Міністрів України, Міністерством юстиції України, Державною податковою адміністрацією України та іншими органами, що здійснюють адаптацію законодавства України з питань правового регулювання податкової системи. Зокрема, розроблено пропозиції до проекту Податкового кодексу України, проекту Закону України „Про внесення змін і доповнень до Закону України „Про систему оподаткування” та проекту Закону України „Про внесення змін і доповнень до Закону України „Про державну податкову службу в Україні” – (реєстр № 03061), які були враховані та використані (акт впровадження Комітету Верховної Ради України від 10.05.2002 року №06-15/15-222);

- у правозастосовчій діяльності – використання одержаних результатів дозволить поліпшити практичну діяльність органів державної податкової служби України з стягнення податків і наповнення державного та місцевого бюджетів;

- у навчальному процесі – матеріали дослідження використані для написання навчально-практичних посібників з проблем правового регулювання податкової системи України, підготовки підручників, практикумів, курсів лекцій з предметів ,,Податкове право”, ,,Порівняльне податкове право і практична діяльність юриста”, при викладанні відповідних дисциплін у Національному університеті державної податкової служби України (акт впровадження від 22.05.2007р.). Положення дисертації дістали практичну реалізацію при викладанні курсів ,,Реєстрація та облік платників податків в органах державної податкової служби України” та ,,Модернізація державної податкової служби України” в Інституті післядипломної освіти державної податкової служби України, де проходять підготовку, перепідготовку та підвищення кваліфікації працівники органів ДПС України (акт впровадження від 23.05.2007р.).

Апробація результатів дослідження. Основні положення дисертації, теоретичні та практичні висновки і рекомендації оприлюднені в доповідях та повідомленнях на науково-практичних конференціях, семінарах і круглих столах: науково-практичній конференції ,,Реформа міжбюджетних відносин і проблеми розвитку податкової системи України”(м. Ірпінь, 1999р.); міжвузівській науково-практичній конференції ,,Проблеми правового регулювання діяльності суб’єктів підприємництва” (м. Донецьк, 2000р.); науково-практичній конференції ,,Проблеми гармонізації законодавства країн СНД та Європейського Союзу” (м. Ірпінь, 2004 р.); міжнародній науково-практичній конференції ,,Актуальні проблеми модернізації податкових і інших правоохоронних органів України та протидії правопорушенням у сфері господарської діяльності” (м. Ірпінь, 2006р.); відомчому семінарі – ,,Податкова політика. Досвід та основні напрями у сфері податкових реформ” (м. Київ, ДПА України, 2006р.); круглому столі - ,,Податкова політика України та механізми її реалізації в Податковому кодексі” (м. Ірпінь, 2007р.).

Особистий внесок здобувача.Наукове дослідження проведене автором особисто. Усі сформульовані в ньому положення, рекомендації та висновки обґрунтовані на підставі самостійно проведених досліджень.

Для аргументації окремих положень роботи використовувалися праці інших учених, на які обов’язково зроблено посилання. Ідеї та розробки, що належать співавторам, разом із якими були опубліковані наукові праці, у дисертації не використовувалися.

Публікації.Основні положення і висновки проведеного дослідження викладено у чотирьох наукових працях, що опубліковані у фахових виданнях, затверджених ВАК України, навчальному посібнику під грифом Міністерства освіти та науки України та двох тезах виступів на науково-практичних конференціях.

Структура дисертації за планом складається зі вступу, двох розділів, що включають вісім підрозділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Загальний обсяг дисертації становить - 221 сторінку, з яких 179 – основний текст рукопису, додатки на 25 сторінках. Список використаних джерел – на 17 сторінках і містить 198 найменувань.

РОЗДІЛ 1

Історичні етапи розвитку та становлення податкової системи на території України

1.1. Еволюція поняття ,,податок

У різні періоди існування людського суспільства постійно робилися спроби пояснити термін ,,податок”.

У давнину податки мали назву ,,податі”, під якою розумілися всі прямі податки або ж деякі окремі.

У теоретичне розуміння податку вчені різних шкіл в усі часи вкладали різний зміст. Більшістю з них податки сприймаються як примусові стягнення у вигляді обов’язкових грошових платежів з фізичних та юридичних осіб, що вилучаються державою внаслідок її превалюючої влади для забезпечення колективних потреб суспільства. Але існували і полярні думки, згідно з якими оподаткування асоціюється з прямим захопленням державою приватного фонду чи майна, а податок трактується як легальне пограбування за санкцією влади.

,,Як дозволену форму грабежу”, трактував податок Фома Аквінський. Він стверджував, що податки - ознака не рабства, а свободи [27, с. 367].

Поняття ,,податок” сягає своїм корінням у глибину віків. У дослідженні природи податку і змісту цього поняття необхідно дотримуватися логіки поступового і послідовного проникнення в сутність явищ і процесів, які асоціюються в сучасній свідомості з відчуженням індивідуальних доходів і зосередженням їх у загальнонаціональному фонді коштів.

У процесі історичного розвитку людства податки пройшли тривалий шлях еволюції. Знання історії виникнення податків має важливе значення для сучасного розвитку податкової системи. Разом з тим з-поміж опитаних нами 327 респондентів – працівників державної податкової служби України, на запитання, чи мали вони можливість ознайомитися з історією появи і розвитку податків, податкової системи на території сучасної України, ствердно відповіли – 49,5 %, що мають часткову уяву – 31,3 %, що не мали можливості – 19,2 % (Додаток В).

Поява податків пов’язана з виникненням держави. Суть податків, структура, призначення, роль, характер оподаткування визначається економічними і політичними передумовами суспільства. Податки становлять основну частину державного бюджету.

На початку людської цивілізації філософи трактували податок як суспільно необхідне і корисне явище, не зважаючи на те, що відомі їм податкові форми були варварськими: військові трофеї, використання праці рабів, жертвопринесення тощо.

З розвитком суспільства податкові форми постійно змінювалися, наближаючись до їх сучасного змісту. Незмінною залишилася глибинна сутність поняття ,,податок” – це процес усуспільнення частини індивідуальних доходів.

Тривалий час сплата податків мала хаотичний характер. Тому чіткого розмежування в поняттях ,,податок”, ,,платіж”, ,,збір” не було.

Наприклад, основними доходами Стародавньої Греції були доходи від оренди, казенні промисли, монополії, повинності, що накладалися на іноземців, доходи від рибних промислів, виручка від фіксованого майна, мито, добровільні внески та різні пожертвування.

Це саме було характерним і для Стародавнього Риму, але тут вперше спробували створити таку податкову систему, в основу якої було покладено майнове та поголовне оподаткування, на підставі оцінки та перепису майна, але при цьому було відсутнє визначення податку.

У східних слов’ян початком оподаткування була добровільна допомога і данина, що збиралися з чужих племен. Князь приймав ,,дари” і ,,поклони” від населення. З часом відносини з добровільних перетворилися на обов’язкові, які періодично сплачувалися, а данина і дар – у подать, хоча спочатку даниною обкладалися лише підкорені племена.

Виникнення постійних податків було пов’язано, насамперед, з необхідністю утримання постійної армії.

За висловом Й.М. Кулішера, ,,війна породила на світ податки, спочатку тимчасові, а потім, з появою війська, і постійні. Сучасна армія і сучасна податкова система – сіамські близнюки, нерозривно з’єднані, нерозлучні, неподільні” [81, с.66].

Згідно з проведеними ще у1908 році Е. Селігманом дослідженнями, податок проходив сім стадій розвитку:

- на першій стадії, панівною була ідея дарування (у середні віки індивідум робить подарунки уряду);

- на другій стадії уряд уже сам смиренно умовляв чи просив народ про підтримку;

- на третій стадії домінує ідея допомоги, що надається державі;

- на четвертій стадії проявляється ідея про жертву, яку приносить індивідум в інтересах держави;

- на п’ятій стадії у платника розвивається відчуття боргу, обов’язку, якому і відповідає англійське слово ,,duty” (тобто ,,податок”);

- лише на шостій стадії появляється ідея примусу з боку держави;

- на останній, сьомій стадії, появляється ідея відповідної частки чи окладу, встановлених або розрахованих урядом, незалежно від волі платників податків [33, с.22].

У розвитку оподаткування можна виділити три етапи.

Перший етап охоплює період з моменту появи податків до середини XVIIстоліття. Цей етап можна назвати архаїчним. Для нього характерні періоди від так званих,,диких” форм оподаткування, які навіть не сприяли процесу відтворення, до „чудернацького” оподаткування (на вікна, димарі тощо), до визнання податків, за висловом Ф. Аквінського, ,,як дозволеної форми грабежу”.

Другий етап охоплює період із середини XVIIдо середини ХХ століття. Він характеризується встановленням системи оподаткування.

Третій етап розвитку оподаткування починається з 60-х років ХХ століття і охоплює сучасний період [187, с. 35 – 36].

В Європі до XVI– XVIIстоліття розвинені податкові системи були відсутні. Податкові платежі проводили у вигляді разових вилучень.

Коли ж населення примирилося з податками і вони перетворилися в основне джерело державних доходів, відбувається формування перших податкових систем, що включали прямі і непрямі податки. Але держава все більше потребувала не тільки дієвої податкової системи, але й наукової теорії оподаткування.

Одним із найдавніших джерел державних прибутків (не беручи до уваги військову здобич) були так звані ,,домени”, або державне майно, казенні землі і ліси. Спочатку вони були власністю ,,государя”, прибутки якого були одночасно і прибутком держави.

Другим важливим джерелом державних прибутків були ,,регалії”, тобто прибуткові прерогативи казни [198, с. 156].

З усіх прибутків держави податкам належить одне з головних місць.

Саме існування держави нерозривно пов’язане з податками.

Про значення податків для держави і кожної людини, зокрема, дуже коротко і влучно висловився Бенджамін Франклін: ,,У житті є дві речі, що не викликають сумніву: смерть і податки” [198, с. 156].

В епоху просвітництва (ХVII – XVIII ст.) у Франції виникла атомістична теорія. Її представники Вобан Себастьан Ле Претр (1633 – 1707 рр.) та Монтеск’є Шарль Луї (1689 – 1755 рр.) розглядали податок як плату кожного громадянина за охорону його особистої та майнової безпеки, за захист країни, інші послуги [196, с. 7].

Поступово ця теорія переросла в теорію фіскального договору – вона розглядає державу як об’єднання людей для охорони життя, свободи, майна. Усі учасники такого об’єднання віддають частину свого майна, щоб бути впевненими і спокійно користуватися земними благами.

Цієї думки дотримувалися Монтеск’є Шарль Луї (1689 – 1755 рр.), Мірабо Віктор Рикеті (1715 – 1789 рр.), Вольтер Марі Франсуа Аруе ( 1694 – 1778 рр.), Гоббс Томас (1588 – 1679 рр.).

Останній писав, що держава припиняє війну всіх проти всіх. Податки є тією ціною, якою купується мир [196, с. 7].

Шотландський економіст і філософ Адам Сміт (1723 – 1790 рр.) вважав податки платою за послуги держави [196, с. 8].

А. Сміт визначав податки як тягар, що накладався державою в законодавчому порядку, в якому було передбачено його розмір і порядок сплати. Він стверджував, що податки для того, хто їх сплачує, – ознака не рабства, а свободи [41, с. 16].

Тьєр Адольф (1797 – 1877 рр.), Мак-Куллох Джон Рамсей (1789 – 1864 рр.) називали платників податків членами страхової спілки, де кожний платить пропорційно до своїх прибутків чи майна, тому що витрати з охорони та захисту повинні розподілятися за сумою власності, яка охороняється [196, с. 9].

Оригінальною є думка Прудона П’єр Жозефа (1809 – 1865 рр.), який називав податок обміном. Характеризуючи державу як орган, який своєю діяльністю повинен задовольнити колективні потреби населення, Прудон П’єр Жозеф вважав, що держава не повинна втручатись у діяльність відведену приватній ініціативі. Але разом з тим він підкреслював, що є окремі блага, виробництво яких на себе не можуть взяти приватні особи. Їх виробляє суспільство, вони формують спеціальність держави, а тому в обмін на це особи повинні сплачувати податки.

Він стверджував, що податок – це обмін. Згідно з цією теорією держава - це не лише суд, поліція, дипломатія, армія. Вона ще є органом, який своєю діяльністю повинен задовольнити колективні потреби населення [196, с. 9].

Потреба у залежності податків від платоспроможності платника – реалії сьогодення. Надвисокий рівень податків призводить до згортання виробництва, а існування податкових привілеїв для окремих платників неминуче приведе до вибуху суспільного невдоволення.

У міру розширення державних завдань у податках почали вбачати правильні, періодичні, законом встановлені внески громадян, які вони роблять відповідно до їх доходів на користь держави (Л. Штейн) [3].

Д. Рікардо визначав податки як частину доходів від землі і промисловості держави, яку віддають піддані в розпорядження держави [3].

Найбільш повним на той час було визначення, що дав професор А. Вагнер, який трактує податки як ,,примусові внески окремих господарств чи приватних осіб для покриття загальних витрат держави або суспільних союзів, які справляються через суверенітет держави або влади місцевих органів, у вигляді і розмірі, однобічно визначених ними, як загальна винагорода за всі послуги держави та місцевих суспільних союзів на загальних засадах і в певних масштабах [197, с. 6 – 7].

Більш чітке визначення дав німецький фінансист Нейман. Податками він називає ,,платежі, встановлені для отримання доходів державою та общинами, оскільки вони не є винагородою за спеціальні послуги держави чи общини” [197, с. 8].

М. Фрідман вказує: ,,Податками слід вважати примусові збори, що справляються на користь держави або общини, оскільки ці збори не є платою за спеціальні послуги держави чи общини” [197, с. 8]. Це визначення відрізняє податок як від мита, так і від державних доходів приватно-правового характеру [197, с. 8].

Представник американської школи Е. Селігман у своєму визначенні податку вказує на відсутність безпосередньої користі у платника податку. На його думку, ,,податок є примусовий збір, що справляється державою з окремої особи для покриття витрат, викликаних загальнодержавними потребами без усякого відношення до спеціальної користі платника [143, с. 89].

Д. Львов трактує податок так: ,,Податок – це обов’язкові для громадян платежі відомої частки свого майна чи праці з метою задоволення державних чи суспільних потреб [83, с. 285]. Він звертає увагу на дві важливі, на його думку, риси податку: обов’язковість платежу та встановлення його верховною владою, плата вноситься для задоволення потреб держави [32, с. 16].

А.А. Ісаєв визначає податки як ,,обов’язкові грошові платежі приватних господарств, які служать для покриття загальних витрат держави та одиниць самоврядування” [32, с. 16].

Свого часу ще П. Прудон правильно наголошував, що ,,по суті, питання про податки виступають питаннями про державу” [136, с. 56].

Є. Сакс обґрунтовував податок на чисто економічних явищах. ,,Держава задовольняє визначені потреби особи, а особа, в свою чергу, за це їй сплачує певну суму коштів у вигляді податків” [120, с. 64]. Таким чином, Є. Сакс визначення податків базував на понятті обміну між державою і фізичною чи юридичною особою.

Л.У. Маццола доводив, що податки завжди розробляються і будуються тим класом, якому на певний час належить влада в державі. Тому класи, які мають владу, завжди більше оподатковуватимуть класи безвладні, і тільки тоді, коли вже немає чого обкладати або ж фіскальних надходжень не вистачає для нормального функціонування держави, вони хоч-не-хоч покладають частину обов’язкових платежів на себе [146, с. 93].

Розкриваючи сутність податків, не можна не зупинитися на поглядах основоположника російської фінансової науки І.Х. Озерова. У своїй фундаментальній праці ,,Основи фінансової науки” він зазначав, що ,,податки – це обов’язкові платежі, що сплачуються підданими держави для виконання покладених на неї функцій” [120, с. 42].

За радянських часів існували різні погляди на поняття податку.

Податок у Радянському Союзі – це установлений вищим органом державної влади обов’язковий платіж, який сплачують кооперативно-колгоспні та інші громадські організації і громадяни в бюджет у конкретному розмірі і в точно встановлені строки [23, с. 113].

Визначення податку дається і в іншому трактуванні.

,,Податки в СРСР – це платежі, що вносяться в державний бюджет на основі актів вищого органу державної влади або його Президії юридичними особами і громадянами безоплатно, у визначених розмірах і у встановлені строки, для задоволення загальнодержавних потреб” [152, с. 277].

Фінансова наука того час користувалася визначенням податку, яке панувало в західній фінансовій науці. Податками називалися примусові збори, що стягувалися державою чи уповноваженими нею публічно-правовими органами внаслідок права верховенства, без будь-якого еквівалента з боку держави, на підставі виданого закону, та ті, що йдуть на покриття загальнодержавних потреб” [136, с. 72].

У радянській фінансовій енциклопедії 1924 р. подано таке визначення податку: ,,Податки – примусові збори, що стягуються з населення з метою покриття загальних потреб держави” [136, с. 72].

У період соціалізму в Україні, як і в цілому в той час Радянському Союзі, у фінансовій науці визначення податків зводилося до його ідеологічного та класового змісту, податок визначався як інструмент експлуатації в буржуазних державах. І взагалі фактично останні десятиріччя існування колишнього СРСР та власне в Україні проблемою побудови нової податкової системи ніхто не займався, як і не проводилися фундаментальні дослідження в цій сфері. Як влучно підкреслив В. Пансков: ,,...Не було потреби: суспільство законодавчо промовило побудову першої в світі держави без податків” [125, с. 12].

Поняття податку використовується в сучасній юридичній та економічній літературі для того, щоб визначити обов’язкові платежі, встановлені вищими органами державної виконавчої влади, які сплачують фізичні і юридичні особи в бюджет у розмірах і в строки, передбачені законом [17, с. 4].

Доцільно зазначити, що таке визначення податків не переконливе хоча б тому, що не всі платежі в бюджет можуть бути віднесені до категорії податків (наприклад, прибутки від комерційної діяльності держави в самій державі та за її межами) [187, с. 34].

На жаль, доводиться констатувати той факт, що на сучасному етапі не існує загальноприйнятого визначення поняття податку. Відсутність такого поняття відображається у значних прогалинах, які мають вагоме місце в дослідженнях, присвячених оподаткуванню.

Перша спроба розкрити економічну сутність податку була зроблена Д. Рікардо. На його думку, ,,податки становлять ту частку продукту і праці країни, яка надходить у розпорядження уряду, які завжди сплачуються в кінцевому рахунку, з капіталу або з прибутку країни” [187, с. 38].

До найбільш типових понять, що відображають саму сутність податку, належать наступні.

На думку Н. Тургенєва: ,,Податки – суть засобів до досягнення мети суспільства чи держави, тобто тієї мети, яку люди собі ставлять при об’єднанні в суспільство чи державу. На цьому базується і право уряду вимагати податі від народу” [187, с. 38].

А. Тривус зазначав, що ,,податок являє собою примусове стягнення з платника деякої кількості матеріальних благ без відповідного еквівалента, яким є ті послуги, які встановлює платнику державна влада” [187, с. 38].

У відомій праці ,,Теорія податків” А. Соколов стверджував, що ,,під податком потрібно розуміти примусовий збір, що стягується державною владою з окремих господарських осіб чи господарств, для покриття нею розходів чи для досягнення будь-яких завдань економічної політики без надання платникам його спеціального еквівалента” [187, с.38].

Разом з тим, незважаючи на деякі розбіжності в повноті визначення поняття ,,податок”, Н. Тургенєв, А. Тривус, Н. Соколов прийшли до єдиної думки, що він має примусовий характер і служить, у першу чергу, для покриття державних розходів [31, с. 8].

Типове визначення дають В.В. Буряковський, В.Я. Кармазін та інші. На їх думку, ,,податки – це встановлені вищим органом законодавчої влади обов’язкові платежі, які сплачують фізичні чи юридичні особи в бюджет у розмірах і строках, передбачених законом” [17, с. 4].

На думку Ю.В. Чередніченка, ,,податки – це форма відносин розподілу прибутку, що прийнята в окремій країні” [187, с. 38].

Щодо визначення поняття податку до цього часу не існує єдиної думки.

„Податок – це фіксований, обов’язковий, безоплатний платіж юридичних і фізичних осіб до бюджету держави на підставі діючого законодавства” [196, с. 3].

„Податок – обов’язковий внесок у бюджет або в позабюджетний фонд, що здійснюється в порядку і на умовах, визначених законодавством” [31, с. 7].

На думку Д.І. Голосніченка: ,,під податком необхідно розуміти обов’язкові для громадян платежі відомої частки свого майна чи праці з метою задоволення державних або суспільних потреб” [32, с. 16].

Найбільш загальний характер має наступне визначення. ,,Податок – це плата суспільства за виконання державою її функцій, це відрахування частки вартості валового національного продукту (ВНП) на суспільні потреби, без задоволення яких сучасне суспільство існувати не може” [127, с. 12].

Необхідно погодитися з думкою Кучерявенка М.П. стосовно виділення в межах єдиного терміна ,,податок” двох значень: податок як правова категорія та податок як прикладна категорія.

Щодо характеристики податків як правової категорії здебільшого, робиться акцент на перехід права власності держави, зміну форм власності. З позицій предмета фінансового права, головне в податках – надходження коштів державі для задоволення суспільних видатків, наповнення бюджету.

Визначаючи податки як прикладну категорію, необхідно фактично сумувати всі основні ознаки податку [92, с. 110].

До визначення поняття ,,податки” можна підходити з різних позицій: правової, економічної, соціальної тощо.

Податок – єдина законна (встановлена законом) форма відчудження власності фізичних і юридичних осіб на підставі зобов’язань, індивідуальної безоплатності, безповоротності, забезпечена державним примусом, яка не має характеру покарання або контрибуцій, з метою забезпечення платоспроможності суб’єктів публічної влади [168, с. 159].

Д.Г. Чернік сутність податку розумів ,,у вилученні державою на свою користь відповідної частини валової внутрішньої продукції у вигляді обов’язкового внеску” [88, с. 42].

Законодавче визначення дається в статті 8 частини першої Податкового кодексу Російської Федерації. Під податком розуміється обов’язковий, індивідуальний, безоплатний платіж, що стягується з організацій і фізичних осіб у формі відчудження і належить їм на підставі права власності, господарського віддання або оперативного управління грошових коштів, з метою фінансового забезпечення діяльності держави і (або) муніципальних утворень [108].

Поняття ,,податок” законодавчо визначив і закріпив Конституційний Суд Російської Федерації.

Він вказав, що ,,податковий платіж – це основана на законі грошова форма відчудження власності з метою забезпечення розходів публічної влади, що здійснюється в тому числі на основі обов’язковості, безповоротності й індивідуальної безоплатності” [134].

Визначення терміна ,,податок” сприяє правильному застосуванню норм законодавства, дозволяє визначити обсяг повноважень суб’єктів податкових відносин. Але головне – не можна без чіткого визначення цього терміна правильно сформулювати фінансову або інші види відповідальності платників податку [41, с. 16].

У Російському законодавстві ,,під податком, збором, митом іншим платежем розуміється обов’язковий внесок у бюджет відповідного рівня або в позабюджетний фонд, що здійснюється платником податку в порядку і на умовах, визначених законодавчими актами”. Це визначення не розкриває повністю правових ознак податку і ускладнює відмінність податкового платежу від неподаткового [41, с. 16].

Правознавці розглядають податки як обов’язкові, індивідуально безоплатні платежі в бюджет і позабюджетні фонди. Так, за визначенням С. Пепеляєва податок є ,,єдинно законною (встановленою законом) формою відчудження власності фізичних і юридичних осіб на підставі обов’язковості, індивідуальної безоплатності, безповоротності, що забезпечена державним примусом, яка не має характеру покарання або контрибуції, з метою забезпечення платоспроможності суб’єктів публічної влади” [41, с. 16].

При цьому Є.Н. Євстигнєєв виділяє такі основні моменти, які є важливими для розуміння самої суті оподаткування.

До них належать:

  • прерогатива законодавчої влади затверджувати податки;
  • головна риса податку – односторонній характер його встановлення;
  • сплата податку – обов’язок платника податку, який не породжує зустрічного обов’язку держави;
  • податок стягується на умовах безповоротності;
  • мета стягнення податку – забезпечення державних розходів взагалі, а не якогось конкретного розходу [41, с. 16 – 17].

У статті 2 Закону України ,,Про систему оподаткування” від 25 червня 1991 року зазначено, що ,,під податком і збором (обов’язковим платежем) до бюджетів та до державних цільових фондів слід розуміти обов’язковий внесок до бюджету відповідного рівня або державного цільового фонду, здійснюваний платниками у порядку і на умовах, що визначаються законами України про оподаткування”.

У частині другій цієї ж статті подано поняття державних цільових фондів, під якими розуміються ,,фонди, які створені відповідно до законів України і формуються за рахунок визначених законами України податків і зборів (обов’язкових платежів) юридичних осіб незалежно від форми власності та фізичних осіб”, а ,,сукупність податків і зборів (обов’язкових платежів) до бюджетів та до державних цільових фондів, що справляються у встановленому законами України порядку, становить систему оподаткування” [42].

У статті 2 Закону України ,,Про внесення змін і доповнень до Закону України ,,Про систему оподаткування” від 2 лютого 1994 року, поняття податку розкрито в такій редакції: ,,Під податком, збором, іншим обов’язковим платежем до бюджетів і внеском до державних цільових фондів розуміється обов’язковий внесок до бюджету відповідного рівня або державного цільового фонду, здійснюваний платниками у порядку і на умовах, що визначаються законодавчими актами України” [44].

Законом України ,,Про внесення змін до Закону України ,,Про систему оподаткування” від 18 лютого 1997 року поняття податку викладено аналогічно як і в редакції Закону України ,,Про систему оподаткування”, що був прийнятий 25 червня 1991 року [45].

У такій редакції поняття податку існує до цього часу, тому вважаємо за доцільне запропонувати авторське визначення податку: „Податок – це обов’язковий, безоплатний внесок до бюджету відповідного рівня або державного цільового фонду, здійснений юридичними і фізичними особами у відповідних розмірах, порядку та умовах, встановлених законодавством України” і внести пропозицію доповнити Закон України „Про систему оподаткування” та проект Податкового кодексу України таким визначенням цього поняття.

Як бачимо з усіх перерахованих визначень, законодавство не розмежовує такі категорії понять, як податки, збори, платежі. Тому термін ,,податок” можна трактувати в широкому та вузькому значенні.

У широкому розумінні під податком розуміють будь-які відрахування для фінансування державних видатків (податки, збори, платежі).

У вузькому значенні податком можна вважати певний різновид обов’язкових відрахувань, який наділений характерними тільки для нього ознаками, а саме:

  • податок – це відчуження частини власності суб’єктів у дохід держави;
  • податок – це обов’язковий внесок, сплата якого має примусовий характер;
  • сплата податку відбувається в грошовій формі;
  • податок сплачується на підставі безоплатності;
  • податок вноситься у бюджет чи позабюджетний фонд;
  • податок – абстрактний платіж, який немає цільового призначення.

У законодавстві, спеціальній літературі та практиці оподаткування поряд із категорією ,,податок” використовуються поняття ,,мито”, ,,збір”, ,,акциз”, ,,відрахування”, ,,плата”, ,,платіж” тощо.

З позиції держави, немає суттєвого значення, як називається той чи інший платіж, головне для неї – його повне і своєчасне надходження.

Для законодавця ці терміни з юридичного погляду є рівнозначними, вони є синонімами, оскільки мають одне й теж значення, а різні їх назви пояснюються практикою, що склалася. Слід зазначити, що між цими поняттями існують певні відмінності суто теоретичного характеру.

Розуміння і чітке визначення терміна ,,податок” в усіх аспектах є надзвичайно важливим, тому що це сприяє правильному застосуванню норм законодавства, дозволяє визначити обсяг повноважень суб’єктів податкових відносин.

1.2. Податки на території України періоду Київської Русі

(іx–середина хіІІ століття)

Існування податків в Україні тісно пов’язано з виникненням, формуванням і розвитком Київської Русі як держави.

У літературних джерелах цей період одні автори відносять до VІІІ – ХІІ інші до ІХ – ХІІІ століття [111, с. 45; 196, с. 12].

Виникнення податків на початковому етапі розвитку людської цивілізації пов’язано з найпершими людськими потребами, які могли задовольнитися через суспільну діяльність [101, с. 105].

Н.І. Тургенєв розглядав податки як історичну категорію, виникнення якої пов'язано з виникненням держави і вважав податки основним джерелом доходів держави [159, с. 85].

Деякі слов'янські племена ще задовго до створення Київської Русі платили дань більш сильним сусідам – хазарам, норманам. Так, у полян, які займалися землеробством і скотарством, ми знаходимо перші зразки поземельної податі – вони її сплачували хазарам від рала (плуга). Інші племена, які займалися рибальством, мисливством, сплачували данину то з диму, то з людини [106, с. 111 – 112; 88, с. 16].

До данини існували так звані „дари” і „поклони”, які були винагородою князю за так званий захист і підтримку миру.

Такий податок прирівнювали до страхової премії, яку сплачували за безпеку і гарантію власності [191, с. 499].

Але, як зазначає М.П. Кучерявенко, „дар” (поклон) відрізнявся від дані, по-перше – розміром; по-друге – збиранням і по-третє – характером, процедурою збору. Оскільки „дари” були менші данини, збиралися вони не князями чи їх намісниками, а самими платниками – підданими особами на місцях, а потім доставлялися князю” [89, с. 323].

Крім того, „дари” було у вигляді випадкової, надзвичайної податі, яка стягувалася при в'їзді князя в будь-яке місто (місцевість) та при виїзді з нього. У деяких випадках дари приносили князю при вступі його на престол. Наприклад, такий збір був у Новгороді. Великий князь стягував його на третій рік і називався він крюком [89, с. 323].

Спочатку податки існували у вигляді безсистемних платежів, що були переважно в натуральній формі і називалися данина, подимне, пополужне, полюддя тощо [177, с. 34].

Крім того, в Київській Русі сплачували так зване мито.

Спочатку митні порядки існували в містах Причорномор’я, а також згадуються у перших міжнародних угодах, зокрема в договорах 907, 911 років Київської Русі з Візантією [158, с. 45].

Про це свідчать історичні джерела. С.М. Соловйов, зокрема, зазначав: “Приклад Візантії та скупчення іноземних купців у Києві дали зрозуміти вигідність торгівлі для скарбниці князівської, в яку збиралися торгові мита. І от київський князь зобов’язує болгар не купувати товару в селах у тіунів та інших осіб, а купувати його у містах. Тут очевидні два види торгівлі: початкова, за якої будь-хто збував будь-кому залишок своєї власності, й торгівля в справжньому розумінні, яка внаслідок урядових розпоряджень починає витісняти першу” [21, с. 138].

Отже, як видно із зазначеного, князь і його радники проводили таку політику, яка б дозволила сконцентрувати торгівлю в містах, перетворивши її на організовані, підпорядковані міській владі центри. Це сприяло спрощенню контролю за укладанням відповідних угод, сплатою податків. Менш проблематичним ставало й збирання мита за право торгувати. Князівська скарбниця вчасно поповнювалася, доходи зростали прямо пропорційно кількості здійснених торгових операцій.

Найдавнішою формою прямих податків у Київській Русі була данина, яка здебільшого йшла на утримання княжого двору і дружини.

Перші згадки про стягнення данини відносяться до епохи князя Олега. У давньоруських літописних зводах термін „дань” – „данина” вживається насамперед як військова контрибуція, яку підвладні слов'янські племена платили своїм переможцям: на півночі – варягам, на півдні – хазарам. Даниною обкладалися підкорені племена, як слов'янські так і не слов'янські, і перші руські князі.

Як зазначає В. Курі, „тільки переможені народи сплачують данину, тобто ціну, якою відкупляються від рабства, утворюючи заміну рабського служіння” [82, с. 125].

Однак не завжди князям вдавалося утримувати в покорі племена. Про це свідчить такий яскравий епізод, наведений у “Великій історії України”: “Болгари були сильні і заможні, і важко було їх підбити. Коли було приведено бранців, мудрий Добриня оглянув їх і сказав: “Всі вони в чоботях, - такі не схочуть давати нам дані, краще ходімо на тих, що ходять у лаптях” [21, с. 139].

У мірі зміцнення і посилення Київської феодальної держави данина втрачала значення контрибуції і перетворювалася на подать, яку сплачувало населення державі. Першим письмовим джерелом, що підтверджував факт збирання податків на Київській Русі є „Повість вренних лєт”, знаменитого літописця Нестора (приблизно 1113 р.), в якому розповідається про похід у 945 р. Київського князя Ігоря за даниною до древлян і в якій перераховуються народи „иже дань дают Руси” [159, с. 17].

На ранній стадії становлення державності у Київській Русі основною формою натуральної повинності – одним із перших видів податку – були данина і полюддя. У „Повісті вренних лєт” згадується про данину від окремої будівлі – диму. Подимна данина з часом трансформувалася у поземельну – від рала або плуга [7, с. 95; 184, с. 47].

За свідченням Нестора, деякі слов'янські племена ще в IXст. поневірялися в лісах, жили в хижах, землянках тощо і тільки дим вказував на існування людського житла [89, с. 343]. Стягувати данину з диму було просто, зручно і вигідно. Данина мала звичаєвий характер і саме це робило її протягом тривалого часу відносно постійною. В умовах панування натурального господарства грошові побори були обмежені і велика частина данини збиралася натурою. Вона, як правило, сплачувалася продуктами промислів і сільського господарства (хлібом, медом, воском, хутром, шкірами тощо), а пізніше грошима.

Як повідомляє історик С.М. Соловйов, „одні платили міхами з диму, або пригодного житла, інші по шлягу від рала” [149, с. 11]. У цьому випадку під ралом розумілася одиниця обкладення – плуг або соха.

В.О. Ключевський стверджує, що під „шлягом” необхідно розуміти іноземні металеві гроші, які були тоді засобом платежу на Русі – переважно срібні арабські дирхеми [68, с. 165].

З IX століття данина стає основним джерелом поповнення князівської казни. Як стверджує Д.Г. Черник, що “фактично це було пряме оподаткування, що зароджувалося” [186, с. 12].

Князь Олег встановив данину ільменським слов'янам, кривичам і мері. У 883 р. покорив древлян і визначив данину – по чорній куниці з житла. У наступному році переміг дніпровських “северян” і обложив їх легкою даниною. Про це стало відомо родимичам, що жили на березі річки Сожі, які без опору почали самі сплачувати данину київському князю, який їх захищав від хазар. Якщо хазарам вони платили по два шляга від рала, то зараз стали платити по одному шлягу [186, с. 13].

Близько 1/3 зібраної данини, як правило, князь брав на свої особисті потреби, а решта йшла на утримання дружини, органів управління, ведення війни [198, с. 40].

Данина, мито формували князівський бюджет, були його фундаментом, гарантували економічну безпеку держави. Наповненість скарбниці дозволяла підтримувати належним чином авторитет князя і його дружини. Для неї князь не шкодував нічого. “З дружиною здобуду срібло та золото”, - говорив Володимир Святославович. Літописець дає таку оцінку князеві: “Він не збирав багато вир і продаж неправедних не накладав на людей; однак, якщо трапиться права вира, її брали та відразу віддавали дружині на зброю” [21, с. 140].

Крім того, за князя Володимира на Київській Русі були введені так звані “великі ріжниці десятини” – тобто десята частина княжих прибутків йшла на утримання Десятинної церкви, побудованої за наказом князя. “Се даю церкви сей святій Богородиці от имени своего и от моихъ градъ десятую часть” [21, с. 140].

На перших порах данина була „платіжкою” за спокій, але з часом вона перетворилася в податок, який повинні були сплачувати всі підлеглі народи. С.А. Корф у розвитку данини в Київській Русі виділяв три стадії:

  • дань у вигляді простої контрибуції з населення, яку брав князь за свій військовий ризик;
  • дань, яку брав князь, який уже твердо тримав владу в окремо взятому князівстві;
  • дань, що мала характер державної повинності [77, с. 85-86].

М.П. Кучерявенко в розвитку данини виділяє чотири етапи.

Перший етап характеризується використанням данини як військової контрибуції, цей платіж був іноді випадковий і неперіодичний.

На другому етапі відбувається консолідаційне значення данини, яке включає всі платежі і фактично охоплює всі доходи князя.

На третьому етапі данина виступає як один із прямих податків, яка має визначальне значення в податковій системі.

Четвертий етап – період формування й укріплення централізованої самодержавної держави характеризується тим, що данина трансформується в незначне джерело доходів [89, с. 328].

Спочатку це був нерегульований, а пізніше все більше систематичний прямий податок.

До прямих податків також належали дари (добровільне підношення підданих), оброк (плата за користування земельними надрами, знаряддями праці).

Данина справлялася двома способами: повозом – коли її привозили в Київ і полюддям, коли князі чи їх дружинники самі їздили за даниною.

Полюддя у Київській Русі носило характер щорічного об¢їзду князем з його дружиною підвладного населення для „кормління” і збирання данини „ходіння по людях”. Про полюддя у слов¢янських землях згадується в арабських джерелах X– XIст. (Ібн Руста Гардізі), а також у творі „Про управління імперією” імператора Костянтина VIIБагрянородного (середина Xст.). Термін „полюддя” зустрічається у давньоруських літописах і грамотах XIIст. [195, с. 653].

Розмір данини під час полюддя, яке сплачувалося грішми, хутром, зерном, медом, не було визначено, що створювало умови для конфліктів між Київським князем і підлеглим йому населенням.

Полюддя нічим не регламентувалося, залежало від самих потреб і задумів князя, збиралося восени (зокрема, в листопаді) і, як правило, мало характер походів, які періодично повторювалися.

З часом полюддя перетворилося вже в регулярний податок не залежно від того чи приїздив за даниною сам князь, чи його агенти [36, с. 120].

В.О. Ключевський виділяє дві групи прямих податків, які існували в Київській Русі.

До першої належали данина або податі князю і до другої – так звані корми, що йшли місцевим управителям [89, с. 351; 69, с. 166].

Корми – це спеціальні платежі, які застосовувалися у таких формах, як в¢їзний платіж, що стягувався при вступі управителя в управлінням округу; постійний (річний) – платежі, що сплачувалися в відповідні фіксовані строки (петровський, різдвяний).

Тривалий час вони стягувалися в натуральній формі (м'ясом, хлібом, зерном, сіном), а при переході до централізованої держави були перекладені в грошові оклади. Корми як специфічна форма платежу розвивалися з полюддя, коли податне населення приносило князю продукти під час його об'їздів. З переходом до кормів намісники не об'їжджали території, а чекали підношень. Підношення відбувалися при в'їзді на Петровий день і на Різдвяні свята у вигляді відповідної кількості продуктів. Кожне таке підношення визначалося на підставі сошної розверстки, при якій на кожну соху припадала відповідна кількість випеченого хліба, м'яса, сіна тощо. В.О. Ключевський характеризував корми як різновид полюддя, яке стягувалося в іншій формі [89, с. 353; 69, с. 162].

При зборі данини проявлялися найбільш характерні, негативні риси феодально-децентралізованої системи: неврегульованість розмірів і періодичності збору більшості податків, їх величезна кількість і різнорідність, випадковість і свавілля поборів, збирання особами, які особисто зацікавлені у максимальному доході. Усе це призводило до значних зловживань, результатом чого були заворушення і навіть повстання [196, с. 23].

Класичним прикладом стали події 945 р. – повстання у Древлянській землі проти Київського князя Ігоря. Під час полюддя він спробував стягнути данину з древлян двічі, за що і поплатився головою. За свідченням Н.М. Карамзіна, князь Ігор забув, що поміркованість є добродатель влади і обтяжив древлян тяжкою даниною, а тримавши її, повернувся вимагати нової. Древляни не витримали „подвійного оподаткування і князь був убитий” [186, с. 13].

Дружина Ігоря княгиня Ольга жорстоко помстилася древлянам. Проте смерть Ігоря примусила її „уважно поставитися до справи оподаткування людності” [111, с. 46].

За твердженням М. Буланже, „приборкавши древлян і з’явившись за даниною в Новгород Великий, княжна значно зменшила свій апетит і повела себе досить ліберально” [16, с. 117].

Княгиня Ольга (945 – 957) упорядкувала фінансову систему, започаткувала більш стабільне стягнення податків. Вона запровадила адміністративно-фінансові пункти для збирання данини, так звані „становища”, використавши для цього центри сільських общин – погости, двори, куди звозили данину. Для стягнення податі призначалися постійні князівські агенти – збирачі данини. Були встановлені „оброки”, „уроки”, „устави”, „дані”, які визначали зміст та розмір данини [196, с. 24; 184, с. 40; 74, с. 96].

Уроки – це перелік повинностей, якими встановлювалися розмір і термін сплати данини. Розмір данини визначався окремо для кожного племені і підлягав консолідованій сплаті. Устав – це визначення, тлумачення порядку стягнення.

Сенс реформи княгині Ольги полягав у тому, що замість періодично здійснюваного полюддя було створено постійно діючу густу мережу фінансових органів.

Упорядкована податкова система виключала можливість подвійного полюддя, обмежила свавілля князів і воєвод.

Це була, по суті, перша спроба реформи податкової системи, спрямована на впорядкування збору податків із визначенням примітивного адміністративно–територіального устрою і фінансової системи держави.

Данина як пряма подать існувала протягом XI– XIIі першої половини XIIIстоліття [159, с. 19]. Разом з тим слід зазначити, що навіть у ті часи було виділено категорії людей, які звільнялися від сплати данини. До них належали дружинники, князівські слуги, духовенство [7, с. 95].

