Економічна сутність матеріальних ресурсів підприємства

ВСТУП.

Розділ 1. Теоретичні аспекти економічної сутності матеріальних ресурсів підприємства

1.1 Визначення поняття «матеріальні ресурси» як об’єкту аналізу.

1.2 Характеристика класифікаційних ознак матеріальних ресурсів підприємства

Розділ 2. Методичні основи аналізу матеріальних ресурсів

2.1 Організація інформаційних аналітичних потоків про матеріальні ресурси як досліджуваний об’єкт.

2.2 Аналітичні методи дослідження ефективності використання матеріальних ресурсів

Розділ 3. Методика аналізу матеріальних ресурсів та ефективності їх використання.

3.1 Аналіз оптимізації надходження матеріальних ресурсів.

3.2 Аналіз основних показників використання матеріалів

Розділ 4. Розробка пропозицій щодо удосконалення аналітичного середовища ефективності використання матеріальних ресурсів для забезпечення достовірних управлінських рішень.

Висновки.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ.

ДОДАТКИ.

ВСТУП

Основним завданням діяльності будь-якого підприємства є оптимізація його виробничої програми, що дозволяє збільшити прибуток або досягти очікуваних соціальних ефектів.Перехід до ринкових відносин вимагає від підприємств нових підходів до управління господарською діяльністю. В зв’язку з цим постійно існує потреба в удосконаленні існуючих і запровадженні принципово нових підходів до управління матеріальними сировинними ресурсами, які є одним з основних компонентів виробничого процесу у плодоовочевій консервній промисловості. Важливу роль у підвищенні ефективності їх використання на підприємстві відіграє, насамперед, правильна організація бухгалтерського обліку та аналізу як джерела інформації для прийняття управлінських рішень.

Процес реформування вітчизняної системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів зумовив суттєві зміни в організації та методології обліку матеріальних ресурсів плодоовочевих консервних підприємств. Підприємства отримали значні можливості у виборі облікової політики щодо цього об’єкта. Але для прийняття ефективних управлінських рішень необхідна більша аналітичність та оперативність облікової інформації про матеріальні сировинні ресурси.

Об’єкт дослідження ТОВ «Гурмак» підприємство, яке за своєю галузевою приналежністю відноситься до плодоовочевої консервної промисловості.

Український ринок плодоовочевої консервації протягом останніх років активно розвивається. Заоцінками фахівців, протягом останніх двох років ринок виріс на10‑50%,залежно від виду продукції. Такі жтемпи очікуються внайближчі роки. Нині вУкраїні працює понад 500 виробників плодоовочевої консервації. Найбільш відомими в Україні є вітчизняні виробники: "Верес", "Чумак", атакож зарубіжні —"Бондюель", "Еко", "Фемелі" таінші.

Кількість потужних виробників неперевищує десятка. При тому наринку функціонують дрібні виробники, які неспроможні забезпечити себе стабільно недорогою сировиною високої якості (як сільськогосподарського виробництва, так ібанками, кришками тощо), іяк наслідок, діяльність яких єнизькорентабельною (до 10%). Проте наневеликих лініях простіше контролювати якість продукції, вони невимагають значних капіталовкладень ітому неспонукають довикористання різного роду цукро-, арома- ісмакозамінників, щоздешевлюють виробництво, але йпонижують якість.

При цьому слід враховувати, що плодоовочева консервна промисловість належить до галузей із високим рівнем матеріаломісткості. Питома вага затрат сировини і матеріалів у собівартості її продукції становить від 70 до 80%.

Наведені вище аргументи свідчать про важливість раціонального використання матеріальних ресурсів для цієї галузі, що відповідно зумовлює необхідність оптимальної методики їх аналізу. Як показує практика, аналіз використання сировини і матеріалів на плодоовочевих консервних підприємствах має чимало недоліків і потребує удосконалення. Такими недоліками, зокрема, є відсутність у галузі прогресивних методів обліку витрачання сировини і матеріалів; непристосованість первинної документації до галузевих особливостей; відсутність обліку якісних параметрів сировини; неналежний облік відходів виробництва та необ’єктивна їх оцінка; відсутність ефективних методик перспективного аналізу використання матеріальних ресурсів тощо.

РОЗДІЛ 1. Теоретичні аспекти економічної сутності матеріальних ресурсів підприємства

1.1 Визначення поняття «матеріальні ресурси» як об’єкту аналізу

Матеріальні ресурси є складовою частиною оборотних активів (зокрема, запасів) підприємства. Тому перш ніж дати визначення терміну “матеріальні ресурси” та систематизувати їх класифікацію, доцільно розглянути поняття активів та запасів підприємства.

Згідно П(с)БО № 1 („Загальні вимоги до фінансової звітності”): активи - це ресурси, контрольовані підприємством внаслідок минулих подій, використання яких, як очікується, зумовить отримання економічних вигод у майбутньому .

Запаси вважаються активом за таких умов: якщо є імовірність отримання економічної вигоди в майбутньому від використання такого запасу (майбутня економічна вигода, втілена в актив, є потенціалом, який може сприяти надходженню грошових коштів або їх еквівалентів на підприємство) і якщо їх вартість може бути достовірно визначена . Якщо хоча б одна з вимог не може бути виконана, то такі запаси не відображаються в балансі, а є витратами періоду.

Таким чином, не всі матеріальні цінності визнаються активами, а отже, не можуть обліковуватися у складі запасів і відображатися в складі активів при складанні балансу. Наприклад, товарно-матеріальні цінності, придбані для благодійної діяльності або для задоволення особистих потреб працівників підприємства, подарунки тощо, не є активами. Вартість таких матеріальних цінностей слід обліковувати як інші витрати, що виникають в процесі звичайної діяльності, не пов’язані з операційною діяльністю підприємства. Згідно з П(С)БО 9, запаси - це активи, які:

а) зберігають для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності;

б) перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;

в) зберігають для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

В спеціальній економічній літературі ототожнюються категорії “матеріальні ресурси”, “матеріальні цінності”, “предмети праці”, “виробничі запаси”, “матеріальний потік”, “матеріальні ресурси”. За результатами опрацювання літературних джерел, можна дійти висновку, що термін “матеріальні цінності” об’єднує предмети праці, засоби праці, готову продукцію, тобто все, що є цінністю підприємства і має матеріальну форму. Предмети праці – це сировина та основні матеріали, комплектуючі вироби, напівфабрикати, паливо, незавершене виробництво, запасні частини, відходи виробництва та ін. Відповідно, виробничі запаси – це лише частина предметів праці, які складають основу продукції, що виготовляється, або надають їй необхідної якості. Своєрідним за змістом є поняття “матеріальний потік”, яке виникло внаслідок широкого запровадження на зарубіжних підприємствах логістичних систем управління матеріальними ресурсами. Під матеріальним потоком слід розуміти сукупність сировини, матеріалів і напівфабрикатів, що рухаються від постачальників, як предмети праці надходять у виробничі підрозділи і, перетворюючись у готову продукцію, через систему збуту доводяться до споживачів. До матеріальних ресурсів, окрім основних засобів і виробничих запасів, необхідно віднести енергію (електричну, теплову) та воду, які теж є ресурсами, але не перебувають у запасах.

У положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку не наведене визначення поняття “матеріальних ресурсів”. Немає таких визначень і в законах України. Тому поняття “матеріальні ресурси» можна розглядати у двох аспектах.

У вузькому розумінні матеріальні ресурси – це предмети праці (продукція обробної промисловості), з яких виготовляють готову продукцію.

У широкому значенні матеріальні ресурси – це запаси, які зберігають для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством. Саме в цьому аспекті розглядаються матеріальні ресурси в даній роботі.

1.2 Характеристика класифікаційних ознак матеріальних ресурсів підприємства

Класифікація матеріальних ресурсів на промисловому підприємстві може здійснюватися за такими критеріями: за способом використання та призначенням, за роллю у виробничому процесі, за місцезнаходженням, за технічними ознаками.

На ТОВ „Гурмак” застосовується класифікація запасів за усіма вищезгаданими критеріями. Класифікація за способом використання і призначенням є основою побудови плану рахунків бухгалтерського обліку (який використовується в тому числі і на досліджуваному підприємстві), а класифікація за місцезнаходженням і технічними ознаками матеріалів застосовується для організації їх аналітичного обліку (зокрема, в розрізі основних і допоміжних матеріалів та найменувань, сортів, марок тощо). Загальну схему класифікації запасів на ТОВ „Гурмак” наведено у додатку А.

За способом використання матеріальні ресурси поділяються на дві групи:

1) матеріальні ресурси, які повністю споживаються у одному виробничому циклі або при використанні для адміністративних потреб (виробничі запаси);

2) матеріальні ресурси, що сприяють виготовленню продукції. На відміну від виробничих запасів, вони не входять до маси або хімічного складу готової продукції, не підлягають переробці на підприємстві, і споживаються протягом кількох виробничих циклів. До таких матеріальні ресурси, зокрема, належать малоцінні та швидкозношувані предмети.

Виробничі запаси – це придбані або самостійно виготовлені запаси, які призначені для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, обслуговування виробництва, а також управління підприємством (які споживаються однократно у одному виробничому циклі або при використанні для адміністративних потреб). Виробничі запаси промислового підприємства в залежності від їх призначення поділяють на такі групи:

1) сировина та матеріали;

2) паливо;

3) тара й тарні матеріали;

4) будівельні матеріали;

5) запасні частини;

6) напівфабрикати та комплектуючі вироби;

7) інші матеріали.

Сировина та матеріали - це предмети праці, які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необхідними компонентами при її виготовленні. Вони утворюють матеріальну (речовинну) основу продукції.

Паливо – це предмети праці, призначені для виробництва тепла і енергії. Паливо поділяють на технологічне (призначене для потреб виробництва), моторне (призначене для експлуатації транспортних засобів) і господарське (для опалення будівель).

Тара й тарні матеріали – це предмети, які використовуються для пакування, транспортування, зберігання матеріалів, готової продукції, товарів тощо. Зокрема, до тари відносяться мішки, ящики, коробки, пакувальний папір та інші види тари (крім тари, яка використовується як господарський інвентар), а також матеріали й деталі, які використовують для виготовлення тари та її ремонту (деталі для складання ящиків, бочкова клепка тощо).

Будівельні матеріали - це матеріали, конструкції і деталі та інші матеріальні цінності, призначені для виконання будівельно-монтажних та ремонтних робіт, виготовлення будівельних деталей і конструкцій.

Запасні частини – це матеріали (зокрема, готові деталі, вузли, агрегати), які використовуються для ремонтів, заміни зношених частин машин, обладнання, транспортних засобів, інструменту, а також автомобільні шини у запасі та обороті (за винятком тих, що на колесах та в запасі при автомобілі - вони входять до інвентарної вартості автомобіля). До запасних частин відносять також обмінний фонд повнокомплектних машин, устаткування, двигунів, вузлів, агрегатів, що виготовляються в ремонтних підрозділах підприємств, на ремонтних підприємствах.

Напівфабрикати та комплектуючі вироби – це сировина і матеріали, які пройшли певні стадії обробки, але ще не є готовою продукцією.

Напівфабрикати власного виробництва становить особливу групу матеріалів, оскільки їх можна віднести і до незавершеного виробництва (адже вони не пройшли всіх стадій обробки і не є готовою продукцією), і до виробничих запасів (у випадку використання їх для виробництва продукції), і до готової продукції (у випадку їх продажу). Тому їх належність до виробничих запасів є умовною і їх слід виділити у окрему групу матеріалів.

Інші матеріали – це матеріали, що не увійшли до усіх попередніх груп виробничих запасів. До них належать відходи виробництва (обрубка, обрізка, стружка, зношені шини тощо), невиправний брак, матеріальні цінності, одержані від ліквідації основних засобів, які не можуть бути використані як матеріали, паливо або запасні частини на цьому підприємстві (металобрухт, утиль), бланки суворого обліку тощо.

Загальну схему класифікації матеріальних ресурсів на ТОВ „Гурмак” за способом використання та призначенням наведено у додатку Б.