З появою християнства з’являються нові податки на користь духовенства.

Згідно з „Уставом Великого Князя Київського и всея Руси” духовенство для своїх потреб збирало мито під час проведення організованих свят, ярмарок тощо [111, с. 61].

У 988 – 996 роках князь Володимир Святославович встановив церковну “десятину”, що призначалася для будівництва церкви Богородиці (Десятинної церкви в м. Києві). Спочатку це була тимчасова подать у розмірі 1/10 усіх доходів населення. Пізніше цей податок переріс у постійний дохід на потреби духовенства.

За правління Ярослава Мудрого (1019 – 1054 рр.), який продовжив і вдосконалив те, що започаткували його попередники, був складений перший писемний звід законів – „Руська правда”, яка детально регламентувала систему оподаткування і стала правовим кодексом всієї Київської Русі.

Складовою її частини був „Покон вірний”, який детально регламентував діяльність податкової системи [196, с. 40].

Одним із видів тодішньої податі була подать на „дим” (двір), який визначався кількістю печей, труб у кожному дворі. Існування цього податку ґрунтувалося на історичній традиції стягування податі з диму, тобто окремого житла. Виникнення цього податку сягає коренями того періоду часу, коли варяги стягували данину з слов’янських племен, що проживали у лісах, а поляни платили хозарам „от дыма по мечу” [159, с. 17]. За такого способу проживання про наявність людської землянки свідчив лише дим, що виходив з неї. Така форма стягнення податей була зручною лише тоді, коли населення складалося з невеличких родин та окремих дворів. Запровадження подвірного оподаткування значно збільшило кількість платників податків за рахунок введення до них тих категорій населення, що раніше були звільнені від сплати податків, так званих “задвірних”, “ділових людей”, половників тощо.

Як у містах, так і в селах житло окремої сім’ї отримало назву „двору”. Двори з землею називалися селянськими, а без землі – бобильськими. Двір, який належав платникові податку, називався тягловим або чорним. Двори, звільнені від податків, називалися білими [88, с. 17].

„Дим” – подвір’я, що мало певну земельну ділянку, у середньому воно дорівнювало одному плугові – 15 га, 20 – 30 „димів” становили „дворище” що, як правило, об’єднувало родичів, які виконували податкові зобов’язання. „Дворища” об’єднувалися у громади, на чолі яких стояли старости. Та частина людей, яка повинна була платити всі податки і на користь держави виконувати повинності, називалася „черню” або „чорними” людьми.

Дим (двір), дворища були основними об’єктами оподаткування.

В наслідок цього, величина податі встановлювалася на кожний двір або податну особу („тягло”).

Термін „тягло” має декілька значень: сукупність майна окремої людини, яка обкладалася податками; сукупність суспільних тягот, що накладалися на певну діяльність. Цей термін походить від виразу „тягнути”, що означало обов'язок сплачувати податки, відробляти повинності [88, с. 17]. У подальшому слово „тягло” мало більш вузьке значення, як ділянка державної землі, що перебувала у володінні приватної особи, за яку сплачувався оброк. Тому всі двори, заклади, що перебували на державній або тягловій землі називалися тяглими.

Широкого розповсюдження в той період отримав такий вид податку, як поплужне. Поплужне – поземельний податок, який сплачували залежні селяни натурою (зерном, медом, воском) у Київській Русі протягом ІХ – першої половини ХІVст. Одиницею оподаткування був плуг, звідки і назва податку. Поплужне йшло на військові витрати та утримання великокнязівського двору [139, с. 13].

Необхідно зазначити, що до Ярослава Мудрого стягнення податків не мало законодавчого регулювання.

З появою „Руської правди” князя Ярослава Мудрого було законодавчо закріплено збір непрямих податків, що зводилися до сплати різного мита і часто становили головне джерело поповнення князівських прибутків.

Непрямі податки – це податки, які визначалися розміром споживання і не залежали від доходу та майна платника, виступали у вигляді надбавки до ціни товару або послуги, платником яких був кінцевий споживач цього товару або послуги [17, с. 90].

Вони існували у формі торгових, перевізних та судових зборів (мита). Торгове мито складалося зі збору за підготовчі торгові дії, їх ще називали заставними [111, с. 62], та збору за право куплі – продажу у вигляді тамги і осьмничого [89, с. 354].

У збір за підготовчі торгові дії входили: “замит” – замитний платіж, що замінював мито в тому місті, де купець зупинявся для продажу. Замит стягувався при в'їзді купця в місто, де він розраховував продавати товар, і фактично поєднував у собі проїздне і торгове мито; “явка” – дрібний збір, який стягувався, коли купець заявляв у митниці про привезений ним товар; “гостинне” – збір при наймі купцем лавки для продажу товарів; “амбарне” (полавочне) – збори, які ідентичні за характером з “гостинним”; “свальне” – дрібний збір, який стягувався при складуванні товарів; “вєсьче” (пудове) – збір при зважуванні товарів; “помірне” – збір при вимірі сипучих товарів; “пятно” – збір при клеймуванні коней, що продавалися. Без “пятна” – спеціальної смоляної печатки на нозі коня, він до продажу не допускався; “пісчеє” – дрібний збір при записі в книгу коней, що пройшли клеймування [89, с. 364].

Збір за право купівлі–продажу у формі тамги і осьмничого полягав у тому, що тамгу і осьмниче повинні були сплачувати як покупець, так і продавець. Тамга становила відповідний відсоток вартості товару чи заявленого покупцем капіталу, на який він хотів придбати товар. Заява і того і іншого робилася в митниці.

Збори (мито) також стягувалися за право мати склади (за збереження товару), яке ще називалося „гостинне”, за право відкривати ринки – „торгове”.

Бралася спеціальна плата з мір і вагівниць („вісне” і “помірне”) за вимір і важення краму, що в ті роки було досить складною справою. У історичних джерелах згадується про розвиток мита з зовнішньої торгівлі [111, с. 61].

Крім того, існувало сторожове, медове, гостинне мито та мито з соляних промислів. Наприклад, продаючи коня, митник клав на нього „п’ятно” (тавро), за що знову-таки стягувалося мито, що називалося „п’ятенка” .

Проїзне мито включало в себе також своєрідну систему зборів, до яких належали: “мит” – збір за право провозу товару. Цей збір був зорієнтований на кількість транспортних засобів (човнів, возів), незалежно від цінності товару і вантажу. Існували два типи цього збору, які мали свої відмінності: мит сухий (сухопутний збір з возів і візків) і мит водяний – платіж з човнів і стругів; “поголовщину” – збір з осіб, що перевозили товар, переважно поголовний з усієї кількості людей, що перебували на возах і човнах; “задні калачі” – дрібний збір з торгових людей, що поверталися з ринку після продажу товару і отримання вигоди; “мостовщина” – збір за право перевозу товарів через мости; “перевіз” – збір за право перевезення через річку товарів на поромах і човнах; збір за перевезення через гірські застави [89, с. 356].

Разом з тим в окремих джерелах згадуються:

- “побережне” – збір з тих, що пристали до берегів суден, човнів, поромів;

- “костки” – збір за проїзд великими дорогами, що охоронялися, але не за сам вантаж, а за безпеку торгових людей [111, с. 62].

Збір мита відбувався переважно грішми.

Головною формою торгових зборів було так зване „явище” (явка), яке стягувалася поголовно не лише з торгових людей, але й з усіх вантажів [111, с. 62].

Внутрішнє мито значно стримувало розвиток торгівлі, оскільки їх кількість і розмір ніким не регламентувалися.

Судове мито, яке мало назви “віра”, “полувіра”, “дика віра”, “продаж”, “урок”, “помічне”, “залізне”, збиралося у вигляді різного розміру штрафів, які коливалися від 5 до 80 гривень [89, с. 356; 186, с. 13]. “Віра” стягувалася за вбивство. Наприклад, за вбивство чужого холопа без вини вбивця зобов'язаний був сплатити пану вартість вбитого для відшкодування збитків, а князю – мито – 12 гривень. Така ж сума мита була встановлена за вбивство чужого коня чи худоби. “Хто навмисне заріже чужого коня або іншу скотину, платить 12 гривень в казну, а господарю гривну”. Такий же розмір мита сплачувався за викрадення бобра з лігва [186, с. 13 – 14]. Разом з тим не сплачувалася “віра” в тому випадку, коли після вбивства знайдуть лише кістки або труп людини, про якого ніхто нічого не знає, хто він і як його звали [69, с. 91].

„Продаж” – за інші злочини, „урок” – винагорода, яка сплачувалася потерпілому.

Досить оригінальний і характерний „штраф” мала так звана „дика віра”. Під нею розумівся штраф, який платила автономна в своїй самоуправі старовинна українська громада в тих випадках, коли на її землях було знайдено труп забитого, причому сам злочинець не був відомий. Кожна така громада у своїх внутрішніх справах керувалася принципом кругової відповідальності всіх своїх членів, і цей принцип був тим підґрунтям, на якому базувався інститут „дикої віри”. Громада як колектив мусила відповідати за всіх своїх членів, за спокій та за лад на своїй території, а через це й нести відповідальність як колектив за такі правопорушення на її території, які заподіяв невідомий злочинець. Це сприяло розкриттю злочинів, попередженню ворожнечі, сварок, бійок.

„Продаж” – це був штраф на користь князя, який накладався за різні злочини (крім вбивства) проти здоров’я людей. За відрубування пальця, наприклад, накладалося 3 гривні від продажу на користь князя. За каліцтво стягувалася так звана ”полувіра”.

„Помічне” – це „оплать”, яку сплачували „за поміч датським”. „Поміччю датських” на суді при провадженні справи користувалися іноді сторони. За цю „поміч” сторона, що нею користувалася, повинна була сплачувати датському помічне.

Під „залізним” розумілася „оплать, яка „бралася з оскарженого”, якого позбавляли волі і заковували в „залізо”.

Разом з тим важко погодитися з думкою деяких авторів, які вважають, що судове мито “швидше є платою за послуги держави, ніж податком“ [197, с. 94].

Крім, судового або пов’язаного взагалі з веденням суду мита, відомі ще деякі категорії мита: „корчмита” – податок, що брався з власників корчем; „гостинна дань” – мито, яке спеціально стягувалося з купців за користування місцем для складування краму тощо.

Здавна почали брати різні провінційні правителі ще спеціальне мито за шлюб, так звані „вивідні куниці”.

Серед чисельних податних повинностей давньоруського населення був так званий „повоз”, що означав державну повинність – поставки гужової тяги, човнів тощо для потреб князя, який виник у Xстолітті і пізніше перетворився в так звану ямську повинність [16, с. 117]. На населення також накладався обов’язок лагодити мости на переправах через річки тощо. Як міське, так і сільське населення несло повинність із будівництва міст та укріплень [184, с. 47].

Ті, хто звільнявся від сплати податків, повинні були відпрацювати певну кількість днів на будівництві чи відбудові міських споруджень.

Незадовго до розпаду Древньоруської держави, з XIст. у князівському дворі з'являється ряд посад, які безпосередньо відповідали за збір податей. До них належали так звані данщики, митники, вірники, п’ятенщики, осьменники тощо [111, с. 61]. Наприклад, данщиками називали збирачів данини, вірниками – тих, хто приймав судове мито, яке називалося “віра”.

Прообразом системи податкової служби того періоду вважалися князь, якому безпосередньо підпорядковувалися тіуни, посадники і волостителі. Тіунам, у свою чергу, були підпорядковані так звані ключники і данщики [177, с. 36].

На кінець XIIIст. за часів феодальної роздробленості право збирати данину поступово перейшло від чиновників Золотої Орди до великих російських князів, які, оточивши себе помічниками – намісниками, самі збирали податки та мито.

Такого права вони набували особистим приниженням і багатими подарунками, якими задарювали завойовників [111, с. 63; 34, с. 169]. Право збору данини було одним із основних способів збагачення великих князів і укріплення їх могутності.

За часів феодальної роздробленості функції зі збору податків знову перейшли до князя, який оточив себе помічниками-намісниками, які допомагали йому збирати податки та мито.

Після завоювання Київської Русі у першій половині ХІІІ ст. монголо – татари встановили режим систематичного терору, безперервно грабували населення. Податі на користь монголо-татар стягувалися як у натуральній, так і в грошовій формах. Об’єкти оподаткування були досить диференційованими: від майна до особи. Основним поземельним податком на користь ординської казни був ”харадж”. Частково в грошовій, частково в натуральній формі справлявся цільовий податок на утримання емірів та державних чиновників –“іхраджат”. Поневолювачі в деяких завойованих частинах території встановили свою податкову систему і для стягнення податків періодично переписували населення, господарства та майна. Усі, хто увійшов до державних списків, змушені були вносити до казни так званий “тагар” – пшеницю, дві мотузки, одну білу монету, стрілу, підкову. Окремо існував “тагар з худоби”: з кожних 20 голів одну вимагали на користь хана [197, с. 96]. З кожної особи чоловічої статті та кожної голови худоби стягувався спеціальний грошовий податок, який називався “вихід” [198, с. 42; 177, с. 35], та “тамга” (торговельне мито). ”Тамгу” також сплачували сільські і міські ремісники. У натуральній формі сплачувалося ще багато податків, які в народі називали “татарщина”. Податі стягувалися з покорених народів, як викуп із рабства. Лише пізніше сплата данини розділилася на окремі збори, податки та повинності. Так, ясаком обкладалася кожна особа чоловічої статі, яка досягла віку, коли могла займатися промислом. Для стягнення ясаку стали створюватися окремі експедиції. Місцем перебування експедицій у період між збором податей призначалися остроги та спеціальні міста. Для обліку кількості стягненого ясаку використовувалися так звані ясачні книги. Посадовою особою, яка відповідала за стягнення такого виду податку, призначався воєвода. Крім ясаку, могло сплачуватися мито – так називалася сплата додаткового необов’язкового податку. У період монголо-татарської навали виник податок, що стягувався з метою викупу полонених із рабства (полоняничні податі). Крім того, існували повинності безоплатно доставляти возами ординських чиновників – “ям”, утримувати посла Орди зі свитою –“нузул”, будувати дороги та укріплення – “бігар”, забезпечувати кіньми поштові станції – “улаг”. Своєрідним прообразом фіскальної монополії виступає так званий “тарх” – примусова купівля населенням товарів з державних запасів за завищеними цінами. Крім того, “тарх” передбачав також примусовий продаж державі товарів за зниженими цінами. Таким чином, відмінність цього цінового податку від фіскальної монополії була в примусовості куплі - продажу.

У податкову службу періоду Золотої Орди входили удільні князі, баскаки та відкупщики. Удільним князям безпосередньо підкорялися осьменники і митники [177, с. 36].

На перших порах збором орських податків займалися монголо-татарські збирачі – “баскаки”. Але пізніше до кінця ХІІІ століття Орда право збору данини передає слов’янським князям і, за домовленістю з ханами, визначався загальний розмір данини. Потім вона розглядалася Великим князем між удільними, а удільні князі проводили розкладання між общинами, а далі серед населення. Як правило, до визначеної татарами данини на кожному етапі розкладання додавалися кошти на користь князів. Зібравши данину з населення, община передавала її удільному князю. Той, залишивши набавлені ним кошти на свою користь, передавав іншу частину Великому князю. Великий князь, у свою чергу, залишивши собі посередньо закладену власну частку, доставляв в Орду татарську частину зібраних коштів. Таким чином, слов’янське населення змушене було утримувати як татарські, так і княжі владні органи. Також кожний удільний князь утримував свій двір зі слугами та дружину.

У період феодальної роздробленості основними податками Київської Русі були так звані “вихід”, “ям”, “соха”, “відкуп”, “сторожове”, “гостинне”, “медове” мито та мито з соляних промислів [177, с. 35].

Наприклад, “ям” полягав у тому, що ординським чиновникам повинні були доставляти підводи [177, с. 35].

Існував і такий спосіб стягнення данини, як „відкуп”. Суть його полягала в тому, що так звані відкупники вносили татарам одноразові суми, а потім збагачувалися самі, збільшуючи податковий гніт на руські князівства. Відкупниками найчастіше виступали купці.

Від данини звільнялося духовенство, і повинні були публічно молитися за татарських ханів.

З ХІІІ століття на Русі виникла назва „митник”. Ними називали тих, хто був головним збирачем торгових податків.

Однією з форм фінансового механізму, яка пізніше набула форми податку та джерелом скарбниці самого князя, був оброк. На оброк віддавалися рілля, косовиці, ліси, ріки, млини, городи. Спочатку оброк був як збір, а не податок, і сплачувався він за користування відповідними предметами [82, с. 128].

Так, історично склалося, що під час виникнення Київської Русі плуг або соха означали не стільки засіб праці, скільки земельну міру. Проте розмір цієї міри був досить вільний. Це пояснювалося різною родючістю самої землі. Розрізняли добру, середню та гіршу землю. Додані до середньої та, „худої” землі частини отримали назву наддачі. Пізніше інші засоби праці, тобто міри праці, стали прирівнюватися саме до сохи. Незручність такого методу обліку податків спонукала до поступового переходу до іншої міри виміру, зокрема, дворового виміру. Такий перехід дозволив перейти від обчислення окремого податку до податку на певну кількість дворів, що стали становити соху.

Дуже часто нормами оподаткування виступали – плуг, соха, вить, четверть, десятина [82, с. 112-113].

Соха і плуг ділилися на значно менші частини – обжа, вить, четверть, десятина, які означали відповідну площу землі. На плуг визначалося засівати 16 кадів жита. Чверть посіву прирівнювалися четі (четверті) пашні. Плуг становили дві сохи, а соху – три обжі. Обжа включала в себе 10 четей, відповідно соха становила 30 четей [89, с. 340].

При оподаткуванні однієї земельної ділянки на окремі частини сохи (вить, обжа, четь) могли застосовуватися самостійно або ж паралельно з сохою. Найчастіше таке відбувалося при стягненні податку хлібом, оскільки грошові податки стягувалися за сохами, хлібні ж – за витями і четями [82, с. 117].

Для визначення розміру податків використовувався „сошний лист”, тобто своєрідний вимір земельних площ, у тому числі забудованих дворами в містах, який визначався в умовній одиниці – „сохи” і яка слугувала основою для встановлення поземельної податі. „Соха” вимірювалася в четях (0,5 десятини), але її розмір у різних місцях був не однаковий, все залежало від місцезнаходження, якості грунту, приналежності земель.

„Сошний лист” складався переписувачем і його підлеглими.

Збирачі податків у XIIстолітті у Києві називалися осьменниками. Вони стягували осьмниче – збір за право торгівлі. Крім ординської данини, з вільного населення стягувалася данина, яка направлялася безпосередньо в князівську казну. Тобто данина як державна подать не зникла, а продовжувала стягуватися разом з ординською даниною. Новим під час стягнення ординського виходу було так зване число, що встановлювало розмір данини в обов'язковому для князів окладі – по півгривни з сохи, а “в сохи числиша два мужи работники” [159, с. 19]. Ця ж одиниця обкладення діяла і при стягненні данини – прямого податку. Разом з тим стягування прямих податків у казну самої Руської держави ставало майже не можливим. Тому в цей час основним джерелом внутрішніх доходів було мито. Наприклад, торгове мито в той час було таким: “з підводи мито – деньга, коли ж хто без підводи верхом на коні, то для торгівлі – платити деньгу з ладь-алтин. Коли хто почне торгувати, береться від рубля алтин“ [186, с. 15].

Таким чином, у Київській Русі податкової системи не існувало. Основним податком того періоду була данина, яка сплачувалася в натуральній формі. Джерелами поповнення казни у грошовій формі були різного виду мита. На той період була відсутня чітка регламентація процесу сплати податків, яка сприяла збільшенню їхніх розмірів, що призводило до значних зловживань з боку збирачів податків.

1.3. Податкова система на території України під час іноземного панування (середина ХІV– початок ХХ століття)

Податки періоду Великого князівства Литовського.У другій половині ХІVст. до складу Великого князівства Литовського входило більшість українських земель, зокрема Волинь, Поділля, Київщина та Чернігівщина.

У той час основну частину тримільйонного населення України становили вільні землероби, які володіли державною землею і були основними платниками податків, виконували тяглову та військову повинності. Селянські господарства, що сплачували податки, називали “двір”, “дворище”, “дим”, “лан” тощо.

Для утримання великокнязівського двору, адміністрації, армії, ведення війн, дипломатичних відносин необхідні були великі кошти. Тому забезпечення надходжень цих коштів у казну у Литовській державі існували такі види податків, як данина, подимщина, серебщина, поголовщина, воловщина, стація, ординщина, поштучне, посощина, чинш, поволовщина та натуральні платежі, які називалися дякло, хміль, дрова тощо [177, с. 37].

Подимщина як вид податку збирався на Київщині і Поділлі. Населення сплачувало його від кожної хати (диму). Він накладався на село. Сільські старости розподіляли його на двори. Визначеної норми цього податку не було, збирався він переважно грошима. Розмір подимного податку залежав від стану господарства, давніх місцевих традицій, кількості й якості землі.

Серебщина – був одним із найдавніших податків. Ці кошти витрачалися на військові потреби.

У ХVстолітті серебщина поділялася на велику і малу, на тимчасову і періодичну.

Тимчасовою серебщиною називався збір грошей для підготовки до війни – придбання зброї, пороху, коней, возів, продовольства, фуражу, а також для виплати платні найманому війську.

Збір періодичної серебщини стягувався раз у два-три роки, його сплачували державні та покріпачені селяни, а також шляхта, яка не відбувала військової повинності.

Готуючись до війни проти татар, уряд у 1473 р. прийняв постанову, якою зобов’язував землевласників і селян сплачувати серебщину: від лану з волами – по 9 грошей, від лану з конем – по 4,5 гроша, від лану без тяглової сили – по 4 гроша. З міського населення серебщина стягувалася у розмірі від 3 до 15 грошей. Якщо в ХVст. серебщина збиралась один або два рази на десятиліття, то в кінці ХV– на початку ХVІ ст. уряд стягував її значно частіше.

Цікаво відзначити той факт, що населення південних волостей Київщини, Брацлавщини і всієї Переяславщини серебщини взагалі не платило. Воно було звільнено від цього податку, оскільки брало активну участь у боротьбі з татарами [17, с. 48].

Поголовщина – прямий податок XV– XVIIст., його сплачували селяни та міське населення, які володіли і користувалися державними землями. Якщо раніше об’єктом оподаткування був голова (старший) двору, то пізніше за основу бралося ланове господарство. Поголовщина, яку ще називали головщина, стягувалася з кожного двору грошима, зерном, медом, хутром на користь великого князя залежно від площі землі, кількості худоби (“голів”). Поступово цей податок було змінено на “волочну поміру”, основою якого були “волоки” [176, с. 19].

На початку ХVІ ст. уряд запровадив новий поголовний податок з усього населення. У спеціальній постанові уряду встановлювалися його розміри. Кожний магнат платив “... з голови своєї і з жони, і з дітей своїх” по золотому або дукату, що прирівнювалося до 30 – 40 широких або празьких грошів [17, с. 47].

Термін „гріш” в українських джерелах ХVІ ст. вживався і як збірне поняття для позначення маси монет, грошей у сучасному значенні слова. Так, у 1507 р. в одному з сіл на Прип’яті взято данину „з бортної землі осьм відер меду київської міри, а п’ятдесят грошей грошми” [17, с. 47].

Воловщина – як вид податку сплачувався залежно від кількості худоби (волів). Воловщина становила 20 – 30 грошей з ланового двору. Цей податок стягувався також і худобою: селяни мусили давати з кожного двору на державу десяту частину кількості волів, овець, свиней та різні продукти. Все це йшло на утримання великокнязівського двору, коли князь жив у Луцьку та Вільно [17, с. 48].

Стація– подібний до воловщини натуральний податок, який селяни сплачували для забезпечення великого князя і його двору під час подорожей територією князівства їжею, фуражом, підводами, місцями для проживання. У кожному повіті були завчасно визначені спеціальні місця, куди міг прибути князь.

Стація як податок збереглася до 1569 року, коли було підписано Люблінську унію, якою були об’єднані Польша і Литва в єдину Річ Посполиту. У документах стація називалася „яловщина”, „коровщина”, „мязлево” (з литовської „падаток”), „вепровщина”, „поборьє”. Незалежно чи приїздив великий князь в Україну, чи ні населення зобов’язувалося сплачувати стацію. Збиралася вона в різні пори року. І хоча великий князь приїздив на Україну рідко, населення мусило завжди сплачувати стацію. На жаль, нам майже не відомий розмір стації, яку поставляв селянський двір. У документах згадується, що волость давала протягом року по кілька волів, корів, свиней, овець тощо. Селяни давали з „диму” „по куряті і по десяти яєць”. Коли великий князь не приїздив, старости вимагали здавати стацію грошима: за вола – 60 грошей, за ялівку – 20 – 30 грошей, за кабана – 8 – 20, за вівцю – 4, за гуску – 1 грош [17, с. 48].

Поряд з тим існували і такі види податків, як поштучне, поволовщина.

Поштучне – натуральний податок у XIV– XVIIст. Його сплачували державні так звані “коронні” селяни у розмірі повної частки від загальної кількості худоби, витканого полотна, рушників, ряден тощо. Така частка була від 1/30 до 1/10 [176, с. 19].

Поволовщина як прямий грошовий податок на Україні (Київщина, Переяславщина, Поділля, Волинь) був розповсюджений у другій половині XVI– першій половині XVIIст. Його сплачували державі всі без винятку категорії залежного селянства. Стягувався цей податок у розмірі від 4 до 60 грошів [176, с. 19].

У XVIст. (1550 р.) сплачувався такий вид податку, як “пищальні гроші”, які йшли на утримання стрільців; найманої піхоти – питальників, яким платили грішми, хлібом, сіллю. Крім пищальних грошей, для утримання армії збиралися так звані ямчужні податі, податі на городову та засічну справу (будівництво укріплень), полонянині гроші, проводилися в натуральній та грошовій формах [196, с. 5].

Крім зазначених податків, населення України в деяких волостях платило „ясак”, „татарщину”, „ямщину” тощо, про які важко дати певні пояснення через відсутність відповідних документів.

Таким чином, у ХV– XVIст. в Україні існувала велика кількість податків, які сплачувало майже все населення.

Існували і чисто натуральні платежі, такі як: „дякло”, „дякольні доходи”, „хмель”, „дрова”. Вони сплачувалися за користування лісами, сіножатями, річками тощо [177, с. 37; 17, с. 47-48 ].

Дякло сплачувалось житом, вівсом, пшеницею, сіном, дровами.

Мазлева – худобою, птицею, яйцями.

Дань була у вигляді меду, кунична, борова, лисича.

Крім того, залежне селянство на користь свого феодала сплачувало інші податки та окремі збори.

Найсильніший податковий тиск був на Волині, Галичині, помірний – у Наддніпрянщині і Лівобережжі.

У ХVна початку ХVІ ст. в Україні порядок стягнення грошових податків із кількістю населення був детально відпрацьований. Грошові платежі здебільшого доводилися до всієї сільської общини. У той час села були невеликими: найбільші нараховували 20 – 40 дворів, а менші – 10 – 15 господарств і зовсім малі – від двох до п’яти дворів. Дрібні поселення приписувалися до великих сіл, які й становили сільську общину. Назва общини походила від головного поселення. На чолі общини стояв виробничий староста або отаман (у Галичині – солтис або війт). Вони допомагали волосному старості збирати грошові податки і натуральну данину. За цю службу сільські старости мали право користуватися одним ланом землі (від 17 до 25 га), не відбуваючи ніяких повинностей.

Державні податки на території України у XIV– XVIст. мали різні назви. Це залежало від місцевих традицій, характеру податку, розташування угідь, особливостей господарювання населення.

Податки стягувалися з кожного сільського двору в „грошах” за такими нормами: з полюддя – 5 – 10 грошів, поземельне – 10 – 30 грошів, за 1 віз сіна – 2 – 3 гроші, за барана – 12 грошів, за діжку вівса – 6 грошів [111, с. 58].

Перша згадка про стягнення грошових податків литовськими князями відноситься до останньої чверті XIVстоліття [112, с. 47]. В Україні грошові податки мали різні назви. Головний поземельний податок називався „подимщина”, „поданьє”, „посошне”, „грошова дань”.

У той час селяни як основні платники податку поділялися на відповідні категорії. До них відносилася категорія збіднілих селян, яких називали “городники”, “сусідки”, “підсусідки”, які користувалися лише одними городами, польового наділу не мали і на рік з сім'ї сплачували від 2 до 20 грошів, 1 – 2 відра меду та по одній куниці, а також виконували тяглові повинності по кілька днів на рік.

Данники і тяглові селяни, які мали худобу та володіли земельними наділами, з ланового двору сплачували: 2 – 6 відер меду, 12 – 24 пуди зерна, 1 – 2 куниці та від 30 до 120 грошів. Крім податку, тяглові селяни повинні були відбувати трудову повинність у замках і державних підприємствах від 14 днів на рік до одного дня в тиждень.

Незначна частина населення Галичини, Поділля, Волині, Покуття (східна частина сучасної Івано-Франківщини) отримала назву “коланих” людей. Вони не мали свого тягла (робочої худоби) і не мали можливості займатися сільським господарством.

Ця категорія людей закріплювалася за великокнязівськими маєтками, замками, ловили рибу, звірів. Сплачували щороку по 2 гроші до державної скарбниці [113, с. 47].

Головною податковою одиницею в XV– XVIстоліттях на Україні було дворище, тобто окреме селянське господарство, яке володіло одним або кількома ланами землі і складалося з декількох дворів. Мешканці дворів (70-80 осіб) були тісно пов'язані родинними зв'язками. Восени дворище виділяло зі своїх спільних запасів зерно, худобу, мед, хутро для сплати податків. Одна частина збіжжя та худоби як натуральна данина направлялася до замків, друга – продавалася на ринку, а виручені гроші йшли на сплату грошового поземельного податку.

У місцях, де розводили бобрів, сплачували податок бобровим хутром.

За користування рибними угіддями селяни у вигляді податку зобов'язані були здавати 1/10 частини виловленої риби.

Важливе місце в житті сільського населення на той час займали ремесла і промисли. Так, якщо в Київській Русі було відомо 100 – 120 ремісничих фахів, то на початку ХVІ ст. їх нараховувалося понад 200 [111, с. 60]. Ця важлива сфера економічної діяльності також підлягала оподаткуванню.

Усі промисли, якими займалося населення, заносилися до реєстрових книг і підлягали оподаткуванню.

Найбільш поширеним був залізорудний промисел. Для вироблення заліза сировиною служила болотна залізна руда. На той період в Україні нараховувалося понад 233 її поклади. Державні селяни, які добували руду і виготовляли з неї метал, платили грошовий збір від 6 до 12 грошів щорічно з кожного двору [111, с. 60].

Підсумовуючи викладене,можна зробити висновок, що на той час на території України було створено досить ефективну державну податкову систему. Головним об'єктом оподаткування була земля. Податки стягували як у натуральній, так і в грошовій формі. Були визначені категорії населення, які звільнялися від податків (магнати, шляхта тощо), і несли військову повинність.

Така податкова система діяла протягом кількох століть і лише наприкінці XVIст. вона почала зазнавати значних змін.

Таким чином, у період входження України до складу Великого князівства Литовського були збережені традиційні форми оподаткування, за рахунок яких йшло поповнення державної казни.

Особливості податкової системи України за панування Речі Посполитої. Після підписання Люблінської унії Литви з Польщею (1569 р.) українські землі увійшли до складу Речі Посполитої. На українських землях була впроваджена польська податкова система [196, с. 52].

Селяни жили “дворищами” – громадками, які переважно складалися з родичів, хоча могли бути там і сторонні люди. Вони мали голову і членів дворища, так званих “поплечників” або “потужників”. До складу дворища входило кілька хат і всі вони були одиницею оподаткування – “тягла”. Земельна площа дворищ була різною – від 33 моргів (19,5 десятини) до 500 моргів [196, с. 53]. Кілька дворищ об’єднувалася в село, а кілька сіл становили волость, яка була адміністративною одиницею.

Залежно від характеру повинностей селяни поділялися на три категорії.

До першої категорії належали тяглі селяни – вони працювали у пана на ріллі з своєю худобою спочатку 8 – 10 днів на рік, пізніше 2 – 4 дні на тиждень.

До другої категорії входили ремісники і службові селяни. Були цілі села колісників, ковалів, пекарів. До них належали службові селяни: рибалки, бортники, конюхи тощо.

Третю категорію становили чиншові селяни, їх ще називали данниками – вони платили чинш із своєї власної землі медом, збіжжям, шкірою тощо [196, с. 54 – 55].

Протягом ХІV– XVст. багато міст України здобули “магдебурзьке право” – самоврядування: Володимир-Волинський (1324 р.), Львів (1352 р.), Кам’янець-Подільський (1374 р.), Луцьк (1432 р.), Житомир (1444 р.), Київ (1497 р.) [196, с. 59].

На чолі міста стояв магістрат, який збирав податки. Міський податок “щос” був спочатку загальним майновим, прибутковим податком. Пізніше він перетворився на податок від нерухомого майна у місті (приблизно 4 % від вартості майна) [184, с. 104].

Наприкінці ХVI– на початку XVII ст. у Речі Посполитій, а отже, на Україні, поширилася практика передачі права на збирання надзвичайних і міських податків в оренду [111, с. 65].

Подібна практика посилила нерівність і зловживання при збиранні податків, оскільки орендарі намагалися зібрати не лише суму для коронного скарбу, але й для власних потреб.

На селянстві лежав увесь тягар сплати податків на користь держави, окремих феодалів, а також церковної десятини.

Крім того, вони відбували різні повинності (здебільшого виконували будівельно-ремонтні роботи).

Із залежних селян, так званих “данників”, податки стягувалися натурою продуктами, худобою і грошима.

Кріпаки “тяглові” і “робітні” селяни відбували повинності переважно у формі панщини.

Окремо доцільно зазначити і про подимний податок, який існував у Речі Посполитій. Він був запроваджений у 1629 році і спочатку повинен бути одноразовим. Проте вже в листопаді того ж року польський сейм знову вдався до нього, щоб заплатити війську. Подимний податок став регулярним. Головний фінансовий орган Речі Посполитої – скарб коронний – був неспроможний організувати складання точних відомостей про дими, тому доводилося миритися з подачею фальшивих відомостей і вимагати тільки сплати подимного податку за розрахунковими документами – квитами. Однак і це не завжди вдавалося, а випадки, коли подимне брали від більшої кількості димів, ніж у 1629, траплялися рідко. Власнику маєтку або його підданим чи представникам міст досить було скласти перед гродським урядом юрамент (присягу) про згорілі або спустошені дими, як збирачі податку (поборці) приймали це на віру. Мінімальна одинарна ставка подимного податку дорівнювала півзолотому від диму. З 1630 року часто збирався подвійний та потрійний податок. Саме подвійний подимний податок був типовим для Правобережної України в 30 – 40-х рр. XVIIстоліття. Виняток становив одноразовий подимний податок, що був у 1632 році та 4-кратний подимний податок, що був зафіксований у 1635 та 1643 роках. Зафіксована кількість оподаткованих димів у населення податків почала швидко зменшуватися з початком Національно-визвольної війни українського народу середині XVIIст. Це було зумовлено воєнним лихоліттям. Водночас істотно збільшилися кількість і кратність подимного податку, що визначалося насамперед потребою коштів на утримання війська. Так, у Волинському воєводстві у 1649 році збирали 4-кратний подимний податок, у 1650 році– подвійний, у 1653 році – однократний і два подвійних, у 1654 році – 9-кратний подимний податок, у 1655 році – 4-кратний і одноразовий [193, с. 606].

Таким чином, основними особливостями оподаткування в Україні за панування Речі Посполитої були:

  • продовження застосування розкладної форми стягнення податків;
  • ліквідація кругової (консолідованої) відповідальності общини за сплату податків та заміна її системою стягнення васалами короля на підставі особистої залежності платників;
  • подальша перевага прямих податків у системі всіх платежів і зборів;
  • звільнення всього католицького духовенства від оподаткування і одночасно посилення нерівномірності платників на релігійному підґрунті за рахунок запровадження податків із православних на користь католицької церкви.

Оподаткування за часів існування Запорізької Січі. Козак – слово тюркського походження. В одних випадках воно трактується як “варта”, “караул”, в інших – як “вільна людина” [182, с. 101].

Перша письмова згадка про козаків відноситься до 1499 року. У привілеї великого литовського князя Олександра місту Києву зазначалося, що міщани повинні брати мито з козаків за рибну ловлю [184, с. 159].

Таким чином, ще за часів Великого князівства Литовського на півдні України зарододилася феодальна республіка – Запорізька Січ із переважанням елементів самоврядування. За твердженням В.Л. Андрущенка і В.М. Федосова, ”Січ Запорізька аномального походження з точки зору теорії про те, що держава виростає з родоплемінного ладу після появи сім’ї, суспільного поділу праці, приватної власності і класового розшарування населення” [2, с. 37].

Перші фортеці, які козаки будували з лози, називалися «січі».

Так, за Люстрацією 1616 р. у Каневі, Черкасах, Чигирині, Білій Церкві, Переяславі нараховувалося приблизно 77 % козацьких дворів.

Після заселення нижнього Дніпра за порогами засновувалися укріплені засіками містечка й населені пункти, які отримали назву Січі. У першій половині XVIст. їх мешканці – козаки – об’єдналися в одне організаційно структуроване товариство “кіш”, що поклало існуванню Запорізької Січі [177, с. 135].

Під час національно-визвольної війни (1648 – 1654 рр.) для утримання війська необхідні були величезні кошти, тому необхідно було налагодити систему збору податків. Як правило, ці податки використовувалися найчастіше на військові потреби і меншою мірою на потреби церкви.

На Запоріжжі земля вважалася об’єктом власності всього Коша і щорічно розподілялася між тими, хто міг її обробляти. Козаки платили податок Кошу, несли інші повинності [184, с. 203].

Податкова система Запорізької Січі одночасно включала до свого складу: традиційні, характерні для нашого народу фіскальні інструменти з минувщини; запозичені елементи; оригінальні, притаманні лише козацькій державі, дохідні статті. Її основними складовими були „військовий оклад” (грошовий податок з посполитих), мито, що накладалося за провіз краму, господарська частина та кладове, торговельні акцизи (“торгове”), куфовий збір, податок з шинків, „димовий податок”, руга та роговина, плата за охорону та конвоювання, податок на так званих „ сиднів”, тобто одружених козаків і посполитих, що селилися біля Січі і вважалися підданими Коша [101, с. 108].

Запорізька Січ мала свою власну податкову систему, на формування якої Росія мала досить незначний вплив. Система оподаткування формувалася під впливом тенденцій розвитку фіскальних інститутів за Києво-руської, литовської та польської доби в Україні. “Найперше цей вплив відчувався в термінології” [2, с. 99].

Одним із джерел прибутків державного скарбу універсалами Хмельницького були встановлені загальні податки, якими обкладалося все населення. Постійні податки називалися “поборами”, надзвичайні - “стацією”.

Міщани і селяни сплачували стацію (податок, який йшов на утримання війська) і податок з промислових прибутків.

Значну питому вагу у доходах бюджету козацької держави становили різні види мита. Вони поділялися на привізні та вивізні, які називалися “індукти” та “евекти”.

Поповнення казни відбувалося за рахунок трьох основних джерел податків: прибутків за перевіз товарів із сусідніх країн транзитом через запорозькі землі (“мостові”, “мито”); прибутків від торгівлі і доходів від оподаткування мешканців.

Знаходячись на перетині декількох торгових шляхів, Січ займала досить вигідне становище. Найбільш відомими і прибутковими були Микитинський, Мищуріноріжський, Козацький, Каменській, Самарський перевози. Цей вид податку здебільшого був сезонного характеру. Прибуток від перевозів був комплексний, до нього входила плата як за сам перевіз товарів, так і за їх конвоювання.

Одним із основних позаземлеробських занять українських козаків і державних селян був торговельно-візницький промисел – чумацтво. Чумацький промисел був добре організований і його механізми були відпрацьовані до дрібниць. Чумаки торгували сіллю, рибою, лісом, виробами ремесла, промислів тощо. Основними транспортними засобами чумаків були мажі – пароволові або чотириволові вози. Для безпеки чумаки об'єднувалися у валки, на чолі яких стояв отаман [182, с. 103].

Запорожці відремонтовували греблі, мости, перевози та стягували з проїжджих купців і чумаків відповідні збори. Так, за перевіз через річку Самара (ліва притока Дніпра – Донецька та Дніпропетровська області ) потрібно було стягувати такі податки: з місцевих жителів по – 2 коп. з двору на рік; з купців, які їхали до Криму або назад, – по 10 коп. з пароволового воза, – по 15 коп. з чотириволової і по 20 коп. з шестиволової фури.

З історичних джерел відомий факт спорудження запорожцями гатки та мосту через р. Білозерку (ліва притока Дніпра – Херсонська область) довжиною 6 саженів. За проїзд цим мостом козаки стягували податок у розмірі 4 – 5 коп. з великого воза з вантажем, 2 коп. з меншого воза та 1 коп. з порожнього [114, с. 47-48].

Немалу частку військових прибутків становив “димовий”, який ще називали подимний податок, який запорізькі козаки збирали з так званих “сиднів”, що вважалися підданими січового товариства. Цей податок був постійним і тимчасовим. Постійний до 1758 року обмежувався 1 крб з родини, але з 1758 до 1770 року уже становив 1 крб 50 коп [196, с. 69].