За місцезнаходженням матеріали поділяють на такі групи:

1) матеріали що знаходяться на підприємстві (на складах, у коморах цехів і т.п.); матеріально відповідальною особою за їх збереження є комірник, завідуючий складом;

2) матеріали, що знаходяться в дорозі (наприклад, матеріали, які були відвантажені постачальником, але які ще не були оприбутковані на склад підприємства – одержувача, і знаходяться поза його межами); матеріально відповідальною особою в даному випадку є водій, експедитор;

3) матеріали, що належать підприємству, але зберігаються у сторонньої організації – це матеріали, передані на переробку стороннім організаціям, які надалі включаються до складу собівартості виготовлених з них виробів, а також матеріали, передані іншим підприємствам на відповідальне зберігання. Відповідальність за їх наявність та збереження несе підприємство, яке взяло матеріали на переробку або на відповідальне зберігання.

За роллю у виробничому процесіматеріальніресурси плодоовочевої консервної промисловості поділяються на первинні (ті, що використовуються у виробничому процесі вперше) та вторинні (ті, що утворюються як відходи в результаті виготовлення певного виду готової продукції і можуть бути основою чи допоміжним ресурсом для іншої продукції).

Матеріальні ресурси, відповідно, доцільно класифікувати на сировину рослинного характеру (плоди, овочі тощо) і матеріали, які вже пройшли первинну промислову обробку (сіль, цукор, спеції). Окрім цього матеріальні ресурси за вказаною класифікаційною ознакою можна поділити на основні та допоміжні. Залежно від виду готової продукції певні ресурси виступають і як основні, і як допоміжні (наприклад, цукор при виробництві джемів – основний матеріал, при виробництві соків і нектарів – допоміжний).

Важливою умовою правильної організації аналітичної інформації про використання матеріальних ресурсів є здійснення їх класифікації за технічними ознаками, тобто поділ на однорідні групи та підгрупи за видами, сортами, марками, типами, розмірами тощо. Така класифікація здійснюється підприємством самостійно і оформляється розробкою номенклатури-цінника. Кожному найменуванню (виду) та однорідній групі матеріалів присвоюється коротке числове позначення (код) – номенклатурний номер. Це сприяє швидкому їх пошуку на складі, дозволяє уникати помилок при документуванні операцій з руху матеріалів і є обов’язковою умовою при автоматизованій обробці даних інформації про наявність, надходження та витрачання матеріалів. Необхідною умовою здійснення класифікації матеріалів за технічними ознаками та їх кодування є співпадання перших цифр номенклатурного номера з номером синтетичного рахунку та субрахунку обліку матеріалів. Наприклад, при здійсненні класифікації палива у номенклатурі-ціннику на ТОВ „Гурмак” застосовується наступне кодування:

Така класифікація дає змогу поділяти матеріальні сировинні ресурси за видами з метою ефективної організації їх постачання, зберігання та використання.

Розділ 2. Методичні основи аналізу матеріальних ресурсів

2.1 Організація інформаційних аналітичних потоків про матеріальні ресурси як досліджуваний об’єкт

Рух матеріальних ресурсів у консервній промисловості як об’єкта аналізу можна поділити на три основні етапи: постачання, зберігання і виробництво.

На етапі постачання інформаційні аналітичні потоки повинні розкривати інформацію про ринки постачальників, яка для ефективної діяльності підприємства повинна розглядатися в комплексі з інформацією про ринки збуту, попит на продукцію, що виготовляється, і конкурентів. На основі зібраної зовнішньої інформації та економічних параметрів конкретного підприємства (виробничі потужності, визначення точки беззбитковості та зони безпеки підприємства, поведінка витрат, рентабельність кожного виду виробу) проводиться перспективний аналіз і формується управлінське рішення стосовно доцільних обсягів виробництва певного асортименту готової продукції та відповідно до цього організовується постачання плодоовочевої сировини. Щодо матеріальних ресурсів промислового характеру, підсистема управлінського обліку, для забезпечення аналітичного процесу, повинна забезпечити інформацію для визначення оптимальної партії та доцільних ритмів постачання. При проведенні аналізу фінансової звітності етап постачання розглядається з позиції своєчасності надходження та оприбуткування матеріальних ресурсів, а також достовірності формування їх фактичної заготівельної собівартості.

На етапі зберігання матеріальних ресурсів аналітичний процес потребує інформацію про надходження та відпуск запасів, а також про утворення втрат і нестач. При цьому особлива увага приділяється збору інформації для аналізу та рішень, пов’язаних з ефективністю зберігання придбаних матеріальних ресурсів. Тут важливо підтримувати оптимальний запас кожного виду сировини та матеріалу і вчасно інформувати про потребу поновлення.

На етапі використання матеріальних ресурсів аналітичний інформаційний потік повинен об’єктивно розкривати розмір матеріальних витрат (за продуктивними витратами, зворотними відходами, втратами та браком), що в свою чергу зумовлює вибір оптимальної для консервного виробництва оцінки списання матеріальних ресурсів на собівартість виготовленої продукції. З цієї точки зору необхідний вибір найбільш дієвого методу обліку матеріальних сировинних витрат і способу калькулювання собівартості готової продукції. Об’єктом аналізу в процесі використання є ефективність нормування матеріальних витрат, а також доцільність усунення причин відхилень від норм.

Завдання, що стоять перед фінансовим та управлінським обліком матеріальних ресурсів, повинні, на нашу думку, вирішуватися на основі створення повної та якісної інформації про об’єкт і тісної взаємодії з такими функціями на підприємстві, як планування, контроль, регулювання, аналіз. Оптимальну організацію інформаційних потоків, що відображає рух матеріальних сировинних ресурсів поданий

2.2 Аналітичні методи дослідження ефективності використання матеріальних ресурсів

Успішне функціонування виробництва можливе тільки при своєчасному та якісному забезпеченні підприємств та їх об'єднань сировиною, матеріалами, паливом, напівфабрикатами, інструментом, запасними частинами іншими матеріальними ресурсами та ефективному їх використанні. Комплексне і раціональне використання матеріальних ресурсів, застосування дешевих і сучасних матеріалів – одна з найважливіших передумов збільшення випуску продукції і поліпшення економічних показників роботи підприємства. Одним із шляхів вирішення цього питання є докорінна перебудова матеріально-технічного постачання. Вона має забезпечити ефективний і стійкий розвиток усієї економіки підприємств та їх об'єднань, раціональне використання матеріальних ресурсів.

Вдосконалення матеріально-технічного постачання підприємства матеріальними ресурсами сприятиме ефективному їх використанню, ритмічності виробництва продукції, підвищенню її якості.