Про подимний податок згадку в “Енеїді” залишив Іван Котляревський: “Як амуницю спорядили і насушили сухарів, на сало кабанів набили, взяли подимне од дворів” [111, с. 67].

Основним податковим доходом скарбниці Коша, який був не чим іншим як формою подушного оподаткування, був військовий оклад, який сплачувався одруженими козаками, які платили за сім’ю і їх називали “гніздюками” або “сиднями”.

Враховуючи, що всього одруженого населення нараховувалося 12,250 осіб, то при оподаткуванні лише в 1 крб сума податку становило 12,250 крб, а при оподаткуванні в 1,5 крб вона зростала до 18,375 крб [196, с. 69].

Тимчасові податки, які також бралися з одружених козаків встановлювалися від 300 до 500 крб із паланки, але вони накладалися у тих випадках, коли організовувався великий похід на Туреччину [196, с. 70].

Податки сплачували лише селяни і міщани. Його розміри залежали від майнового стану та статусу платника. Наприклад, у XVIIстолітті він становив: 80 коп з тяглових козаків, тобто з осіб, які мали тяглову худобу; 70 коп з найманих працівників, 30 коп з піших осіб. У другій половині XVIIІ століття ставка цього податку вже сягала 1 крб 50 коп з душі підданих Січі селян та з посполитих [111, с. 71; 196, с. 69; 197, с. 110]. Цей податок був головним прибутком Коша Запорізької Січі. Козацька скарбниця в незначному розмірі поповнювалася за рахунок прямих податків. Головне значення мали прибутки з привізних і вивізних мит (“індукти”, “евекти”) та непрямі податки – оплата з млинів, рудень, тютюну, дьогтю, селітри, шинків тощо.

Крім того, казна козацької держави поповнювалася за рахунок військової здобичі, якими були військові трофеї добуті шаблею та веслом, що називалися “козацький хліб”; військового окладу – подарунків на користь січової й паланкової старшини, який стягувався з усіх козаків, а також з некозаків (січового підданства); господарської десятини та медового господарства; торгового податку; податку з шинків; куфовий збір тощо.

Господарська десятина та медове справлялися з хуторів, млинів, промислів і пасік. З хуторів і млинів бралася десятина натурою, а з промислів і пасік – грішми (медове). Щодо деяких видів промислів застосовувалося також натуральне оподаткування і не у розмірі десятої частини. Так, від риби, виловленої у Бузі, до козацької скарбниці сплачувалося: три десятки – на полковника, писаря й осавулу, чотири десятки – на січового старшину [111, с. 68].

Торгове – різновид акцизного податку, який справлявся з крамарів. Як правило, він становив 10 відсотків від вартості товарів, що продавалися на січовому ринку. Однак інколи цей податок застосовувався не у пропорційному, а в фіксованому порядку [197, с. 111].

Податок із шинків сплачувався шинкарями та корчмарями, які утримували свої шинки в так званих паланках, зимівляхта на Січі і сплачували скарб за рік від 2,5 до 5 крб.

За документами січового архіву 1770 року, на території, якою володіли запорізькі козаки, нараховувалося понад 370 шинків, які давали прибуток у казну 1120 крб за рік. У той же час, наприклад, оренда за звичайний шинок без льоху становила 2 крб 50 коп, а з льохом, де можна було тримати пиво й мед, – по 4 крб 50 коп за рік [111, с. 70; 196, с. 68; 197, с. 111].

Оскільки більшість шинкарів були за національністю євреями, то цей податок ще називали “податком на євреїв”.

Розміри цього податку становили досить значну суму, оскільки за тодішніми цінами (приклад 1764 р.) четвертина пшениці (155 кг) коштували 30 коп [2, с. 108].

Куфовий збір – податок зі спиртного. Куфа – бочка з горілкою чи вином. У таких бочках, як правило, тогочасне населення зберігало більшість продуктів харчування. З кожної бочки горілки, привезеної на продаж, належало сплатити одну кварту (близько 1 літра) натурою та один карбованець грішми. З бочки ж вина продавці повинні були віддати на користь козацької скарбниці 1 відро. Пізніше цей податок був розповсюджений на інші продукти харчування. Так, з продавців борошна також брали 1 карбованець від куфи [197, с. 111].

Для утримання православної церкви і духовенства існував окремий вид податку, який називався руга та роковщина [197, с. 112].

Існували й інші доходи – так зване безхазяйне, виморочене, конфісковане майно, викуп за полонених і засуджених, судові тарифи.

Будь-які нововведення і реформи в податковій сфері козаки сприймали негативно.

Повна ліквідація автономних прав України відбулася за Катерини ІІ. Саме за її указом на всій території України було скасовано полковий адміністративний устрій, гетьманське правління і забрано до Петербурга ознаки гетьманської влади – печатки, бунчуки, клейноди (1764), знищено Запорізьку Січ (1775 р.) і козацьку армію (1783 – 1784 рр.) [196, с. 67].

3 серпня 1775 року Катерина ІІ повідомляла “вірних і любих” підданих, що “немає тепер більше Запорізької Січі з її політичним спотворенням, значить і козаків цього імені” [196, с. 168].

Україна була поділена на губернії і стала внутрішньою провінцією Російської імперії.

Таким чином, для податкової системи в Україні в період існування Запорізької Січі було характерним те, що:

  • в Україні того періоду прямі податки були основним джерелом поповнення державної казни;
  • обкладення податками відбувалося за натурально-речовими ознаками окремих видів господарської діяльності;
  • відсутність розвинених фіскальних служб;
  • низький податковий тягар порівняно з іншими державами;
  • використання історичного досвіду Київської Русі, Литовського князівства при формуванні козацької податкової системи;
  • застосування різноманітних форм стягнення податків і запозичення методів фіскального інструментарію у сусідніх держав у податковому регулюванні.

Податки за правління Петра І.Здійснюючи свої багаточисельні реформи і перетворення, Петро І намагався максимально використати матеріальні, фінансові і людські ресурси України. На її територію починає поширюватися російське законодавство, вводиться російська податкова система.

Податковий прес Російської імперії відчули на собі в першу чергу ті українські землі, що увійшли до її складу. Тільки населення Київської губернії протягом 1714 – 1716 років сплачувало понад 40 видів податків [115, с. 94]. Для збирання інших зборів, які вважалися дрібними, були створені спеціальні канцелярії – рибна, медова, кінська, банна, постояла, ясачна, млинська та інші, які підпорядковувалися Імперській канцелярії. Такі збори називалися “канцелярськими”. Згідно з табелем 1716 р. рибна канцелярія давала прибуток в рік – 100 тис. крб, медова – 70 тис. крб, а загальна сума становила 442 тис. 836 крб (що становило 4 млн. крб у перерахунку на гроші початку ХХ ст.) [111, с. 79; 89, с. 442; 115, с. 95].

Ще одним джерелом доходів були різні мита і збори: кріпосний (з купчих і заставних документів, дарчих і боргових зобов’язань, духовних заповітів, межових актів тощо) і гербовий (використання “орленой”, тобто гербового паперу), які щороку приносили в казну держави 15 – 17 тис. крб доходу [115, с. 95].

В Україні було введено пряме оподаткування, яке стало справжньою трагедією для українського народу. Так, у 1724 році представник Малоросійської колегії П. Вельямінов повідомляв, що порівняно з попередніми роками, коли податки збирали для царської скарбниці представники козацької старшини, їх вдалося збільшити на 600 % [115, с. 94].

Про ріст податкового тиску на підлеглих українців свідчать такі дані. Так, тільки з Лівобережної України у царську скарбницю надійшло у 1722 році – 45,5 тис. крб, у 1723 – 85,9 тис. крб, а в 1724 р. – 241,3 тис. крб [63, с. 227].

Систему класифікації податків того періоду модна умовно поділити на постійні (ординарні) та надзвичайні (екстраординарні) податки, які в свою чергу були поділені на декілька груп [111, с. 80-81].

Лише в одній Київській губернії загальна сума різних податків, яку сплачували селяни з кожного двору, становила 4 крб 18 коп. З них на постійні податки припадало 1 крб 64 коп, або 39,2 %, а інші 2 крб 54 коп, або 60,8 %, припадало на екстраординарні податки [111, с. 81; 115, с. 96].

У першій чверті XVIIIст. почала проявлятися криза подвірного оподаткування. Велика кількість дрібних, різних великих і малих, постійних і тимчасових податків потребувала реформування. Кількість податків і повинностей сягала понад 40 і ділилася на декілька груп.

Другим суттєвим недоліком подвірного обкладання податками була система збору податків по дворах. Подвірне оподаткування не дозволяло збільшувати податкові надходження і з максимальною повнотою враховувати все платоспроможне населення, облік дворів, а не населення, зводив нанівець контроль за платниками, оскільки в ньому не було повної інформації, про кількість усього населення країни.

Потрібна була така податкова система оподаткування, яка б охопила податками всіх потенційних платників і одночасно сприяла б ефективному надходженню податків до скарбниці.

Указом Петра Iвід 18 листопада 1718 року був встановлений один із найбільш важливих податків – подушний. Відповідно до цього Указу планувалося, вводячи подушний податок, виключити цілий ряд зборів і повинностей з населення, але цього не відбулося [159, с. 53-54 ].

Автор „Історії Петра Великого” А.С. Чистяков писав: “подушне було невелике: з селян двірцевого і синодного відомств і з кріпосних подушне брали по 74 коп, а з державних селян, крім 74 коп, стягували ще по 40 коп, замість оброку, який двірцеві, синодські і кріпосні селяни сплачували своїм відомствам і поміщикам. Заплативши ці 74 або 114 коп, селянин не знав ніяких грошових і хлібних поборів. Подушне збиралося в три строки: зимою, весною і осінню. З купців і цехових брали по 120 коп з душі” [89, с. 45; 186, с. 24; 188, с. 464 – 465].

Головними недоліками подушного оподаткування було те, що не бралася до уваги відмінність у доході залежно від місцевості і галузей. Він накладався не на реально існуючих людей, а на умовно визначену одиницю, так звану ревізьку душу [89, с. 451; 186, с. 24].

Головним платником подушного податку на Україні було селянство, яке сплачувало 74 коп з кожної особи, а в 1818 році – 3 крб 30 копійок [74, с. 96-97].

Зі створенням у 1722 р. Малоросійської колегії податкове навантаження на Україну значно посилилося. Малоросійська колегія “даби Малую Росию к рукам прибрать” фактично усунула українську адміністрацію від контролю над фінансами і накладала щоразу нові і нові податки грішми і натурою [111, с. 83].

Таким чином, за роки правління Петра І:

  • на початку ХVІІІ ст. були виражені явні ознаки кризи подвірного оподаткування, яке не дозволяло збільшувати надходження податків і з максимальною повнотою враховувати все платоспроможне населення;
  • проведення Петром І податкової реформи;
  • введення подушного податку замість подвірного;
  • ведення єдиного грошового податку замість десятків подвірних зборів і повинностей.

Податки на території України у XVIIIXIXстоліттях. Основним податком на початку ХІХ століття був подушний збір, який у 1829 – 1833 р. становив 17 коп з душі, у 1860 – 1862 рр. – 87,5 коп, а з урахуванням поземельного збору (7 коп) – 94,5 коп з душі [159, с. 83]. На Україні подушне було значно більше, із 1863 року селяни платили по 3 крб 30 коп [196, с. 84].

Через обтяжливість цього податку платежі вносилися нерегулярно. З року в рік накопичувалися великі недоїмки.

За правління Миколи І найважливішими фінансовими заходами було запровадження податку на тютюн, цукор, встановлення митного тарифу та відновлення “питейного” відкупу.

Тільки з України як головного постачальника цукру, тютюну і горілки до імператорського бюджету від акцизів надходило від 30 до 60 % доходів [111, с. 95].

У кінці XIXстоліття в податковій системі Російської імперії основне місце серед прямих податків займав подушний податок, основний тягар якого несли нижчі класи селян, тоді як землевласники і промислові класи були обкладені недостатньо.

В основному вся податкова система (на початку XXст.) базувалася на трьох основних податках – подушному, „питейному” та митних зборах [89, с. 461].

Наприкінці XVIIIстоліття переважна частина українських земель (Лівобережжя, Слобожанщина, Правобережна та Південна Україна) входила до складу Російської імперії [87, с. 111].

У „Довіднику з історії України” за редакцією І. Підкови та Р. Шуста зазначено, що „подушне або подушний податок був основним прямим податком у Російській імперії і в Україні зокрема.

Подушний податок сплачувало все чоловіче населення країни, крім дворян, духовенства і осіб, що перебували на службі. Розмір податку визначався сумою, необхідною для утримання армії і флоту. Розмір податку протягом XVIII– XIXстоліть постійно збільшувався (з селян – із 70 коп у 1794 р. до 1 крб 15 коп - 2 крб 16 коп (у різних районах) у 1867 р.). У XVIIIстолітті подушне становило майже 50 % усіх податків, що надходили до бюджету держави. На Україні подушне було поширене в другій половині XVIIIстоліття (1765 р. – Слобідська Україна, 1783 р. – Лівобережжя, 1795 р. – Правобережжя). У 1775 р. купцям подушне було замінене оплатою процентного збору з капіталу. У 1863 р. від сплати подушного було звільнено міщан і цехових ремісників (крім Бессарабії). Внаслідок цього подушне стало винятково становим селянським податком. Скасовано подушне в Європейській частині Російської імперії, у тому числі в Україні, в 1887 р.” [87, с. 111].

Особливостямиподушного було те, що воно справлялося в однаковому розмірі з кожної селянської душі, хоча напередодні 1861 р. селянство вже було значною мірою диференційоване. У бюджеті заможних селян, які займалися торгівлею та промислами, податки не відігравали суттєвої ролі, зате для переважної злиденної маси закріпаченого селянства вони були занадто обтяжливими. Царське міністерство фінансів, безперечно, розуміло, наскільки важким було подушне для селян.

Директор кредитної канцелярії Ю. Гагемейстер писав: „Подушне припадає однаковою мірою на бідних і багатих і тому стерпне лише тоді, коли оклад настільки помірний, що може бути сплачений останнім поденником, однак і в цьому разі податок повинні сплачувати лише ті люди, які здатні працювати; примушувати ж батька платити податки за всіх малолітніх дітей своїх - суперечить здоровому глузду” [87, с. 111-112].

А.П. Погребинський у „Нарисах історії фінансів дореволюційної Росії” зробив приблизні розрахунки розміру подушного для окремих селянських господарств і визначив, що в 50-х роках XIXстоліття подушне в середньому дорівнювало поденній платні за 120 днів роботи, тобто 1/3 свого робочого часу селянин, що існує завдяки промислам, повинен витрачати на те, щоб розрахуватися з казною [196, с. 85; 87, с. 112].

Через обтяжливість цього податку платежі вносилися нерегулярно. З року в рік накопичувалися величезні недоїмки. У 1846 році селяни лише трьох повітів Сумщини повинні були сплатити майже 5 млн крб недоїмки [64, с. 19].За даними архівних документів, у 1848 році подушне було зібране повністю тільки з 1/5 всіх губерній Російської імперії, в інших губерніях недоїмки становили 40 % окладу. До справляння подушного уряд залучав сили місцевої поліції та спеціальні військові команди.

У 1831 р. генерал-губернатор Малоросії князь Репнін доповідав, „ ...що спонукання місцевого начальника до сплати податків, несумірних із можливостями селянина, а тим паче недоїмок за роки неврожаїв і загальних нещасть, породжують ремствування на уряд і поміщиків...” [87, с. 112].

Крім подушних податків селяни повинні були сплачувати також земські та місцеві збори й натуральні повинності на різні потреби сільської общини: ремонт мостів і доріг, утримання церкви та церковних служок, сільських писарів. Ці світські збори законодавчо не регламентувалися.

Майже половину доходів, що надходили до казни Росії з України, давав так званий саме „питний” (горілчаний) податок. Це становило 45,2 % усіх податків, які збиралися в Україні, при цьому 59,8 % загальної суми цього податку в Україні давала Чернігівщина, 58,9 % – Поділля, а Херсонщина та Катеринославщина відповідно – 26,5 % та 20,6 %, що вочевидь було пов'язано з тим, що в двох останніх губерніях здебільшого споживали місцеве виноградне вино.

У загальній сумі „питного” податку, що збирався на всій території Росії, частка надходжень з України становила 22,4 %. За проведеними розрахунками, в 1880 році населення України становило 20,23 % всього населення Росії, а доходи, зібрані в Україні, у співвідношенні до зібраних у Росії становили: податок на цукор – 59,7 %; тютюновий податок – 33,8 %; податок на горілку – 22,4 %; доходи від регалій – 19,4 %; збори від торгівлі і промислів – 19,3 %; мито – 18,4 % [87, с. 113].

Необхідно зазначити, що Україна ніколи не мала в державному бюджеті Росії дефіциту, а навпаки – давала доходи, які завжди перевищували витрати, здійснені в Україні.

За класифікацією бюджетного розпису, що існувала тоді, до непрямих податків віднесені були тільки надходження від акцизів. Митні збори розглядалися як особливий вид доходів і надходження їх з України становили 18,4 %. Кошти від казьонної винної монополії заносилися до рубрики доходів від урядових регалій (з України надійшло 19,4 % усіх таких надходжень у Росії) [87, с. 114].

Усі ці надходження за своєю соціально-економічною сутністю були однаковими, оскільки становили податки на предмети споживання, тобто непрямі податки.

Не кращим було становище українських селян, територія яких була у складі Австро-угорської імперії. У результаті революції 1848 року кріпосне право було відмінено, але за “звільнення” селян поміщикам була встановлена компенсація в розмірі 20-кратної вартості загальної суми всіх річних повинностей [65, с. 168].

Основними податками були промисловий, майновий, поземельний, домовий; акцизи (на пиво, горілку, цукор, м’ясо тощо), мито та фіскальні монополії [197, с. 131].

Поземельний податок Австрії свого часу вважався найбільш досконало побудованим. Так, професор Л.В. Ходський писав: “Серед Європейських держав Австрії належить честь першої спроби організації поземельного податку на раціональному підґрунті” [175, с. 123].

Раціональність полягала в тому, що саме в цій країні вперше вибудували поземельне оподаткування на підставі так званого Міланського кадастру, який поряд з площами землі та їх якістю враховував ще й прибутковість.

Однією з фіскальних монополій Австро-Угорської імперії була тютюнова.

За рахунок Буковини і Галичини Австро-Угорщина забезпечувала третину своїх потреб у тютюновій сировині.

Тютюнова монополія в доходах казни Австро-Угорської імперії в кінці ХІХ століття утримувала перше місце серед непрямих податків. Вона забезпечувала вдвічі більше надходжень, ніж мито, 14 % всього бюджету держави та 78 % суми непрямих податків, зібраних у австрійській імперії. Ці надходження дорівнювали сумам індивідуальних акцизів на пиво і горілку, зібраним в усій Німеччині [175, с. 302].

Наприкінці ХІХ ст. селяни Закарпаття несли тягар численних непосильних податків та зборів і повинні були сплачувати їх (понад 13 видів податків). Лише в 1899 році в чотирьох Комітетах за несплату податків, було продано з торгів 13 тисяч селянських господарств. Крім сплати податків селяни щороку повинні були 4 дні трудитися на будівництві, ремонті шляхів і мостів, 1 – 2 дні на приходських землях і здавати священнику 2 віка зерна [195, с. 105 – 107].

У Східній Галичині селяни, які постачали державі та поміщикам продукцію сільського господарства, крім сплати податків (прямих та непрямих), брали участь у шарварках (дорожних повинностях, громадських роботах, будівництві, ремонті доріг, мостів тощо) [184, с. 211].

Наприкінці XVIIст. в тодішній Ужгородській домінії існувало п’ять видів прямих податків-платежів і стільки ж селянських повинностей. Селяни сплачували подушну подать, податок з селянського двору (“порцію”), чинш (або “ценз” – фіксовану грошову плату), десятину або дев’ятину на користь церкви. Крім того, вони сплачували дорожню подать, мостові (проїзд через мости), подать з котла (за виробництво горілки і пива), податок за не вживання горілки або вина, що вироблялися в поміщицьких винокурнях („суха корчма”). Селяни повинні були приносити поміщикам подарунки до різних свят і виконувати трудові повинності для держави і своєї общини[184, с. 211].

При цьому духовенство користувалося численними правами і привілеями. Жодних податків на користь казни воно не сплачувало, повинності не виконувало [184, с. 209].

Патентом від 12 квітня 1785 року в Галичині був проведений перший земельний Кадастр (перепис, економічна оцінка і класифікація всіх земельних угідь). Після його закінчення (1789 р.) було введено нове оподаткування. Тепер 70 % врожаю залишалося у селянина, 12 % віддавалося державі, 18 % забирав поміщик. У кінці свого правління Йосиф ІІ підписав патент про заміну панщини грошовою платнею. Якщо брати до уваги те, що до того часу пани брали собі 80 % вирощеного врожаю селянина, то можна уявити, яку хвилю незадоволення поміщиків викликав цей патент [184, с. 248]

Селяни Північної Буковини у середині XVIIст. сплачували різні натуральні побори – десятину врожаю, продукцію скотарства за користування лугами та пасовищами, дичину на полювання, рибу за рибальство.

Державні податки і натуральні повинності на користь молдавського господаря і турецького султана в 5 – 6 разів перевищували сеньйоральну ренту.

Державні податки і повинності перетворилися в централізований спосіб привласнення додаткового продукту, розмір якого у XVIIIст. досягнув свого апогею.

Крім величезної данини „харач” і натуральних постачань, населення виконувало військові повинності щодо забезпечення турецької армії кіньми, транспортом, фуражем, піском, щодо будівництва доріг, мостів, фортець [184, с. 212].

Протягом 1865 – 1870 років на Лівобережній та Південній Україні було створено 6 губерній та понад 60 повітових управ.

За зразком земських установ у 1870 році були створені органи міського самоврядування.

Відповідно до „Міського положення” міські жителі обирали строком на 4 роки міські думи.

Право брати участь у виборах до міських дум мали лише платники податків. Усі виборці поділялися на три групи:

  • до складу першої входили найбагатші платники, які сукупно відраховували до казни третину всіх місцевих податків;
  • другу групу становили менш вагомі платники, які вносили другу третину податків;
  • до третьої групи належала дрібнота, з якої ледве стягували останню третину загальної суми податків [184, с. 230].

У 1862 році був прийнятий Галичанський крайовий закон про громади.

До складу повітової ради входили представники від поміщиків, промисловців та купців, які сплачували не менше 400 крон прямих податків [184, с. 255].

Характерною рисою податкової системи царської Росії була відсутність прибуткового податку і велика кількість зборів, що являли собою пережитки кріпосницького права [74, с. 97; 169, с. 215-216].

Якщо розглядати податкову систему дореволюційної Росії, то, на думку багатьох спеціалістів, можна прийти до висновку, що вона цілком відповідала вимогам того часу. Головне значення для поповнення казни держави відігравали непрямі податки, зокрема акцизи на алкоголь, тютюн, цукор та інші предмети народного споживання. Ці податки становили близько 28,6 % усіх надходжень до бюджету держави [74, с. 97].

Головною відмінністю тієї податкової системи від існуючої нині в Україні було усвідомлення платниками необхідності сплачувати податки. Тоді існувала розвинена податкова культура суспільства, яку практично було знищено за роки радянської влади. Це, безперечно, значною мірою негативно позначилося на формуванні й розвитку сучасної податкової системи в Україні. Більшість сучасних економістів саме цей фактор вважає одним із тих, що найбільше вплинув на перехід економіки в “тінь”, приховування оподатковуваних прибутків, ухилення від сплати податків [74, с. 97].

Після земської реформи 1864 року в Російській імперії важливим етапом було утвердження інституту місцевого самоврядування (земського і міського на Україні, зокрема в Катеринославській, Полтавській, Харківській, Таврійській, Херсонській та Чернігівській губерніях, де були створені органи місцевого самоврядування – земства. Значно пізніше, в 1911 році такі земства були створені на Правобережній Україні – в Київській, Волинській та Подільській губерніях [94, с. 214; 80, с. 161].

На місцевому рівні існувало міське і позаміське (земське) оподаткування, яке будувалося на різних підставах [94, с. 214; 150, с. 715 – 726].

На підставі „Статуту про земські повинності” губернські і повітові земські зібрання могли встановлювати такі збори:

1. Збір з нерухомого майна в містах і повітах: з земель, житлових домів, фабричних, заводських і торгових приміщень, а також інших будівель і споруд, крім майна державних установ, військових і залізниць. Держава не визначала максимальних ставок зборів із нерухомості. Земства могли оподатковувати будь-яке майно, яке приносило дохід, навіть те, що тимчасово не використовувалося, але зберігало здатність до принесення доходу. Платниками збору були власники майна. Житло селян звільнялося від оподаткування. Як торгово-промислові оподатковувалися заклади, пов'язані з придбанням свідоцтв на право торгівлі і ведення промислів; як заводські – ті, які вимагали придбання промислового свідоцтва. Головною підставою в оподаткуванні фабричних і заводських приміщень була лише вартість і дохідність приміщень з засобами виробництва без урахування торгово-промислових оборотів фабричного і заводського виробництва [94, с. 214].

2. Збір з документів на право торгівлі і ведення промислів встановлювався у вигляді надбавок до державної ціни тих документів, яка вносилася в казну, а саме: з гільдійських свідоцтв першої і другої гільдії, а також із патентів на заклади з виробництва і продажу міцних напоїв – 25 %, з інших торгових і промислових документів – по 10 % [120, с. 165].

3. Збір з осіб, які переїжджали шляховими спорудами, через переправи, які перебували у віданні земств [76, с. 1].

Губернські земські зібрання мали також право встановлювати збори з осіб, які не виконували натуральної повинності щодо знищення польових шкідників (комах і тварин), і за зважування продуктів і товарів на громадських вагах, що утримувалися за рахунок земств [76, с. 2], а також збір із закладів трактирного промислу, що перебували за межами міст [150, с. 720].

Крім земств і міст, в Україні були дрібніші фінансові одиниці – сільська община і волость (адміністративна одиниця, яка включала землі одного або кількох сіл). Органами сільських спільностей були сільський схід і староста. Сільський схід мав право встановлювати мирські збори, які використовувалися для фінансування потреб общини [61, с. 16]. Підстави для стягнення мирських зборів були різні: кількість усіх душ або лише чоловічих душ, кількість десятин землі. Волосне управління складалося з волосного сходу і управи. На рівні волості схід мав право встановлювати оціночний волосний збір, що стягувався з усіх осіб, які перебували в межах волості у вигляді надбавок до повітового збору з нерухомості. Мирські податки і збори формували переважну частину сільських і волосних бюджетів. У сільських доходах їх частка становила до 65 % , у волосних – до 80 % [157, с. 61].

Оподаткування на місцевому рівні відігравало значну роль у формуванні місцевих бюджетів (земських і міських) на українських землях у складі Російської імперії, яка в 1912 р. включала 9 губерній України: Катеринославську, Одеську, Донецьку, Київську, Волинську, Подільську, Полтавську, Харківську, Чернігівську [72, с. 13].

Серед податкових надходжень основними були оціночний збір з нерухомого майна, який формував 12,4 % доходів бюджетів міст (у Київській – 22,9 %, Волинській губернії – 18,2 %), а також збори з торгівлі і промислів – 4,9 % (в Донецькій губернії 6,3 %). Решта місцевих податків і зборів (з коней, екіпажів приватних осіб і собак), а також мита різних найменувань були незначними у фіскальному аспекті. Частка інших доходів (від продажу майна, штрафи, пені, нарахування, стягнення) в бюджетах становили 1,7 %. Таким чином, оподаткування на рівні міст не мало вирішального значення в бюджетах українських міст у складі Російської імперії – 18,8 % (у Київській губернії – 30,5 % ) [72, с. 75].

Отже, в умовах земського самоврядування в Україні оподаткування на місцевому рівні являло собою систему самостійних, тобто незалежних від державних прямих податків, що базувалися на власних оцінках визначених державою об’єктів оподаткування місцевими органами; переважали реальні податки, що відображало пануючу в тогочасній фінансовій науці думку, яка обґрунтувала переваги цих податків на місцевому рівні, а також, що непрямі податки повинні в основному використовуватися на державному рівні, прямі – на місцевому; міста мали менші податкові права: максимальні ставки оподаткування містами на всі об’єкти були обмежені, тоді як обмеження прав земств стосувалися лише оподаткування промисловості; основними на місцевому рівні були податки на нерухомість.

Таким чином, уXVIII– XIXстоліттях при проведенні податкової політики було характерним те, що:

  • однією з характерних рис соціально-економічного розвитку українських земель, що входили до складу Російської імперії, була заміна натуральних податків грошовими;
  • суттєво була підвищена роль непрямих податків (акцизів), які в XIXстолітті значно переважають у доходах бюджету;
  • економічний розвиток змушує уряд імперії спочатку запровадити і поступово відмовитися від подушного податку;
  • приділено основну увагу прибутково-майновому податку (промисловий, поземельний, на нерухомість).

Податкова система того періоду набуває чіткого законодавчого врегулювання.

1.4. Податкова система України в 1917 – 1991 роках

Податки України у 1917 – 1918 роках за існування Центральної Ради, Гетьманату та Директорії.У 1917 році після лютневих і жовтневих революційних подій відбулося суттєве реформування податкової системи України, яке мало на меті перекласти головний податковий тягар із селянства на буржуазію. Складовими цієї реформи були: введення майнового податку, податку на приріст майна, високі непрямі податки на предмети розкоші, а також реформування прибуткового податку [169, с. 215-216]. У березні 1917 року було створено Українську Центральну Раду, а пізніше її виконавчий орган – Генеральний Секретаріат.

Уряд Центральної Ради не приступив до жодних реформ. У сфері податків він обмежився лише підвищенням акцизних ставок і введенням податку на вино. Вводилися окремі нові податки, старі скасовувалися, але все це відбувалося хаотично.

Так, 19 грудня 1917 року Центральною Радою було прийнято рішення про підвищення поштово-телеграфного і телефонного тарифу на 100 % та введення особливого податку на телефонні апарати у розмірі 25 крб з кожного [111, с. 106; 116, с. 49].

20 грудня 1917 року було видано постанову Генерального Секретаріату Української Народної Республіки про внесення податків на утримання державних установ, проте реально вона не діяла.

1 січня 1918 року було видано закон про промислові та акцизні збори з виробництва та продажу вина. Акциз було встановлено в розмірі від 4 до 20 крб з пуда солоду [116, с. 48-49].Згодом було введено ще податок на коньяк та виноградне вино. Інших податків уряд Центральної Ради так і не ввів.

29 квітня 1918 року в Києві відбувся державний переворот і до влади прийшов П. П. Скоропадський, який був проголошений гетьманом всієї України.

Податкову політику держави Павла Скоропадського становили прямі та непрямі податки. До прямих податків відносилися основний промисловий податок, поземельний податок, податок на приріст прибутку та податок на нерухоме майно.

До непрямих податків належали – цукрова, винна монополії, акцизи на виноградне вино, чай, акцизи на пиво, дріжджі, сірники, тютюн [177, с. 40].

14 червня 1918 року Гетьманом Павлом Скоропадським був затверджений закон, який урегульовувавоподаткування прилюдних вистав і гулянок. Розмір цього податку залежав від вартості квитка [196, с. 91].

Законом встановлювалось, що “податок з прилюдних вистав та гулянок і пеня за невиплату податків, що збираються у розмірі, який встановлено Законом від 22 листопада 1915 року та від 30 серпня 1916 року, надходять у прибуток Державної скарбниці” [196, с. 92].

У сфері податкової політики гетьманський уряд спочатку підвищував ставки прямих податків та мита. 30 вересня 1918 року втричі були підвищені ставки поземельного податку, на 50 % збільшені ставки основного промислового податку на торговельні підприємства.

Було залишено податок на приріст прибутку, проте на прохання промисловців він був знижений до 75 % для підзвітних підприємств і до 40 % для непідзвітних [196, с. 104; 116, с. 50].

Законом від 10 вересня 1918 року у півтора рази підвищувалися збори з грошових капіталів: з кожних 100 крб – від 20 до 30 коп, що стягувалися раз у півріччя, в два-три рази були підвищені ставки гербового збору, вводився податок на нерухоме майно [196, с. 104; 116, с. 50].

Проте поповнення бюджету за рахунок прямих податків було незначним. Прибутковий і промисловий податки збиралися важко, поземельний зовсім не надходив, промисловий збирати було дуже складно. Прибутки з податків обраховувалися у сотні тисяч крб, тоді як видатки становили сотні мільйонів.

Серед непрямих податків було введено акцизи на виноградне вино, чай, підвищені акцизи на пиво, дріжджі, цигаркові гільзи, тютюновий папір, сірники, нафтопродукти.

Значним було підвищення акцизу на тютюн. Суми коливалися від 250 до 532 крб з пуду жовтого тютюну та від 25 крб 60 коп. до 64 крб з пуду махорки.

Введення акцизу на тютюн дало 148 млн 380 тис. крб прибутку, тоді як непрямі податки, не враховуючи винної та цукрової монополій, становили 180 млн 591 тис. крб [111, с. 111; 196, с. 105; 116, с. 51].

Основною причиною недостатнього надходження непрямих податків був так званий голод.

Так, акциз із чаю дав 1 207 тис. крб, хоча чай на Україні не вирощувався, проте акциз на нафтопереробні продукти дав всього суму в 120 тис. крб [196, с. 106; 116, с. 51].

Ще одним джерелом надходження до бюджету були митні доходи.

Таким чином, за 7,5 місяців в умовах розрухи та війни ситуація в Україні почала стабілізовуватися, податки почали надходити кожного місяця. За короткий час П. Скоропадський та його уряд змогли значно оздоровити фінансову систему Української Держави.

Однак втілити всі плани з налагодження податкової системи України уряду П. Скоропадського не вдалося.

У листопаді 1918 року внаслідок повстання проти гетьманського правління, яке охопило більшу територію України, до влади прийшла Директорія на чолі з В. Винниченком та С. Петлюрою. 14 грудня 1918 року П. Скоропадський склав свої повноваження і передав їх Директорії.

У сфері податкової та бюджетної політики Директорія нічого не встигла зробити, крім шаленої емісії грошової маси.

У той час, коли уряд П. Скоропадського після своєї відставки залишив усі золоті запаси, гроші та дорогоцінності держави в недоторканному стані, то Директорія, залишаючи Київ, вивезла з собою всі дорогоцінності державної казни на загальну суму понад 2,5 млрд. крб [196, с. 109]. Тому радянській владі, яка прийшла на зміну Директорії, залишилася пуста казна.

Таким чином, для податкової політики України 1917 – 1918 років було характерним те, що:

  • Центральною Радою були зроблені перші спроби щодо проведення власної фінансової політики;
  • враховуючи невеликий проміжок часу та несприятливу міжнародну обстановку, в Україні так і не вдалося створити власну податкову систему;
  • уряд П. Скоропадського продовжував податкову політику Російської імперії, додавши деякі нові фіскальні механізми і внісши зміни в розміри ставок;
  • одним із основних досягнень при забезпеченні доходів казни було запровадження Гетьманом фіскальних монополій на спирт і цукор;
  • тодішній уряд України не зміг своєчасно чітко визначити свою податкову політику, і як результат – втрата власної державності [181, с. 263].

Податки в перші роки радянської влади. До кінця 1918 року були створені передумови для реформування податкової системи. Нове керівництво починає усвідомлювати потребу в переході від переважання одноразових зборів до регулярних податків. Кількість зборів було об’єднано в один, але загальні розміри різних податків, як правило, не співвідносилися з реальною економічною ситуацією та можливостями платників. На початку 1919 року колегія Наркомфіну визначила основні шляхи податкової реформи:

  • усунення великої кількості податків і заміна їх по можливості єдиним прибутково-майновим податком;
  • оподаткування не лише прибутків, а й майна;
  • перетворення прямого оподаткування в істотне джерело бюджетних ресурсів;
  • стягнення податків не лише грошима, а й натурою тощо [111,с. 118].

При цьому в усій системі податкових заходів чітко простежувалися класові ознаки. Різко посилювалося оподаткування заможних верств міста і села. Сільська біднота цілком звільнялася від податків. Декретом від 24 грудня 1918 р. від сплати податків звільнялися також червоноармійці та члени їх родин.

Узагальнюючи податкову політику в перші роки радянської влади, можна зробити такі висновки:

  • податки й інші збори служили державі за потужний важіль для проведення певної цілеспрямованої політики;
  • надзвичайні заходи у вигляді контрибуцій та інших надмірних зборів навіть в умовах важкого економічного становища перехідного періоду мали тільки частковий ефект і застосовувалися короткочасно;
  • на етапі становлення держава прагнула в стислі строки на законодавчій основі створити стабільну й оптимальну податкову систему, що, з одного боку, забезпечило б регулярне надходження державі податків для виконання її соціально-культурної та економічної ролі, а з іншого – сприяло б розвитку усіх видів виробничої діяльності [117, с. 65].

Найхарактернішим податковим заходом у перші роки радянської влади були так звані надзвичайні революційні податки, які ґрунтувалися на класовому принципі.

Видання один за одним двох декретів про надзвичайний революційний податок очікуваних доходів не принесли. Податкові надходження в перший період воєнного комунізму мали значну частку в загальнодержавних доходах. У 1919 р. частка податків у першому півріччі становила – 41,8 %, а в другому – 24,2 % [90, с. 21]. Це свідчило про різке зниження в доходах частки грошових податків.

В умовах воєнного комунізму була створена система натурального господарства, в результаті якої грошові податки не мали реального значення. У лютому 1921 року утримання грошових податків було повністю зупинено, а податковий апарат розформовано [196, с. 109]. Реальнереформування системи оподаткування розпочнеться лише у 1921 році з реалізацією нової економічної політики.

Тому не можна не погодитися з думкою, що у ситуації, що склалася в економіці держави того часу, єдиним кроком для розвитку податкової системи була необхідність введення таких стимулюючих дій:

- проводити лінію системи оподаткування, коли ставка податку не залежить від суми одержаного прибутку;

- встановити акцизне оподаткування на товари масового (нееластичного) попиту. При цьому ставка податку не повинна перевищувати 30 %;

- в умовах створення ринку цінних паперів для використання податкової системи як інструмента перерозподілу капіталу ввести пільгове (порівняно з податком на інші види доходів) оподаткування приросту капіталу. Пільги повинні були становити не менш 80 % від ставки податку на виробничу діяльність;

- вивільнити від оподаткування кошти громадян, що використовувалися б на придбання цінних паперів пріоритетних підприємств господарства [6, с. 494-495].

Податки періоду непу (1920 – 1929 рр.). Завершення епохи воєнного комунізму і перехід до нової економічної політики було ознаменовано заміною продрозверстки продподатком. Продрозверстка як спосіб вилучення частини доходів селян на користь держави після завершення громадянської війни і переходу до мирного будівництва стала значним гальмом у розвитку сільськогосподарського виробництва. Продподаток був введений Декретом ВЦВК від 21 березня 1921 року. Його метою було створення селянам стимулів для відбудови і розширення господарств, збільшення виробництва і реалізації сільськогосподарської продукції.

Селяни отримали можливість після сплати продподатку вільно реалізовувати залишки вирощеної продукції.

Продподаток 1921 р. фактично був комплексом продовольчих і сировинних податків. У 1921 – 1922 рр. податки стягувалися з хлібопродуктів – хліб, зернофураж, олійне насіння, картопля, сіно, молочні продукти, м’ясо, яйця, мед, шерсть, лляне волокно, шкіряна сировина, пушнина, дрібна тваринна сировина, тютюн і продукти городів, які стягувалися з різних галузей сільського господарства [159, с. 205]. Ці обставини досить ускладнювали систему оподаткування.

До кінця 1921 року нараховувалося 13 натуральних податків, що сплачувалися більш як 18 видами продуктів, у тому числі такими незручними для оподаткування, як сіно, солома, продукти городництва і бджільництва.

Незважаючи на переваги продподатку, підсумки першої продподаткової компанії показали його недосконалість: розміри податку встановлювалися довільно, стягнення здійснювалося як і під час продрозверстки примусово- репресивними методами, і що найголовніше, на практиці продподаток був нічим іншим, як сукупністю податків, які сплачувалися за 18 видами.

У систему податків і зборів в період непу входили:

прямі податки– промисловий податок, єдиний сільськогосподарський податок, прибутковий податок, податок з майна, одноразовий державний загальногромадський податок, цільовий прогресивний податок, додатковий прогресивний податок, військовий податок, квартирний податок і податок зі спадщини і дарування;

непрямі податки– акцизи, податок з доходів від демонстрації кінофільмів;

мито– патентне, судове тощо;

збори– гербовий, патентний, канцелярський, приписний, на потреби житлового і культурно-побутового будівництва [159, с. 209].

Основу податкової системи становили прямі податки. У період непу прямі податки були основним джерелом доходів держави. З року в рік вони зростали. Якщо у 1922 році доходи від прямих податків становили 43 % усіх надходжень від податків, у 1924 – 45 % , то в 1926 році вони досягли 82 % [159, с. 209].

Найважливішим прямим податком періоду непу був промисловий податок, який був введений декретом від 26 липня 1921 року. Він складався з патентного і зрівняльного зборів. Патентний збір був основним податком, який утримувався при видачі патентів на право проведення промислової та торгової діяльності. Причому патенти кожне підприємство вибирало на півріччя вперед, а для сезонних підприємств існували тримісячні і місячні патенти.

Ставки патентного збору визначалися залежно від місцезнаходження підприємств (існувало п’ять поясів) і їхніх розрядів. Промислові підприємства поділялися на 12, торговельні – на 5 і власні промислові – на 3 розряди.

Усі промислові патенти поділялися на чотири групи:

- патенти на торгові підприємства;

- патенти на промислові підприємства;

- патенти на складські приміщення при торгово-промислових підприємствах;

- патенти на особисті промислові заняття [90, с. 46; 130, с. 9-10].

Незважаючи на всі суперечності промислового податку, надходження його в 1922 – 1925 роках значно зросло – із 59,2 млн крб у 1922 році до 229,2 млн крб у 1925 році [111, с. 125; 118, с. 58].

У 1928 році надходження від промислового податку забезпечували 13 усіх податкових надходжень [159, с. 210].

Водночас із цим податком 22 листопада 1921 року постановою РНК був введений трудгужподаток, замість трудової гужової повинності. Податком обкладалося все працездатне населення – чоловіки віком від 18 до 50 років, жінки – від 18 до 40 років. Цим же податком обкладалася також робоча худоба (коні, верблюди, олені і воли).

За цим податком повинні були виконуватися такі види робіт:

  • заготівля і вивіз палива;
  • перевіз продовольчих продуктів, отриманих від податків [90, с. 33; 84, с. 53].

Декретом ВЦВК і РНК від 11 лютого 1922 року для мобілізації додаткових фінансових ресурсів для надання допомоги голодуючим, боротьби з епідеміями і покращання життя дітей, які були на державному забезпеченні, був введений одноразовий загальногромадянський податок. Його повинні були сплачувати все працездатне населення - чоловіки віком від 17 до 60 років і жінки – від 17 до 55 років.

Податок сплачувався за твердими ставками в розмірі 50 коп, 1 крб і 1 крб 50 коп, які встановлювалися залежно від рівня доходу і соціального становища платника.

17 березня 1922 року ВЦВК і РНК був прийнятий декрет “Про єдиний натуральний податок на продукти сільського господарства на 1922 – 1923 рр.”. Відповідно до цього Декрету натуральний податок виражався в єдиній ваговій мірі – пуді жита (житній одиниці), а в районах, де вирощувалась пшениця, – пуді пшениці – і вносилася вона платниками податків лише шести основними сільськогосподарськими продуктами: зерновим хлібом, олійним насінням, картоплею, сіном, маслом і м’ясом.

При цьому платникам податку надавалося право замінити одні продукти іншими [84, с. 25; 90, с. 32].

Дуже важливим в історії радянської податкової системи стало введення 16 листопада 1922 року прибутково-майнового податку. Він поклав початок розвитку прибуткового оподаткування громадян.

У 1924 році оподаткування майна було відмінено, а прибутково-майновий податок реорганізовано в прибутковий. Прибутковий податок було поділено на дві частини: основну і додаткову, а його платників – на окремі категорії та групи. Податок утримувався у твердих ставках, диференційованих за категоріями та групами платників.

У кінці 1922 року був введений податок з спадщини, який сплачував кожний спадкоємець окремо в розмірі від 1 % до 4 % від вартості майна, що перейшло за спадкуванням [106, с. 85].

Крім перерахованих податків, у 1922 році було введено грошовий подвірний податок, що надав виконкомам право стягувати податок у сільській місцевості додатково до інших місцевих податків. При оподаткуванні окремих господарств враховувалася площа ріллі, сінокосів, кількість худоби, а також доходи від неоподатковуваних податком підсобних занять [188, с. 370].

10 травня 1923 року був введений декретом ВЦВК і РНК єдиний сільськогосподарський податок з населення, яке займалося сільським господарством. Введення цього податку дозволило уніфікувати в єдиний платіж велику кількість податків, які сплачувалися раніше – натуральний податок; трудгужподаток; загальногромадянський податок для надання допомоги голодуючим; одноразовий загальногромадянський податок для допомоги сільському господарству; подвірно-грошовий податок; податок з транспортних засобів, худоби тощо [106, с. 85-86].

У 1923 – 1927рр. сільськогосподарський податок становив майже 50 % усіх прибутків від податку [159, с. 205].

Реформування радянської податкової системи на селі у 20-ті роки здійснювалося не тільки з метою зменшення податкового тягаря на селянство, а й заради підвищення ролі й ефективності оподаткування у викачуванні із села хліба, іншої сільгосппродукції та коштів на потреби держави, і перш за все, для здійснення індустріалізації [141, с. 118].

У 1926 році у зв’язку із зростанням товарності селянських господарств і доходів селянства було проведено реформування сільськогосподарського податку за принципом прибуткового оподаткування: податок став стягуватися із сукупності доходів господарств із застосуванням більш різкої прогресії. З 1928 року оподаткування куркульських господарств за середніми нормами прибутковості було замінено оподаткуванням на підставі фактично отриманих доходів. До періоду суцільної колективізації за однаковими умовами з особистими господарствами оподатковувалися колгоспи і радгоспи, яким було надано суттєві пільги.

Якщо у 1922 – 1923 рр. прямі податки становили майже 43 % від податкових надходжень у бюджет, а в 1923 – 1924 рр. – 45 %, то в 1925 – 1926 рр. – 82 % [17, с. 49].

Крім того, декретом ВЦВК і РНК СССР від 22 червня 1922 року був введений податок із доходів від демонстрації кінофільмів. Він стягувався у вигляді процентних надбавок від 5 % до 100 % ціни вхідних білетів.

У 1923 році почалося стягнення прибуткового податку з державних і кооперативних організацій. При цьому використовувалася пропорційна ставка 8 % [106, с. 85].

У 1924 р. був введений одноразовий податок на потреби населення, яке постраждало від неурожаю.

У 1925 році був введений спеціальний військовий податок, який сплачували чоловіки, що не призивалися в армію і зараховувалися до тилового ополчення (замість дійсної служби) віком від 21 до 40 років, який йшов на надання допомоги інвалідам громадянської війни [106, с. 86].

Постановою ЦВК і РНК СССР від 29 січня 1926 року був введений податок з майна, яке перейшло в порядку наслідування і дарування.

У перші роки непу податкові прибутки були основним джерелом доходів державного бюджету, але з розвитком народного господарства їх частка скорочувалася з 63,14 % у 1922 – 1923 рр. до 48, 13 % у 1927 – 1928 рр. [106, с. 87; 128, с. 80].

У роки непу були введені “комунальні податки та збори”, податки з будівель у містах, квартирний збір, збір з власників транспортних засобів, приписний збір. Їх класифікували як місцеві податки і збори.

Крім того, існували різні платежі та повинності, до яких відноситься –гужовий податок, загальногромадський податок, подвірно-грошовий тощо.

У цей період діяли такі види податків: податок з будівель у міській місцевості; грошовий подвірний податок у сільській місцевості; квартирний податок; податок на домашню прислугу; податки з міських і приміських садів і городів; податок на право мисливства; збір з власників транспортних засобів (у тому числі з велосипедів); збір з вантажів, які привозилися і вивозилися по залізничних і водних шляхах сполучення; збір за користування громадськими вагами; збір з худоби, яка приганялася на ринок для продажу; збір з ізвозного промислу; збір з деревини, яка відпускалася з кореня; приписний збір тощо [106, с. 84].

Поряд з податками діяли митні збори, до яких відносилися гербовий та канцелярський збори тощо [177, с. 41].

У період непу непрямі податки стягувалися у формі акцизів на товари широкого вжитку. Акцизи забезпечували в 20-ті роки 11 – 20 % усіх доходів державного бюджету [159, с. 215].

У цей період було введено ряд непрямих податків. Перший непрямий податок – акциз на виноградне, плодово-ягідне і родзинкове вино, був введений у листопаді 1921 року. У 1922 році – на спирт, пиво, мед, квас, а в 1923 році – на текстильні вироби, калоші.

Протягом 1924 року були введені акцизи на сірники, тютюнові, гільзові вироби, сіль, нафтопродукти (керосин, нафтові мастила, бензин), цукор, сахарин, воскові і озокеритові свічки, чай, каву, цикорій, дріжджі, коньяк і горілчані вироби [106, с. 86].

За роки непу роль непрямих податків у поповненні державного бюджету різко зросла: із 170,2 млн крб до 992,1 млн крб у 1925 році [111, с. 122; 118, с. 58].

Проміжок часу, починаючи з 1927 року і до початку Великої Вітчизняної війни, економісти називають періодом утвердження тоталітарної держави. Після непу фінансова система країни “еволюціонувала в напрямку, протилежному процесу загальносвітового розвитку. Від податків вона перейшла до адміністративних методів вилучення прибутку підприємств і перерозподілу фінансових ресурсів через бюджет країни” [17, с. 50].

Цієї ж думки дотримується і М.П. Кучерявенко, який стверджує, що “з кінця 20-х років проявляється чітко виражена орієнтація побудови податкової системи, що відповідає тоталітарному режиму, який формується” [91, с. 45].

Подібну думку мають і інші автори, які стверджують, що “суспільству не можна довільно нав’язувати фінансову систему, що не відповідає його внутрішнім умовам і потребам” [156, с. 27].

Таким чином, характерними особливостями періоду непу були:

  • заміна продрозверстки продподатком;
  • на селі платежі та повинності сплачувалися у натуральній формі;
  • був введений єдиний сільськогосподарський податок;
  • основними джерелами поповнення казни були промисловий та сільськогосподарський податки.

Оподаткування в довоєнний період (1930 – 1941 рр.).У 1930 – 1932 рр. відповідно до постанови ЦВК і РНК від 2 вересня 1930 року була проведена податкова реформа.

Основне завдання податкової реформи було вилучити велику кількость платежів з бюджету, реорганізувати податкової форми платежів державних, кооперативних підприємств, плановий розподіл і перерозподіл національного доходу відповідності до цілей держави.

Основними рисами цієї реформи були:

  • запровадження двокональної системи вилучення: через податки (в основному – податок з обороту) та через відрахування від прибутку;
  • ліквідація індивідуальних акцизів [197, с. 148].

До реформи існувало 86 видів різних податкових платежів. Внаслідок проведення податкової реформи 1930 – 1932 рр. замість раніше існуючих багатьох податків і зборів доходи держави поповнювалися в двох формах – у вигляді податку з обігу, від якого в бюджет надходило – у 1931 році 50 %, у 1932 році – 56 % і в 1933 році – понад 60 % усієї дохідної частини бюджету та відрахувань від прибутку. У 1934 році ці платежі становили 70 % бюджетних надходжень [159, с. 227; 170, с. 41].

Стягнення податків здійснював Наркомфін, а місцеві податки – територіальні органи радянської влади.

Податок з обігу був фактично універсальним акцизом, оскільки включався в остаточну роздрібну ціну товару і в підсумку його сплачував споживач.

Для податку з обігу в епоху СРСР була характерною велика кількість податкових ставок: у середині 1933 року існувало більше як 400 ставок, у 1937 року їх кількість дорівнювала 1109, а з урахуванням поясів з продовольчих товарів і хлібопродуктів – 2444 [159, с. 223].

Відрахування від прибутку для державних підприємств було встановлено в розмірі від 10 % до 81 % фактично отриманого прибутку [196, с. 110].Кооперативні організації сплачували прибутковий податок, а для сільськогосподарських підприємств сільгоспподаток також було замінено прибутковим.

Крім того, протягом 1931 – 1941 років з населення стягували збір на потреби житлового та культурно-побутового будівництва, який у середньому становив 7 % від зарплати і часто був вищим за прибутковий податок.

Форму додаткового прямого податку мало також примусове страхування будівель, худоби, деяких посівів від стихійного лиха і пожеж.

З 1933 року характер прямого натурального податку мали обов’язкові високі поставки продукції державі з присадибних ділянок: м’яса, молока, яєць, картоплі, вовни, незалежно від того, мав оподаткований двір худобу чи ні [111, с. 131].

Позитивним було те, що податкова система була уніфікована. Лише один податок з обігу увібрав у себе 53 платежі.

Платежі, об'єднані в податок з обігу, давали бюджету в 1930 році 61,6 % віх доходів, у тому числі акцизи – 29,0 % і промисловий податок – 21,5 % [196, с. 111].

Постановою ЦВК і РНК СРСР від 3 серпня 1931 року був введений податок із нетоварних операцій, яким обкладалася валова виручка підприємств, які виготовляли вироби з матеріалів замовника або займалися наданням послуг населенню (ремонт речей, перевезення, фотографія тощо).

Платниками податку були промислові артілі і підприємства місцевої промисловості. Усі доходи від цього податку передавалися в розпорядження місцевих рад депутатів трудящих.

Податок стягувався у процентному відношенні до повного валового доходу підприємства в межах 1,5 – 10 % [90, с. 598].

Відрахування податку з нетоварних операцій, так як і податку з обігу, було покладено на самих платників податку. Податок сплачувався кожного місяця за результатами обігу минулого місяця. Для платників, сума податку яких не перевищувала 100 крб у місяць, був встановлений один термін сплати – 22 числа кожного місяця [90, с. 598; 37, с. 191].

До податкової реформи 1930 – 1932 рр. у СРСР існувало близько десяти різних зборів мита, яке стягувалося за різні послуги, що надавалися державою платникам. До них відносилися такі: гербовий збір, судове мито, патентне мито, нотаріальні збори, канцелярські збори, збір з закордонних паспортів, за право охоти, за приписку тощо.

Патентне мито являло собою плату за надання виключного права використовувати винаходи відповідно до отриманого патенту.

Судове мито – це була плата підприємств, організацій, установ і громадян за розгляд позивних заяв і касаційних скарг судами, а також за видачу ними копій бумаг і документів.

Патентний збір був платежем у бюджет у складі промислового податку.

Приписний збір сплачувався за приписку документів, посвідчень, що засвідчували особу.

Канцелярський збір стягувався за видачу копій документів, витягів, довідок, посвідчень тощо.

Гербовий збір стягувався з окремих осіб і організацій при оформленні цивільно-правових угод, видачі документів тощо.

Внаслідок податкової реформи було об'єднано 9 видів митних зборів і постановою ЦВК і РНК СРСР від 2 вересня 1930 року встановлено єдине державне мито, яке було платою, що стягувалася державою за окремі дії, що виконувалися на прохання і в інтересах підприємств, організацій, закладів і громадян.

Під час податкової реформи для стягнення податків із населення була створена система обласних, районних і міських податкових інспекцій.

До податкової реформи 1930 – 1932 рр. існували спеціальні інспекції з прямих і непрямих податків і відповідної податкової дільниці. Після реформи податкові дільниці діяли тільки в містах.

У зв'язку з передачею в 1937 р. стягнень податків з колгоспників і сільського населення податковим інспекторам районних фінансових відділів податкові дільниці були створені і в селах.

Поділ території міста (району) на податкові дільниці відбувався безпосередньо міським (районним) фінансовим відділом: у міській місцевості - залежно від кількості домоволодінь, платників, підприємств і організацій, а в сільській – від кількості сільських рад, колгоспів, господарств громадян, територіального розташування поселень і умов зв'язку з районним центром.

Посадовими особами податкової інспекції районного і міського фінансових відділів були податкові інспектори і податкові агенти. Податкові інспектори здійснювали контрольну діяльність. Податкові агенти ж здійснювали прийом податкових і страхових платежів від сільського населення, а також вели облік платників податку і об'єктів оподаткування, вираховували платежі, враховуючи їх поповнення, вручали громадянам платіжні повідомлення.

Окремо потрібно зазначити, що з 21 березня 1937 року сільські ради було звільнено від обов'язку щодо нарахування та стягнення грошових податків, страхових платежів і натуральних поставок. У зв'язку з цим 11 вересня 1937 року було прийнято рішення про самооподаткування сільського населення. Кошти, що збиралися через самооподаткування, не включалися до бюджету сільської ради, а витрачалися сільською радою на прокладення і ремонт доріг, будівництво і ремонт шкіл, мостів, лікарень, клубів та інших закладів культури. Рішення про напрями витрачання коштів приймалося на загальних зборах населеного пункту [142, с. 348-351].

Законом Верховної Ради СРСР від 1 вересня 1939 року була проведена корінна реформа сільськогосподарського податку, яким обкладалися прибутки особистого господарства колгоспників, одноосібників та інших осіб, які не були членами колективів, отриманих у сільській місцевості від тваринництва, рільництва, городництва, садівництва тощо.

До цього у 1930 році в умовах суцільної колективізації лише один сільськогосподарський податок було фактично поділено на три податки: з колгоспів і колгоспників; з особистих трудових селянських господарств; із куркульських господарств [74, с. 100].

Длязміцненняколгоспних господарств для них було встановлено пільгове оподаткування.

Прибутковий податок з колгоспів, хоча і передбачався реформою початку 30-х років, однак реально був введений у 1936 році. Його сплачували колгоспи і рибгоспи. Оподаткуванню підлягали: чистий прибуток, отриманий від сільськогосподарської діяльності, від надання послуг і від підсобних підприємств і промислів за вирахуванням частини прибутку, що відповідала рентабельності в 25 %; частина фонду оплати праці колгоспників, що перевищувала неоподаткований мінімум. Ставка податку декілька разів змінювалися.

Разом з тим з 1933 року на селян було покладено обов’язок поставок державі продуктів з присадибних ділянок і домашніх господарств (м’яса, молока, яєць, картоплі, вовни тощо). Для населення України були визначені одні з найвищих норм постачання. Враховуючи неврожаї попередніх років, це лише загострило проблему продовольчого забезпечення місцевого населення. Розпочався голод. Замість допомоги, московський уряд застосовував силові методи вилучення продовольства на користь держави. Обов’язковість цих поставок і репресивні методи забезпечення фактично ставили їх на рівень прямого натурального податку. Відмінено цю повинність було лише в 1958 році.

У період 1933 – 1939 років податок із господарств колгоспників розраховувався за твердими ставками з гектара насаджень, що повинно було сприяти розвитку підсобного господарства [169, с. 338].

Замість твердих ставок податку як було раніше, які не залежали від величини прибутку, згідно з Законом податок став нараховуватися за прогресивними ставками, з сукупного доходу, виходячи з фактичних доходів, що їх отримали колгоспники від особистого підсобного господарства, включаючи і неземельні заробітки. Дохід вираховувався за нормами, які були диференційовані по районах. Сільгоспподатком повністю були звільнені від обкладання доходи від трудоднів, що, в свою чергу, повинно було підвищити інтерес колгоспників до колективних господарств. Разом з тим при невиконанні обов’язкового мінімуму трудоднів розмір податку збільшувався. Одноосібні господарства податок сплачували за вищими прогресивними ставками. За приховування джерел доходу та неодноразових випадків несплати податку, такі особи несли кримінальну відповідальність [184, с. 404].

Законом від 1 березня 1941 року були встановлені нові умови призначення, ставки і строки сплати прибуткового податку з колгоспів.

До складу оподаткованого доходу колгоспу включали грошові та натуральні доходи від рослинництва, тваринництва, бджільництва, шовківництва, від продажу виробів підсобних підприємств колгоспів [184, с. 404].

У 1938 році сума податків, які поступили в казну держави, становила 80 411 млн крб (із 127571 млн бюджетних доходів), що становило понад 63 % [106, с. 88; 154, с. 11], а в 1940 році частка податків з населення в доходах бюджету держави становила – 5,2 % [106, с. 90; 109, с. 630].

Податки за радянської влади постійно зростали. За підрахунками Держплану УРСР, у 1913 році на Україні всіх податків на душу населення припадало в середньому 3,74 золотих крб, що було на 3 % більше, ніж на решті території Російської імперії, в 1924 – 25 рр. – відповідно 7,03 золотих крб, що більше на 28 % ніж на решті території СРСР, а сільськогосподарський податок вищий був аж на 70 %, ніж у цілому по країні, то уже в 1940 році грошові податки на душу населення в Україні становили 43 крб золотом [111, с. 132-133].

Підсумовуючи викладене потрібно зазначити, що в довоєнний період на території України, яка входила до складу СРСР, була проведена податкова реформа, основним завданням якої було усунення великої кількості платежів і конкретизації окремих видів податків. Була проведена реформа сільськогосподарського податку, введений податок з нетоварних операцій, платниками якого були підприємства й артілі, що надавали різні послуги населенню.

Разом з тим реформа мала і негативні наслідки, які полягали в тому, що:

  • диференціація відрахувань від прибутку ставила підприємства в нерівні економічні умови;
  • були анульовані місцеві податки і дохідна база низових бюджетів залежала від державного, що позбавляло самостійності бюджетної системи;
  • податок з обігу став єдиним непрямим податком, який виконував лише фіскальну функція [196, с. 111].

Податки у воєнні роки (1941 – 1945 рр.).З початком Великої Вітчизняної війни 1941 – 1945 років витрати бюджету Радянського Союзу небачено різко зросли, економіка країни була відразу переорієнтована на воєнні потреби.

Внаслідок тимчасової втрати ряду найважливіших промислових районів скоротилась або повністю призупинилася господарська діяльність на величезних територіях, що відбилося на структурі державних доходів. Поповнення від податку від обігу зменшилося з 105,9 млрд. крб у 1940 році до 66,4 млрд. крб у 1942 році; відрахувань з прибутку – з 21,7 млрд. крб до 15,3 млрд. крб у 1942 році [2, с. 89; 128, с. 253].

Це змушувало уряд вводити нові податки, переглядати і змінювати існуючі. Якщо до війни податки з населення, що поступали в бюджет, становили 5 %, то в воєнні роки вони виросли до 13 % [90, с. 518]. Зростання податкових прибутків на початку війни було забезпечено за рахунок введеної в 1941 році 100 % надбавки до сільськогосподарського і прибуткового податків, яка була відмінена лише в 1942 році у зв'язку з введенням воєнного податку.

Воєнний податок сплачувався на підставі Указу Президії Верховної Ради СРСР від 29 грудня 1941 року „Про воєнний податок”. Починаючи з 1 січня 1942 року цим податком обкладалися громадяни, що досягли віку з 18 років, за винятком військовослужбовців і членів їх сімей, які отримали державну допомогу, інвалідів I-II груп, пенсіонерів, чоловіків, старших 60 років і жінок старше 55 років [159, с. 251; 184, с. 405; 90, с. 539; 171, с. 310].

Ставки диференціювалися залежно від категорії та обсягів доходів платників: робітники і службовці оподатковувалися за ступінчастими ставками; колгоспники вносили плату за твердою ставкою від 15 до 60 карбованців на члена сім’ї за рік; з інших громадян проводилося справляння у подвійному розмірі ставок, передбачених для робітників і службовців. Для громадян, що за віком повинні бути призвані до збройних сил чи мобілізовані, однак звільнених від призову чи мобілізації, застосовувалися підвищені на 50 % ставки [197, с. 152].

Воєнний податок стягувався до 1 січня 1946 року, після чого був відмінений. В основу побудови воєнного податку було покладено принцип подушного обкладення, що дозволило збільшити контингент платників за рахунок осіб, які раніше не були платниками податків. За період з 1942 – 1945 рр. поповнення в бюджет від воєнного податку перевищувало 7,2 млрд. крб, що відіграло важливу роль у фінансуванні військових розходів [106, с. 88; 100, с. 207].

Додаткові потреби бюджету забезпечувалися нововведеними податками і зборами, такими як: податок на неодружених, одиноких і малосімейних громадян, воєнний податок, збір із власників худоби, збір за реєстрацію мисливсько-промислових собак тощо.

21 листопада 1941 року Указом Президії Верховної Ради СРСР було прийнято Закон „Про податок з холостяків, одиноких і бездітних громадян СРСР”. Цей податок стягувався як у міській, так і в сільській місцевостях.

Платником цього податку виступали неодружені (або одружені та бездітні) чоловіки віком від 20 до 50 років, а також одружені жінки, що не мали дітей, віком від 20 до 45 років.

Він був встановлений з метою залучення коштів на утримання і виховання дітей у дитячих закладах, батьки яких загинули під час війни, надання допомоги одиноким матерям і багатодітним сім'ям. З 1944 року його стали також сплачувати малосімейні громадяни, які мали одну чи дві дитини. Не зважаючи на те, що цей податок вводився тимчасово, він проіснував тривалий час і був відмінений лише в 1989 році [197, с. 152; 90, с. 535].

Складовою частиною єдиної податкової системи Радянської держави були місцеві податки і збори. Система місцевих податків і зборів була затверджена Указом Президії Верховної Ради СРСР від 10 квітня 1942 року „Про місцеві податки і збори” [184, с. 405-406; 90, с. 571].

Ним встановлювалися п'ять основних видів податків і зборів, до яких належали: податок з будівель, яким обкладалися житлові будинки, фактично заводські будівлі, склади, торгові приміщення, театри й інші будівлі, які належали фізичним і юридичним особам. Цей вид податку стягувався від 0,5 % до 1 % вартості будівлі; земельна рента стягувалася за забудовані і незабудовані землі, які були надані підприємствам, закладам, організаціям і окремим громадянам у безстрокове користування і за договорами про право на забудову. Для стягнення земельної ренти всі поселення поділялися на 6 класів, залежно від адміністративного значення поселень, кількості населення, розвитку торгівлі і промисловості та інших економічних умов. Ставки земельної ренти за класами поселень за один квадратний метр встановлювалися в таких розмірах: Iклас – 18 коп, IIклас – 16 коп, IIIклас – 12 коп, IVклас – 9 коп, Vклас – 6 коп, VIклас – 4 коп; збір з власників транспортних засобів проводився з тих, хто мав у містах, робочих, дачних і курортних поселеннях автомобілі, мотоцикли, велосипеди, яхти, човни, ялики, пароми, виїздних і робочих коней та інших тварин, яких використовували для перевезень; збір із власників худоби стягувався з тих громадян, які мали продуктивних тварин – корів, нетелів, старших 2-річного віку, та робочу худобу (крім коней), до яких відносили биків, волів, оленів, верблюдів, мулів, буйволів і ослів. Ставки диференціювалися за видами худоби. Податок призначався для місцевих бюджетів. Він був відмінений лише в 1964 році у зв’язку з забороною утримання худоби в містах [86, с. 573-579]; разовий збір на колгоспних ринках, який стягувався з колгоспів і фізичних осіб за продаж продукції сільського господарства; власного виробництва; власних речей. Разовий збір стягувався за кожний день торгівлі в розмірі від 1 до 10 крб [91, с. 50]. Крім того, були встановлені тверді ставки та строки стягнення податків. За наявності неодноразових випадків несплати податку або зборів, недоїмщики несли кримінальну відповідальність [184, с. 405 – 406].

Для збільшення доходів місцевих бюджетів як обов'язкові платежі було введено податок з будівель, земельну ренту, разовий збір на колгоспних ринках.

Місцевим радам на своїй території в містах дозволялося вводити збір з власників худоби.

Лише в 1942 році надходження окремих видів податків становили понад 1268,7 млн крб. Зокрема, податок з будівель, складів – 591млн крб, від земельної ренти – 384,6 млн крб, збір з власників транспортних засобів – 9,5 млн крб, збір з власників худоби – 9,0 млн крб, разовий збір з колгоспних ринків – 274, 6 млн крб. [86, с. 572].

10 вересня 1942 року Указом Президії ВР СРСР було встановлено податок з видовищ, що стягувався з державних, кооперативних, громадських підприємств та організацій, а також з окремих осіб, які організовували платні лекції, диспути, доповіді, виставки, музеї, театральні виставки, спектаклі, концерти, циркові та естрадні виступи, громадські гуляння, спортивні змагання, вечори танців, скачки, звіринці та інші культурно-художні заходи [184, с. 405].

У період війни було проведено реформування системи прибуткового оподаткування населення. 30 квітня 1943 року Указом Президії Верховної Ради СРСР було прийнято Закон „Про прибутковий податок з населення”. Цим податком обкладалися робітники, службовці, літератори, працівники мистецтва, власники будівель, громадяни, які мали сільське господарство в міських поселеннях, кустарі, ремісники й інші громадяни, які мали самостійні джерела прибутку на території СРСР [86, с. 525].

Поряд з існуючими податками були введені нові, які передбачали стягнення податків з одиноких та бездітних, з власників продуктивної робочої худоби, стягнення разового збору на колгоспних ринках при продажу продуктів чи товарів, справлявся разовий збір від 5 до 55 % від валового збору проданих білетів на видовища і вистави. Населення брало активну участь у спорудженні оборонних об’єктів, створенні грошового і продовольчого фонду оборони, догляді за пораненими, шефстві над військовими частинами, створенні за особисті збереження танкових колон, артилерійських полків, авіаційних ескадрилей тощо [91, с. 49-50; 25, с. 432-444].

Таким чином, збільшення податків з населення у роки війни призвело до переобтяження доходів громадян платежами на користь держави. Особливо це стосувалося селян, грошові доходи яких і так були вкрай низькими.

Податкова політика в 50-90-ті роки ХХ століття. У післявоєнний період, у 50-тих роках ХХ століття, уряд впроваджує ряд заходів щодо зниження податків з фізичних осіб і деяких податків, що перекладалися в цінах на населення. Так, були відмінені обов’язкові натуральні поставки продуктів. З метою зниження цін на послуги для населення скасовувався податок з нетоварних операцій. У цілому ж у післявоєнний період (до 1953 р.) податкова система в СРСР залишилася практично незмінною. Прибутковий податок займав центральне місце в системі податків періоду радянських часів.

11 липня 1948 року Президією Верховної Ради СРСР було прийнято Указ „Про прибутковий податок з колгоспів”, згідно з яким колгоспи повинні були сплачувати прибутковий податок з отриманого доходу. Ставки податку встановлювалися залежно від виду діяльності, від якого отримано дохід, і становили від 6 % до 15 % оподаткованого доходу. При цьому враховувалася специфіка виробництва в сільському господарстві, нерівномірність отримання прибутків протягом року, тому терміни сплати було встановлено такі: до 1 червня – 30 % річної суми податку, до 1 жовтня – 30 % і до 1 грудня – 40 % [74, с. 100; 82, с. 338-341].

У 1948 році був підвищений сільськогосподарський податок з присадибних ділянок колгоспників, обов'язкові поставки сільськогосподарської продукції з присадибних ділянок, які у 1951 році з двору становили: м'яса – 45 кг, молока – 160 л., яєць – 130 шт., вовни – 1 кг. Лише в 1958 році ці поставки були скасовані. Водночас звільнили від податку малосімейних і бездітних жінок [74, с. 112].

У 1953 році була проведена також реформа сільськогосподарського податку.

8 липня 1953 року п'ятою сесією Верховною Радою СРСР третього скликання було прийнято Закон „Про сільськогосподарський податок”, який докорінно змінив порядок обкладання податком сільське населення.

Цим законом передбачалася зміна порядку нарахування сільськогосподарського податку. Прибуткове обкладення було замінено погектарним обкладенням. Господарства колгоспників оподатковувалися за фіксованими ставками з 1 – сотої гектара присадибної землі, що була в особистому користуванні колгоспного двору, незалежно від розміру загальної суми доходів господарств колгоспників, отриманих ними від особистого господарства. Передбачалося значне зниження попередньо встановленого сільськогосподарського податку. Ставки податку з однієї сотої гектара були різними. У Росії їх розмір коливався від 3 до 14 крб. В Україні ставки з однієї сотої гектара становили від 2 до 6 карбованців у західних і від 5 до 12 карбованців у східних областях [74, с. 101; 86, с. 601; 82, с. 270-271; 100, с. 218].

Під час визначення ставки податку у певній місцевості враховувалися площа посівів різних сільгоспкультур, урожайність, наявність ринків збуту, розміри доходу. Було встановлено чисельні пільги. Сплата податку передбачалася у такі терміни: до 1 березня і 1 червня – по 20 % річної суми, до 1 вересня і 1 листопада - по 30 % річної суми [74, с. 101].

Друга половина 60-х років і початок 70-х років характеризувалися переорієнтацією функцій податкових важелів. Починали використовуватися нові механізми, розвиток економіки країни набирає все більших темпів.

Так, з 1965 року реформуються відрахування від прибутку підприємств. З’являються три основні платежі: плата за основні виробничі фонди та нормовані оборотні засоби, плата за фонди; фіксовані (рентні) платежі; вільний залишок прибутку, що підлягав внесенню до бюджету.

Плата за фонди вносилася у відсотках до вартості виробничих основних фондів, наднормативних запасів невстановленого обладнання та нормативних оборотних засобів, не прокредитованих банком. Норма плати, як правило, становила 6 відсотків. Однак з низьким рівнем рентабельності користувалися нормою 3 відсотки, будівництво – від 2 до 6 відсотків.

Фіксовані (рентні) платежі являли собою вилучення прибутків, вищих за середні по галузі. Вони були встановлені для підприємств, які не використовували розрахункові ціни та “у яких утворювався диференційований чистий прибуток і рентабельність яких була вищою від середньої по галузі внаслідок сприятливих, природних, транспортних, техніко-економічних умов виробництва” [197, с. 153].

Для заохочення максимального збільшення виробництва у колгоспах продукції тваринництва постановою Ради Міністрів СРСР „Про заходи щодо подальшого зміцнення економіки та фінансового стану колгоспів” на 1961-1965 роки колгоспам було надано пільгу щодо прибуткового податку у вигляді звільнення від оподаткування 80% оподаткованого доходу (валового виторгу за мінусом грошових виробничих затрат) від реалізації м'яса всіх видів, живої худоби, птиці, яєць, молока та молочних продуктів [172, с. 343].

Указом Президії Верховної Ради СРСР від 10 квітня 1965 року було прийнято Закон „Про прибутковий податок з колгоспів”.

Його сплачували сільськогосподарські і риболовецькі артілі, які мали доходи від сільського господарства, підсобних підприємств і надання послуг.

Об'єктами оподаткування були: чистий прибуток колгоспу, артілі тощо за відрахуванням частини прибутку, яка відповідала рентабельності в 15%; частина прибутку оплати праці колгоспників, яка перевищувала середньомісячний заробіток з розрахунку на одного працюючого колгоспника [86, с. 589].

До 1970 року прибутковий податок стягувався в розмірі 12 % суми оподаткованого чистого доходу і 8 % оподаткованого фонду оплати праці. При цьому, якщо сума чистого доходу в колгоспі становила менше як 15 % щодо собівартості продукції, то прибутковий податок не стягувався [29, с. 179].

Із 1970 року в оподаткуванні колгоспів відбулися деякі зміни. Платниками прибуткового податку тепер визнавалися лише ті господарства, які мали рентабельність понад 25 %. Розрахунок прибуткового податку здійснювався за прогресивними ставками з чистого доходу колгоспу, за кожен відсоток рентабельності, що перевищував 25 %. При цьому загальна сума податку не повинна була перевищувати 25 % оподатковуваного чистого прибутку.

З фонду оплати праці прибутковий податок сплачувався незалежно від рівня рентабельності, якщо цей фонд перевищував встановлений мінімум (60 крб, а з 1983 року – 70 крб на колгоспника на місяць).

Радгоспи, переведені на повний госпрозрахунок, рівень рентабельності яких становив понад 25%, повинні були вносити до бюджету відрахування від прибутку. Розрахунок цих відрахувань здійснювався за тими самими ставками, що й прибуткового податку з колгоспів. Загальна сума податку не повинна була перевищувати 25 % оподаткованого прибутку радгоспу.

Крім відрахувань з прибутку, радгоспи повинні були вносити до бюджету також платежі з обігу, якщо вони мали підсобні господарства та промисли, що виробляли товари народного споживання, рівень рентабельності яких перевищував 25% [74, с. 102; 183, с. 162-164].

Радгоспи вносили до бюджету також плату за основні виробничі фонди сільськогосподарського призначення у розмірі 1% їхньої середньорічної балансової вартості. При цьому основні виробничі фонди несільськогосподарського призначення не оподатковувалися [73, с. 68].

12 травня 1978 року було прийнято Указ Президії Верховної Ради СРСР „Про прибутковий податок з іноземних юридичних і фізичних осіб”.

Платниками цього податку були як юридичні, так і фізичні особи, якими виступали іноземні компанії, фірми, корпорації чи їх представництва (бюро, агентства), іноземні громадяни та особи без громадянства, які займалися дозволеною їм діяльністю на території СРСР [86, с. 650].

У кінці 70-х на початку 80-х років практикувалося досить часто внесення змін до порядку нормативного розподілу прибутку підприємств та механізму справляння податку з обороту, податку з колгоспів.

Так, згідно з Указом Президії Верховної Ради СРСР від 1 березня 1979 року був встановлений „Прибутковий податок з кооперативних і громадських організацій”.

Платниками цього податку були господарські органи кооперативних і громадських організацій, які були на госпрозрахунку.

Він справлявся з фактичного балансового прибутку названих суб’єктів. Ставка становила 35 відсотків. Лише профспілки користувалися зниженою ставкою – 25 відсотків [197, с. 154].

Систему податків у цей період складали: прибутковий податок; податок з неодружених, одиноких та малосімейних громадян; сільськогосподарський податок і місцеві податки і збори.

Згідно з Указом Президії Верховної Ради СРСР від 26 січня 1981 року „Про місцеві податки і збори” до місцевих податків відносилися: земельний податок, податок з власників транспортних засобів, податок з власників будівель.

З 1 липня 1981 року були внесені зміни до порядку сплати податків з власників будівель і власників транспортних засобів. Ці податки сплачувалися вже кілька десятиліть і становили прибуток місцевих бюджетів. Однак з 1981 року, наприклад по податку з власників будівель, розширилося коло платників за рахунок кооперативних підприємств – власників житлового фонду.

До місцевих зборів були віднесені: курортний збір, разовий збір на колгоспних ринках, самооподаткування тощо.

Організація роботи з нарахування і стягнення місцевих податків і зборів покладалася на відповідні ради народних депутатів [86, с. 670].

Одним із важливих важелів регулювання державних фінансів і соціальної сфери був прибутковий податок з громадян.

Необхідно зазначити, що протягом багатьох років спостерігався не лише ріст величини ставки цього податку, але й збільшення його частки в державному бюджеті. Так, згідно з статистичними даними, частка прибуткового податку з громадян у доходах державного бюджету СРСР становила в 1961 році – 7 %, а в 1971, 1981, 1987 роках – 8 %. Тоді коли у бюджеті України ця частка лише в 1998 році становила – 12,52 % [33, с. 21].

Податки з населення були додатковим джерелом формування дохідної бази державного бюджету. Їх частка в доходах бюджету була відносно невеликою: в 1960 році – 7,3 %, в 1970 році – 8,1 %, в 1980 році – 8,1 %, в 1985 році – 7,7 % [106, с. 90; 109, с. 630].

З 1990 року було відмінено нормативний розподіл прибутку державних підприємств і одночасно введено податок на прибуток підприємств. Згідно з новим порядком оподаткований прибуток визначався як різниця між виручкою підприємства і собівартістю продукції. На першому етапі реформування такий крок означав величезні витрати бюджету. Прагнучи хоча б частково їх покрити, уряд запровадив з 1 квітня 1990 року універсальний акцизний податок – з продажу (при цьому податок з обороту було збережено). Він встановлювався як надбавка до роздрібних цін товарів та послуг і справлявся за ставкою 5 відсотків. Це було останнє рішення Радянського уряду щодо оподаткування. З серпня 1991 року держава Радянський Союз припинила своє існування.

Підсумовуючи податкову політику СРСР в 50-х – 90-х роках ХХ століття, можна зробити такі висновки:

  • післявоєнний етап у системі оподаткування характеризується зниженням податкового тиску на населення;
  • через нормативний розподіл держава остаточно переходить до вилучень прибутків підприємств;
  • економічна криза 80-х років і перехід на нові умови господарювання породжує нові перерозподільно-фіскальні механізми, і проіснували лише кілька років;
  • податок на прибуток – став свідченням наближення до загальноприйнятої практики оподаткування.

Висновки до першого розділу

1. У період Київської Русі (ІХ – ХІІІ ст.) відбувалося зародження системи оподаткування, де основним податком була данина, що сплачувалася в натуральній формі.

2. Під час перебування українських територій у складі Речі Посполитої відбулася ліквідація кругової (консолідованої) відповідальності общини за сплату податків.

3. За часів існування Запорізької Січі на Україні основним джерелом поповнення державної казни були прямі податки. При формуванні козацької податкової системи використовувався історичний досвід Київської Русі та Великого князівства Литовського.

4. Обкладення податками в Запорізькій Січі відбувалося за натурально-речовими ознаками окремих видів господарської діяльності з застосуванням різноманітних форм стягнення податків і запозиченням методів фіскального інструментарію у сусідніх держав у податковому регулюванні. При цьому були відсутні розвинені фіскальні служби та низький податковий тягар порівняно з іншими державами.

5. За правління державою Петра І замість десятків різних подвірних зборів і повинностей було введено єдиний грошовий податок.

6. Характерною рисою податкової системи царської Росії, до складу якої входили українські землі, була відсутність прибуткового податку і наявність великої кількості зборів, що являли собою пережитки кріпосного права.

7. Після реформи 1864 року важливим етапом було утвердження інституту місцевого самоврядування у вигляді земств, на які покладалося встановлення для населення різних видів податків.

У цей же час була заснована сільська община, яка мала право для своїх потреб встановлювати "мирські збори".

8. У період існування Центральної Ради, Гетьманату та Директорії була зроблена спроба проведення власної фінансової політики, але, враховуючи невеликий проміжок часу (1917 – 1918рр.), несприятливе міжнародне становище, створити в Україні власну податкову систему не вдалося.