Завдання аналізу виконання плану матеріально-технічного постачання і використання матеріальних ресурсів полягають у визначенні:

— обґрунтованості плану матеріально-технічного постачання та його узгодженості з планом виробництва;

— виконання плану постачання підприємства матеріальними ресурсами за обсягом, асортиментом, комплектністю і строками поставок;

— стану і динаміки виробничих запасів;

— ефективності використання матеріальних ресурсів, їх впливу на обсяг та асортимент продукції;

— заходів щодо усунення причин недоліків і використання резервів зниження матеріаломісткості за рахунок ефективнішого використання матеріалів і збільшення на цій основі випуску продукції.

Для аналізу виконання плану матеріально-технічного постачання і використання матеріальних ресурсів використовується така інформація: план матеріально-технічного постачання, замовлення, специфікації, наряди, договори на постачання матеріалів, статистична звітність, оперативні дані відділу постачання про виконання договорів, дані бухгалтерського обліку про витрати матеріалів на виробництво і наявність запасів матеріалів у незавершеному виробництві, калькуляцій собівартості окремих виробів, первинні бухгалтерські документи.

При проведенні аналізу важливим інструментом дослідження ринку матеріальних ресурсів є запити потенційних споживачів. Використовуючи запити споживачів, ринок можна зорієнтувати на потенційний попит.

Вивчення ринку з метою придбання матеріальних ресурсів, як правило проводять паралельно з розробкою нових видів продукції. Працівники відділу постачання повинні забезпечити конструкторів необхідними каталогами, проспектами по профілю конструкторської роботи. Одночасно збирається інформація про ціни на матеріали і комплектуючі вироби. Важливе значення надається транспортним витратам. Беруться до уваги не тільки відстань перевезень, а також вид транспорту, швидкість доставки, спосіб упаковки матеріалів.

Значні витрати виникають під час зберігання матеріальних ресурсів на підприємстві. Причинами, які спонукають до створення зайвих запасів є: кон'юнктурні та сезонні коливання цін, інфляція, зміна політико-економічної обстановки в регіонах, які виробляють сировину та інші фактори

Аналіз перерахованого має основну мету – забезпечити ефективне виконання виробничої програми за рахунок зведення до мінімуму транспортних витрат, зменшення обсягу запасів, зниження цін на матеріальні ресурси та підвищення їх якості. Аналіз потрібних характеристик сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, їх ціни, вартості та способу доставки проводять шляхом порівняння при можливості їх одержання від різних постачальників та обслуговуючих підприємств.

Особлива увага надається аналізу запасів. Дотримання оптимальних розмірів запасів сприяє ефективному використанню оборотних коштів.

В умовах ринку головна проблема постачання полягає в тому, що ринкова потреба в матеріальних ресурсах постійно змінюється в проміжку часу між початком поставок і їх використанням.

Слід зазначити, що проведення аналізу використання підприємства матеріалами та показників їх використання слід проводити не тільки в цілому за групами матеріалів, а й по кожному виду матеріалів окремо. При значних обсягах виробництва, використанні великої кількості найменувань матеріалів та випуску значної номенклатури готових виробів, коли один вид матеріалів використовується на багато видів продукції, проведення необхідних для аналізу розрахунків потреби підприємства в матеріалах та ряду інших показників вручну є практично неможливим. Такий розрахунок слід проводити з використанням ЕОМ та спеціального програмного забезпечення для аналізу матеріалів.

Поряд з цим виконання виробничої програми підприємства залежить не тільки від обґрунтованості плану матеріально-технічного постачання і результатів його виконання, а й від раціонального використання матеріальних ресурсів.

Економічний аналіз використання матеріальних ресурсів певною мірою визначається специфікою виробничого процесу, його організацією, характером продукції, що виробляється, і технологією її виробництва.

Основна умова раціонального використання матеріальних ресурсів - впровадження прогресивних норм їх витрат, вдосконалення технології та організації виробництва, скорочення відходів виробництва та раціональне їх використання, ліквідація втрат від браку та ін.

Аналіз використання сировини і матеріалів розпочинають перевіркою дотримання норм їх витрачання на одиницю продукції. При виникненні перевитрат матеріальних ресурсів виявляють конкретні причини і винуватців цих перевитрат. Найпоширеніші причини відхилень від норм витрат - це вимушені заміни матеріалів, надходження бракованої сировини і матеріалів, коригування креслень, конструкцій, технологічних процесів.

Економія витрат матеріальних ресурсів може бути досягнута в результаті використання місцевої і більш дешевої сировини і матеріалів, заміни одних матеріалів іншими, впровадження нової техніки, передової технології, невикористання необґрунтованих і застарілих норм.

Загальними показниками ефективності використання окремих видів сировини і матеріалів є вихід придатної продукції і коефіцієнт використання матеріалів. У переробних галузях промисловості застосовують показник виходу придатної продукції з вихідної сировини. Він визначається як її відношення в % до переробленої вихідної сировини. В обробних галузях промисловості використовують коефіцієнт використання матеріалів, який обчислюється в натуральних показниках діленням витраченого матеріалу на випуск готових виробів.

Названі показники характеризують якісну сторону використання матеріалів у виробництві. У процесі аналізу фактичні показники порівнюють з планом або з іншим базисним показником, визначають відхилення і причини його виникнення.

Узагальнюючими показниками ефективності витрачання матеріальних ресурсів на виробництві є матеріаломісткість усієї товарної продукції і питома матеріаломісткість конкретних видів продукції.

Важливими показниками, що характеризують ефективність використання матеріальних ресурсів є показники оборотності матеріалів.

Кінцевим етапом аналізу забезпеченості підприємства матеріальними ресурсами і ефективності їх використання є обчислення резервів можливого зростання обсягу виробництва продукції. При цьому враховуються не всі виявлені можливості зниження витрат різних видів матеріалів, а тільки по тих матеріалах, нестача яких обмежувала зростання виробництва.

На зростання обсягу виробництва продукції здебільшого впливають такі групи факторів предметів праці:

1) зміна у виконанні плану матеріально-технічного постачання (добуток різниці між фактичним і плановим надходженням матеріалів на планову матеріаловіддачу);

2) зміна залишків матеріалів на складі (добуток різниць між фактичною і запланованою зміною залишків матеріалів на складі за період, що аналізується, на заплановану матеріаловіддачу);

3) зміна матеріаловіддачі (добуток різниці між фактичною і запланованою матеріаловіддачею на фактичні витрати матеріалів на виробництво продукції)

Отже, комплексне і раціональне використання матеріальних ресурсів, застосування дешевих і сучасних матеріалів – одна з найважливіших передумов збільшення випуску продукції і поліпшення економічних показників роботи підприємства.