9. У період непу основним джерелом прибутку були прямі податки. Продрозверстка була замінена продподатком. У цей же період було введено єдиний натуральний податок на продукти сільськогосподарського виробництва (1922 р.), єдиний сільськогосподарський податок з населення ( 1923 р.), спеціальний військовий податок (1925 р.).

10. У 1930 – 1932 роках на території України була проведена податкова реформа, основним завданням якої було зменшення кількості платежів, що поступали в бюджет (їх нараховувалося понад 86 %).

Наслідком цієї податкової реформи було створення обласних, районних і міських податкових інспекцій, що займалися стягненням податків із населення.

11. У період Великої Вітчизняної війни було введено військовий податок, податок з холостяків, одиноких і бездітних громадян, податок з видовищ. Було проведено реформування системи прибуткового оподаткування населення. Все це призвело до переобтяження доходів громадян на користь держави.

12. У 50-і роки ХХ ст. були запроваджені заходи щодо зниження податків з фізичних осіб. Разом з тим було введено прибутковий податок з колгоспів, прибутковий податок з іноземних юридичних та фізичних осіб, прибутковий податок з кооперативних і громадських організацій. Законодавчо закріплено податки і збори з власників транспортних засобів, земельний податок, податок з власників будівель.

РОЗДІЛ 2

ЗАКОНОДАВЧЕ ЗАКРІПЛЕННЯ ПОДАТКОВОЇ

СИСТЕМИ УКРАЇНИ

2.1. Законодавче закріплення загальнодержавних податків, зборів (обов’язкових платежів)

Податкова система в кожній країні є однією із стержневих основ економічної системи. Важливим засобом державного регулювання розвитку економіки в умовах формування ринкових відносин є податки.

Проблема побудови ефективно податкової системи та своєчасного і повного справляння податків є однією з найбільш актуальних у процесі становлення в Україні ринкових відносин і закладення підвалин для економічного зростання та інтегрування української економіки у світовий ринок [11, с. 41].

Діюча система оподаткування щорічно забезпечує від 60 до 80 % надходжень доходів до державного бюджету і повністю до бюджетів органів місцевого самоврядування [8, с. 1].

Створення податкової системи України почалося відразу після проголошення незалежності. Історично склалося так, що формування оподаткування в Україні відбувалося без необхідного наукового обґрунтування, що призвело до виникнення багатьох проблем, вирішення яких здійснюється методом проб і помилок, а результатом такого становлення і розвитку є значне зниження ефективності роботи податкової системи і пригнічення вітчизняного виробництва. Податки – це об’єктивне суспільне явище, тому при побудові податкової системи потрібно виходити з реалій соціально-економічного стану країни. Адже податкова система повинна відображати конкретні умови конкретної країни: рівень розвитку економіки, соціальної сфери, її зовнішню і внутрішню політику, традиції народу, географічне положення, кліматичні умови і безліч інших чинників. У зв’язку з цим склад податкової системи, структурні співвідношення окремих податків, порядок їх обчислення, форми розрахунків, організація податкової служби можуть значно відрізнятися.

Не можна не погодитися з думкою про те, що платники податків сьогодні не задоволені податковою системою, що склалася, і особливо політикою податкового „душіння” бізнесу. Існуюча податкова система досить суперечлива і заплутана, в багатьох випадках не обґрунтована і не справедлива, вона не дає підприємцям можливості законним шляхом розвиватися, розвивати свою справу, що найбільш дивне – вона постійно суперечить власним же державним законам [144, с. 38].

У вітчизняній фінансовій науці найчастіше використовуються такі терміни: „податкова система” і „система оподаткування”. Необхідно зазначити, що останній термін використовується частіше, оскільки він продекларований Законом України „Про систему оподаткування”. Але суть цих термінів однакова і можна, навіть, сказати що вони є синонімами.

У короткому словнику по податках, податкова система визначається як сукупність юридичних норм, які встановлюють обов’язкові платежі й порядок їх справляння платниками податків: юридичних і фізичних осіб, а також інших категорій платників податків [1].

В іншому випадку податкову систему визначають як „сукупність існуючих у даний момент у конкретній державі суттєвих умов оподаткування”. Серед таких умов виділяють:

  • порядок встановлення та введення в дію податків;
  • види податків (система податків);
  • порядок розподілу податків між бюджетами різних рівнів;
  • права і обов’язки платників податків;
  • форми і методи податкового контролю;
  • відповідальність учасників податкових відносин;
  • способи захисту прав та інтересів платників податків [124, с. 80].

Крім того, податкову систему визначають як сукупність встановлених у країні податків [17, с. 68].

У законі України „Про внесення змін і доповнень до Закону України ”Про систему оподаткування” від 2 лютого 1994 року під податковою системою розуміється сукупність податків, зборів (обов’язкових платежів) до бюджетів і внесків до державних цільових фондів (далі – податки, обов’язкові платежі), що справляються у встановленому порядку [44].

Розширене трактування системи оподаткування дає С.В. Онишко. ... „Система оподаткування – це сукупність взаємопов’язаних і взаємообумовлених податків, зборів, внесків і платежів до бюджету та державних фондів, механізм їх нарахування й вилучення, права та обов’язки податкових служб і платників податків, яка дає змогу досягти поставленої мети стосовно конкретного відрізку часу” [122, с. 47].

Наведене визначення найповніше характеризує систему оподаткування. По-перше, тут чітко виділено усі елементи системи оподаткування: законодавчо встановлені податки і збори, методи їх справляння, платники податків, органи контролю за справлянням податків (Державна податкова адміністрація, Митний комітет України, Пенсійний фонд України та інші). По-друге, робиться наголос на взаємозв’язку і взаємообумовленості елементів системи та на темі функціонування системи. Саме зв’язки між елементами і мета надають системі тих рис, які роблять її якісно досконалішою, ніж сума всіх елементів.

Разом з тим, з-поміж опитаних 327 респондентів – працівників державної податкової служби – на запитання, що входить у податкову систему України, 17,2 % відповіли, що це всі загальнодержавні податки, збори (обов’язкові платежі); 11,3 % – всі місцеві податки, збори (обов’язкові платежі) і 71,5 % – сукупність загальнодержавних і місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) (Додаток В).

Під оподаткуванням розуміють законодавчо врегульований процес встановлення та утримання податків у країні, визначення їх розмірів, ставок, відповідних об’єктів і кола юридичних і фізичних осіб, що підлягають оподаткуванню, а також порядок справляння (сплати) податків [193, с. 281].

Ми пропонуємо викласти поняття податкової системи України в такій редакції: „Податкова система України – це сукупність податків, зборів (обов’язкових платежів) до бюджетів і внесків до державних цільових фондів, їх законодавчо закріплені види, розмір і коло осіб для сплати” та внести доповнення до Закону України „Про систему оподаткування” та проекту Податкового кодексу України, запропонованої редакції визначення податкової системи України.

Нині діюча податкова система, в основу формування якої було покладено класичну схему оподаткування та перенесення зразка податкової системи країн з розвиненими ринковими відносинами, не зовсім досконала. Недосконалі й одночасно складні механізми оподаткування поряд з іншими причинами сприяли приховуванню прибутку з метою несплати податків, формуванню „тіньового” сектора економіки, а також зниженню податкових надходжень до бюджету, зростанню недоїмки.

Вихід з тривалої економічної кризи, забезпечення стабілізації і зростання обсягів виробництва та суттєвих зрушень у структурній перебудові економіки значною мірою залежать від формування дієвої фінансової і, зокрема, податкової політики та створення ефективної системи оподаткування [4, с. 159].

Щодо податкової системи, на думку деяких авторів, можливі два підходи – розширений і звужений. Розширений передбачає віднесення до податків усіх обов’язкових платежів, які забезпечують фінансування централізованих державних видатків, тобто з бюджету і з фондів цільового призначення. Звужений полягає в тому, що до податків відносять обов’язкові платежі постійного характеру, що входять у бюджет [127, с. 13].

До складу податкової системи західна фінансова наука, крім платежів до бюджету, відносить також податки (відрахування) на соціальне страхування [156, с. 84].

На думку деяких авторів, незрозумілим є включення до однієї групи загальнодержавних податків і зборів. Вони до податків відносять усі обов’язкові платежі державі для забезпечення фінансування її видатків. При цьому вони поділяються на дві частини - податки, що надходять до бюджету, та платежі, що надходять до цільових фондів.

У свою чергу, збори – це платежі разові і незначні за обсягом. Їх, як правило збирають на місці [167, с. 40, 44].

Структура податкової системи має деякі свої особливості. Це висока питома вага непрямих податків, що не завжди відповідає вимогам ринкової економіки. Одночасно питома вага непрямих податків у доходах бюджету має тенденцію до зростання [18, с. 47].

У свій час ще А. Смітом та Д. Рікардо була висловлена думка про доцільність і необхідність комбінації прямих і непрямих податків при формуванні податкової системи. Проблема полягає у знаходженні меж оптимального співвідношення між цими двома, вкрай необхідними структуроформуючими елементами оподаткування, і вона повинна вирішуватися, виходячи, насамперед, з властивих цим податкам переваг і недоліків [101].

Система податків в Україні включає в себе три підсистеми.

Перша підсистема охоплює оподаткування юридичних осіб (підприємства, організації).

Це прямі податки: податок на прибуток підприємств; податок на майно підприємств; плата за землю; податок з власників транспортних засобів.

Непрямі податки: акцизний збір; податок на додану вартість; митні збори.

Інші податки і збори: збір на геологорозвідувальні роботи; збір за спеціальне використання природних ресурсів; збір за забруднення навколишнього середовища; державне мито; місцеві податки і збори.

Друга підсистема оподаткування охоплює фізичних осіб.

Це прямі податки: прибутковий податок з громадян, податок на нерухоме майно громадян, податок з власників транспортних засобів, плата за землю, податок на промисел.

До непрямих податків відносяться митні збори.

Інші податки, збори: державне мито, збір у Пенсійний фонд, місцеві податки і збори, збір за забруднення навколишнього середовища.

Третя підсистема охоплює збори в державні цільові фонди: Пенсійний фонд, Фонд соціального страхування, Фонд для здійснення заходів по ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи і соціального захисту населення, Державний інноваційний фонд [17, с. 65-67].

Загальнодержавні податки і збори поділяють на непрямі, прямі і збори.

До непрямих податків відносять: ПДВ, акцизний збір, мито.

Разом з тим у словнику-довіднику для працівників органів державної податкової служби України до непрямих податків віднесено: податки на продаж, податки з обігу, на продаж цінних паперів, на перекази коштів за кордон, на дарування і спадщину, на передачу власності, на матеріально-технічні запаси та обладнання, на монопольне право та привілеї, гербові збори [147, с. 179].

До прямих податків належать такі: податок на прибуток підприємств, податок на прибуток фізичних осіб, податок на нерухоме майно, плата за землю, податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин та механізмів, податок на промисел, фіксований сільськогосподарський податок.

До зборів відносять: Державне мито; рентні платежі; збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету; збір за спеціальне використання природних ресурсів; збір за забруднення навколишнього природного середовища; збір до Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення; збір на обов'язкове соціальне страхування; збір на обов'язкове державне пенсійне страхування; збір до Державного інноваційного фонду; плата за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності; збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства; єдиний збір, що справляється у пунктах пропуску через державний кордон України; збір за використання радіочастотного ресурсу України [101, с. 174].

На підставі проведеного аналізу розвитку податкової системи ще в 1999 році було запропоновано такі податки і податкові платежі, які, на думку окремих авторів, відображали встановлені у світі канони побудови податкових систем. До них відносилися:

Загальнодержавні податки та обов'язкові платежі, які об’єднували прямі податки, непрямі податки, платежі за ресурси, плату за державні послуги та комерційні доходи.

До прямих податків належали: податок на прибуток підприємств, прибутковий податок з громадян, податок на майно, земельний податок.

До непрямих податків належали: податок на додану вартість, акцизи, мито.

У систему платежів за ресурсі входили: лісовий дохід, плата за користування водними ресурсами, плата за користування надрами.

У плату за державні послуги та компенсаційні доходи входили державне мито, відрахування на геологорозвідувальні роботи, відрахування на дорожні роботи.

До місцевих податків і зборів відносилися: податок з реклами, комунальний податок, податок за використання регіональної та місцевої символіки, ринковий збір, готельний збір, збір за припаркування автотранспорту, курортний збір, збір за право проведення місцевих аукціонів, конкурсного розпродажу і лотерей, збір за розміщення об'єктів торгівлі і сфери послуг, збір за організацію гастрольної діяльності.

До внесків і відрахувань до соціальних фондів були віднесені: внески до Пенсійного фонду, відрахування на обов'язкове соціальне страхування, внески до Фонду сприяння зайнятості населення [167, с. 48].

Згідно зі статтею 67 Конституції України кожен громадянин зобов’язаний сплачувати податки і збори в порядку і в розмірах, встановлених законом [70, с. 26].

Податки – найбільш ефективний інструмент регулювання економічних процесів. Використання податкових важелів в умовах розвитку України повинно бути спрямовано на забезпечення та підтримку збалансованого економічного росту, ефективне використання ресурсів, стимулювання інвестиційної та підприємницької діяльності [180, с. 106].

Структура податкової системи законодавчо закріплена Законом України „Про систему оподаткування”. Згідно з чинним законодавством усі податки, збори (обов’язкові платежі), що сплачуються, поділяються на загальнодержавні і місцеві.

Загальнодержавні податки, збори (обов’язкові платежі) встановлює Верховна Рада України. Стягуються вони на всій території України і зараховуються у відповідні бюджети та державні цільові фонди згідно існуючим законодавством України.

У давнину під терміном „податі” розумілися взагалі всі прямі податки або тільки деякі особисті [190, с. 43].

В юридичній енциклопедії під податком розуміють обов’язковий індивідуально безоплатний платіж, що сплачується у встановленому законом порядку [193, с. 602].

Більш ширше трактування податку дається в Законі України „Про систему оподаткування”, де під податком, збором (обов’язковим платежем) до бюджетів і внеском до державних цільових фондів розуміється обов’язковий внесок до бюджету відповідного рівня або державного цільового фонду, здійснюваний платниками у порядку і на умовах, що визначаються законодавчими актами України [44].

Під збором розуміють обов’язковий платіж юридичних і фізичних осіб за послуги, що надаються державою та органами місцевого самоврядування [104, с. 92].

У 1991 році всіх загальнодержавних податків (обов’язкових платежів) нараховувалося 16 видів. До них належали: податок на прибуток; податок на прибуток іноземних юридичних осіб від діяльності в Україні; податок на доходи; прибутковий податок з громадян; податок на фонд оплати праці колгоспників; податок з власників транспортних засобів; плата за землю; податок з обороту; податок на експорт та імпорт; податок на додану вартість; акцизний збір; мито; плата за природні ресурси; лісовий дохід; державне мито; екологічний податок [42].

Законом України від 2 лютого 1994 року „Про внесення змін і доповнень до Закону України „Про систему оподаткування” до загальнодержавних податків (обов’язкових платежів), крім існуючих, були введені: податок на майно підприємств; податок на нерухоме майно громадян; податок на промисел; внески до Фонду сприяння зайнятості населення; внески до Фонду соціального страхування України; внески до Пенсійного фонду України; внески до Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення; плата по відшкодуванню витрат на геологорозвідувальні роботи; відрахування та збори на будівництво, ремонт і утримання автомобільних доріг; плата за забруднення навколишнього природного середовища [44].

Цим Законом існуючий раніше податок на прибуток замінювався податком на доходи підприємств і організацій; податок з власників транспортних засобів, на податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів; плата за природні ресурси, - на плату за спеціальне використання природних ресурсів.

Водночас такі податки, як податок на прибуток іноземних юридичних осіб від діяльності в Україні, податок на доходи, податок на фонд оплати праці колгоспників, податок з обороту, податок на експорт і імпорт, екологічний податок, було відмінено [44].

Таким чином, у 1994 році в Україні існувало всього 19 загальнодержавних податків, зборів (обов’язкових платежів).

Новий якісний етап розвитку податкової системи припадає на 1996 – 1997 роки. Про це свідчить Указ Президента України „Про заходи щодо реформування податкової політики” від 31 червня 1996 р. № 621/96 [163] та Постанова Верховної Ради України “Про основні положення податкової політики в Україні” від 4 грудня 1996 р [135]. Цими нормативними актами сформульовано завдання щодо реформування податкової політики і встановлено трьохмісячний термін для прийняття відповідних рішень.

Крім того, цими документами передбачався граничний рівень перерозподілу валового внутрішнього продукту через Зведений бюджет України не вище 40 – 45 %; значне реформування правових норм оподаткування; збільшення коштів, що спрямовувалися на формування місцевих бюджетів за рахунок надання їм більш широких та стабільних джерел доходів [163, с. 128].

Разом з тим, доцільно зазначити, що основною проблемою правового регулювання як прямих податків, так і податкової системи в цілому є занадто висока межа податкового навантаження. Зокрема, опитування керівників малих підприємств, проведене в 1998 р. газетою “Галицькі контракти”, свідчить, що основною причиною, яка, на думку респондентів, заважає розвитку малого бізнесу, є дуже високі податки (95 % опитаних), а другою – відповідна велика кількість різних податків (82 % опитаних) [141, с. 118].

У 1997 році Законом України „Про внесення змін до Закону України „Про систему оподаткування” від 18 лютого 1997 р. було введено збір до Державного інноваційного фонду, плату за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності, рентні платежі. Крім того, податок на доходи підприємств і організацій називався податком на прибуток підприємств; прибутковий податок з громадян замінювався податком на доходи фізичних осіб; плату за землю було викладено в новій редакції як плату (податок) за землю; податок на нерухоме майно громадян називався просто податком на нерухоме майно (нерухомість); податок на добавлену вартість став називатися податком на додану вартість; плату за відрахування витрат на геологорозвідувальні роботи замінено на збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету; внески до Фонду соціального страхування України – збором на обов’язкове соціальне страхування; внески до Пенсійного фонду України – збором на обов’язкове державне пенсійне страхування. Крім того, існуючі до цього відрахування та збори на будівництво, ремонт і утримання автомобільних доріг та внески до Фонду сприяння зайнятості населення були ліквідовані [45].

У 1998 році Законом України „Про фіксований сільськогосподарський податок” від 17 грудня 1998 р. були введені: комунальний податок; фіксований сільськогосподарський податок; збір на будівництво, реконструкцію, ремонт і утримання автомобільних доріг загального користування України. Замість плати за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності була введена плата за придбання торгового патенту на здійснення торгової діяльності [44].

У наступному 1999 році Законом України „Про внесення змін до Закону України „Про систему оподаткування” від 09 квітня 1999 р. було введено збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства і одночасно скасовано збір на будівництво, реконструкцію, ремонт і утримання автомобільних доріг загального користування України, який проіснував менше як півроку [47]. Пізніше, в травні того ж 1999 року, було введено гербовий збір [48], в 2000 році – збір за використання радіочастотного ресурсу України [49], у 2001 році – збори до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб (початковий, регулярний, спеціальний) [52]. У 2003 році були введені внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття [54], збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію [56], збір за проведення гастрольних заходів [57]. У 2004 році було введено судовий збір [179], а в наступному 2005 році введено збір у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності [59].

Таким чином, якщо в 1991 році нараховувалося всього 16 видів загальнодержавних податків, зборів (обов’язкових платежів), то у 1997 році їх кількість зросла до 19, у 2000 році – до 24, то у 2005 році їх уже нараховувалося 30 видів. До них належали: податок на прибуток підприємств; податок на доходи фізичних осіб; податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів; плата за землю (земельний податок, а також орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності); податок на нерухоме майно (нерухомість); податок на промисел; комунальний податок; фіксований сільськогосподарський податок; податок на додану вартість; акцизний збір, мито; збір за спеціальне використання природних ресурсів; державне мито; збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету; збір за забруднення навколишнього природного середовища; збір на обов’язкове соціальне страхування; збір на обов’язкове державне пенсійне страхування; збір до Фонду здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення; збір до Державного інноваційного фонду; плата за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності; рентні платежі; збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства; гербовий збір; збір за використання радіочастотного ресурсу України; збори до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб (початковий, регулярний, спеціальний); внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття; збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію; збір за проведення гастрольних заходів; судовий збір; збір у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності [184, с. 144-145].

Наглядно це показано, як результат дослідження в додатку А.

Загальнодержавні податки, збори (обов’язкові платежі) в структурі податкових надходжень становили у 1998 р. – 98,2 %, у 1999 р. – 98,2 % і у 2000 р. – 98,4 % [101, с. 175].

Структура податкових надходжень до Зведеного бюджету України (табл. 1) деяких видів загальнодержавних податків у % має такий вигляд: [101, с. 169, 175].

Таблиця 1.

Структура податкових надходжень до Зведеного бюджету України

№ з/п

Види податків

Роки

1992

1995

1996

1997

1998

1999

2000

1.

Податок на прибуток підприємств

22,7

23,5

18,2

20,6

19,7

19,7

24,6

2.

Прибутковий податок з громадян

12,2

7,7

8,6

11,7

12,3

13,7

20,4

3.

ПДВ

39,6

21,9

20,7

29,3

25,8

25,1

30,1

4.

Акцизний збір

4,9

2,0

2,1

4,3

4,5

5,4

7,2

5.

Плата за землю

1,3

3,1

2,7

3,6

3,9

3,4

4,4

6.

Мито

0,8

2,1

1,5

2,6

3,4

3,8

2,8

7.

Інші податки і збори

18,5

39,7

46,2

27,9

30,4

28,9

10,5

Велика кількість загальнодержавних податків, зборів (обов’язкових платежів) ускладнювала механізм сплати податків на всій території України.

Надходження від загальнодержавних податків, зборів (обов’язкових платежів) у бюджет України з року в рік зростали. Якщо загальна сума всіх податкових надходжень у 2000 році становила 30 млн 832 тис. грн, у 2001 році – 36 млн 203,1 тис. грн, у 2002 році – 44 млн 50,1 тис. грн, то у 2003 році їх сума виросла до 53 млн 728, 6 тис. грн [60, с. 13].

Наглядно надходження окремих видів загальнодержавних податків, зборів (обов’язкових платежів) за період з 2000 по 2003 рр. показано в таблиці 2.

Таблиця 2.

Види надходжень загальнодержавних податків, зборів (обов’язкових платежів) у бюджет України за 2000 – 2003 роки, тис. грн

№ з/п

Види податків

2000р.

2001р.

2002р.

2003р.

1.

Податок на прибуток підприємств

7698,4

8280,0

9398,3

13237,2

2.

Прибутковий податок з громадян

6377,7

8774,9

10823,9

13521,3

3.

Податки на власність

529,5

552,4

587,3

600,2

4.

Збір на геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок Державного бюджету

313,1

245,7

252,2

350,4

5.

Плата за землю

1376,4

1618,6

1806,3

2032,3

6.

Інші платежі за використання природних ресурсів

287,6

404,7

391,3

397,6

7.

Податок на додану вартість

9441,4

10348,4

13471,2

12598,1

8.

Акцизний збір з вітчизняних товарів

1798,4

2207,5

3604,9

4659,1

9.

Акцизний збір з імпортних товарів

441,3

446,8

493,3

587,0

10.

Інші внутрішні податки на товари та послуги

565,6

601,5

622,8

716,4

11.

Податки на міжнародну торгівлю та зовнішні операції

1560,7

1945,3

2366,3

3794,6

12.

Інші податки

441,9

777,3

1032,4

1234,4

13.

Загальна сума всіх податкових надходжень

3083,2

36203,1

44850,1

53728,6

У проекті Податкового кодексу України від 14 травня 2002 р., підготовленого Кабінетом Міністрів України, статтею 1025 пропонується введення лише 13 видів загальнодержавних податків, зборів (обов’язкових платежів), до яких відносять: податок на прибуток підприємств; податок на доходи фізичних осіб; податок на додану вартість; акцизний податок; податок на майно; податок на транспортні засоби; державне мито; мито; рентні платежі; платежі за спеціальне використання природних ресурсів; єдиний збір, що справляється в пунктах пропуску через державний кордон України; збір на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства; екологічний збір [133].

Разом з тим не існує єдиної думки працівників податкової служби, щодо того, що з прийняттям Податкового кодексу буде вирішено більшість проблемних питань у сфері оподаткування.

З-поміж опитаних нами 327 респондентів – працівників державної податкової служби – на запитання, чи є податкова система України, відображена в проекті Податкового кодексу України, досконалою – 79 % відповіли так; 8,7 % – ні і 12,3 % – що затрудняються дати відповідь (ДодатокВ).

У свій час висловлювалася думка про те, що в разі прийняття Податкового кодексу України доцільно було б застосовувати 5-річний мораторій на внесення до нього змін, що стосуються переліку загальнодержавних податків і зборів [119, с. 33], а також вилучити норму, яка дає право встановлювати базу і ставки оподаткування в інших, крім Кодексу, нормативних актах [173, с. 7].

Таким чином, з урахування викладеного, можна зробити такі висновки:

  • становлення та розвиток податкової системи України співпадають з етапами становлення та розвитку органів ДПС України;
  • аналіз податкового законодавства свідчить, що види і кількість загальнодержавних податків з року в рік зростали. Так, у 1991 році їх нараховувалося 16, у 1997 р. – 19, у 2000 р. – 24, а 2005 р. – 30;
  • назріла об’єктивна необхідність прийняття Податкового кодексу України, де б на законодавчому рівні були чітко визначені види загальнодержавних податків, зборів та інших обов’язкових платежів.

2.2. Правове регулювання місцевих податків, зборів

(обов’язкових платежів)

20 травня 1993 року було прийнято Декрет Кабінету Міністрів України „Про місцеві податки і збори”, яким фактично було закладено початок формування системи місцевих податків і зборів. Ним встановлювалося 16 видів місцевих податків і зборів [39].

Пізніше, в тому ж 1993 році, Законом України „Про доповнення Декрету Кабінету Міністрів України „Про місцеві податки і збори” було введено місцевий податок з продажу імпортних товарів, який у 1997 році було скасовано [43].

Місцеві податки і збори, механізм справляння та порядок їх сплати встановлюються сільськими, селищними, міськими радами відповідно до їх переліку і в межах граничних розмірів ставок, встановлених законами України.

Згідно з Законом України “Про внесення змін і доповнень до Закону України “Про систему оподаткування” від 2 лютого 1994 року, всіх місцевих зборів (обов’язкових платежів) нараховувалось 13 видів. До них належали: готельний збір; збір за паркову автомобілів; ринковий збір; збір за видачу ордера на квартиру; курортний збір; збір за участь у бігах на іподромі; збір за виграш на бігах на іподромі; збір з осіб, які беруть участь у грі на тоталізаторі на іподромі; збір за право використання місцевої символіки; збір за право проведення кіно- і телезйомок; збір за право проведення місцевих аукціонів, конкурсного розпродажу і лотерей; збір за проїзд по території прикордонних областей автотранспорту, що прямує за кордон і збір за видачу дозволу на розміщення об’єктів торгівлі та лише два види податку – з реклами та комунальний податок [44].

Законом України „Про внесення змін до Закону України „Про систему оподаткування” від 18 лютого 1997 року було введено новий вид місцевого збору – збір з власників собак та в новій редакції визначено такі збори, як збір за припаркування автотранспорту, збір за проведення місцевого аукціону, конкурсного розпродажу і лотерей та збір за видачу дозволу на розміщення об’єктів торгівлі і сфери послуг. Всього в 1997 році нараховувалося 16 видів місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів), з яких лише два (комунальний та з реклами) відносили до податків [45; 10, с. 65].

Крім того, сюди ж деякі автори відносять так званий єдиний податок [101, с. 174].

Законом України „Про охорону культурної спадщини” від 8 червня 2000р № 1805-IIIдо місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) був введений екскурсійно-туристичний збір [53], який пізніше Законом України „Про внесення змін до деяких законодавчих актів України” від 7 червня 2001 року № 2515-III було відмінено [51].

Пізніше Законом України „Про внесення змін до деяких Законів України” від 3 квітня 2003 року № 703-IVбуло ліквідовано збір за проїзд територією прикордонних областей автотранспорту, що прямує за кордон [55].

Проектом Податкового кодексу України від 14 травня 2002 року, підготовленого Кабінетом Міністрів України, у статті 1026 – „Місцеві податки” – пропонується ввести всього 10 видів місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів), з яких 4 види податків і 6 видів зборів [133].

З нині існуючих 2 видів місцевих податків пропонують виключити комунальний податок і одночасно включити так званий шкільний податок, податок за використання місцевої символіки та курортний податок.

Проектом Податкового кодексу виключаються також такі місцеві збори (обов’язкові платежі), як збір за видачу ордера на квартиру, курортний збір, збір за участь у бігах на іподромі, збір за виграш у бігах на іподромі, збір з осіб, які беруть участь у грі на тоталізаторі на іподромі, збір за використання місцевої символіки, збір за право проведення кіно- і телезйомок, збір за проведення місцевого аукціону, конкурсного розпродажу і лотерей, збір з власників собак.

Разом з тим пропонують ввести такі два види місцевого збору, як збір за організацію гастрольних заходів і збір за видачу дозволів на будівництво у населених пунктах об’єктів виробничого та невиробничого призначення, індивідуального житлового, дачного будівництва, будівництва садових будинків і гаражів [133].

Загальну картину динаміки розвитку місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) з урахуванням змін і доповнень до законодавства наглядно показано в додатку Б.

Надходження від місцевих податків і зборів, у загальній структурі податкових стягнень, становили: у 1998 р. – 1,8 %; у 1999 р. – 1,8 %; у 2000 р. – 1,6 % [101, с. 175].

Зупинимося на короткій характеристиці місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів).

Податок з реклами.У Законі України „Про внесення змін до Закону України „Про рекламу” зазначено, що реклама – це інформація про особу чи товар, яка розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких осіб чи товару [58].

Податок з реклами сплачується з усіх видів оголошень, повідомлень з комерційною метою за допомогою засобів масової інформації (телебачення, преса, різноманітні рекламні щити, плакати, афіши тощо).

Суб’єктами оподаткування виступають як юридичні, так і фізичні особи, від імені яких йде рекламна інформація.

Об’єктом оподаткування є вартість робіт і послуг з виготовлення і розміщення реклами. При цьому граничний розмір податку з реклами не повинен перевищувати 0,1 % вартості послуг за розміщення одноразової реклами і 0,5 % за розміщення реклами на тривалий період [39].

Заслуговує на увагу пропозиція про надходження коштів від податку на рекламу на центральному телебаченні чи радіо до відповідного району міста, де перебуває телестудія чи радіостудія.

Деякими авторами піднімається питання про доцільність віднесення податку на рекламу до загальнодержавних податків [40, с. 61].

Комунальний податок.Він встановлений з метою вилучення додаткових коштів на розвиток соціально-культурної сфери міст. Його суб’єктами виступають юридичні особи – підприємства, організації, установи, їх філії, незалежно від форми власності чи відомчої приналежності.

Об’єктами оподаткування є фонд оплати праці, який обчислюється, виходячи з офіційно встановленого неоподаткованого мінімуму доходів громадян помноженого на кількість працівників за звітний період.

Ставка комунального податку становить 10 % річного фонду оплати праці працівників підприємства (установи, організації), яка обчислюється, виходячи з встановленого чинним законодавством неоподаткованого мінімуму доходів громадян.

Надходження від комунального податку становлять близько 45 % від загальної кількості всіх надходжень до бюджету від місцевих податків і зборів [67, с. 228; 68, с. 114].

Збір за припаркування автотранспорту.Суб’єктами оподаткування цього збору виступають юридичні та фізичні особи за припаркування автотранспорту в спеціально обладнаних або відведених для цього місцях.

Ставка збору за припаркування автотранспорту в спеціально обладнаних місцях встановлюється з розрахунку за одну годину паркування, її граничний розмір не повинен перевищувати 3 % неоподаткованого мінімуму доходів громадян і 1 % – у відведених місцях. Збір за припаркування автотранспорту сплачується водіями на місці припаркування.

Від цього виду збору звільняють інвалідів – власників автомобілів з ручним управлінням. На 50 % зменшено ставка збору для ветеранів Великої Вітчизняної війни та громадяни, які постраждали внаслідок аварії на ЧАЕС.

Ринковий збір.Указом Президента України „Про впорядкування механізму сплати ринкового збору” від 28 червня 1999 року № 761/99 ринковий збір визначено так: „плата за право займання місця для торгівлі на ринках усіх форм власності” [165].

Цим же Указом визначено, що платниками ринкового збору є юридичні особи усіх форм власності, їх філії, відділення, представництва та інші відокремлені підрозділи, а також фізичні особи.

На цей збір встановлено ставку в розмірі не вище 20 % мінімальної заробітної плати для громадян і трьох мінімальних заробітних плат для юридичних осіб за один день торгівлі за одне торговельне або за одне торговельно-посередницьке місце, яке обмежується наметом, прилавком та іншими видами торгових точок.

Ринковий збір справляють працівниками ринку до початку реалізації продукції [39].

Кошти, що надходять від ринкового збору, в повному обсязі адміністрацією ринку перераховуються до місцевого бюджету.

Ринковий збір забезпечує надходження до місцевого бюджету майже 32,9 % [67, с. 228] і за розмірами наповнення бюджету посідає друге місце після комунального податку [78, с. 124].

Збір за видачу ордера на квартирусплачується за послуги, пов’язані з видачею документа (ордера), що дає право на заселення квартири. Граничний розмір цього збору не повинен перевищувати 30 % неоподаткованого мінімуму доходів громадян на час оформлення ордера на квартиру. Цей вид збору сплачується через установи банків до одержання ордера і перераховується до бюджету органів місцевого самоврядування. Документом про сплату збору є квитанція, видана установою банку. Облік надходжень збору за видачу ордера на квартиру здійснюється органами з обліку та розподілу житла.

Курортний збір.Суб’єктами сплати цього збору є громадяни, які тимчасово перебувають у курортній місцевості на період відпочинку. Граничний розмір курортного збору не може перевищувати 10 % неоподаткованого мінімуму доходів громадян. Разом з тим від сплати цього виду збору звільняються: діти віком до 16 років; інваліди та особи, які їх супроводжують; учасники Великої Вітчизняної війни, воїни інтернаціоналісти, учасники ліквідації наслідків аварії на ЧАЕС; особи, які прибули за путівками та курсівками в санаторії, будинки відпочинку, пансіонати, включаючи містечка та бази відпочинку; особи, які прибули в курортну місцевість у службове відрядження, на навчання, постійне місце проживання, до батьків та близьких родичів; особи, які прибули за плановими туристичними маршрутами туристично-екскурсійних установ і організацій, а також, які здійснюють подорож за маршрутними книжками; чоловіки віком 60 років та жінки віком 55 років і старше.

Збір за участь у бігах на іподромі. Суб’єктами цього збору виступають юридичні особи та громадяни, які є власниками або виставляють своїх коней на змагання комерційного характеру. Граничний розмір збору за кожного коня не повинен перевищувати трьох неоподаткованих мінімумів доходів громадян. Збір справляється адміністрацією іподромів до початку змагань.

Збір за виграш на бігах на іподромісправляє адміністрація іподромів з осіб, які виграли в грі на тоталізаторі на іподромі, під час видачі їм виграшу. Його граничний розмір не повинен перевищувати 6 % від суми виграшу.

Збір з осіб, які беруть участь у грі на тоталізаторі на іподромі, справляється у вигляді відсоткової надбавки до плати, визначеної за участь у грі. Його граничний розмір не повинен перевищувати 5 % від суми цієї надбавки. Сума збору справляється адміністрацією іподромів з учасника гри під час придбання ним квитка на участь у грі.

Збір за право використання місцевої символікисправляється з юридичних осіб і громадян, які використовують цю символіку з комерційною метою. Дозвіл на використання місцевої символіки (герба міста або іншого населеного пункту, назви чи зображення архітектурних, історичних пам’яток) видається відповідними органами місцевого самоврядування. Граничний розмір збору за право на використання місцевої символіки не повинен перевищувати з юридичних осіб – 0,1 % вартості виробленої продукції, виконаних робіт, наданих послуг з використанням місцевої символіки; з громадян, що займаються підприємницькою діяльністю, – п’яти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Збір за право проведення кіно- і телезйомок вносять комерційні кіно- і телеорганізації, включаючи організації з іноземними інвестиціями та зарубіжні організації, які проводять зйомки, що потребують від місцевих органів державної виконавчої влади додаткових заходів (виділення наряду міліції, оточення території зйомок тощо). Граничний розмір збору за право на проведення кіно- і телезйомок не повинен перевищувати фактичних витрат на проведення зазначених заходів.

Збір за проведення місцевого аукціону, конкурсного розпродажу і лотерей.Платниками цього збору виступають громадяни й юридичні особи, які мають дозвіл на проведення аукціонів, конкурсного розпродажу і лотерей, а його об’єктом – вартість заявлених до місцевих аукціонів, конкурсного розпродажу товарів, виходячи з їх початкової ціни або суми, на яку випускається лотерея.

Граничний розмір збору не повинен перевищувати 0,1 % вартості заявлених товарів або від суми, на яку випускається лотерея.

Збір за проведення місцевого аукціону і конкурсного розпродажу справляється за три дні до їх проведення, а щодо лотерей – під час одержання дозволу на випуск лотерей. Граничний розмір збору за право на проведення лотерей з кожного учасника не повинен перевищувати трьох неоподаткованих мінімумів доходів громадян.

Збір за видачу дозволу на розміщення об’єктів торгівлі та сфери послуг –це плата за оформлення та видачу дозволів і торгівлю у спеціально відведених для цього місцях. Справляється з юридичних осіб і громадян, які реалізують сільськогосподарську, промислову продукцію та інші товари залежно від площі торгового місця, його територіального розміщення та виду продукції. Граничний розмір збору за видачу дозволу на торгівлю не повинен перевищувати 20 неоподаткованих мінімумів доходів громадян для суб’єктів, які постійно здійснюють торгівлю у спеціально відведених для цього місцях, і одного неоподаткованого мінімуму доходів громадян у день – за одноразову торгівлю. Він справляється уповноваженими організаціями, яким надано таке право. Надходження від цього виду зборів у місцевий бюджет становить приблизно 8 % його загальної суми [129, с. 228].

Збір з власників собак.Платниками цього збору є громадяни – власники собак (крім службових), які проживають у будинках державного і громадського житлового фонду та приватизованих квартирах. Він справляється за кожний рік. Його граничний розмірі за кожну собаку не повинен перевищувати 10 % неоподаткованого мінімуму доходів громадян на час нарахування збору. Збір з власників собак стягується органами житлово-комунального господарства.

Місцеві податки і збори у країнах з розвиненою економікою становлять до 30 % податкових надходжень до державного бюджету і значну частину до місцевих. Наприклад, у США вони становлять від 65 до 66 % доходів органів місцевого самоврядування, у Франції від 60 до 70 %, у Німеччині – від 45 до 46 % [156, с. 121].

У зарубіжних країнах місцеві податки і збори виступають основним джерелом доходів до місцевих бюджетів.

Наприклад, у Бельгії їх нараховується близько 100, в Італії – 70, у Франції - понад 50 [79, с. 106]. Разом з тим у багатьох інших країнах цих податків невелика кількість.

З року в рік надходження від місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) зростали. Про це свідчать такі дані: у 1993 році вони становили 310 тис. гривень, що дорівнювало 0,67 % від загального обсягу місцевих бюджетів; у 1994 році – 9019,2 тис. гривень, що становило 0,27 %; у 1995 році – 125016,7 тис. гривень, що становило 0,88 %; у 1996 році – 279,5 млн. гривень, що становило 1,17 % від загального обсягу місцевих бюджетів [12, с. 11].

Водночас в Україні, незважаючи на зростання надходжень від місцевих податків і зборів, їх частка у формуванні місцевих бюджетів залишається мізерною. Цей показник протягом тривалого періоду за даними одних авторів коливається від 3% до 4,2 % [94, с. 220].

За даними інших, місцеві податки і збори становлять не більше 1 – 2 % консолідованого бюджету України і приблизно 5 – 6 % загального обсягу місцевих бюджетів [19, с. 219].

Так, надходження від місцевих податків і зборів у доходах Зведеного бюджету України становили: у 2000 р. – 485 тис. грн, у 2001 р. – 513,6 тис. грн, у 2002 р. – 542,4 тис. грн, а в 2003 р. – 592,4 тис. грн [60, с. 13].

Місцеві податки і збори повинні втілювати в собі ту частину дохідної бази місцевих бюджетів, щодо якої центральні органи влади не мають жодних повноважень стосовно вилучення і навіть урахування в складі доходів при складанні проектів місцевих бюджетів. Ці кошти повною мірою повинні бути власністю місцевого самоврядування, на яке вони опираються при виконанні своїх завдань і функцій [78, с. 185].

Місцеве самоврядування – політико-правовий інститут народовладдя, через який здійснюється управління місцевими справами в низових адміністративно-територіальних одиницях шляхом самоорганізації жителів певної території за згодою і при сприянні держави [194, с. 731].

Місцеве самоврядування зародилося ще в часи Середньовіччя в Європі і розвивалося як форма громадського самоврядування.

В Україні ідеї і практика місцевого самоврядування мають давні традиції, починаючи з вічових зборів Київської Русі, інститутів козацької демократії, запровадження магдебурзького права, функціонування земських установ під час перебування України в складі Російської імперії.

Подальшого розширення повноважень органи місцевого самоврядування набули після видання Указу Президента України „Про місцеві податки і збори” від 25 травня 1999 року № 565/99 [164].