Розділ 3. Методика аналізу матеріальних ресурсів та ефективності їх використання

3.1 Аналіз оптимізації надходження матеріальних ресурсів

Проведення аналізу забезпеченості та ефективності використання на ТОВ „Гурмак” матеріальних ресурсів за окремими розділами аналізу у даній роботі здійснено за такими видами сировини, як огірки та капуста.

Аналіз виконання плану матеріально-технічного постачання підприємства починають перевіркою його обґрунтованості, правильності розрахунків потреб в матеріальних ресурсах для виконання виробничої програми і на господарські цілі, прогресивності норм і нормативів, закладених в основу плану, своєчасності і правильності договорів на необхідну кількість матеріалів, вчасності та якості виконання договірних зобов'язань, виявлення внутрішніх резервів й ефективності використання матеріалів.

Потреби підприємства в матеріальних ресурсах визначаються в плані матеріально-технічного постачання, який складається з основних видів матеріалів і комплектуючих виробів у натуральних і вартісних показниках шляхом множення прогресивної норми витрат матеріалів на виробництво одиниці виробу на плановий обсяг випуску кожного виробу.

Потреба в матеріалах і комплектуючих виробах для забезпечення виробничої програми визначається за формулою:

Мкв = åПві ´Ні ,

де Пві – річна норма випуску кожного виду продукції;

Ні – норма витрачення матеріалів на одиницю продукції;

n – кількість позицій в номенклатурі виробів.

Крім цього, визначають потреби в матеріальних ресурсах на зміну залишків незавершеного виробництва, на кооперовані поставки, ремонтно-експлуатаційні потреби, виготовлення інструментів і технологічної оснастки, дослідні роботи, освоєння випуску нових видів продукції, капітальне будівництво, утворення планових залишків матеріалів на кінець періоду, інші потреби.

Розрахуємо потребу ТОВ „Гурмак” в окремих видах матеріалів, зокрема, огірки, помідори, капуста (табл.3.1.). В якості вихідних даних використаємо дані кількісно-сумових карток обліку овочів (за 2005 рік), які ведуться у бухгалтерії підприємства і дані відділу матеріально-технічного постачання ТОВ "Гурмак".

Потребу в матеріалах на випуск окремих виробів знаходимо множенням плану випуску виробів на норму витрачання на 1 туб (1000 умовних банок) і діленням на 1000. Потребу в матеріалах в цілому за маркою матеріалу розраховуємо додаванням їх потреби на випуск окремих виробів.

Дані табл. 3.1 свідчать, що для виконання плану випуску продукції у 2006 р. ТОВ “Гурмак” потрібно буде 18,37 т огірків та 5,44 т капусти.

Під час аналізу виконання плану матеріально-технічного постачання визначають забезпеченість матеріальними ресурсами планових потреб. Аналіз забезпеченості підприємства укладеними договорами проведемо, користуючись наступними даними (табл. 3.2).

Як видно з табл. 3.2, підприємство, що аналізується уклало договорів на постачання овочів на 2,59 т більше від планової потреби (тобто було забезпечене договорами на 115,56 %); у тому числі забезпеченість укладеними договорами за огірками становила 108,9 % (на 1,63 т більше від потреби), а за капустою – 123,8 % (на 0,96 т більше від потреби). Усі укладені договори на постачання матеріалів були виконані на 100%.

У випадку, коли у підприємства є декілька постачальників одного і того ж виду матеріалів, доцільно провести аналіз виконання договорів окремими постачальниками. Такий аналіз проводиться аналогічно до аналізу виконання договорів за асортиментом і в цілому по підприємству. Оскільки єдиним постачальником на ТОВ „Гурмак”овочів є ТОВ «БСГП «Зарічанське», то дані, отримані в результаті проведення такого аналізу будуть ідентичні даним таблиць 3.2. і 3.3.

Основними причинами невиконання плану матеріально-технічного постачання можуть бути несвоєчасне укладення господарських договорів з вини працівників відділу матеріально-технічного постачання, а також їх невиконання окремими постачальниками.

Для реалізації виробничої програми важливо виконати план постачання матеріалів не тільки за обсягом, а й за асортиментом та структурою (табл. 3.3). Коефіцієнт асортиментності визначається відношенням суми, зарахованої у виконання плану за асортиментом до планової потреби підприємства. Аналіз виконання плану постачання за структурою виконують порівнянням запланованої питомої ваги окремих видів матеріалів.

Для ефективної роботи підприємств важливе значення має аналіз ритмічності надходження матеріалів. Аналіз ритмічності проводять за основними видами матеріальних ресурсів за рік, квартал, місяць, декаду. Коефіцієнт ритмічності визначають відношенням суми, зарахованої у виконання плану ритмічності постачання матеріальних ресурсів, до плану постачання ( табл. 3.4.).Дані табл. 3.3. свідчать, що на ТОВ „Гурмак” у 2006 р. план матеріально-технічного постачання по овочах за асортиментом виконано на 100 %, а у структурі постачання були незначні відхилення (зокрема, частка огірків була меншою від запланованої, а капусти відповідно, більшою на 1,97 %).

При аналізі якості матеріальних ресурсів особливу увагу звертають на сировину та основні матеріали, що становлять основу продукції, яка випускається.Крім економічного аналізу своєчасності і повноти надходження матеріальних ресурсів на підприємство, працівники відділу матеріально-технічного постачання разом з працівниками відповідних служб здійснюють оперативний аналіз якості матеріалів в момент їх надходження на підприємство. Джерелами такого аналізу є акти приймання матеріалів, рекламації на матеріальні ресурси, претензії до постачальників, акти про повний і частковий виробничий брак готової продукції з вини постачальників матеріальних ресурсів, стандарти, специфікації, паспорти і технічні умови на відповідні матеріальні ресурси, а також результати проведеного аналізу якості матеріальних ресурсів заводськими лабораторіями або бюро експертиз.