Основна мета Указу полягала в зміцненні та стабілізації фінансів місцевих органів влади України в умовах різкого скорочення обсягів централізованого фінансування.

Було передбачено розширення повноважень органів місцевого самоврядування щодо справляння місцевих податків і зборів, а також вказано об’єкти оподаткування, мінімальні і граничні ставки платежів, обов’язкові пільги та основні положення обчислення, сплати і контролю за надходженням місцевих податків і зборів. Це дозволило органам місцевого самоврядування чітко визначити порядок справляння місцевих податків і зборів, встановити дієвий та ефективний контроль за своєчасністю їх надходжень, а також оптимально врахувати специфічні особливості регіонів [97, с. 144-145].

Місцеві податки і збори – це податки і збори, що встановлюються органами місцевого самоврядування відповідно до ст. 143 Конституції України [194, с. 734].

Декретом Кабінету Міністрів України від 20 травня 1993 року „Про місцеві податки і збори” органам місцевого самоврядування надавалося право самостійно встановлювати і визначати порядок сплати місцевих податків і зборів, відповідно до переліку і в межах граничних ставок, а також запроваджувати пільгові ставки, повністю відміняти окремі місцеві податки і збори чи звільняти від сплати певні категорії платників і надавати відстрочки в оплаті [39].

Під самоврядуванням розуміється відносно автономне функціонування певного колективу людей, що забезпечується самостійним прийняттям ним відповідних норм і рішень, які стосуються його діяльності [62, с. 5].

У статті 140 Конституції України зазначено, що „місцеве самоврядування є правом територіальної громади – жителів села чи добровільного об’єднання у сільську громаду жителів кількох сіл, селища та міста – самостійно вирішувати питання місцевого значення в межах Конституції і законів України” [70, с. 66].

Органи місцевого самоврядування самостійно встановлюють і визначають порядок сплати місцевих податків і зборів відповідно до переліку і в межах установлених граничних розмірів ставок. Органи місцевого самоврядування в межах своєї компетенції мають право запроваджувати пільгові податкові ставки, повністю скасовувати окремі місцеві податки і збори або звільняти від їх сплати певні категорії платників і надавати відстрочки зі сплати місцевих податків і зборів. Місцеві податки і збори перераховують до бюджетів місцевого самоврядування в порядку, визначеному радами народних депутатів, яким вони встановлюються. Стягнення не внесених в установлений термін місцевих податків і зборів здійснюється згідно з чинним законодавством [147, с. 45].

Рішення про запровадження місцевих податків і зборів приймають виключно місцеві (сільські, селищні, міські) ради на сесіях відповідно до законодавства, яким встановлено перелік і граничні розміри цих платежів.

Місцеві ради встановлюють конкретні розміри місцевих податків і зборів та порядок їх справляння [194, с. 734].

Закон України „Про місцеве самоврядування в Україні” визначає, що місцеве самоврядування – це „гарантоване державою право та реальна здатність територіальної громади – жителів села чи добровільного об’єднання у сільську громаду жителів кількох сіл, селища, міста, самостійно або під відповідальність органів та посадових осіб місцевого самоврядування вирішувати питання місцевого значення в межах Конституції і законів України” [46].

Разом з тим у нинішніх умовах органи місцевого самоврядування не повною мірою використовують можливості власних джерел доходів своїх бюджетів, зокрема, шляхом встановлення місцевих податків і зборів, враховуючи наявні умови та реальні можливості [132, с. 64].

На нашу думку, позитивним, наглядним прикладом у цьому аспекті є державно-правовий експеримент з питань зміцнення та розвитку місцевого самоврядування, який проходив в у місті Ірпінь, селищах Буча, Ворзель, Гостомель, Коцюбинське, Київської області. Ним передбачалося створення сучасної ефективної моделі місцевого самоврядування.

Ці положення закріплені в Законі України „Про державно-правовий експеримент розвитку місцевого самоврядування в м. Ірпінь, селищах Буча, Ворзель, Гостомель, Коцюбинське, Київської області” від 5 квітня 2001 року № 2352-III[50].

Згідно з цим Законом Ірпінській міській і перерахованим селищним радам надається право встановлювати відповідні місцеві податки і збори, кошти від яких зараховуються до відповідних місцевих бюджетів.

Крім того, до міського і селищного бюджетів також зараховуються в повному обсязі податки на промисел, на доходи фізичних осіб тощо.

Як позитивний результат проведеного державно-правового експерименту, доходи від місцевих податків і зборів Ірпінського регіону становили: у 2000 році – 76,5 % планового показника, у 2001 році – 98,9 %, у 2002 році – 105,3 %.

Особливо позитивні результати внаслідок проведеного експерименту можна показати на селищі міського типу Коцюбинське, де зареєстровано близько 200 суб’єктів підприємницької діяльності різних форм власності. У місцевий бюджет селища замість запланованих 1,8 млн грн у 2001 році від сплати місцевих податків і зборів поступило 2,4 млн грн [104, с. 67].

Було доцільно набутий позитивний досвід формування місцевого бюджету за рахунок місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) набутий за результатами проведеного експерименту в м. Ірпіні, селищах Буча, Ворзель, Гостомель, Коцюбинське, Київської області поширити на всю територію України.

Місцеві податки і збори підлягають удосконаленню за рахунок їх реформування.

До основних напрямів реформування необхідно віднести:

  1. Розширення прав органів місцевого самоврядування у податковій сфері, які, зокрема, повинні отримати право впроваджувати на своїй території власні податки та збори, не передбачені державним законодавством про оподаткування на місцевому рівні за умови подання фінансово-економічного обґрунтування і проекту відповідного рішення на затвердження у вищий представницький орган для того, щоб уникнути податкового свавілля органів самоврядування. На місцях завжди є об’єкти, що можуть поповнити місцевий бюджет, але їх оподаткування не врегульоване законодавством.
  2. Фіскальні повноваження повинні отримати різні рівні місцевого самоврядування (територіальні громади, райони, області) для того, щоб, з одного боку, забезпечити бюджети власними доходами, а з іншого – щоб мати реальні фіскальні важелі впливу на соціально-економічний розвиток відповідних самоврядних одиниць. Йдеться про запровадження регіональних податків на рівні районів і областей.
  3. Майнові податки, а саме: на нерухомість (будівлі, споруди, приміщення, землі) і її рух (успадкування, подарунки), на транспортні засоби, – повинні стати важливим джерелом місцевих бюджетів, як у країнах із розвиненою економікою, причому держава повинна затвердити стандарти оцінки об’єктів майнового оподаткування, щоб уникнути зловживань органами самоврядування, а також гарантувати обґрунтовану систему пільг.
  4. Розширення переліку місцевих податків і зборів за рахунок включення до їх складу таких, що є платою за місцеві послуги, відображають політику місцевої влади, а також цільових зборів і зборів фіскального характеру. Серед них податки і збори за розваги і видовища, екологічні, ресурсні, на благоустрій населених пунктів, на туристів, на мисливство і рибальство, на торгівлю спиртними напоями на розлив тощо [94, с. 224].

Узагальнюючи викладене не можна не погодитись з наступними висновками:

  1. У сучасних умовах місцеві податки і збори відіграють незначну роль у формуванні місцевих бюджетів.
  2. Сучасні органи місцевого самоврядування мають право вводити лише ті податки і збори, які визначені законодавством.
  3. У сучасних умовах практично відсутнє оподаткування на рівні регіонального самоврядування (обласного, районного) за винятком збору за проїзд територією прикордонних областей автотранспорту, що прямує за кордон.
  4. У наш час основні об’єкти оподатковуються державою, а на місцевий рівень передані незначні податки і збори. Не маючи впливу на основні об’єкти оподаткування, органи місцевого самоврядування не мають достатньо фіскальних важелів впливу на місцеві соціально-економічні процеси: створення нових робочих місць, розвиток і розміщення окремих галузей і виробництва, стимулювання інвестиційної та інноваційної діяльності, використання природних ресурсів, охорони довкілля [94, с. 223].

Цікавою є пропозиція про збільшення місцевих податків і зборів до місцевих податків і зборів до 28 видів. При цьому пропонуються такі їх види: туристичний; екологічний; за в’їзд і транзит іногороднього транспорту; за ветеринарне обслуговування тварин; за право отримання дозволу на будівництво в міській зоні об’єктів виробничого та невиробничого призначення; за надання земельної ділянки для будівництва індивідуального житла в міській зоні; за право розташування офісів суб’єктів підприємницької діяльності в центральній та історико-архітектурній частинах міста; з юридичних та фізичних осіб за право перерозподілу квартир, гаражів, дачних ділянок і будинків, іншого нерухомого майна та транспортних засобів; із суб’єктів підприємницької діяльності на благоустрій території населених пунктів; з власників квартир та квартиронаймачів за прибирання дворів житлових будинків; з власників двох і більше квартир, дачних будинків у межах міста; за торгівлю алкогольними напоями на розлив у ресторанах, барах, кафе та інших торговельних організаціях; за реєстрацію транспортних засобів іноземного виробництва; за проведення розважальних заходів у містах та інших населених пунктах; за користування спеціально облаштованими зонами відпочинку; за використання незабудованої земельної ділянки в межах міста та іншого населеного пункту; адміністративні збори [80, с. 248].

Заслуговує на увагу пропозиція про введення місцевого збору за реєстрацію філій, представництв, відділень та інших відокремлених підрозділів підприємств, організацій банків, страхових організацій та інших юридичних осіб у певній адміністративно-територіальній одиниці [68, с. 92].

В.І. Кравченко зауважує, що при вдосконаленні законодавства про місцеві податки і збори доцільно передбачити дві групи таких податків. До першої необхідно віднести ті, які повністю регламентуються центральною владою і місцеві органи влади матимуть право на встановлення на них відповідних пільг. Другу групу місцевих податків і зборів може самостійно встановлювати місцева влада [80, с. 237].

На думку деяких авторів, місцеве оподаткування повинно відповідати ряду вимог, основні з яких полягають у тому, що місцеві податки і збори повинні:

  • становити стабільну, надійну основу відповідного місцевого бюджету;
  • підпорядковуватися до тієї ланки місцевих органів, які найкраще можуть їх справляти;
  • бути забезпечена дешевизна в затратах зі справляння при передачі їх до певного бюджету;
  • бути пов’язані з повноваженнями відповідних місцевих рад;
  • бути пов’язані з місцевим виробництвом, майном і власністю місцевих рад і з відповідним природним середовищем;
  • не повинні занадто впливати на соціальну сферу [78, с. 103].

Для зміцнення системи місцевих податків і зборів пропонується:

  • передати до місцевих бюджетів податки і збори екологічного характеру;
  • надати право місцевим радам отримувати доходи від частини плати за землю;
  • запровадити і передати повністю в місцеві бюджети податок на доходи розважальних закладів і податок на відкриття шинкових закладів;
  • запровадити так званий „ муніципальний” платіж для сплати всім населенням [78, с. 106].

До основних недоліків наповнення місцевих бюджетів за рахунок місцевих податків і зборів відносять:

  • незначну фіскальну роль місцевих податків і зборів;
  • невеликий перелік місцевих податків і зборів порівняно з іншими країнами;
  • відсутність самостійних прав у органів місцевого самоврядування щодо запровадження на своїй території власних податків і зборів;
  • незацікавленість місцевої влади у додатковому залученні коштів від справляння місцевих податків і зборів;
  • відсутність взаємозалежності між рівнем суспільних послуг, які надаються на певній території із податковими зусиллями населення;
  • зволікання із запровадженням суто місцевого податку – на нерухоме майно фізичних і юридичних осіб;
  • нерозвиненість податків, які відображають політику місцевої влади (екологічні податки, плата за певні послуги місцевих органів влади тощо) [67, с. 235].

Таким чином, аналіз існуючих місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) дає підстави зробити такі висновки:

  • зі становленням і розвитком податкової системи України кількість місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів) була відносно стабільною;
  • доцільно було б з прийняттям Податкового кодексу України ввести не більше 10 видів місцевих податків, зборів (обов’язкових платежів), як це пропонується проектом Кодексу;
  • враховуючи зростання з року в рік надходжень до місцевих податків і зборів у доходах Зведеного бюджету України, доцільно було б переглянути роль місцевих податків і зборів при формуванні місцевих бюджетів.

2.3. Порівняльно-правова характеристика податкової системи України та окремих зарубіжних країн

У розвинених країнах розвиток податкової системи триває не одне десятиріччя.

У нашій країні, а також країнах колишньої соціалістичної співдружності, формування нової податкової системи, що відповідає ринковій економіці, почалося зовсім недавно. Ці країни використовують досвід економічно розвинених держав, ураховуючи специфіку власних умов.

Це можна побачити на прикладі існуючої податкової системи Росії та інших країн ближнього зарубіжжя.

Знання податкової системи Росії і вивчення набутого досвіду в системі оподаткування лише сприяло б розбудові податкової системи України. Разом з тим, з-поміж опитаних нами 327 респондентів – працівників державної податкової служби – лише 43,1 % відповіли, що ознайомлені з податковою системою Росії, 46,9 % – не мали такої можливості (Додаток В).

До складу податкової системи Російської Федерації входять федеральні податки, республіканські податки (країв, областей, автономної області, автономних округів), та місцеві податки [93, с. 10; 96, с. 10].

Податкова система Російської Федерації, яка була введена на початку 1992 року, зароджувалася в умовах політичної боротьби Росії за суверенітет і незалежність від Центру. Тому, на думку А. Бризгалова і В. Берника, “головний акцент при формуванні нової системи оподаткування законодавцем був направлений на врегулювання економічних питань, що зачіпали кількісну й явну націленість податків, розмір податкових ставок і розподілу податкових платежів по бюджетах різних рівнів. Стосовно ж юридичних проблем..., то вони були відкинуті на другорядний план” [12, с. 136].

Колись у Росії всього нараховувалося до 300 податків і різних видів зборів [111, с. 437].

Загальні засади побудови податкової системи в Росії відображено в Законі “Про основи податкової системи в Російській Федерації” [24].

Згідно з цим Законом до федеральних податків Російської Федерації відносять: податок на прибуток; податок на додану вартість (НДС); акцизи; податок на операції з цінними паперами; податок з біржової діяльності; митні збори; прибутковий податок з фізичних осіб; платежі за користування природними ресурсами; податки, що служать джерелом створення дорожніх фондів; податок з майна, що переходить внаслідок спадщини і дарування; державне мито; гербовий збір; збір за використання назв “Росія”, “Російська Федерація” та створення на їх основі слів і словосполучень; транспортний податок.

До складу республіканських податків входили: податок на майно підприємств; лісовий прибуток; плата за воду, що використовувалася промисловими підприємствами із водогосподарських систем.

До місцевих податків відносилися: податок на майно фізичних осіб; земельний податок; податок на рекламу; податок на будівництво об’єктів виробничого призначення в курортній зоні; курортний збір; збір за право торгівлі; цільовий збір з громадян і підприємств на утримання міліції; на благоустрій території; податок на перепродажу автомобілів, обчислювальної техніки і персональних комп’ютерів; збір з власників собак; ліцензійний збір за право торгівлі вино-горілчаними виробами; ліцензійний збір за право проведення місцевих аукціонів і лотерей; збір за видачу ордера на квартиру; збір за паркування автотранспорту; збір за право використання місцевої символіки; збір за участь у бігах на іподромі; збір за виграш на бігах; збір з осіб, що брали участь у грі на тоталізаторі на іподромі; збір з угод, що заключалися на біржах; збір за право проведення кіно-, телезйомок; збір за прибирання територій населених пунктів; збір за відкриття грального бізнесу [22, с. 45 – 46].

На сьогодні податкова система Російської Федерації чітко закріплена і відображена в чинному нині Податковому кодексі, згідно з яким до федеральних податків і зборів відносяться: податок на додану вартість; акцизи; податок на прибуток організацій; податок на прибутки від капіталу; податок на прибуток з фізичних осіб; єдиний соціальний податок; державне мито; митне мито і митні збори; податок на видобування корисних копалин; податок на відтворення мінерально-сировинної бази; податок на додатковий дохід від видобутку вуглеводів; збір за право користування об’єктами тваринного світу і водними біологічними ресурсами; лісовий податок; водний податок; екологічний податок; федеральні ліцензійні збори [22, с. 483].

Крім того, Федеральним законом “Про внесення змін і доповнень в частину другу Податкового кодексу Російської Федерації про податки і збори” від 29 грудня 2001 року для сільськогосподарських виробників був введений єдиний сільськогосподарський податок, замість інших, що до цього часу існували [140].

До регіональних податків і зборів згідно зі статтею 14 Податкового кодексу Росії віднесені: податок на майно організацій; податок на нерухомість; дорожній податок; транспортний податок; податок з продажу; податок на гральний бізнес; регіональні ліцензійні збори.

До місцевих податків і зборів статтею 15 Податкового кодексу Російської Федерації віднесені: земельний податок; податок на майно; податок на рекламу; податок на спадщину і дарування; місцеві ліцензійні збори.

За оцінкою російських експертів, на частку лише чотирьох податків (на прибуток, додаткову вартість, акцизів, прибуткового податку) припадає 90 % податкових надходжень у бюджет Федерації і все це вимагає проведення податкової реформи [88, с. 37].

У податковій політиці Росії є багато спільних рис, характерних податковій системі України.

Це можна прослідувати на прикладі прибуткового податку з громадян, який у Росії становить від 6 до 8 % загальної суми доходів бюджету.

У Російській Федерації прибутковий податок з громадян регулюється Податковим кодексом РФ, який набув чинності 1 січня 2001 року.

Згідно з Податковим кодексом РФ платником цього податку є: фізичні особи – громадяни Російської Федерації, іноземні громадяни та особи без громадянства, що є податковими резидентами РФ, а також фізичні особи, які одержують доходи з джерел, розташованих у РФ, що не є податковими резидентами РФ. При цьому до податкових резидентів РФ відносять фізичних осіб, що фактично перебувають на території РФ не менше 183 днів у календарному році.

Оподаткування доходів фізичних осіб в Україні регулюється Декретом Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 р. № 13-92 „Про прибутковий податок з громадян” [40].

Платниками цього виду податку виступають громадяни України, іноземні громадяни і особи без громадянства, які мають та не мають постійного місця проживання в Україні.

До громадян, що мають постійне місце проживання в Україні, належать громадяни України, іноземні громадяни і особи без громадянства, що проживають в Україні не менше як 183 дні в календарному році. Таких осіб ще називають резидентами.

Як видно з цього, у визначенні резидента відмінність не значна.

В Україні резидентом є фізична особа, яка проживає в ній не менше 183 днів у календарному році, а в РФ – що перебуває фактично в цій країні не менше 183 днів у календарному році.

Об’єктом оподаткування як в Україні, так і в Росії у резидентів є сукупний оподатковуваний дохід за календарний рік, що складається з місячних сукупних оподатковуваних доходів, отриманий з різних джерел як на території держави – резиденції (відповідно України або Росії), так і за її межами, а у нерезидентів – дохід, отриманий із джерел у цій державі. При цьому в Декреті Кабінету Міністрів України, на відміну від Податкового кодексу Російської Федерації, не зазначаються конкретні види доходів.

У Росії, на відміну від законодавства України, визначаються як види доходів із джерел у країні (наприклад, дивіденди, відсотки, страхові виплати, доходи від використання авторських або інших суміжних прав, доходи, отримані від здавання в оренду або іншого використання майна, доходи від реалізації нерухомого або іншого майна, винагорода за виконання трудових обов’язків тощо), так і доходи, отримані з джерел за її межами. При цьому не визнаються доходами доходи від операцій, пов’язаних з майновими і немайновими відносинами фізичних осіб, визнаних членами родини чи близькими родичами, за винятком доходів, отриманих зазначеними фізичними особами в результаті укладення між цими особами договорів цивільно-правового характеру або трудових угод.

Звільняються від оподаткування в обох державах такі види доходів (в Україні це називається не включенням до сукупного оподатковуваного доходу. Крім того, в Україні й Росії за перерахованими нижче позиціями дещо різні підходи і умови звільнення від оподаткування): допомога державному соціальному забезпеченню, за винятком допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю; суми одержуваних аліментів; державні пенсії; компенсаційні виплати в грошовій і натуральній формах у межах норм, передбачених чинним законодавством; суми грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержуваних солдатами, матросами, сержантами і старшинами, що проходять військову службу за призовом; доходи громадян від продажу вирощеної в особистому підсобному господарстві, на присадибній, дачній і садовій ділянках продукції рослинництва і бджільництва; суми, одержані в результаті спадкування і дарування, за винятком сум авторської винагороди, одержуваних неодноразово спадкоємцями (правонаступниками) авторів творів науки, література і мистецтва, а також відкриттів, винаходів і промислових зразків; суми відсотків по державних казначейських зобов’язаннях, облігаціях і інших державних цінних паперах; суми матеріальної допомоги; доходи у вигляді відсотків, одержувані платниками податків по внесках у банках; суми, що направляються платниками податків до благодійних установ і організацій; суми, одержувані працівниками на відшкодування збитку, заподіяного їм каліцтвом або іншим порушенням здоров’я, пов’язаним з виконанням ними трудових обов’язків, а також у зв’язку з втратою годувальника; суми, одержувані громадянами за здавання ними крові, від інших видів донорства, за здавання грудного молока; вартість путівок на лікування, відпочинок і дитячі оздоровчі табори, крім туристичних і міжнародних; доходи членів селянського (фермерського) господарства, одержувані в цьому господарстві від виробництва і реалізації сільськогосподарської продукції, а також від виробництва сільськогосподарської продукції, її переробки і реалізації; суми плати за утримання і навчання дітей у дошкільних виховних закладах, навчальних закладах загальної середньої, професійно-технічної освіти, а також у державних вищих навчальних закладах; призи в грошовій або натуральній формах, отримані спортсменами за призові місця на Олімпійських іграх, чемпіонатах, кубках світу і Європи [40, с. 44-45].

Заслуговує також на увагу положення щодо сплати податку власниками транспортних засобів у Російській Федерації. Згідно з Податковим кодексом Росії платниками цього податку можуть бути не лише власники, а й користувачі: стосовно транспортних засобів, переданих фізичними особами в оренду, платниками є особи, зазначені в договорі оренди. При цьому особи, на яких зареєстровано зазначені транспортні засоби, повідомляють податковий орган за місцем проживання про їх передачу на підставі доручення. Така норма в російському законодавстві дозволяє уникнути труднощів, пов’язаних із залученням до оподаткування власників транспортних засобів під час продажу автотранспорту за генеральними дорученнями, запроваджуючи справедливий принцип: хто користується – той і платить [10, с. 25].

Водночас у проекті Податкового кодексу України платниками податку є юридичні і фізичні особи – власники транспортних засобів, а також користувачі (резиденти), які одержали транспортні засоби від нерезидентів на умовах оренди (лізингу), тобто відповідно до нашого перспективного законодавства користувачі сплачуватимуть податок лише у разі, якщо вони отримали транспорт від нерезидентів, у всіх інших випадках платниками є власники транспортних засобів [10, с. 25].

Як бачимо, маючи ряд переваг, українське законодавство щодо оподаткування власників транспортних засобів потребує вдосконалення, і доцільно було б у цьому процесі запозичити досвід Росії.

Якщо вести мову про ефективну податкову систему в Росії, яка б відповідала основам ринкової економіки, то необхідно: звільнити від оподаткування капітали, залучені до виробництва; стимулювати приватні інвестиції в виробництво, скоротивши державні інвестиції до абсолютного мінімуму, виключивши державні інвестиції в ті сфери і галузі, які можуть бути забезпечені фінансуванням із приватних джерел; створити якнайкращі умови (у т.ч. і податкові), щоб кожний мав можливість самостійно фінансувати свої соціальні потреби і лише у виняткових випадках користуватися підтримкою за рахунок держави [111, с. 453].

Податкова система у Росії, так і в Україні потребує подальшого її вдосконалення, основні напрями якого полягають: у стимулюванні розвитку економічної діяльності і в першу чергу виробництва матеріальних благ; забезпеченні бюджетними ресурсами покриття загальнодержавних потреб у галузі економіки, оборони і міжнародних зобов’язань; забезпеченні фінансування із державного бюджету суб’єктів, які потребують дотацій фінансування соціальних розходів.

Діючу податкову систему, крім Росії, можна побачити на прикладі Таджикистану, Киргизстану, Казахстану, Молдови й Естонії.

Разом з тим практичні працівники державної податкової служби України не всі могли ознайомитися з податковою системою цих країн. З-поміж опитаних нами 327 респондентів – працівників державної податкової служби – заявили, що знайомилися з податковою системою Таджикистану – 3,8 %, Киргизстану – 2,9 %, Казахстану – 2,8 %, Молдови – 2,7 %, Естонії – 1,2 % (Додаток В).

Цікавою є податкова система Таджикистану, де більшість становлять загальнодержавні податки, яких нараховується 14 видів. При цьому місцеві податки і збори включають у себе лише 3 види.

До загальнодержавних податків належать: прибутковий податок з фізичних осіб; податок на прибуток юридичних осіб; податок на додаткову вартість; акцизи; податок з продажу (бавовни, волокна, алюмінію); митні збори і інші митні платежі; державне мито; соціальні внески; земельний податок; податки надрокористувачів; податок на майно підприємств; податок за користування автомобільними дорогами; податок з власників транспортних засобів; податок, що сплачується суб’єктами малого підприємництва за спрощеною системою.

До місцевих податків і зборів належать: податок з роздрібного продажу; податок на нерухоме майно фізичних осіб; податок на утримання громадського пасажирського транспорту [106, с. 470].

Податкова система Киргизстану включає в себе 5 видів загальнодержавних податків і 16 видів місцевих податків і зборів.

До загальнодержавних податків належать: прибутковий податок з фізичних осіб; податок на прибуток юридичних осіб; податок на додану вартість; акцизний податок; земельний податок.

До місцевих податків і зборів належать: курортний податок; податок на рекламу; збір з власників собак; готельний збір; збір за право проведення місцевих аукціонів і лотерей, конкурсів і виставок, що проводяться з комерційною метою; збір за паркову автотранспорту; податок на право використання місцевої символіки; збір з угод, що здійснюються на товаро-сировинних біржах; збір за вивіз сміття з територій населених пунктів; податок з громадян, що вирощують квіти в парникових умовах і реалізують їх населенню; податок на право охоти і рибальства; податок з туристів, які виїжджають у дальнє зарубіжжя; податок з казино; податок за надання платних послуг населенню із роздрібного продажу; податок на виробничі і торговельно-побутові площі, що не використані, чи їх частини; податок з власників транспортних засобів [106, с. 468].

Податкова система Казахстану включає в себе 5 видів загальнодержавних податків і 6 видів місцевих податків і зборів.

До загальнодержавних податків належать: прибутковий податок з юридичних і фізичних осіб; податок на додану вартість; акцизи; податки на операції з цінними паперами; спеціальні платежі і податки надрокористувачів.

До місцевих податків і зборів належать: земельний податок; податок на майно юридичних і фізичних осіб; податок на транспортні засобі; збір за реєстрацію фізичних осіб, що займаються підприємницькою діяльністю; збори за право зайняття окремими видами діяльності; збір з аукціонного продажу [106, с. 468].

Податкова система Молдови включає в себе 6 загальнодержавних податків і 17 місцевих податків і зборів.

До загальнодержавних податків належать: прибутковий податок; податок на додану вартість; акцизи; приватний податок; митні збори; збори, що стягуються в дорожний фонд.

До місцевих податків і зборів належать: земельний податок; податок на нерухомість; податок на використання природних ресурсів; збори за благоустрій територій; збори за право проведення місцевих аукціонів і лотерей; готельний збір; збір за розміщення реклами; збір за використання місцевої символіки; збір за розміщення об’єктів торгівлі; ринковий збір; збір за паркування автотранспорту; курортний збір; збір з власників собак; збір за право проведення кіно- і телезйомок; збір за перетин державного кордону; збір за право продажу в митній зоні; збір за право надання послуг при перевезені пасажирів [106, с. 469].

Підготовка, проведення податкової реформи та подальший розвиток податкової системи в 1991 – 1994 рр. відіграли важливу роль у формуванні незалежної фіскальної політики й усунення дефіциту бюджету в Естонії [192].

Естонська податкова політика змодельована за західним зразком.

На думку зарубіжних експертів, естонська податкова система, особливо стосовно податку на прибуток і податку з обороту, одна з найбільш передових і досконалих у світі [95, с. 58].

Податкова система Естонії включає в себе 16 видів державних і місцевих податків і зборів.

До державних податків належать: акцизи; прибутковий податок; податок з обороту; соціальний податок; податок на землю; митні збори; податок на азартні ігри; податок на дарування і спадщину.

До місцевих податків відносяться: власний податок; місцевий прибутковий податок; податок з продажу; податок на двигунно-транспортний засіб; податок на човни і на утримання тварин; податок на рекламу; податок на закриття доріг і вулиць; податок на розваги [95, с. 58].

Прибутковий податок з фізичних осіб становить 26 % від обкладеного податком прибутку. Прибутковий податок з підприємств становить також 26 %. Сума прибутку, який не підлягає обкладенню податком, кожного року встановлюється естонським урядом. Страхові компанії платять по 4 % від вартості страхових полісів. Податок з обороту становить 18 %. Соціальний податок становить 33,5%. Його сплачують усі роботодавці в Естонії. Звільнені від соціального податку пенсії, стипендії й інші надходження із соціального бюджету і місцевих бюджетів. Він складається із 20 %, що направляють у соціальний фонд і 13 %, які йдуть у фонд лікарняної каси (медичне обслуговування) [95, с. 58-59].

Заслуговують на увагу діючі податкові системи таких розвинених зарубіжних країн, як США, Франції, ФРН, Швейцарії.

З-поміж опитаних нами 327 респондентів – працівників державної податкової служби – відповіли, що можливість ознайомитися з податковою системою США мали 2,7 %, Франції – 2,6 %, ФРН – 1,8 %, Швейцарії – 0,4 % (Додаток В).

Податкова система США складається з трьох ланок: вищої, де збираються федеральні податки і які поступають у федеральний бюджет; середньої, де збираються податки і збори, які введені законами відповідних штатів і які поступають у бюджет штатів; нижчої, коли збираються податки, які введені органами місцевого самоврядування і поступають у місцеві бюджети.

У США повноваження щодо стягнення податків мають федеральний уряд, уряди штатів та органи місцевого самоврядування.

Податки, що стягуються федеральним урядом, однакові на всій території країни і є основою формування доходів федерального бюджету.

Федеральне оподаткування є переважно прямим, непрямі податки становлять незначну частину.

Головне місце у федеральній податковій системі США посідають три податки: індивідуальний прибутковий; на соціальне страхування та на прибуток корпорацій.

Сукупний збір від цих податків становить понад 90 % доходів федерального бюджету [30, с. 26].

При цьому законодавчі органи штатів можуть вводити лише ті податки, які не суперечать федеральному податковому законодавству. У свою чергу органи місцевого самоврядування мають право стягувати ті податки, які дозволені законодавством штатів [107, с. 347].

У США входить 50 штатів, кожний з яких має свій власний бюджет. Органи влади кожного штату проводять свою незалежну податково-бюджетну політику і наділені правом вводити податки і збори на своїй території за своїм розсудом.

Структура податкових доходів 50 штатів США суттєво відрізняється від федеральної. У цілому власні надходження становлять приблизно 80 % загальних прибутків, а останні 20 % – це федеральні субсидії (гранти) [106, с. 455].

Перше місце з наповнення бюджету займає так званий податок з продажу, частка якого в обсязі надходжень становлять 40 % [107, с. 382].

Другим за важливістю для бюджетів штатів є прибутковий податок з населення, який становить понад 30 % у загальному обсязі надходжень штатів [107, с. 389].

Прибутковий податок з населення стягується в 44 штатах, а в інших він „переходить” до органів місцевого самоврядування [107, с. 455].

Характерною особливістю США й інших західних країн є те, що основними платниками податків є середні версти населення, які отримують прибутки в основному легально – більшою мірою у вигляді зарплати, що перераховується на банківські рахунки громадян.

Крім того, в більшості цих країн економіка перебуває на підйомі, прибутки населення зростають, тому реально є відрахування відповідних податків і платежів [107, с. 450].

Питома вага прибуткового податку з фізичних осіб у надходженні до бюджету у США в різні роки становили майже третю частину і у відсотках це виражалося так: у 1965 році – 30,5 %; у 1970 році – 35,2 %; у 1975 році – 36,0 %; у 1980 році – 36,9 %; у 1985 році – 34,5 %; у 1990 році – 33,3 % [101, с. 308].

Ще одним з джерел наповнення бюджету штату є податок на прибуток корпорацій. Його частка у загальному обсязі податкових надходжень становить приблизно 7 % [107, с. 384]. Його платниками в першу чергу є акціонерні компанії. Приблизно 85 % цього податку стягується на федеральному рівні, а 15 % – штатами і місцевими органами влади [106, с. 454].

Прибутковий податок з корпорацій у США в 1992 році становив 34 % чистого прибутку. У західноєвропейських країнах ставки податку на корпорації доходять до 50 % [95, с. 56].

Практично в усіх штатах стягується податок на майно, його частка в загальному обсязі податкових надходжень бюджету штату становить приблизно 2 % [107, с. 384].

Крім того, в Штатах сплачується податок з спадщини, частка якого в загальному обсязі становить приблизно 1 % [107, с. 384].

Ще одним податком, який сплачується компаніями на рівні штату є податок на капітал, ставка якого дорівнює 0,75 % [107, с. 386].

У цілому на рівні штатів непрямі податки (податки на споживання) становлять до 60 % усіх доходів [30, с. 26].

На рівні штатів сплачуються різні акцизи. Ним обкладаються бензин, дизельне паливо, авіаційне пальне, природний газ, спиртні напої.

Роль акцизів у США весь час зменшується. У 1970 році їх частка в податкових надходженнях федерального бюджету була на рівні 8,4 %, у 1980 році вона скоротилася майже в 2 рази і становила 4,7 %, а в кінці 80-х років зменшилася до 3,5 % і лише в 1993 році збільшилася до 4,2 % [107, с. 351].

Такий стан речей пояснюється поступовою відміною деяких акцизів або зниженням їх розміру.

Ставки акцизів можуть встановлюватися двох видів: у відсотках до ціни товарів і послуг і в доларах (центах) – щодо відповідної кількості, ваги, обсягу товарів, а також до вартості послуг.

У США нараховується приблизно 86 тис. районів, які входять у юрисдикцію місцевих органів влади. Майже всі штати поділені на графства (всього їх близько 3 тис.). Крім того, існує приблизно 20 тис. муніципалітетів, що мають статус міста [107, с. 386].

Кожний орган місцевого самоврядування може формувати свій власний бюджет, вводити податки і проводити різні заходи, спрямовані на забезпечення наповнення бюджету.

Органи місцевого самоврядування мають у своєму розпорядженні не так багато джерел наповнень бюджету. До них належать: податок на майно; прибутковий податок з фізичних осіб; податок з продажу; ліцензійні збори тощо [107, с. 387].

Основу бюджетів органів місцевого самоврядування становлять податки на майно (з нерухомої власності) – більш як 80 % усіх надходжень [30, с. 26].

Зокрема, міста Сполучених Штатів Америки головним джерелом своїх бюджетів мають податок на майно. Так, у м. Нью-Йорку, цей податок забезпечує 40 % власних доходів бюджету міста. І цьому є пояснення. Нерухомість є одним з унікальних об’єктів, здатних забезпечити стабільний та прогнозований прибуток. Візуальна наочність, постійність місцезнаходження, тривалість існування, державна реєстрація – це ті риси, що перетворюють нерухомість в унікальний об’єкт оподаткування [101, с. 290].

У США найбільш фіскальне значення на рівні місцевих органів управління має податок з продажу. На нього припадає 32 % усіх податкових надходжень місцевої влади [31, с. 39].

У США існує жорсткий податковий прес. Податки там відрізняються великою кількістю, багатоканальною сплатою і контроль за їх стягненням здійснюється досить суворо.

Велика кількість податків, досить жорсткі умови оподаткування, великі санкції за несплату податків становлять основу податкової системи США. Три четверті федеральних податкових надходжень країни складаються з податку з особистих прибутків і податку на прибуток корпорацій [95, с. 56].

Наприклад, у 1961 році невелика корпорація повинна була сплачувати у вигляді податку 30 центів із кожного долара прибутку, але, якщо її річний прибуток перевищував 25 тис. доларів, то тоді вона повинна була сплачувати 52 центи з кожного додаткового долара свого прибутку [95, с. 57].

При цьому американці вважають, що для мирного часу ставки податку дуже високі.

Разом з тим під час війни, яку вели США, вводився податок на прибуток, як додаток до звичайного податку на прибуток. Так, у період війни в Кореї (1951-1953 рр.) деякі корпорації повинні були сплачувати 82 центи з кожного додаткового долару прибутку і лише 18 центів залишати для себе [95, с. 57].

У США, наприклад, у середині 80-х років XXстоліття було проведено податкову реформу, суть якої полягала в зниженні податкових ставок. Теоретичним обґрунтуванням цієї реформи стали результати досліджень залежності надходжень до бюджету при зміненні податкових ставок групою експертів на чолі з професором А. Лаффером, які доказали, що при підвищенні ставки податку на 50 % надходження до бюджету збільшуються, а при подальшому підвищенні – зменшуються внаслідок спаду дійової ефективності фірм і населення здебільшого через зниження стимулів до підприємництва [93, с. 155].

Про те, що не можна безкарно для себе (держави) підвищувати ставку оподаткування, відомо досить давно. Автор однієї з перших у Росії праць з оподаткування „Опыт теории налогов” Н. Тургенєв, узагальнивши в свій час досвід Росії і зарубіжних країн, прийшов до висновку, що „податок повинен бути завжди стягнутий з прибутку і при тому з чистого прибутку, а не з самого капіталу, щоб джерела прибутків державних не виснажувались” [93, с. 155].

У країнах з розвиненою ринковою економікою в національному доході переважають індивідуальні доходи. Наприклад, у США в 1982 – 1988 рр. частка заробітної плати в національному прибутку становила 73,8 %, прибутку підприємців – 6,8%, прибутку корпорацій – 8,6 % [35, с. 116; 17, с. 107].

Тому частка індивідуального прибуткового податку в податкових находженнях там вище, ніж податок на прибуток корпорацій.

Важливою характеристикою сучасних податкових систем розвинених країн є структура податків і в першу чергу співвідношення прямих і непрямих податків.

Наприклад, у США переважають прямі податки. Так, якщо напередодні Другої світової війни частка податку на прибуток корпорацій становила майже половину всіх податкових надходжень до федеративного бюджету, то пізніше йшла тенденція до її зменшення. У 1955 році вона становила – 30 %, у 1969 році – 20 %, у 1975 році – 15 %, у 1980 році – 13,3 %, а в 1983 році – 6,3 % [17, с. 109].

Цю відмінність можна пояснити, по-перше, зменшенням індивідуальних прибутків і, по-друге, особливостями податкової політики [17, с. 109].

Еволюція структури податкових систем розвинених країн і сучасна практика оподаткування свідчить про закономірну залежність співвідношення прямих і непрямих податків від таких факторів: життєвого рівня більшої частини населення; удосконалення механізму стягнення податків, його здатності звести до мінімуму ухилення від оподаткування; рівня податкової культури; загальної орієнтації західного суспільства на соціальний компроміс, вирішення найгостріших соціальних проблем; традицій оподаткування [35, с. 111 – 112].

Якщо розглядати структуру прямих податків різних країн в історичному аспекті, то можна помітити її відмінності від сучасної структури.

З 1981 року в США діє податковий кредит на дослідні інвестиції, що особливо ефективно в зв’язку 25 % податковою скидкою на розходи компаній на програми технічного обслуговування персоналу. Ці податкові пільги призвели до значного збільшення внесків великих корпорацій у науку і прикладні дослідження [35, с. 122].

Для країн із ринковою економікою характерне зростання частини податків на соціальне страхування, що, в першу чергу, пов’язано з соціальним захистом найманої робочої сили. Так, у відсотковому відношенні частка податків на соціальне страхування від загальної суми податкових надходжень у США становила: у 1965 р. – 16,4 %; у 1970 р. – 19,3 %; у 1975 р. – 24,5 %; у 1980 р. – 26,3 %; у 1985 р. – 26,7 %; у 1990 р. – 26,7 % [17, с. 116].

У США великі пільги мають фермерські господарства. Дякуючи цим пільгам, деякі компанії доводять податкову базу до нуля. Так, у засушливий рік фермери можуть не відображати в декларації свої прибутки, отримані від вимушеного продажу худоби і страхових компаній за загиблий урожай. Такі прибутки вони повинні будуть відобразити лише в наступному році [107, с. 350].

Збільшений розмір податкових пільг для осіб, які мають дітей: до 30,6 % сім’ям з однією дитиною (замість 18,5 %) і до 40 % сім’ям з двома дітьми (замість 19,5 %). Передбачена пільга для робітників, які паралельно навчаються в вищих або середніх навчальних закладах, відповідно до якої виключається із оподаткування сума розходів, що дорівнює 5,3 тис. доларів, що йде на сплату навчання, підручників тощо [107, с. 370].

Крім того, роботодавці роблять обов’язкове відрахування на виплату субсидій з безробіття. Ставки таких внесків коливаються від 2,7 до 7,5 % [107, с. 386].