У процесі подальшого аналізу виявляються причини, а також винуватці відхилень від плану повного і своєчасного забезпечення підприємства якісними матеріальними, ресурсами. За результатами аналізу оформлюють претензії до винуватців і вживають відповідних заходів до своєчасного забезпечення виробництва необхідними високоякісними матеріальними ресурсами

3.2 Аналіз основних показників використання матеріалів.

Матеріаломісткість товарної продукції – це відношення матеріальних витрат на її виробництво до її вартості, продукції. Питома матеріаломісткість окремих видів продукції визначається відношенням матеріальних витрат на її виробництво до її вартості. Для аналізу рівня матеріаломісткості товарної продукції використаємо аналітичну таблицю 3.6.

Для заповнення таблиці 3.6 виконаємо наступні розрахунки:

1) вплив величини матеріальних витрат на випуск продукції:

214,2/0,4475= 478,7;

2) вплив рівня використання матеріалів на випуск продукції:

(3354,4/0,4627) – (3354,4/0,4475) = 7248,9 – 7495,8 = –246,9.

Результати розрахунків у табл. 3.6 свідчать, що за 2004 -2005 рр. на ТОВ „Гурмак” було допущено зростання матеріальних витрат на 231,8 тис. грн. (або на 3,3 %). Водночас обсяг випуску продукції зріс на 214,2 тис. грн. (6,8 %). Внаслідок перевищення темпів росту матеріальних витрат (6,8 %) над темпами росту виробництва продукції (3,3 %) матеріаломісткість 1 грн. продукції зросла на 1,52 коп. (або на 3,4 %) і досягла у 2005 р. 0,4627 коп. на 1 грн. товарної продукції.

Зміна величини матеріальних витрат спричинила збільшення обсягу випуску продукції на 478,7 тис. грн., а зміна рівня використання матеріалів – його зменшення на 246,9 тис. грн.; сукупний вплив цих факторів спричинив збільшення випуску продукції на 231,8 тис. грн.

З метою виявлення негативних причин і забезпечення більшої об'єктивності та дієвості аналізу визначають вплив на рівень загальної матеріаломісткості продукції окремих елементів витрат, тобто, вплив конкретних груп матеріальних ресурсів, а також дають оцінку матеріаломісткості окремих виробів. Для такого аналізу використовують дані звітних калькуляцій. Зміну прямих матеріальних витрат здебільшого зумовлюють такі фактори: зміна кількості використаної сировини і матеріалів (фактор норм); зміна цін на сировину і матеріали, зміна транспортно-заготівельних витрат (фактор цін); зміна рецептури виробу; заміна одного виду сировини і матеріалів іншими. Для аналізу використання матеріальних ресурсів використаємо аналітичну таблицю 3.7.

Для заповнення таблиці 3.7 використаємо дані попередніх таблиць, кількісно-сумових карток складського обліку овочів за 2006 р, які ведуться у бухгалтерії ТОВ „Гурмак” із застосуванням ЕОМ.

Для обчислення потреби в матеріалах за планом при фактичному випуску і плановій структурі зробимо наступні розрахунки:

1) випуск видів продукції, в яких використовуються огірки:

за планом:

(12+8+20+2)+(5+7+2+3)=42+17=59 т.

фактично:

(12,1+8+20,2+2)+(4,5+7+2+2,6)=42,3+16,1=58,4 т.

2) коефіцієнт співвідношення фактичного і планового обсягу випуску:

58,4/59 = 0,9898.

Потребу в матеріалах за планом при фактичному випуску і плановій структурі знаходимо множенням їх потреби за планом (табл. 3.7, графа 9) на коефіцієнт співвідношення фактичного і планового обсягу випуску (0,9898).

Фактичне споживання матеріалів знаходимо за даними карток складського обліку.

Як свідчать дані табл. 3.8, зниження обсягу випуску продукції спричинило зменшення споживання овочів на 242 грн. (в тому числі огірків – на 161 грн., капусти - на 81 грн.). Зміна структури випущеної продукції спричинила збільшення споживання овочів порівняно із планом на 763 грн., що вказує на зростання частки більш матеріаломісткої продукції (особливо щодо споживання огірків, споживання яких внаслідок зміни структури продукції зросло на 819 грн.; водночас зміна структури спричинила зменшення споживання капусти на 55 грн.). Зміна норм споживання овочів спричинила зменшення їх використання порівняно з планом на 1088 грн. (у тому числі огірків на 593 грн., капусти - 497 грн.). Зміна цін на матеріали в цілому спричинила зростання їх споживання на 535 грн. (зростання цін на огірки спричинило збільшення їх використання на 661 грн., водночас відбулося зниження цін на капусту, яке спричинило зменшення їх споживання на 125 грн.).

Отже, основними факторами, що спричинили збільшення споживання овочів на ТОВ „Гурмак” за 9 місяців 2006 р. (порівняно з планом), були структурні зміни та зростання ціни сировини. Зменшило обсяг використання овочів зниження обсягу виробництва та норм їх використання. Сукупний вплив факторів спричинив зменшення фактичного споживання овочів за 9 місяців 2006 р. порівняно із запланованим на 32 грн., як результат збільшення обсягів використання огірків на 726 грн., та зменшення обсягів використання капусти на 758 грн. Негативно впливати на матеріаломісткість продукції можуть надпланові відходи і втрати від браку, які на ряді підприємств мають значну питому вагу. Під час аналізу важливо виявити не тільки зміну питомої ваги відходів, а й причини їх утворення, розробити заходи для їх усунення. Важливим резервом збільшення виробництва продукції є доведення повернених відходів до запланованого рівня.

Важливими показниками, що характеризують ефективність використання матеріальних ресурсів є показники оборотності матеріалів. Коефіцієнт оборотності матеріалів розраховується як відношення виручки від реалізації за рік до середньорічної вартості матеріалів. Період обороту матеріалів є оберненим показником до попереднього. Він розраховується як відношення кількості днів у році до коефіцієнту оборотності.

Таблиця показників оборотності матеріалів підприємства (табл. 3.9).

Коефіцієнт оборотності матеріалів і активів знаходимо як відношення виручки до середньорічної їх вартості, а період обороту – як відношення кількості днів у році до коефіцієнту оборотності.

Показники оборотності матеріалів для більшої наочності можна відобразити у вигляді діаграми (рис. 3.1).

Як показують результати розрахунків та дані таблиці 3.9 і рис.3.1, за 2004 -2005 рр. показники оборотності матеріалів на ТОВ "Гурмак" значно погіршилися: коефіцієнт оборотності матеріалів зменшився з 6,52 до 4,66 разів на рік (на 28,5%); зменшився і коефіцієнт оборотності усіх активів підприємства – з 0,84 до 0,72 (на 14,3%). Період обороту матеріалів зріс з 56 до 78 днів (на 22 дні), а період обороту активів – з 433 до 505 днів (на 72 дні). Це свідчить про зниження ефективності використання активів в цілому і особливо матеріалів.

Для розрахунку впливу факторів на зміну обсягу виручки від реалізації використаємо метод абсолютних різниць:

а) вплив зміни оборотності матеріалів = (–1,86) × 8475,1 × 0,129 = –2033,5 тис.грн.;

б) вплив зміни частки матеріалів у активах = 4,663 × (+0,026) × 8475,1 = 1027,5 тис.грн.;

в) вплив зміни середньорічної вартості активів = 4,663 × 0,155× (1148,9)= 821,7 тис.грн.;

Зниження оборотності матеріалів у 2004-2005 р. спричинило зменшення обсягу виручки від реалізації продукції на 2033,5 тис. грн. Водночас частка матеріалів у загальній вартості активів підприємства зросла з 12,9 до 15,5 % (тобто на 2,6 %), що спричинило збільшення виручки на 1027,5 тис. грн. Зростання середньорічної вартості активів на 13,6 % (або 1148,9 тис. грн.) спричинило збільшення обсягу виручки від реалізації на 821,7 тис. грн. Сукупний вплив цих факторів спричинив зменшення чистого доходу (виручки) від реалізації на 184,3 тис. грн.

Отже основним фактором, що спричинив зменшення обсягу реалізації продукції у 2004-2005 рр. було зниження оборотності матеріалів.

Розділ 4. Пропозицій щодо удосконалення аналітичного середовища ефективності використання матеріальних ресурсів для забезпечення достовірних управлінських рішень

Раціональне та економне використання матеріальних ресурсів — одне з найважливіших завдань підприємств. Чим ефективніше використовуються сировина, матеріали, паливо, енергія, тим менше їх витрачається на виготовлення певної кількості продукції, тобто створюється можливість збільшити обсяги виробництва, що в цілому підвищує його ефективність.

У сучасних умовах господарювання однією з дуже важливих проблем кожного підприємства є економія матеріальних ресурсів та пошук резервів їх кращого використання.

Розрізняють джерела та шляхи економії матеріальних ресурсів. Економне використання матеріальних ресурсів полягає у формуванні такого рівня витрат сировини і матеріалів, за якого на виготовлення продукції високої якості використовується мінімальна кількість сировини та матеріалів. Водночас, створюючи раціональну структуру метало споживання, у виробничому процесі потрібно застосовувати такі матеріали, сировину, котрі дають змогу підвищити споживні якості продукції при порівняно низьких витратах на її виготовлення. З цією метою на підприємстві розробляють комплекс заходів щодо економії матеріальних ресурсів з урахуванням специфіки виробництва продукції на даному підприємстві.

Джерела економії показують, за рахунок чого може бути досягнута економія.

Шляхи (напрямки) економії— це способи, заходи з допомогою яких може бути досягнута економія.

Основними джерелами економії сировини та матеріалів є:

зниження ваги виробів;

зменшення питомих витрат матеріалів;

скорочення відходів і витрат сировини та матеріалів;

використання відходів;

використання вторинної сировини;

ліквідація браку.

Залежно від характеру заходів, які розробляються на підприємстві відповідно до конкретних умов виробництва, основні шляхи (напрямки) економії матеріальних ресурсів поділяють на виробничо-технічні й організаційно-економічні.

До виробничо-технічних напрямків відносять заходи, пов'язані з якісною підготовкою сировини до її виробничого споживання; удосконалення конструкції машин, устаткування і виробів; застосування більш економних видів сировини, палива; комплексне перероблення сировини; застосування мало відхідної та безвідхідної технології.

У плодоовочевій консервній промисловості до виробничо-технічних напрямків можна віднести наступні:

1) Зниження відносної металомісткості готової продукції у результаті запровадження досягнень науково-технічного прогресу. Завдяки науково-технічному прогресу в плодоовочевій консервній промисловості підвищується потужність машин та устаткування, що, безперечно, супроводжується порівняльним зниженням їх чистої і відносної ваги, підвищенням їх якості та зниженням питомих експлуатаційних витрат.

2)Застосування сировини високої якості, що забезпечує економію матеріальних ресурсів в частині зменшення невиробничих планових та позапланових відходів.

До основних організаційно-економічних напрямків економії матеріальних ресурсів відносять такі: удосконалення та підвищення наукового рівня нормування і планування матеріаломісткості продукції; розроблення і впровадження технічно обґрунтованих норм і нормативів витрат матеріальних ресурсів тощо.

Головним напрямком економії матеріальних ресурсів на підприємстві є: збільшення виходу кінцевої продукції з однієї і тієї самої кількості сировини і матеріалів. Це, у свою чергу, залежить від технічного рівня виробництва, рівня кваліфікації, майстерності робітників, що виготовляють продукцію, раціональної організації матеріально-технічного забезпечення, норм витрат і запасів матеріальних ресурсів.

Важливим напрямком економії матеріальних ресурсів є скорочення втрат у виробничому процесі. Для цього потрібно забезпечити необхідні умови зберігання, перевезення як матеріальних ресурсів, так і готової продукції; раціонально готувати паливо, сировину, матеріали для подальшого оброблення в процесі виробництва, застосовувати ефективну, дійову систему економічного стимулювання працівників.

Висновки

Узагальнюючи результати проведеного дослідження діючої методики аналізу ефективності використання матеріальних ресурсів на промисловому підприємстві, можна зробити такі висновки і пропозиції:

1. У положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку не наведене визначення поняття “матеріальних ресурсів”. Немає таких визначень і в законах України. Тому поняття “матеріальні ресурси» можна розглядати у двох аспектах.

У вузькому розумінні матеріальні ресурси – це предмети праці (продукція обробної промисловості), з яких виготовляють готову продукцію.