Серед ведучих розвинених країн Францію вирізняє висока частка обов’язкових відрахувань (податкових платежів і внесків у фонди соціального призначення) у валовому внутрішньому продукті. У першій половині 80-х років минулого століття ця частка збільшувалася безперервно і з 39, 4 % у 1976 році у 1985 році досягла 45,6 % [107, с. 260].

Другою відмінністю системи обов’язкових відрахувань у Франції є висока частка внесків у фонди соціального призначення. За часткою внесків у фонди соціального призначення Франція займає одне з перших місць серед розвинених країн [107, с. 260].

Так, податки на соціальне страхування у 1965 році становили – 34,2 %; у 1970 р. – 36,5 %; у 1975 р. – 38,5 %; у 1980 р. – 42, 8%; у 1985 р. – 38,6 %; у 1990р. – 40,9 % [17, с. 116].

Ще однією особливістю Франції є низький рівень прямого оподаткування і одночасно високий рівень непрямого [107, с. 261].

Значна роль непрямих податків у багатьох західних країнах, у тому числі і в Франції, викликана високою фіскальною ефективністю і використанням цих податків для збалансування місцевих бюджетів.

Перевага на початку і середині XXстоліття непрямих податків була обумовлена низьким рівнем доходів населення більшості країн світу, що об’єктивно обмежувало масштаби прямих податкових надходжень [35, с. 112].

Непрямі податки Франції становлять приблизно від 56,6 % до 60 % податкових прибутків загального бюджету [107, с. 262; 35, с. 111].

Одним з основних непрямих податків у Франції є податок на додану вартість. Він застосовується лише для обкладення продукції, яка вироблена і реалізована у Франції. У податкових прибутках загального бюджету надходження від цього виду податку становлять 45 % і на його частку припадає 72,3 % надходжень з непрямих податків [107, с. 262 – 264].

Другим непрямим податком є внутрішній податок на нафтопродукти, його частка становить 13,3 % надходжень від непрямих податків.

Водночас від прямих податків прибуток загального бюджету Франції становить приблизно 40 % [107, с. 262].

При цьому головну роль відіграє прибутковий податок (податок на прибуток фізичних осіб), на який припадає 20 – 21 % податкових прибутків загального бюджету.

Другим за важливістю є податок на прибуток акціонерних компаній, так званий корпораційний податок. Частка надходжень від нього в податкових прибутках коливається від 8 до 10 % [107, с. 262].

Основні податки Франції – це прибутки, що йдуть у центральний бюджет.

Одним з основних видів податку у Франції є обкладення прибутків від грошових капіталів. До цих прибутків фізичних осіб відносять: прибутки від акцій; вкладення капіталу з метою отримання твердого прибутку (облігації, кредитні зобов’язання, вклади); прибутки від іноземних цінних паперів [107, с. 268].

Наступним видом податку є обкладення прибутку від нерухомості.

До податків, що накладаються на прибутки фізичних осіб, відносять три види прибутку від нерухомості: прибутки, що отримуються при будівництві; прибутки від нерухомості, що мають спекулятивний характер; надприбутки, отримані при продажі землі під будівництво [107, с. 269 – 270].

Важливим джерелом наповнення бюджету Франції є прибутковий податок з фізичних осіб, який становить близько 18 % [17, с. 107].

Надходження від прибуткового податку з фізичних осіб у відсотках від загальної кількості надходжень до бюджету становлять: у 1965 р. – 10,6 %; у 1970 р. – 12,0 %; у 1975 р. – 12,0%; у 1980 р. – 12,5 %; у 1985 р. – 13,6 %; у 1990 р. – 11,4 % [101, с. 308].

Наступним податком є податок на прибуток акціонерних компаній.

Цим податком обкладаються акціонерні компанії з обмеженою відповідальністю, кооперативи і їх об’єднання та інші підприємства. Цим же податком обкладаються заклади й органи центральної державної влади, які мають фінансову автономію.

У Франції ще існують такі податки, як податок на спадщину, дарування та оподаткування приросту капіталу.

Важливим джерелом прибутку до бюджету є акцизи. Перелік акцизних товарів досить оюємний. Акцизи стягуються з нафтопродуктів, електроенергії, міцних алкогольних напоїв, пива, мінеральної води, тютюнових виробів, олійних, зернових, цукру, сірників і запальничок, кондитерських виробів, дорогоцінних металів та ювелірних виробів, виробів мистецтва й антикваріату, страхових і біржових операцій, грального бізнесу, видовищних заходів, телевізійної реклами тощо [106, с. 435].

Крім того, існують, як різновид податку, так звані реєстраційні і гербові збори.

Ними обкладаються юридичні акти, якими оформляється перехід різних видів власності від одного власника до іншого.

Реєстраційний податок (збір) стягується при продажу, перепродажу, переуступці, добровільному наймі чи через суд продажу всіх видів майна.

Основна частина реєстраційних і гербових зборів стягується на користь центрального бюджету Франції [107, с. 274-275].

Доцільно виділити одну з особливостей французької податкової системи – платник податку сам надає дані для визначення податкового платежу, при цьому 90 % податкових надходжень сплачується добровільно [121, с. 21].

Досить розвинена у Франції і система місцевого оподаткування. Загальна величина місцевих бюджетів сягає 60 % бюджету країни [106, с. 439].

До місцевих податків і зборів Франції належать місцеві прямі податки, які включають таких чотири види: податок на житло, промисловий податок, земельний податок і поземельний податок з забудівель [107, с. 278].

При цьому місцеві органи влади мають право додатково на своїй території вводити такі місцеві податки і збори: податок на прибирання територій; земельний податок на забудовані ділянки; земельний податок на незабудовані ділянки; професійний податок; мито на утримання сільськогосподарської реклами; мито на утримання торгово-промислової палати; мито на утримання палати ремесел; місцеві збори на освоєння рудників; збори на установку електроосвітлення; мито на обладнання, що використовується; податок з продажу приміщень; мито на автотранспортні засоби; податок на перевищення допустимого ліміту платності забудови; податок на перевищення предмета часткової зайнятості площі [106, с. 439].

Крім того, можуть вводитися додаткові податки: податок на ліквідацію побутових відходів; департаментні і комунальні податки на рудники; додаткові обкладення висотних споруд (мачтові опори, високовольтні лінії тощо) [107, с. 285 – 286].

Бюджетна система Федеративної Республіки Німеччини включає в себе бюджет Федерації, бюджет 16 земель і більше як 11 тис. общин [107, с. 393].

Виходячи з цього, в податкову систему ФРН входять: загальні податки, федеральні податки, земельні податки та податки общин.

До загальних податків належать: прибутковий податок на заробітну плату; прибутковий податок, що сплачується по декларації; корпораційний податок; податок на добавлену вартість; податок на прибуток від капіталу; податок з обороту імпорту; частина промислового податку, що передається федераціям і землям.

До федеральних податків відносять: акцизи (на нафтопродукти, тютюн, лікеро-горілчані вироби); страховий податок; інші федеральні податки.

Земельні податки включають: податок з власників автомобілів; майновий податок; податок зі спадщини і дарування; акциз на пиво; інші податки.

Податки общин об’єднують у собі промисловий податок, поземельний податок, інші податки.

У ФРН стягується у вигляді податків приблизно 24 % валового продукту.

Відповідно до Конституції країни в ФРН діють загальні податки, податки федерації, земель і общин.

У 1993 році від загальної суми надходжень на частку прибуткового податку припадало 39 %; податку з обороту (НДС) – 29 %; податку з юридичних осіб (з корпорацій) – 3,7 % [31, с. 37].

У ФРН податкові надходження до різних бюджетних ланок лише в одному 1995 році становили: загальні податки – 76,8 %; федеральні податки – 17, 5 %; земельні податки – 1,8 %; податки общин – 7,4 % [106, с. 457].

Майже третина від усіх надходжень до бюджету Німеччини припадає на податок з фізичних осіб, який становив: у 1965 р. – 26,0 %; у 1970 р. – 26,6 %; у 1975 р. – 30 %; у 1980 р. – 29,9 %; у 1985 р. – 28,9 %; у 1990 р. – 28,9 % [101, с. 308].

Податкова система Швейцарії складається з трьох таких ланок: податки конфедерації, податки кантонів і податки муніципальні.

До податків, які наповнюють бюджет конфедерації, відносять 10 видів, до них належать: прибутковий податок; податок на прибуток і капітал; податок, що стягується з джерела; гербові збори; податок з осіб, що не проходили військову службу; податок на добавлену вартість; податок на тютюн; податок на пиво; податок на дистильований спирт; митні збори.

До податків, які сплачуються в кантони, відносять понад 13 видів, а саме: прибутковий податок і податок на чисті активи; подушний податок; податок на прибуток і капітал; податок зі спадщини і дарування; податок на приріст капіталу; податок на нерухомість; податок на передачу нерухомості; податок на транспортні засоби; податок на собак; податок на видовища; гербові збори; податок на гідравлічні електростанції; інші податки.

Муніципалітетні податки об’єднують понад 11 видів, до яких належать: прибутковий податок і податок на чисті активи; подушний податок; податок на прибуток і капітал; податок зі спадщини і дарування; податок на приріст капіталу; податок на нерухомість; податок на передачу нерухомості; податок на торгівлю; податок на собак; податок на видовища; інші податки [107, с. 417].

При цьому деякі види податків одночасно сплачуються і наповнюють бюджети як конфедерації, так і кантонів, і муніципалітетів.

У 1993 році податкові надходження від загальної суми в бюджеті становили: Конфедерації – 40 %; кантонів – 34 % і муніципалітетів – 26 % [107, с. 417].

Характерною особливістю податкової системи Швейцарії є зростання податків на розвиток соціального страхування, хоча якщо порівнювати з Німеччиною, то там він зростав більш стабільно. Про це свідчать такі дані. Якщо в 1965 році у Швейцарії частка податків на соціальне страхування від загальної суми надходжень становила 22,5 %, то у Німеччині – 26,8%; у 1970 р. – 23,4 % і відповідно 30,4 %; у 1975 р. – 29,2 % і відповідно 34,1 %; у 1980 році – 30,8 % і відповідно 34,1 %; у 1985 р. – 18,2 % і відповідно 34,2 %; у 1990 р. – 18,8 і відповідно 34, 2 % [17, с. 116].

Враховуючи викладене, вважаємо за доцільне враховувати набутий позитивний досвід правового регулювання цих країн у правовому регулюванні податкової системи України.

2.4. Організаційно-правові питання удосконалення

податкової системи України

Податкова система України на сучасному етапі характеризується досить високим рівнем оподаткування.

До об’єктивних причин такого становища необхідно віднести:

а) реформування відносин власності;

б) неможливість повної і швидкої комерціалізації галузей невиробничої сфери (охорона здоров’я, освіти, науки, культури тощо, які вимагають значних державних коштів);

в) необхідність збільшення державних розходів на соціальний захист населення внаслідок падіння рівня життя під впливом економічної кризи і інфляції [17, с. 119].

Крім того, головними причинами, що обумовили високий рівень оподаткування в Україні стосовно суб’єктивних факторів, є:

- затримка з ринковими перетвореннями в Україні, які в свою чергу стали перепоною на шляху скорочення видатків державного бюджету, а також зменшення рівня оподаткування;

- помилки при проведенні податкової політики, які призвели до значних масштабів ухилень від оподаткування;

- збільшення дефіциту державного бюджету, яке відбувалося за непродуманої політики державних розходів і супроводжувалося пошуком шляхів збільшення державних доходів, а єдиним способом такого збільшення вважалося підвищення загального рівня оподаткування [17, с. 113].

Чинна податкова система в Україні далека від своєї завершеності і досконалості. Вона зазнає заслуженої критики як з боку науковців, так і з боку підприємців і політичних діячів. Однак дедалі очевиднішим стає те, що ця критика ґрунтується на емоційних і поверхових оцінках економічної дійсності, позбавлена глибокого аналізу фінансових зв'язків в економіці, усвідомлення дійсних потреб держави у фінансових ресурсах для виконання покладених на неї функцій щодо регулювання темпів і пропорцій розвитку економіки, підтримання на належному рівні суспільногодобробуту, системи державного управління тощо.

На сьогодні є підстави стверджувати, що податкова система виявилася неадекватною умовам перехідної економіки, створила значні податкові навантаження на суб'єкти господарювання, призвела до невиправданого вилучення обігових коштів підприємств, виникнення додаткової потреби в кредитних ресурсах [18, с. 41].

З-поміж опитаних нами 327 респондентів – працівників державної податкової служби України – за реформування сучасної податкової системи висловилося 95 %; 1,9 % висловилися проти реформування і 3,1 % дали відповідь, що затрудняються відповісти на це запитання. У поняття реформування податкової системи України 7,8 % вкладали зміну керівництва податкової служби; 87 % – зміни в законодавчій діяльності; 4,3 % - перегляд існуючих податків і зборів і 0,9 % – що затрудняються відповісти (Додаток В).

Основним положенням, що повинне визначати структуру податкової системи, є наявна система витрат держави на економічні і соціальні потреби, визначена законодавством. Без докорінної зміни складу і структури витрат держави не можна реформувати податкову систему.

Удосконалення системи оподаткування повинно відбуватися у процесі поступового зниження податкового тягаря в процесі довгострокової поетапної податкової реформи. Основними відправними елементами цієї реформи повинні бути:

  • науково обґрунтована державна політика доходів, законодавче закріплення якої необхідно відобразити у Податковому кодексі;
  • система оподаткування повинна бути складовою державного механізму регулювання розвитку певних галузей економіки. Необхідно посилити податкові методи регулювання темпів і пропорцій розвитку економіки. Держава повинна мати змогу впливати на всі три складові процесу виробництва – оплату праці, виробничі основні й оборотні фонди, рівень прибутковості;

- система оподаткування повинна мати інвестиційну й соціальну спрямованість;

- зміни в системі оподаткування повинні здійснюватися одночасно з реформуванням системи оплати праці, пенсійного забезпечення, удосконаленням соціальної сфери;

- розширення неподаткових форм і методів мобілізації доходів бюджету за рахунок оренди державного майна, дивідендів від частки державної власності в акціонованих підприємствах, продажу державного майна;

- основу податкової системи повинні становити прямі податки, тобто податки, де об'єктом оподаткування є доходи фізичних осіб, прибуток юридичних осіб (земля, майно та капітал);

- непрямі податки повинні використовуватися лише у формі акцизів для обмеження споживання деяких видів товарів, можливостей виробника-монополіста в одержанні необґрунтовановисоких прибутків, а також для оподаткування предметів розкоші, захисту власного виробника;

- застосування при оподаткуванні обґрунтованої диференціації ставок податків залежно від виду діяльності й розміру одержуваного прибутку або доходу;

- ліквідація податкових пільг, які сприяють перерозподілу прибутків, деформують вартісні показники в економіці та знижують конкурентоспроможність товаровиробників. Пільги можуть надаватися на певний строк і за умови використання коштів на визначені державою потреби;

- умови оподаткування повинні бути прості й зрозумілі платникові, податок повинен стягуватися у зручний для платника час і бути прийнятним методом;

- чітке розмежування податків, що зараховуються до місцевих і державного бюджетів, розширення прав у сфері оподаткування органів місцевого самоврядування;

- подальше впровадження та посилення ролі місцевих податків і зборів у формуванні доходів місцевих бюджетів;

- подальше використання митних тарифів як механізму вдосконалення оподаткування у зовнішньоекономічній діяльності [18, с. 44 – 45].

Разом з тим, були систематизовані вимоги до податкової системи, які відіграють важливу роль економічної рівноваги. До них належать: економічна обґрунтованість; дотримання умов монетарної політики; урахування інтересів різних суб’єктів оподаткування; підвищення ефективності виробництва; створення економічних умов активної інвестиційної діяльності; урахування вартості нерухомості, основною частиною якої є основні виробничі фонди; урахування стану безробіття в країні; вимога зростання добробуту громадян; захист навколишнього середовища від забруднення [162].

Недосконалість системи оподаткування в Україні відзначається багатьма вченими. Так, професор О.Д. Василик зауважує: „Нинішня податкова система виявилася неадекватною до умов перехідної економіки, створила значні податкові навантаження на суб'єкти господарювання, призвела до невиправданого вилучення обігових коштів підприємств, виникнення додаткової потреби в кредитних ресурсах. Значні деформації та нестабільність відбуваються в ставках оподаткування, у визначенні бази і періодів оподаткування. Особливо негативно вплинули на результати господарської діяльності нарахування на фонд оплати праці. Надмірна кількість податкових пільг зумовила необґрунтований перерозподіл ВВП, створила неоднакові економічні умови для господарювання. Все це призвело до утворення значного неофіційного сектора економіки, ухилень від оподаткування, затримки податкових надходжень”[20, с. 82].

У свій час президент Міжнародної академії бізнесу, відомий російський юрист і письменник, академік А. Безуглов з листом до Президента Російської Федерації в захист приватного бізнесу писав: “Сьогодні тисячі підприємців або розорюються через надмірні податки і нестерпний державний рекет, або ідуть у „тінь” і в злочинність. Залишаються тільки ті, хто придбав “дах державних регулювальників” [144, с. 43].

На думку М.П. Кучерявенка, недосконалість податкової системи призвела до негативних наслідків податкової політики, що виразилася в значному скороченні податкових платежів у бюджет; спаду виробництва і підприємницької активності; скороченню кількості платників податків, інвестицій тощо. Основними причинами такого становища, що склалося, він називає занадто високі податкові ставки, велику кількість податків і складність їх нарахування [88, с. 37].

Найважливішою тенденцією розвитку сучасної податкової системи України є зростання, паралельне збільшення кількості нормативних актів у галузі оподаткування (у комп’ютерній інформаційно-довідковій системі “Ліга” вміщено більше 7 тис. документів, які відносяться до питань оподаткування). Тому є слушною пропозиція про те, що для створення стабільної податкової системи доцільно було б прийняти закони, постанови, укази попередньо більш детально обговорювати, обробляти та перевіряти їх на великих підприємствах і податкових інспекціях [126, с. 123].

Поряд з зазначеним вище, до важливих напрямів удосконалення державної податкової політики необхідно віднести:

  • розширення податкової бази через „детінізацію” економіки, тобто оподаткування прибутків „тіньової” економіки;
  • приведення у відповідність з соціально-економічними реаліями країни механізм нарахування та сплати податку на додану вартість;
  • встановлення пільг, які мають стимулюючий характер для виробництва із чітко визначеними часовими параметрами;
  • узгодження темпів зміни загального рівня оподаткування з темпами зростання валового внутрішнього продукту та можливостями розширеного відтворення виробництва;
  • зниження нарахувань на фонд заробітної плати, що призведе до можливості своєчасної її виплати, зростання надходжень до бюджету через легалізацію доходів;
  • припинення системи взаємозаліків, які стосуються недоїмки до бюджету, списання боргів тощо, що практично призводить до зниження поповнення його дохідної частини;
  • підвищення рівня податкової культури населення [145, с. 274].

Важливою передумовою своєчасної сплати податків є готовність суб’єктів оподаткування до виконання своїх обов’язків, які не завжди ними дотримуються.

Однією з причин своєчасної сплати податків є відсутність "звичок" і "стереотипів" платників податків, У цьому випадку під "звичками" й „стереотипами” потрібно розуміти готовність платників податків до вчасної і повної їх сплати.

Про важливість бажання громадян сплачувати податки для побудови ефективної податкової системи говорить і Дж.Е. Стігліц, коли він характеризує властивості доброї податкової системи: "... податкова система має бути спроектована так, щоб індивіди були переконані у доцільності своїх податкових виплат" [155, с. 470].

Отже, не можна побудувати ефективну податкову систему, не сформувавши платника податку як елемент податкової системи, як суспільний інститут.

Історично склалося так, що формування оподаткування в Україні відбувалося без необхідного наукового обґрунтування, що призвело до виникнення багатьох проблем, вирішення яких здійснюється методом спроб і помилок, а результатом такого становлення і розвитку є значне зниження ефективності роботи податкової системи і пригнічення вітчизняного виробництва.

Нині діюча податкова система, в основу формування якої було покладено класичну схему оподаткування, некритичне перенесення зразка податкової системи країн з розвиненими ринковими відносинами, перебуває в кризовому стані.

Недосконалі й одночасно складні механізми оподаткування поряд з іншими причинами сприяли приховуванню прибутку з метою несплати податків, формуванню "тіньового" сектора економіки, а також зниженню податкових надходжень до бюджету, зростанню недоїмки.

Розвиток податкової системи в даний час відбувається в умовах відсутності чітко визначеної, науково обґрунтованої концепції соціально-економічного розвитку країни, ролі держави в регулюванні економічних процесів.

Таким чином, становлення та функціонування сучасної податкової системи України має ряд негативних особливостей:

  • створення податкової системи відбулося без достатнього теоретико-методологічного обґрунтування;
  • система оподаткування не відповідає реальному соціально-економічному стану країни;
  • податки відіграють у державі суто фіскальну роль, яка постійно посилюється [198, с. 148 – 149].

До фундаментальних аспектів ефективної діяльності податкової системи можна віднести: забезпечення надходжень податків до бюджету; дотримання принципу нейтральності; розширення податкової бази; дотримання принципу справедливості; прогресивність податкової системи; виключення дискримінації щодо певної категорії платників податків та надання переваги іншим; сприяння працезайнятості, конкурентоспроможності, економічному розвитку та інвестиційній діяльності; стабільність і прогнозованість; взаємоузгодження діючого податкового законодавства; зрозумілість і простота; чесне та сприятливе адміністрування [110, с. 9-14].

Методологічною помилкою вважається, що Україна, дійшовши до необхідності реформування податкової системи, не мала розробленої відповідної концепції, яка б сприяла розв’язанню важливих суперечностей, які накопилися в податковій сфері.

По-перше, концепція реформування податкової системи повинна чітко визначати, як саме повинні відбуватися зміни. Насамперед, це стосується шляху реформування податкової системи. Умовно його можна поділити на еволюційний, що не несе у собі кардинальних змін у короткостроковому аспекті, а є подальшим удосконаленням податків, у першу чергу загальнодержавних, і революційний, що передбачає одночасні глибокі зміни та перетворення.

Теоретично кардинальна реформа податкової системи доцільна у випадку, коли існує велика ймовірність отримання таких результатів:

  • реальне зниження податкового навантаження;
  • високий ступінь вірогідності того, що кошти, які отримають
    суб'єкти господарської діяльності внаслідок зменшення податкових
    виплат, будуть використані на виробничі потреби;
  • реформа не призведе до суттєвого зменшення доходів державного бюджету;
  • існує можливість нівелювання негативних психологічних факторів у свідомості платника податку, пов'язаних з реалізацією податкової реформи, оскільки стабільність – вагома складова податкової політики;
  • мінімізація можливостей ухилення від сплати податків та штучного обмеження бази оподаткування [101, с. 270].

У результаті основний зміст податкової реформи зводиться до зниження податкового навантаження на товаровиробників при одночасному нівелюванні можливих негативних впливів на стан бюджетного балансу. Зниження податкового навантаження стало основним мотивом усіх дискусій.

Усвідомлення необхідності змін у системі оподаткування призвело в свій час до розробки авторами та урядом ряду концептуальних підходів до реформування системи оподаткування (О. Турчинов, Ю. Тимошенко, Н. Вітренко, Г. Балашов, І. Богословська, Кабінет Міністрів), які планували закріпити в Податковому кодексі. Ці пропозиції можна об’єднати в дві групи:

  1. система оподаткування практично залишається в тому стані, в якому
    вона є в даний час, з певним удосконаленням;
  2. основні податки – ПДВ і податок на прибуток підприємств – замінюються єдиним податком (податком з реалізації, податком з обороту тощо)

На думку І. Якушика, жоден з них повною мірою не відповідає вимогам сучасного соціально-економічного розвитку країни, оскільки в першому випадку закріплюється нині діюча система оподаткування з усіма її вадами, в другому – впровадження нових податків призведе до ще більшого загострення економічної ситуації в країні, беручи до уваги, що вони передбачають податки на витрати виробництва, призводять до кумулятивного ефекту в ціноутворенні й оподаткуванні.

На його думку, при формуванні оптимальної системи оподаткування потрібно керуватися такими положеннями, як стабільність податків і механізмів оподаткування, простота і прозорість механізмів оподаткування, послідовність і поступовість податкових змін.

Одночасно до основних шляхів оптимізації системи оподаткування він пропонує віднести:

  • обов'язкове економічне обґрунтування як загалом системи оподаткування, так і окремих законопроектів з питань оподаткування, причому як з позицій фіскальної ролі, так і впливу на показники фінансово-господарської діяльності підприємств, податкового тиску на виробника і споживача;
  • скасування подвійного, потрійного оподаткування;
  • неприпустимість оподаткування витрат виробництва;
  • зміну існуючого підходу до встановлення податкових пільг. Вони повинні бути безпосередньо стимулюючими для виробництва;
  • розширення податкової бази шляхом оподаткування прибутків у процесі детінізації економіки;
  • перегляд механізму справляння ПДВ, податку на прибуток підприємств, нарахувань на фонд заробітної плати;
  • узгодження темпів зростання (зниження) внутрішнього валового продукту з темпами зростання (зниження) податкових надходжень;

-стимулювання процесів розширеного відтворення виробництва;

-збільшення податкових надходжень до бюджету на підставі фінансового оздоровлення підприємств за рахунок оптимізації механізмів оподаткування, через усунення "вимивання" оборотних грошових засобів підприємств;

- зменшення кількості видів податків, особливо загальнодержавних [198, с. 150].

На думку М.П. Кучерявенка, одне з основних завдань податкової реформи – послаблення податкового тиску, який може бути реалізований при зростанні кількості об’єктів оподаткування, але чіткої системи, що може реалізувати цей напрям, не має ні в Україні, ні в Росії.

При цьому виділяються основні напрями податкової реформи, до яких належать:

  • зниження податкового тиску і спрощення податкової системи шляхом відміни низько ефективних податків і відрахувань;
  • розширення податкової бази при відміні неефективних податкових пільг, розширення кола платників і об’єктів оподаткування;
  • обмеження прав податкових органів при зниженні рівня податкових санкцій щодо платників;
  • підвищення рівня майнових податків;
  • забезпечення ефективного контролю за дотриманням податкового законодавства [88, с. 37].

Про зменшення кількості податків (у першу чергу загальнодержавних), стабілізацію системи оподаткування, оптимізацію механізму оподаткування висловлювалися й інші вчені [145, с. 274].

Аналіз існуючої системи оподаткування дає підстави зробити висновок про об’єктивну необхідність:

  • реформування економічної моделі і правової конструкції чинної системи оподаткування, зміни механізмів і бази нарахування ПДВ і податку на прибуток, а також деяких інших податків, перш за все, тих, що зумовлюють багатократне обкладання податками одних і тих само сегментів виробничого обороту;
  • реорганізації засад формування валових витрат з метою оптимізації собівартості продукції, а відповідно, і її ціни [131, с. 388].

Разом з тим реформування податкової системи повинно здійснюватися на основі єдиної концепції суспільно-економічного розвитку і в контексті загальнодержавної фінансово-економічної політики [102, с. 141].

Особливу увагу потрібно приділити реформуванню системи обліку та обчислення податків з урахуванням особливостей, запозичених підходів у передових західних країнах [75, с. 86].

Податкова система суверенної держави повинна будуватися на зовсім інших засадах, у першу чергу, вона має бути позбавлена недоліків, які властиві податковій системі тоталітарної держави. Перш за все, це фіскально-алогічний ухил, відсутність цільової функції кожного з податків і пов'язаної з цим форми контролю платника за використанням сплаченого ним податку. Існуючасьогодні система "єдиної кишені" (це коли всі податки спочатку надходять до бюджету, а вже потім, будучи знеособленими, використовуються на певні цілі, передбачені бюджетом) – основна причина свавілля державної бюрократії в бюджетних справах. Для створення оптимальних податків в Україні найбільш важливими є такі вимоги:

  • податкова структура повинна сприяти використанню податкової
    політики з метою стабілізації, оздоровлення та піднесення економіки країни;
  • податкова система повинна бути справедливою, не допускати довільного тлумачення, бути зрозумілою платникам податків;
  • податки не повинні, по можливості, здійснювати вплив на прийняття
    різними особами економічних рішень або такий вплив має бути мінімальним;
  • скорочення витрат на утримання податкової адміністрації і дотримання податкового законодавства;
  • використання податкової політики для досягнення соціально-економічних і політичних цілей необхідно звести до мінімуму;
  • система податків повинна мати мінімум необґрунтованих пільг, бути
    узгодженою із загальною політикою ціноутворення і зростанням заробітної плати;
  • податки повинні давати більше свободи підприємництву, інвестиціям, науково-технічному прогресу [75, с. 85-86].

Про те, що не можна безкаранно для себе (у даному випадку, для держави) підвищувати ставку оподаткування, відомо вже давно. Н. Тургенєв у своїй праці „Опыт теории налогов” (1818 р.), узагальнивши досвід Росії і зарубіжних країн, прийшов до висновку: „налог должен быть всегда изымаемым с дохода, и притом с чистого, а не с самого капитала, дабы источники доходов государственных не истощались” [93, с. 155].

До найбільш характерних рис недосконалості діючої податкової системи, що склалися з об'єктивних причин, необхідно віднести:

  • порівняно низьку можливість акумулювати законодавчо встановлений обсяг податкових доходів. Це відбулося внаслідок підриву
    об'єктивних можливостей реального сектора економіки як основного
    сукупного платника податків за рахунок збитковості підприємств, загального розладу фінансових обігів і падіння частки "живих" грошей;
  • переміщення податкового тягаря на більш вузький сектор
    та коло платників податків. У результаті безпрецедентної нерівномірності фіскального навантаження на різні групи суб'єктів господарювання створюється суттєвий податковий тиск, а в суспільстві
    виникають думки про надмірність рівня оподаткування з подальшими
    неадекватними вимогами щодо його зниження. Усе це супроводжується
    масовим наданням податкових пільг, що, в свою чергу, формує масове
    небажання інших суб'єктів господарювання сплачувати податки;
  • перетворення податкової системи у чинник пригнічення економічного зростання та інвестиційної активності, стимулювання ухилення від сплати податків і відтік капіталів за кордон. Основне податкове
    навантаження припадає на найбільш життєздатну частину рентабельних
    підприємств, які працюють у легальному секторі.

Серед чинників суб'єктивного походження доцільно виділити:

- глибокі суперечності системи заходів і дій держави при розробці
податкової політики та реформуванні податкової системи. Суб'єктивні наміри збільшити податкові надходження наштовхуються на підірвану пільговим оподаткуванням, прямими та непрямими субсидіями, взаємозаліками та іншими заходами з боку держави податкову базу;

  • відсутність наукових основ оподаткування, недосконалість
    експертизи, незадовільна передбачуваність та оцінка законодавства і
    конкретних заходів у здійсненні податкових реформувань;
  • недооцінку факторів системності та часу в проведенні реформувань, у першу чергу податкової системи, відсутність послідовності, стабільності в реалізації обраного курсу та чіткого протистояння тиску різних лобістських і зацікавлених груп;

- недостатню ефективністьдіючої системи податкового адміністрування і системи відповідальності фінансових та кредитних органів за виконання вимог з нарахування, обчислення і своєчасного перерахування податкових надходжень до відповідних бюджетів [101, с. 267].

На думку деяких авторів, реформування податкової системи повинно здійснюватися шляхом: поступового зниження податкового навантаження; спрощення механізму оподаткування; розширення бази оподаткування; стимулювання розвитку виробництва; збільшення податкових надходжень до бюджету і на цій основі вирішення соціально-економічних проблем у державі.

Крім того, у процесі реформування податкової системи необхідно: усунути прогалини у правовому регулюванні податкових відносин; чітко визначити права та обов’язки платників податків; врегулювати процесуально питання відповідальності за невиконання, неповне або несвоєчасне виконання податкових зобов’язань, а також за порушення норм податкового законодавства України [123, с. 15].

Процес розв’язання цих та інших проблем включає багато взаємопов’язаних завдань, які досить чітко поділяються на окремі напрями, що характеризуватимуть структуру податкової системи: ліквідація другорядних у фіскальному аспекті податків; пошук альтернативних об’єктів оподаткування; реформування окремих податків [101, с. 292].

Підтвердженням цього є існуюча нині система нарахування прибуткового податку з громадян, яка залишається неефективною з двох причин.

По-перше, суттєвий внесок у величину надходжень до бюджету від цього податку дає частка громадян, доходи яких значно менші, ніж прожитковий мінімум.

По-друге, частина громадян, які отримують високі прибутки в Україні, не декларує свої доходи і, відповідно, не сплачує прибуткового податку за високими маржинальними ставками.

Отже, де-юре прибутковий податок з громадян є прогресивним і має значний регулятивний потенціал, а де-факто є податком на доходи бідних з єдиною граничною ставкою та значними можливостями для ухилення від його сплати [101, с. 308; 103, с. 42-47].

Про необхідність перебудови механізмів, що стосуються оподаткування доходів громадян, висловлюється П.В. Мельник. При цьому для розв’язання цієї проблеми пропонується два концептуальних підходи:

Перший - це встановлення єдиної ставки оподаткування доходів громадян без застосування мінімуму доходу фізичної особи, що звільняється від оподаткування. Користь такого підходу в оподаткуванні полягає у тому, що всі верстви населення сплачують рівну частку своїх доходів на утримання уряду, але втрачається принцип соціальної справедливості, оскільки більш заможні верстви населення отримують можливість споживати у більших обсягах. Саме так провів реформу російський уряд. Як відомо, у Росії зараз існує єдина ставка прибуткового податку з громадян у розмірі 13 %. Необхідно також зазначити, що за такої системи у Росії існує і мінімально неоподаткований мінімум, і інші суми коштів, які звільняються від оподаткування. Так, російський уряд намагається компенсувати фізичним особам соціальні, медичні та деякі інші витрати, що здійснюють резиденти.

Другий підхід – застосування прогресивної шкали податкових ставок дозволяє уникнути цієї проблеми, однак постає завдання встановлення справедливого (тобто адекватного інфляції, рівню доходів, соціальним гарантіям) неоподаткованого мінімуму, системи соціальних, медичних вирахувань тощо.

Щодо ефективності прибуткового податку за єдиною ставкою, то саме російські науковці відзначають його негативні соціальні наслідки. „Єдина ставка прибуткового податку рівнозначна повній відмові від його розподільної функції, що може підсилити і без того неприпустимо велику соціальну диференціацію населення [101, с. 313-314].

Існуюча податкова система сприяє стимулюванню та зростанню соціального добробуту, оскільки сприяє збільшенню рівня диференціації в рівнях доходів за різними соціальними групами. Це в першу чергу пов’язано з тим, що в Україні мінімальний неоподаткований мінімум був надзвичайно низьким, а податковий тиск на громадян великий.

Враховуючи специфіку вітчизняних податкових відносин в Україні, пропонують реалізувати інший підхід до оподаткування доходів громадян. При цьому головне завдання полягатиме в оцінці можливих наслідків збільшення неоподаткованого мінімуму доходів громадян. Для цього необхідно:

1) здійснити кількісну оцінку фінансового ресурсу, що звільняється від оподаткування у випадку зменшення податкового тиску на доходи громадян. Це дозволить зробити порівняльну оцінку приросту сукупного попиту в економіці, а також приріст непрямих податків, що компенсують витрати доходів державного бюджету при однаковому зменшенні податкового тиску на доходи фізичних осіб;

2) фіскальний аспект проблеми зменшення податкового тиску на доходи громадян дозволить збільшити сукупний попит і зростання доходів бюджету як за рахунок непрямих податків (ПДВ, акциз, мито), так і прямих податків (податок на прибуток підприємств);

3) оцінку вільного фінансового ресурсу для прогресивної податкової шкали оподаткування доходів громадян, що діє на Україні, здійснювати на тій підставі, що шкала ставок залишається незмінною, а варіативним чинником доцільно обрати неоподаткований мінімум;

4) вихідною базою для розрахунків прийняти розподіл населення за рівнем середньодушового сукупного доходу в Україні за різними соціальними групами [101, с. 314-315].

Необхідною умовою вдосконалення податкової системи є розширення податкової бази, яка може здійснюватися за рахунок таких основних чинників:

  • покращання збору податків у тих галузях економіки, які фактично вже охоплені системою оподаткування. Першим кроком при цьому повинна стати підміна чи радикальне скорочення звільнень від усіх видів податків. Другий крок – докладання максимуму зусиль для того, щоб охопити оподаткуванням майже сформований приватний сектор. За наявності труднощів обрахування податкових зобов'язань цього сектора на основі його доходів необхідно використати можливість методів оподаткування на основі витрат. Третім кроком повинно бути обкладання податками тих секторів, що охоплені оподаткуванням. Це не означає повної відмови від їх підтримки, але повинно бути цільовим;
  • розробки механізму сприяння виникненню малих і середніх
    підприємств і підприємств сфери послуг, які з кожним роком визначають все більшу частку ВВП країни;
  • використання можливостей для збільшення надходжень від
    зовнішньої торгівлі;
  • виявлення і систематизація витоків і сфер прояву протистояння інтересів держави та платника податків з метою збереження податкової бази і трансформації непередбачених ризиків невиконання податкових рішень у передбачені, які можуть долатися у процесі функціонування податкових відносин;
  • використання резервів, що лежать у сфері приватизації, тобто
    недопущення випадків, коли в результаті приватизації відбувається
    зменшення податкових надходжень до бюджету [101, с. 272].

Аналізуючи усі ці вимоги, можна дійти висновку, що податкова реформа повинна відбуватися еволюційним шляхом. Кардинальна реформа податкової системи у найближчий час недоцільна через відсутність:

  • реальних умов здійснити відчутне і швидке зниження податкового навантаження;
  • впевненості, що вивільнені внаслідок зменшення податкового
    навантаження кошти будуть спрямовані па виробничі потреби;
  • адекватності між отриманими вигодами та втратами (матеріальними і моральними), що можуть виникнути внаслідок реалізації податкових змін;
  • умов для запобігання ухилення від сплати податків [101, с. 273].

Наявність в існуючій податковій системі понад 40 видів податків, внесків, платежів значно ускладнює саму систему оподаткування. Це дає підстави для удосконалення структури податкової системи шляхом скорочення переліку другорядних податків і зборів, які мають незначний обсяг надходжень. Зокрема, це стосується плати за державну реєстрацію суб'єктів підприємницької діяльності та податку на промисел. Їх доцільно об'єднати та сплачувати лише як єдиний податок для суб'єктів малого підприємництва. Крім того, плату за надання послуг з оформлення документів на право виїзду за кордон доцільно віднести до державного мита, оскільки це є різновидом оплати послуг [101, с. 297].

Таким чином, базовими напрямами формуваннями раціональної податкової системи необхідно визнати такі положення.

1. Докорінному реформуванню не повинні підлягати основні групи податків, які формують внутрішню структуру податкової системи:

- загальні податки, які залежать від економічної діяльності
платників податків, зокрема, податок на прибуток, ПДВ, прибутковий
податок з громадян, податок на нерухомість;

  • інші податки, основою для сплати яких повинна бути відповідна специфіка діяльності (наприклад, виробництво підакцизних товарів чи їх ввезення на територію України) чи здійснення платником податків або на користь платника податків певних дій (наприклад, державне мито);
  • податки, які мають чітко окреслену специфічну спрямованість (наприклад, збір за спеціальне використання природних ресурсів, збір від плати за транзит через територію України мінеральної сировини, єдиний соціальний податок).

2.Раціоналізація структури податкової системи за рахунок:

- скорочення другорядних у фіскальному аспекті податків (наприклад, плата за надання послуг на право виїзду за кордон, податок на промисел тощо);

- скорочення оборотних податків, які сплачуються з обсягів реалізації;

- пошуку альтернативних об'єктів оподаткування (зокрема, податку на нерухомість, рентної плати за використання лісових ресурсів, платежів за користування надрами);

- легалізації латентних форм оподаткування (введення єдиного соціального податку замість відрахувань до діючих соціальних фондів і введення його до складу податкової системи).

  1. Удосконалення механізму функціонування окремих податків з метою посилення їх регулятивного потенціалу шляхом оптимізації бази оподаткування, спрощення порядку обчислення та стягнення.
  2. Упорядкування податкових пільг. Видається обґрунтованим уніфікувати ці пільги, різко скоротити їх кількість, зробити більш прозорими та підвищити їх стимулюючі й регулюючі властивості. Насамперед, необхідно відпрацювати системну концепцію таких перетворень, в якій визначити, що повинно стимулюватися податковими пільгами, а що – шляхом прямого бюджетного фінансування, визначити цілі надання пільг та їх реалістичність. В іншому випадку не виключена відміна одних та поява інших (у першу чергу, пов’язаних з інтересами окремих лобістських груп) пільг [101, с. 291 – 292].

Крім того, окремо необхідно зазначити, що сучасна глобалізація практично знімає національні кордони виробництва. При цьому зберігаються істотні відмінності в ставках оподаткування прибутків у різних країнах. У таких умовах у підприємців, об’єктивно зацікавлених у мінімізації своїх витрат шляхом ухилення від податків, існують реальні легальні можливості вирішувати ці завдання, використовуючи форми, що існують у світовій практиці, як інституціональні (прикладом служать офшорні зони).

Щоб протистояти такій ситуації, пропонуємо:

  • забезпечити перенесення навантаження оподаткування з прибутків, що отримуються від трудової, інноваційної і інвестиційній діяльності, на оподаткування рентних прибутків від експлуатації природних ресурсів, прибутків від власності, а також прибутків від діяльності, пов’язаної з негативними екологічними і соціальними наслідками. Базою оподаткування повинні стати не результати виробництва, а ресурси, що перебувають у користуванні того або іншого підприємства, і наслідки його діяльності, що завдають шкоди суспільству;
  • звести до мінімуму можливі ухилення від оподаткування, вдосконалюючи законодавство в сфері трансфертних цін (у процесі використання трансфертних цін тягар доказу того, що економічна діяльність при здійсненні укладених операцій дійсно мала місце, повинен лежати на платникові податків);
  • ввести податок на платежі в офшорних центрах зі значно підвищеною ставкою;
  • не дотримуватися угод про уникнення подвійного оподаткування, якщо “природа” прибутку пов’язана зі згубною податковою конкуренцією;
  • увести режим, за якого резиденти компанії повинні інформувати національні податкові органи про свої міжнародні операції й операції за кордоном [5, с. 755-756].

Таким чином, одним із основних шляхів удосконалення податкової системи України на сучасному етапі розвитку можуть бути:

  • удосконалення податкової системи повинно відбуватися шляхом поступового зниження податкового тягаря на суб’єктів оподаткування з науково обґрунтованим підґрунтям;
  • необхідність мінімізації і разом з тим якісна підготовка нормативних актів у системі оподаткування, оскільки та кількість (7 тис. документів), яка існує на сьогодні, не сприяє позитивним результатам;
  • потреба в подальшому вдосконалювати механізми оподаткування з метою перекриття доступу коштів у “тіньовий” сектор економіки;
  • необхідною умовою вдосконалення податкової системи є розширення податкової бази.

Висновки до другого розділу

1. Обгрунтована необхідність прийняття Податкового кодексу України, яким би чітко були визначені конкретні види загальнодержавних податків, зборів, обов’язкових платежів та встановлений механізм їх сплати.

2. Надати можливість органам місцевого самоврядування право вибору і введення місцевих податків і зборів, обов'язкових платежів з урахуванням потреб відповідного регіону, що сприяло б більш дієво впливати на місцеві соціально-економічні процеси, створювати нові робочі місця, стимулювати інвестиційну діяльність.

3. Діюча податкова система України потребує подальшого її вдосконалення. Це, в першу чергу, полягає в стимулюванні розвитку економічної діяльності, виробництві матеріальних благ та в забезпеченні покриття бюджетними ресурсами загальнодержавних потреб в галузі економіки, оборони тощо.

4. Основу податкової системи України повинні становити прямі податки – тобто доходи фізичних осіб та прибуток юридичних осіб (земля, майно, капітал). Умови оподаткування повинні бути прості і зрозумілі платнику, а податки повинні стягуватися в зручний для платника час та прийнятними методами.

5. Чітко розмежувати і законодавчо закріпити податки, що зараховуються до місцевих і державного бюджетів та розширити права органів місцевого самоврядування при оподаткуванні.

6. Основними чинниками реформування податкової системи України повинні бути: забезпечення ефективного контролю за дотримання податкового законодавства; скорочення необґрунтованих пільг; бути узгодженою із загальною політикою ціноутворення і зростання заробітної плати; поступове зниження податкового навантаження; спрощення механізму розширення бази оподаткування; стимулювання виробництва; чітке визначення прав і обов'язків платників податків; підвищення рівня податкової культури населення шляхом роз’яснення податкового законодавства.

7. Податкова система має бути справедливою, не допускати довільного тлумачення, бути зрозумілою для платників податків, а податки повинні давати більше свободи підприємництву, інвестиціям та сприяти науково-технічному прогресу.

Висновки

1 .На основі аналізу вивченого історико-правового розвитку правового регулювання податкової системи в період існування Київської Русі (ІХ-ХІІІ ст.) здобувач дійшла висновку, що відсутність чіткої регламентації процесу сплати податків сприяла збільшенню їх розмірів, встановленню додаткових зборів, що призводило до значних зловживань з боку збирачів податків.

2. Обґрунтовується висновок про те, що з точки зору історико-правових відносин у сфері оподаткування, податки завжди знаходилися під пильною увагою з боку держави за тих чи інших як об'єктивних, так і суб'єктивних чинників(соціально-економічні, нормативно-правові тощо), у силу необхідності формування дохідної частини бюджетів.

3. На основі історико-правового розвитку, вивчення та аналізу літературних джерел, нормативно-правових актів, здобувачем дається авторське визначення поняття „податок” та „податкова система України”, та пропонується внести ці визначення як доповнення до Закону України „Про систему оподаткування” та проекту Податкового кодексу України.

4. Обґрунтовано необхідність прийняття Податкового кодексу України, у якому окремим розділом було б закріплено правове регулювання податкової системи України та чітко визначені загальнодержавні і місцеві податки, збори (обов'язкові платежі) з дієвим механізмом їх сплати.

5. На основі вивчення та узагальнення практики застосування податкового законодавства, здобувач дійшла висновку, що в 50 - 90 роках XXстоліття, за часів існування Радянського Союзу, характерними ознаками податкової політики було: зниження податкового тиску на населення; шляхом нормативного розподілу держава остаточно перейшла до вилучень прибутків з підприємств; податок на прибуток був свідченням наближення до загальноприйнятої практики оподаткування.

6. Доведено необхідність зменшення кількості нормативно-правових актів, що регулюють податкову систему України шляхом систематизації і аналітичної роботи, оскільки їх велика кількість є невиправданою і не сприяє ефективній роботі.

7. Автором вноситься пропозиція щодо доцільності поширення на всю територію України та законодавчого закріплення позитивного досвіду розподілу місцевих податків, зборів, інших обов'язкових платежів за результатами державно-правового експерименту розвитку місцевого самоврядування, який проходив в місті Ірпінь, селищах Буча, Ворзель, Гостомель, Коцюбинське Київської області.

8. Пропонується прийняття будь-яких нормативно-правових актів, що регулюють податкову систему України проводити поетапно. На початковому етапі, як експеримент перевіряти їх дію на практиці окремих регіонів, і лише після отримання позитивних результатів поширювати на всю територію України.

9. На основі вивчення та узагальнення формування та діяльності податкової системи в окремих зарубіжних країн автором пропонується враховувати їх позитивний досвід, з метою подальшого вдосконалення правового регулювання податкової системи України.

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ Літератури

1.

Александрова Е.И., Лагутенко Б.Т. Краткий словарь по налогам. – М.: Издательство „Экономика”, 1998. – 27 с.

2.

Андрущенко В.Л., Федосов В.М. Запорізька Січ як український феномен. – К.: Заповіт, 1995. – 173 с.

3.

Антология экономической классики. – М. 1993.

4.

Антоньева Л. Проблеми забезпечення регулюючого та стимулюючого впливу податкових важелів на розвиток економіки // Реформа міжбюджетних відносин і проблеми розвитку податкової системи України. Матеріали науково-практичної конференції. – Ірпінь, 1999.- С. 159–162.

5.

Антипов В.І. Тіньова економіка та економічна злочинність: світові тенденції, українські реалії та правові засоби контролю (теоретико-методологічні узагальнення). – Вінниця: ДП ДКФ, 2006. – 1040 с.

6.

Афанасьєва Л.В., Попенко Я.В. Податкова політика Директорії УНР у 1918 – 1921 рр. // Бюджетно-податкова політика в Україні (проблеми та перспективи розвитку): Збірник наукових праць // Матеріали науково-практичної конференції (20–22 грудня 2001 року) – Ірпінь: Академія ДПС України, 2002. – С. 493 – 495.

7.

Бадида М. Із історії оподаткування на землях України до 1991 року: Збірник наукових праць Академії ДПС України. – 2000 – №4 (10). – С. 95–102.

8.

Барабаш Т.М. Предмет доказування у кримінальних справах про ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів: Автореф. дис. … канд. юрид. наук: 12.00.09 / Академія державної податкової служби України. – Київ, 2002. – 23 с.

9.

Барулин С.В. Налоги как цена услуг государства // Финансы. – 1995. – № 2. – С. 25.

10.

Безуглов О. Оподаткування власників транспортних засобів згідно з українським та російським законодавством // Вісник податкової служби України. – № 3. – 2003. – С. 25–26.

11.

Берлач А.І. Податкове право України: Навчальний посібник. – К.: Університет „Україна”, 2006. – 335 с.

12.

Біленчук П.Д., Задояний М.Т., Форостовець В.А. Місцеві податки і збори: правове регулювання: Навчальний посібник/ За ред. П.Д. Біленчука. – Київ: Атіка, 1999. – 120 с.

13.

Брызгалин А., Берник В. Состав и виды финансовых правонарушений по российскому налоговому законодательству // Хозяйство и право. –1995. – № 5. – С. 136.

14.

Болдырев Б.Г., Окунев А.П. и др. Финансы капитализма / Под. ред. Болдырева Б.Г. – М.: Финансы и статистика, 1990. – С. 77.

15.

Брячихин А.М. Как найти выход из финансовых трудностей? // Финансы. – 1995. –№ 3 – С. 26.

16.

Буланже М. Развитие налоговой системы в России в цыфрах и фактах // Налоговый вестник – М., 1999. – № 4., – С. 117–118.

17.

Буряковский В.В., Кармазин В.Я., Каламбет С.В. и др.Налоги: Учебное пособие; Под ред. Буряковского В.В. Днепропетровск. Пороги, 1998. – 611 с.

18.

Василик О.Д. Податкова система України: Навчальний посібник. – К.: ВАТ „Поліграфкнига”, - 2004, 478 с.

19.

Василик О.Д. Теорія фінансів: Підручник. – К.: Ніос, 2000. – 411 с.

20.

Василик О.Д. Методичні й організаційні основи побудови фінансового механізму регулювання / Фінансово-кредитні важелі регулювання економіки України в перехідний період // Інститут економіки НАН України. – К., 1998. – С. 82.

21.

Василик О.Д., Ларіонова Л.Д. Державні фінанси України за часів Володимира Великого // Фінанси України. – 2002. – № 1. – С. 138–141.

22.

Волженкин Б.В. Преступления в сфере экономической деятельности (экономические преступления). – Спб.: Издательство „Юридический центр Пресс”, 2002. – 641 с.

23.

Воронова Л.К. Советское финансовое право. – К.: Высшая школа,1983 – С. 113.

24.

Ведомости Съезда народных депутатов Российской Федерации и Верховного Совета Российской Федерации. – 1992. – № 1. – Ст. 527.

25.

Великая Отечественная война Советского Союза 1941–1945: Краткая история. – Изд-е 2. – М.: Воениздат, 1970 – 631 с.

26.

Временник демидовского юридического лицея – книга 44. – Ярославль, 1887. – С. 1.

27.

Всё началось с десятины: этот многоликий налоговый мир. – М.: Издательская группа „Прогресс / Универс”, 1992. – С. 367.

28.

Вишневский В.П. К вопросу о налоговой и бюджетной политике Украины: Макроэкономический аспект. – Донецк, 1993. – С. 37.

29.

Галимон Л.С. Финансы сельского хозяйства.: Ученик. – М.: Финансы, 1970. – 224 с.

30.

Гега П. Деякі особливості податкової системи США // Збірник наукових праць,УФЕІ.– Ірпінь, 1997. –№ 1.– С.26–28.

31.

Глухов В.В., Дольдэ И.В.. Налоги. Теория и практика: Учебное пособие. – СПБ.: Изд-во. „Специальная литература”, 1996. – 282 с.

32.

Голосніченко Д.І. Визначення терміна „податки”, історія та сучасність // Збірник наукових праць УФЕІ. – Ірпінь, 1997. – С.15–18.

33.

Горицкая Н. Подоходный налог с граждан: будуще в прошедшем // Налоговое право. – № 5. – 1999. – С. 21–24.

34.

Греков Б.Д., Якубовский А.Ю. Золотая Орда (Очерк истории Улуса Джуни в период сложения и расцвета в XIII–XIVв.в.) / Под ред. В. Быстянского. – Л.: Соцэкгиз, 1937. – 203 с.

35.

Гридчина М.В., Вдовиченко Н.И., Калина А.В. Налоговая система Украины: Учебное пособие. – К.: МАУП, 2000. – 128 с.

36.

Грушевский М.С. Очерк истории украинского народа. – К.: Лыбидь,1990. – 400 с.

37.

Гурвич М.А. Советское финансовое право. – М.: Юридическая литература, 1952. – 324 с.

38.

Данілов О.Д. Податкова політика України щодо місцевого оподаткування // Бюджетно-податкова політика в Україні (проблеми та перспективи розвитку): Збірник наукових праць // Матеріали науково-практичної конференції (20–22 грудня 2001 року). – Ірпінь: Академія ДПС України, 2002. – С. 60–61.

39.

Декрет Кабінету Міністрів України „Про місцеві податки і збори” від 20 травня 1993 року № 56-93// Відомості Верховної Ради України. – 1993. – № 30. – Ст. 336.

40.

Декрет Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 р. № 13-92 „Про прибутковий податок з громадян”// Відомості Верховної Ради України – 1993. – № 10. – Ст. 77.

41.

Евстигнеев Е.Н. Основы налогообложения и налоговое право: Учебное пособие. – М.: ИНФРА. – М., 2000. – 120 с.

42.

Закон України „Про систему оподаткування” від 25 червня 1991 р. № 1251-XII// Відомості Верховної Ради України. – 1991. – № 39. – Ст. 510.

43.

Закон України „Про доповнення Декрету Кабінету Міністрів України „Про місцеві податки і збори” від 17 червня 1993 р. № 3293-XII//Відомості Верховної Ради України. – 1993. – № 32. – Ст. 340.

44.

Закон України „Про внесення змін і доповнень до Закону України „Про систему оподаткування” від 2 лютого 1994 року № 1304-XII// Відомості Верховної Ради України. – 1994. – № 21. – Ст. 130.

45.

Закон України „Про внесення змін до Закону України „Про систему оподаткування” від 18 лютого 1997 року № 77-97-ВР // Відомості Верховної Ради України. – 1997р. – № 16. – Ст. 119.

46.

Закон України „Про місцеве самоврядування в Україні” від 21 травня 1997 року № 280-97 ВР// Відомості Верховної Ради України. – 1997. – № 24. – Ст. 170.

47.

Закон України „Про внесення змін до Закону України „Про систему оподаткування” від 09 квітня 1999 р. № 588-XIV// Відомості Верховної Ради України. – 1999. – № 20–21. – Ст. 192.

48.

Закон України „Про гербовий збір” від 13 травня 1999 р. № 643-XIV// Відомості Верховної Ради України. – 1999. – № 26. – Ст. 215.

49.

Закон України „Про радіочастотний ресурс України” від 01 червня 2000 р. № 1770-III// Відомості Верховної Ради України. – 2000. – № 36. – Ст. 298.

50.

Закон України „Про державно-правовий експеримент розвитку місцевого самоврядування в м. Ірпінь, селищах Буча, Ворзель, Гостомель, Коцюбинське, Київської області” від 5 квітня 2001 року № 2352-III// Відомості Верховної Ради України. – 2001. – № 29. – Ст. 138.

51.

Закон України „Про внесення змін до деяких законодавчих актів України” від 7 червня 2001 року № 2515-III// Відомості Верховної Ради України. – 2001. – № 33. – Ст. 179.

52.

Закон України „Про фонд гарантування вкладів фізичних осіб” від 20 вересня 2001 р. № 2728-III// Відомості Верховної Ради України. – 2002. – № 5. – Ст. 30.

53.

Закон України „Про внесення змін до Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” від 24 грудня 2002 р. // Відомості Верховної Ради України. – 2003. – № 12. – Ст. 88.

54.

Закон України „Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо загальнообов’язкового державного страхування” від 16 січня 2003 р. № 429-IV// Відомості Верховної Ради України. – 2003. – № 10–11. – Ст. 87.

55.

Закон України „Про внесення змін до деяких законодавчих актів України” від 3 квітня 2003 р. № 703-IV// Відомості Верховної Ради України. – 2003. – № 28. – Ст. 216.

56.

Закон України „Про внесення змін до Закону України „Про державний бюджет на 2003 рік та деяких інших законодавчих актів” від 22 травня 2003 р. № 849- IV// Відомості Верховної Ради України. – 2003. – № 33 –34. – Ст. 267.

57.

Закон України „Про гастрольні заходи в Україні” від 10 липня 2003 р. № 1115-IV// Відомості Верховної Ради України. – 2004. – № 7. – Ст. 56.

58.

Закон України „Про внесення змін до Закону України „Про рекламу” від 11 липня 2003 р. № 1121-IV// Відомості Верховної Ради України. – 2003. – № 39. – Ст. 181.

59.

Закон України „Про внесення змін до Закону України „Про державний бюджет на 2005 рік та деяких інших законодавчих актів” // Відомості Верховної Ради України – 2005. – № 17–19. – Ст. 267.

60.

Захожай В.Б., Литвиненко Я.В., Захожай К.В., Литвиненко Р.Я. Система оподаткування та податкова політика: Навчальний посібник/ За заг. ред. В.Б. Захожая та Я.В. Литвиненка. – К.: Центр навчальної літератури,2006. – 468 с.

61.

Земское и городское самоуправление в дореволюционной России. – М.: ИНИОН РАН, 1996. – 20 с.

62.

Институты самоуправления – историко-правовое исследование. – М.: Наука, 1995. – 301 с.

63.

Історія України: Нове бачення / О.І. Гуржій, Я.Д. Ісаєвич, В.А. Котляр та інші. За ред. В.А. Смолія. У 2-х книгах. – Т.1. – К.: Україна, 1995. – 350 с.

64.

Історія міст і сіл Української РСР. Сумська область. – К., – 1973. – 694 с.

65.

История Венгрии. В 3-х томах / Под ред. Т.М. Исламова, Р.А. Авербух, Ю.А. Писарева, М.М. Смирина, В.П. Шушарина. – М.: Изд-во Наука, 1972. – 599 с.

66.

Каштанов С.М. Финансы средневековой Руси / Отв. ред. А.А. Зимин, В.Л. Янин. – М.: Наука, 1988. – 246с.

67.

Кириленко О.П. Місцеві бюджети України (історія, теорія, практика). – К.: Ніос, 2000. – 304 с.

68.

Ключевский В.О. Сочинения: в 9 томах. – Т. 1: Курс русской истории, Ч. 1. – М.: Мысль, 1987. – 430 с.

69.

Ключевський В.О. Сочинения: в 9 томах. –Т. 6: Специализированые курсы – М.: Мысль, 1989. – 476 с.

70.

Конституція України. Прийнята на п’ятій сесії Верховної Ради України 28 червня 1996 року. – К.: Преса України, 1997. – 80 с.

71.

Ковалёв А.М., Баранникова Я.П. и др. Финансы:Учебное пособие / Под ред. Ковалёвой А.М. – М.: Финансы и статистика,1996. – С. 146.

72.

Кованько П.Л. Местный бюджет Украины в 1912 году: В нынешних териториальных границах и административно-территориальном делении. – Х.: Фин-экон. бюро НКФ УССР, 1923. – 82 с.

73.

Кованов И., Скалозубова Н.А., Церлевская Е.С. Финансы сельского хозяйства. – М.: Финансы, 1979. – 192 с.

74.

Комарова І.В. Історичні аспекти оподаткування селянства в Україні // Фінанси України. – № 6, – 2001. – С. 96–102.

75.

Кононець О. Деякі аспекти реформування податкової системи // Проблеми та шляхи розвитку податкової системи України. – С. 85–86.

76.

Колычев А. С кого и как взымаються земские сборы: Справочник земского плательщика. – Ставрополь,1914. – 204 с.

77.

Корф С. История русской государственности. – Т.1. Основне черты древне-русского государства. – СПб.: Типография Тренке, 1908 – 273 с.

78.

Кофлан В.М. Правове регулювання місцевих податків і зборів в Україні: Монографія. – Ірпінь: НАДПСУ, 2004. – 176 с.

79.

Кравченко В.І. Фінанси місцевих органів влади: Монографія. – Київ: Національний інститут стратегічних досліджень, 1996. – 106 с.

80.

Кравченко В.І. Місцеві фінанси України: Навчальний посібник. – К.: Знання, 1999. – 487 с.

81.

Кулишер И.М. Очерки финансовой науки. – Вып. 1. – Петроград: Наука и школа, 1919. – С. 66.

82.

Кури В. О прямих налогах в Древней Руси. – Казань, 1855. – С. 125.

83.

Курс финансового права. Составил Дмитрий Львов. – Казань, 1888. – С. 285.

84.

Кутьина Т.А. Становление советской налоговой системы в период НЕПа: Дис. … канд. юрид. наук. – М, 1990. – С. 21, 25.

85.

Кухарець Л.В. Від данини до податків // Фінанси України. – 1997. – № 3. – С. 105–107.

86.

Кухарець Л.В. Прибутки Війська Запорізького // Фінанси України. – 1997. – № 5. – С. 120–122.

87.

Кухарець Л.В. Подушне, оброк – складові податків в Україні XIXстоліття // Фінанси України. – 1997. – № 9. – С. 111–114.

88.

Кучерявенко Н.П. Основы налогового права. – Харьков: Эспада, 1996 – 320 с.

89.

Кучерявенко Н.П. Курс налогового права в 6-ти томах. – Том I: Генезис налогового регулирования (в 2-х частях). – Часть I. – Харьков: «Легас», 2002. – 665 с.

90.

Кучерявенко Н.П. Курс налогового права: у 6 т. – Т.1.: Генезис налогового регулирования: У 2-х ч. – Часть 2. – Харьков: Легас, – 2002. – 791 с.

91.

Кучерявенко Н.П. Налоговое право: Учебник. – Харьков: Консум, 1997. – 432 с.

92.

Кучерявенко Н.П. Налоговое право: Учебник. – Харьков: Консум, 1997. – С. 110.

93.

Лабенский Б.В., Лабенский В.Б. Основные направления совершенствования налоговой системы Украины// Проблеми та шляхи розвитку податкової системи України. – Ірпінь, 1998. – С. 153–159.

94.

Лаврів М. Місцеве оподаткування в Україні в умовах земського самоврядування / Регіональна економіка. – № 3. – 2001. – С. 213–224.

95.

Луппиан М.Н., Юдин А.П., Астатов Г.А., Лаптева Е.В. Налоговая система: Конспект лекций. – СПб: Изд-во Михайлова В.А., 2000. – 64 с.

96.

Ларичев В.Д., Решетняк Н.С. Налоговые преступления кто и как их выявляет и предупреждает / Под ред. В.Д. Ларичева. М.: Учебно-консультационный центр „Юр Информ”, 1998. – 202 с.

97.

Лисенко Г. Проблеми розвитку місцевого оподаткування в Україні (на прикладі місцевих податків і зборів). // Реформа міжбюджетних відносин і проблеми розвитку податкової системи України: Матеріали науково-практичної конференції. – Ірпінь, – 1999. – С. 143–147.

98.

Макконелл К., Брю С. Экономика: принципы, проблемы и политика: Пер. с анг. К.: Хагар-Демос, 1993.

99.

Маркс К., Энгельс Ф. Сочинения. – М.: Госполитиздат, 1955. – Т. 4. – С. 308.

100.

Марьяхин Г.Л. Очерки истории налогов с населения в СССР. –М.: Финансы, 1964. – 252 с.

101.

Мельник П.В. Розвиток податкової системи в перехідній економіці. – Ірпінь: Академія ДПСУ, 2001. – 362 с.

102.

Мельник П.В. Проблеми удосконалення податкової політики у перехідний період до ринкових відносин // Реформа міжбюджетних відносин і проблеми розвитку податкової системи України. – Ірпінь, 1999. – С. 140–142.

103.

Мельник П.В., Скрипник А.В. Проблеми оптимізації прибуткового податку // Проблеми впровадження інформаційних технологій в економіці і бізнесі: Тези доповідей ІІ міжнародної науково-практичної конференції. – Ірпінь, 2001. – С. 42–47.

104.

Музика О.А. Доходи місцевих бюджетів за українським законодавством: Монографія. – К.: Атіка, 2004. – 344 с.

105.

Налоги: Учебное пособие. / Под ред. Черника Д.Г. – 4-е изд. перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 1998. – С. 54, 366.

106.

Налоги и налогообложение. – 2-е изд / Под ред.. М.В. Романовского, О.В. Врублевской. – СПб.: Питер, 2001. – 544 с.

107.

Налоги и налогообложение: Учебн. пособие для вузов / И.Г. Русакова, В.А. Кашин, А.В. Толкушкин, и др. / Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. – М.: ЮНИТИ, 2000. – 495 с.

108.

Налоговый Кодекс Российской Федерации. Принят Федеральным законом от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ // СЗ РФ. - 1998. - № 31. - Ст. 3824 (с изменениями и дополнениями).

109.

Народное хозяйство СССР. 1922–1972 гг. Юбилейный статистический ежегодник. К 50-летию образования СССР. – М.: Статистика, – 1972. – 848 с.

110.

Нортон Л., Стюбен. Фундаментальні аспекти ефективності податкової системи // Вісник податкової служби України. – 2000. –№ 7. – С. 9–14.

111.

Нечай Н.В. Нариси з історії оподаткування. – К.: Вісник податкової служби України, 2002. – 144 с.

112.

Нечай Н. Податкова система України періоду Великого князівства Литовського (XV– перша половина XVIст.) // Вісник податкової служби України. – 1998. – № 22. – С. 47–48.

113.

Нечай Н. Податкова система України періоду Великого князівства Литовського (XV– перша половина XVIст.) // Вісник податкової служби України. –1999. –№ 7. – С. 47–48.

114.

Нечай Н. Особливості податкової політики України у сфері торговельних відносин з Кримським ханством у XVIIIст. // Вісник податкової служби України. – 1999. – № 29. – С. 47–49.

115.

Нечай Н. Податкова політика Російської імперії в період правління Петра I// Вісник податкової служби України. – 1999. – № 47/48. – С. 93–96.

116.

Нечай Н. Фінансова та податкова політика України в 1917–1918 рр. // Вісник податкової служби України. –1999. – № 26. – С. 48–51.

117.

Нечай Н. Контрибуції і надзвичайні податки – перші заходи радянської влади у фінансовій політиці // Вісник податкової служби України. –1999. – № 33. – С. 62–65.

118.

Нечай Н. Податкова система в період нової економічної політики 1921-1924 рр. // Вісник податкової служби України. – 1999. – № 38. – С. 57–60.

119.

Обговорюємо Проект податкового кодексу України. Податковий кодекс України (основні положення доопрацьованого проекту). // Вісник податкової служби України. – 2000. – № 30. – С. 31–33.

120.

Озеров И.Х. Основы финансовой науки: Курс лекцій. – Изд. 4-е доп. – Вып. 2. – М.: Тип. Товарищества Сытина, 1914. – 364 с.

121.

Онищенко В. Податкова система Франції // Вісник податкової служби України. – 2001. – № 5. – С. 21–23.

122.

Онишко С.В. Реальності та перешкоди на шляху до ефективної системи оподаткування // Проблеми фінансово-кредитного регулювання в перехідній економіці: Збірник наукових праць інституту економіки НАН. – К., 1996. – С. 46–52.

123.

Оподаткування зовнішньоекономічної діяльності в Україні: Навчальний посібник / За заг. ред. М.Я. Азарова. – К.: Дія, 2000. – 320 с.

124.

Основы налогового права / Под ред. С.Г. Пепеляева – М.: Издательство “Инвест фонд”, 1995. – 496 с.

125.

Панеков В. Российские налоги. Нужна научная основа // Российский экономический журнал. – 1993. – С. 12.

126.

Папаика А. Проблемы и пути совершенствования налоговой системы Украины // Право Украины. – 1999 – № 10 – С. 123.

127.

Податкова система України: Підручник / Федосов В.М., Опарін В.М., Пятаченко П.О. та ін. / За ред. Федосова В.М. – К.: Либідь, 1994. – 425 с.

128.

Плотников К.Н. Очерки истории бюджета советского государства. – М.: Госфиниздат, 1954. – 556 с.

129.

Пономаренко Е. О бюджетно-налоговой политике на 2001 г. (анализ концепции) // Экономист. – 2000. – №11. – С. 59–66.

130.

Полозов П.И. Промысловый налог: патентный и уравнительные сборы. – М.: Изд-во „Экономическая жизнь” типография „Красная Пресня”, 1927. – 282 с.

131.

Попович В.М. Економіко-кримінологічна теорія детінізації економіки: Монографія. – Ірпінь: Академія державної податкової служби України, 2001. – 524 с.

132.

Попович В.М., Антипов В.І., Долгий О.А., Дедекаєв В.А., Новицька Н.Б. Актуальні проблеми реформування податкової системи України: Навч. посіб. – Ірпінь, 2007. – 414 с.

133.

Проект Податкового кодексу України від 14.05.2002 р. № 935, підготовлений Кабінетом Міністрів України. Ліга Бізнесінформ.

134.

Постановление Конституционного Суда РФ «По делу о проверке конституционности статьи 111 Закона Российской Федерации от 1 августа 1993 г. „О Государственной границе Российской Федерации”от 11 ноября 1997 г. №16-П в редакции от 19 июля 1997 г. // СЗ РФ. –1997. –№ 46. –Ст. 5339.

135.

Постанова Верховної Ради України „Про основні положення податкової політики в Україні” від 4 грудня 1996 р. // Відомості Верховної Ради України. – 1997. – № 5. – Ст. 40.

136.

Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. Учебное пособие. – М.: ИНФРА, 1996. – 192 с.

137.

Райзберг Б.А., Фатхутдинов Р.А. Управление экономикой: Ученик. – М.: ЗАО „Бізнес-школа” „Интел-Синтез”, 1999. – 784 с.

138.

Риккардо Д. Сочинения:В 3-х томах: Пер. с анг.– М.: Госполитиздат,- 1955. – Т. 1: Начало политической економики и налогового обложения. – С. 45.

139.

Рибаков Б.А. Киевская Русь и русские княжества XII-XIIIвв. – М.: Наука,1982. – 500 с.

140.

Российская газета. Специальный выпуск.2001. – 30 декабря.

141.

Савченко Л. Пряме оподаткування і фінансовий контроль (історія і сучасність) // Науковий вісник УФЕІ (збірник наукових праць). – Ірпінь, 1999. – № 2 (5). – С. 112–118.

142.

Сборник законодательных актов по сельскому хозяйству / Под ред. зам. Генпрокурора СССР В.А. Болдырева. – Т. 2. – М.: Госюриздат, 1955. – С. 270–271, 348 – 351.

143.

СелигманъЭ. и СтурмъР. Этюды по теории обложения. – Спб, 1908. –С. 89.

144.

Сергеев В.И. Налоги – это процесс сбора денег с людей для оплаты их, кто эти деньги собирает. – М.: Юрист, – 2002. – № 6. – С. 36–44.

145.

Сіранчук І. Державна податкова політика в Україні і основні шляхи її вдосконалення // Проблеми та шляхи розвитку податкової системи України. – С. 273–274.

146.

Сірецький В.Л. Податок як елемент фінансового господарства держави. // Фінанси України. – 2001. – № 10. –С. 91–96.

147.

Словник-довідник для працівників органів державної податкової служби /Автори-упорядники: Бондаренко М.О., Ляшенко Ю.І., Савченко Л.А. та інші; За ред. М.Я. Дем’яненка, П.В. Мельника. – К.: Дія, 2001. – 344с.

148.

Смит А. Исследование о природе и причинах багатства народов. – М.:

Наука, 1993. – С. 341.

149.

Соловьев С.М. Сочинения: (в 18 кн.) История России с древнейших времен: Кн. 2. Т.3. / Отв. ред. И.Д. Ковальченко, С.Д. Дмитриев. – М.: Мысль, 1988. – 765 с.

150.

Смирнов Ф.А. Местные налоги и сборы // Фин. энцикл./ Под общ. ред. Г.Я. Сокольникова, Д.П. Боголепова, А.И. Буковецкого, Н.Н. Деревенко, Д.Г. Тарасова . – М.: Л.: Гос. изд-во, 1927. – 1148 с.

151.

Соколовська А.М. Податкова система держави: теорія і практика становлення. – К.: НДФІ, 2001. – С. 24–40.

152.

Советское финансовое право: Учебник. – М.: Юрид лист, 1987. – С. 277.

153.

Соболев М.Н. Очерки финансовой науки. –Изд. „Пролитарий”, 1925. –С. 7–9, 61.

154.

Социалистическое строительство Союза СССР (1933–1938 гг.) // Статистический сборник. – М. – Л., 1939. – 206 с.

155.

Стігліц Джозеф Е. Економіка державного сектора / Анатолій Олійник (перек. з англ.), Рома Скільській (перек. з англ.). – К.: Основи, 1998. – 854 с.

156.

Суторміна В.М., Федосов В.М., Андрущенко В.Л. Держава – податки - бізнес: Монографія (Із світового досвіду фіскального регулювання ринкової економіки) – К.: Либідь, 1992. – 328 с.

157.

Твердохлебов В. Местные финансы. – Одесса: Изд-во А.А. Ивасенко, 1919. – 304 с.

158.

Толочко П.Л., Козак Д.Н., Крижицький С.Д. та інші. Давня історія України ( у 2-х кн.), – Т.1. – К.: Либідь, 1994. – 240 с.

159.

Толкушкин А.В. История налогов в России. – М.: Юристъ, 2001. – 432с.

160.

Трофімова Л.В. Організаційно-правове забезпечення діяльності юридичних підрозділів органів державної податкової служби // Автореф. дис. … канд. юрид. наук. – Ірпінь, 2003. – 20 с.

161.

Турчинов О.В. Реформування і оптимізація оподаткування в Україні. – К.: Національна Академія наук України, Національний інститут економічних програм, 1995. – С. 5.

162.

Турчинов О.В. Методичне забезпечення і механізми реформування та оптимізації оподаткування в сучасних економічних умовах: Автореф. дис. … канд. екон. наук. –К.: Науково-дослідний інститут Міністерства економіки України, 1995. – 25 с.

163.

Указ Президента України „Про заходи щодо реформування податкової політики” від 31 липня 1996 року № 621/96 // Урядовий кур’єр. – 1996. – № 146. – С. 10.

164.

Указ Президента України „Про місцеві податки і збори” від 25 травня 1999 року №565/99 // ОВУ. – 1999. - № 21. – Ст. 496.

165.

Указ Президента України „Про впорядкування механізму сплати ринкового збору” від 28 червня 1999 року № 761/99 р. // www.nau.kiev.ua.

166.

Федосов В.М. Современный капитализм и налоги. – К.: Высшая школа, 1997. – С. 16.

167.

Федоров В.М., Льовочкін С.В. Проблеми розбудови податкової системи України // Фінанси України. – 1999. – № 6 – С. 40–48.

168.

Финансовое право: Учебник / Под ред. Е.Ю. Грачова, Г.П. Толетопятенко. – М.: ООО „ТК Велби”, 2003. – 536 с.

169.

Финансово-кредитный словарь / Под ред. В.П. Дяченко. – Т. 2: М-Я. – М.: Финансы, 1964. – 688 с.

170.

Финансы СССР: Учебник для студентов финансово-экономических институтов / Составлен бригадой работников МФЭИ и НКФ СССР под руководством и редакцией В.П. Дьяченко. – Вып. 1. – М.: Государственное финансовое издательство, 1933. – 147 с.

171.

Финансово-кредитный словарь: В 3 Т. – Т.1 / Гл. ред. В.Ф. Гарбузов. – М.: Финансы и статистика, 1984. – 511 с.

172.

Финансы и кредитование сельскохозяйственных предприятий / Под. ред. канд. экон. наук М.К. Шерменева. – М.: Сельхозиздат, 1963. – С. 343.

173.

Фліссак Н. Податкова реформа та створення моделі ефективної податкової системи в Україні. // Вісник податкової служби України. –2000. – № 35. – С. 5-7.

174.

Фридман М. Конспект лекций по науке о финансах. –Спб, 1910. – С. 6–8.

175.

Ходский Л.В. Основы государственного хозяйства. – Спб: Типография М. Стасюлевича, 1901. – 568 с.

176.

Цимбал Т.Я. З історії податків на території України // Науковий вісник УФЕІ (збірник наукових праць). – Ірпінь, 1997. – № 1. – С. 19–20.

177.

Цимбал Т.Я. Держава, право та податкова система України (у схемах): Навчальний посібник. – Ірпінь, Академія ДПС України, 2001. – 45 с.

178.

Цимбал Т.Я. Законодавче закріплення загальнодержавних податків, зборів та інших обов’язкових платежів // Науковий вісник Національної академії державної податкової служби України. – Ірпінь, 2007. – № 1 (36). – С. 220–224.

179.

Цивільний процесуальний кодекс України від 18 березня 2004 р. № 1618- IV// Відомості Верховної Ради України. – 2004. – № 42. – Ст. 492.

180.

Цимбал П.В. Проблеми вдосконалення податкового законодавства та засоби протидії в боротьбі з транснаціональною злочинністю // Вісник університету внутрішніх справ. – Харків, 2002. – Вип. 12. – Частина ІІ. – С. 106–109.

181.

Цимбал П.В. Податкова політика України за існування Української Народної Республіки та Директорії (історико-правові аспекти) // Науковий вісник Національної академії ДПС України. – Ірпінь, 2004. – № 5 (27). – С. 259–263.

182.

Цимбал П.В. Податки часів Запорізької Січі // Науковий вісник Національної академії ДПС України. – Ірпінь, 2005. – № 2 (29). – С. 101–107.

183.

Церлявская Е.С., Колина Э.З., Костина Р.В. Финансирование и кредитование сельскохозяйственных предприятий. – М.: Колос, 1983. – С. 162–164.

184.

Чайковський А.С., Батрименко В.І., Зайцев Л.О., Копиленко О.Л. та інші. Історія держави і права України / За ред. А.С. Чайковського. – К.: Юрінком Інтер, 2003. – 512 с.

185.

Черник Д.Г., Воронков В.А., Глинкин А.А. и др. Налоги / Под ред. Черника Д.Г. – М.: Финансы и статистика, 1995. – С. 3.

186.

Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. – М.: Финансы ЮНИТИ, 1997. – 383 с.

187.

Чередниченко Ю.В. Налогообложение: исторический аспект // Актуальні проблеми економіки. – 2001. –№ 3–4. – С. 35–39.

188.

Чистяков А.С. История Петра Великого (1672–1725) Издание репринтное .– М.: Буклет, 1992. – 521 с.

189.

Энциклопедический словарь Ф.А. Брокгауза и И.А. Эфрона. – Т. XXVI. – СПб., 1897. – С. 43–44.

190.

Энциклопедический словарь Ф.А. Брокгауза и И.А. Эфрона. – Т. XXIV. – СПб., – 1897. – 958 с.

191.

Энциклопедический словарь Ф.А. Брокгауза и И.А. Эфрона. – Т. XX. – СПб: Типо-Литография И.А. Ефрона, 1897. – 960 с.

192.

Эстония – ваш северный сосед. Таллин: Информационное издание, – ASHurnаster, 1997.

193.

Юридична енциклопедія: в 6 Т. – Т. 4. Н-П. Редкол.: Шемшученко Ю.С. (голова редколегії) та ін. – К.: Видавництво „Українська енциклопедія імені М.П. Бажана”, 2002. – 720 с.

194.

Юридична енциклопедія: в 6 Т. – Т. 3.: К-М. Редкол.: Шемшученко Ю.С. (голова редколегії) та ін. – К.: Видавництво „Українська енциклопедія” імені М.П. Бажана, 2001. – 792 с.

195.

Якобсон Л.И. Экономика общественного сектора: основы теории государственных финансов. –М.: Аспект Пресс, 1996. – С. 119.

196.

Ярошенко Ф.О., Павленко В.Л. Історія податків та оподаткування в Україні: Навчальний посібник. – Ірпінь.: Академія ДПС України, 2002. – 240 с.

197.

Ярошенко Ф.О., Мельник П.В., Андрущенко В.Л., Мельник В.М. Історія оподаткування: Навчальний посібник. – Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2004. – 242 с.

198.

Якушик І. Особливості розвитку та шляхи удосконалення системи оподаткування в Україні // Реформа міжбюджетних відносин і проблеми розвитку податкової системи України. – С. 148–150.



Ямчуга ― селітра з якої виробляли порох.

Паланка – своєрідний “військовий регіон”, який підпорядкувався полковнику. До його складу входили військові підрозділи, які називалися куренями.

Зимівля – місця зимових стоянок козацьких загонів, які одночасно виконували функції “прикордонних застав”

Комітет – одиниця адміністративного управління на той час у Закарпатті.

Віко – 25 кг зерна.

В 1959 році їх було переіменовано в управління, відділи, інспекції державних доходів.

Неоподаткований мінімум з цього податку становив 70 крб на 1 колгоспника.

Станом на 01.01.2006 р. – неоподаткований мінімум доходів громадян становив 17 гривень.

Аналітична довідка про виконання Закону України „Про державно-правовий експеримент розвитку місцевого самоврядування в м. Ірпінь, селищах Буча, Ворзель, Гостомель, Коцюбинське, Київської області”

Умовні позначення:

+ (плюс) – загальнодержавні податки та інші обов’язкові платежі, що існували і лише редакційно змінювалися з прийняттям в дію нових законодавчих актів;

- (мінус) - позначено конкретні загальнодержавні податки та інші обов’язкові платежі, які були виключені відповідними законодавчими актами.

Умовні позначення:

+ (плюс) місцеві податки, збори (обов’язкові платежі), що існували і лише редакційно змінювалися з прийняттям і введенням в дію нових законодавчих актів

- (мінус) позначено конкретні місцеві збори (обов’язкові платежі), які були виключені відповідними законодавчими актами.

загрузка...
Top