У широкому значенні матеріальні ресурси – це запаси, які зберігають для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

2. Для формування достовірного аналітичного середовища важливого значення набуває відбір класифікаційних ознак, який доцільно здійснювати за такими критеріями: за способом використання та призначенням, за роллю у виробничому процесі, за місцезнаходженням, за технічними ознаками.

На ТОВ "Гурмак" застосовується класифікація запасів за усіма вищезгаданими критеріями. Класифікація за способом використання і призначенням є основою побудови плану рахунків бухгалтерського обліку (який використовується в тому числі і на досліджуваному підприємстві), а класифікація за місцезнаходженням і технічними ознаками матеріалів застосовується для організації їх аналітичного обліку (зокрема, в розрізі основних і допоміжних матеріалів та найменувань, сортів, марок тощо).

3. Забезпечення інформаційного середовища щодо руху матеріальних ресурсів у плодоовочевій консервній промисловості можна поділити на три основні напрями: постачання, зберігання і виробництво.

На етапі постачання інформаційні аналітичні потоки повинні розкривати інформацію про ринки постачальників, яка для ефективної діяльності підприємства повинна розглядатися в комплексі з інформацією про ринки збуту, попит на продукцію, що виготовляється, і конкурентів.

На етапі зберігання матеріальних ресурсів аналітичний процес потребує інформацію про надходження та відпуск запасів, а також про утворення втрат і нестач.

На етапі використання матеріальних ресурсів аналітичний інформаційний потік повинен об’єктивно розкривати розмір матеріальних витрат (за продуктивними витратами, зворотними відходами, втратами та браком), що в свою чергу зумовлює вибір оптимальної для консервного виробництва оцінки списання матеріальних ресурсів на собівартість виготовленої продукції.

4. Основними завданнями аналізу виконання плану матеріально-технічного постачання і використання матеріальних ресурсів полягають у визначенні:

  • обґрунтованості плану матеріально-технічного постачання та його узгодженості з планом виробництва;
  • виконання плану постачання підприємства матеріальними ресурсами за обсягом, асортиментом, комплектністю і строками поставок;
  • стану і динаміки виробничих запасів;
  • ефективності використання матеріальних ресурсів, їх впливу на обсяг та асортимент продукції;
  • заходів щодо усунення причин недоліків і використання резервів зниження матеріаломісткості за рахунок ефективнішого використання матеріалів і збільшення на цій основі випуску продукції.

5. Запропонована методика аналізу виконання плану матеріально-технічного постачання підприємства розпочинається із перевірки його обґрунтованості, правильності розрахунків потреб в матеріальних ресурсах для виконання виробничої програми і на господарські цілі, прогресивності норм і нормативів, закладених в основу плану, своєчасності і правильності договорів на необхідну кількість матеріалів, вчасності та якості виконання договірних зобов'язань, виявлення внутрішніх резервів й ефективності використання матеріалів.

6. Одним з основних показників ефективності використання матеріальних ресурсів є матеріаломісткість, аналіз якої проведено на прикладі ТОВ "Гурмак", запропонована методика факторного аналізу зміни матеріаломісткості дала змогу виявити «скриті» резерви підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів, що в свою чергу впливає на ефективність діяльності підприємства в цілому.

7.Головним напрямком економії матеріальних ресурсів на підприємстві є: збільшення виходу кінцевої продукції з однієї і тієї самої кількості сировини і матеріалів. Це, у свою чергу, залежить від технічного рівня виробництва, рівня кваліфікації, майстерності робітників, що виготовляють продукцію, раціональної організації матеріально-технічного забезпечення, норм витрат і запасів матеріальних ресурсів.

Важливим напрямком економії матеріальних ресурсів є скорочення втрат у виробничому процесі. Для цього потрібно забезпечити необхідні умови зберігання, перевезення як матеріальних ресурсів, так і готової продукції; раціонально готувати паливо, сировину, матеріали для подальшого оброблення в процесі виробництва, застосовувати ефективну, дійову систему економічного стимулювання працівників.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

  1. Волков Н. Учет производственных запасов // Бухгалтерский учет.– 2004, № 4. – С. 18 - 27.
  2. Гадзевич О.І. Основи економічного аналізу і діагностики фінансово-господарської діяльності підприємств: Навчальний посібник. – К.:Кондор, 2004. – 180 с.
  3. Гарасим П.М., Кізима А.Я., Забчук В.Д. та ін. Фінансовий облік і звітність на підприємствах різних галузей / За ред. Хомина П.Я. – Тернопіль: Астон, 2000. – 288 с.
  4. Голов С.Ф., Єфіменко В.І. Фінансовий та управлінський облік. – К.: ТОВ Автоінтерсервіс, 1996. – 544 с.
  5. Деркач Д.И. Анализ производственно – хозяйственной деятельности промышленных предприятий, Учебное пособие для подготовки и повышения квалификации ст. бух. пром. предприятий, издательство 2-е, дополненное и переработанное М.: Статистика, 1975 г. –258 с.
  6. Методика аналіза показателей процесса матеріально-технического снабжения/ Загирив Р.Р.-„Нефтегазовое дело - 2006”//http/www/ogbus.ru
  7. Національні стандарти бухгалтерського обліку в Україні. Нормативно-практичний довідник. – Львів: Інтелект-Захід, 2000. – 188 с.
  8. Пантелєєв В. Облік запасів: школа бухгалтера (урок 8) // Дебет-кредит. – 2000.– № 22. – С. 38-43.
  9. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”, затверджене наказом Мінфіну ва 20.10.1999 р. № 246, зареєстроване в Мін'юсті 02.11.1999 р. за № 751/4044 // Все про бухгалтерський облік. - 2001. - № 113 (659). – С. 49-52.
  10. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: 2-е изд.,
  11. Сопко В.В. Пархоменко В. М. Бухгалтерський облік в підприємницькій діяльності. – К.: Техніка, 1993. – 222 с.
  12. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський облік на підприємствах з різними формами власності: Навч.-методичн. посібник. – К.: АСК, 1996. – 512 с.
  13. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський облік на підприємствах України з різними формами власності: Підручник для студ. вузів екон. спец. – 5-е вид., доп. і перероб. – К.: АСК, 2000. – 784 с.
  14. Череп А.В. Економічний аналіз: Навчальний посібник. – К: Кондор, 2005. 106 с.
загрузка...
Top